SALA SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA
Expediente Nº A-94/2010
AUTO SUPREMO Nº 601 Contencioso Tributario Sucre, 16 de noviembre de 2010.
DISTRITO: La Paz
PARTES: Gerencia de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Nacionales c/ TELESISTEMA BOLIVIANO CANAL 2 S.R.L.
VISTOS: El Recurso de Casación de fs. 158-61 vta., interpuesto por la Gerencia de Grandes Contribuyentes La Paz del SERVICIO DE IMPUESTOS NACIONALES (S.I.N.), representada legalmente por HUGO FUENTES CANAVIRI, contra el Auto de Vista Nº 046/10 SSAI de 17 de febrero de 2010, cursante a fs. 155 y vlta., pronunciado por la Sala Social y Administrativa I de la Corte Superior del Distrito Judicial de La Paz, dentro el proceso contencioso tributario seguido por el contribuyente TELESISTEMA BOLIVIANO CANAL 2 S.R.L., representado legalmente por HUGO PÁRRAGA VÁSQUEZ, los antecedentes del proceso y,
CONSIDERANDO I: Que, tramitado el proceso, el Juez Tercero de Partido en Materia Administrativa, Coactiva Fiscal y Tributaria de La Paz, emitió la Sentencia Nº 05/2009 de 19 de mayo de 2009, cursante a fs. 93-107, declarando PROBADA en parte la demanda contenciosa tributaria interpuesta por Telesistemas Bolivianos "Canal 2" S.R.L (T.S.B S.R.L) y disponiendo se modifique la Resolución Determinativa Nº 082/2008, que cursa de fs. 2-11.
Posteriormente, en grado de apelación, a instancia de Servicio de Impuestos Nacionales (S.I.N.), cursante de fs. 109-115, previo informe del Auditor de Sala se emite el Auto deVista Nº 046/10-SSAI 17 de febrero de 2010, cursante a fs. 155 y vlta., mediante el cual el tribunal de alzada CONFIRMA la sentencia apelada.
Es así que, dicho fallo motivó el Recurso de Casación de fs. 158-161 vlta., formulado por la Gerencia de Grandes Contribuyentes La Paz del SERVICIO DE IMPUESTOS NACIONALES (S.I.N.), representada legalmente por HUGO FUENTES CANAVIRI, mediante el cual "Se Apersona e Interpone Recurso de Casación" en el que acusa:
1. Violación de los arts. 1º, 3º, 4º, 5º, 7º y 12º de la Ley 843, al aplicar erróneamente el art. 6º de la Ley Nº 2492, porque la cesión de derechos se encuentra alcanzada por el IVA, vulnerando los arts. 74º, 75º, 76º y 81º, todos del Cód. Civ., porque la Resolución recurrida basa sus argumentos en una simple interpretación de lo que se entendería por prestación, ceder, dar y hacer; sin entrar a considerar cuál es el verdadero alcance del Impuesto al Valor Agregado que alcanza y grava la cesión de derechos en la realidad económica; la cesión de derechos no está alcanzada por el Impuesto al Valor Agregado. Que el juez de la causa en cumplimiento del art. 5 del Código Tributario tiene la obligación de aplicar los principios generales del derecho tributario y en su defecto los de otras ramas jurídicas que correspondan a la naturaleza y fines del caso. Es así que para evitar caer en interpretaciones arbitrarias, se debe acudir supletoriamente al código sustantivo Civil, que regula a los Bienes; evidenciándose que los derechos son bienes inmateriales y a estos derechos o bienes inmateriales se les debe aplicar las disposiciones sobre bienes muebles. Dicha interpretación no es en lo más mínimo arbitraria, al contrario, es netamente legalista y se funda en lo normado y regulado por el Cód. Civ., mientras que el auto de vista recurrido no se ampara en norma legal alguna y olvida realizar alguna observación sobre este argumento.
Además de lo anterior, corresponde considerar los arts. 1º y 3º de la Ley Nº 843, de cuya interpretación se extrae que la acción de ceder derechos (canales de televisión cerrada) para la transmisión del campeonato del mundial de fútbol 2006, conforme a contratos suscritos por la parte actora, si está alcanzada por el IVA, toda vez que el art. 1º de la Ley 843, establece el alcance y la aplicación de este impuesto a cualquier prestación, cualquiera fuere su naturaleza, entendiendo el concepto de prestación como el objeto o contenido de un deber jurídico, que consiste en dar, hacer o no hacer, entendiendo como la cosa o servicio que un contratante de o promete a otro a cambio de una contraprestación.
Por lo que, en el caso de autos, la prestación que la empresa actora realizó en este territorio boliviano a favor de otras empresas de canal de televisión cerrada, consistió en transferir el dominio de los derechos de trasmisión de los partidos del mundial de fútbol 2006; o sea que, mediante dicha transferencia el contribuyente transfirió el uso, goce y disfrute de los derechos a transmitir los partidos de fútbol referidos, a favor de otras empresas, recibiendo por dicha transferencia de dominio una contraprestación o precio a su favor.
De este modo, el hecho imponible del IVA se perfeccionó cuando precisamente la empresa actora transfirió el dominio del bien mueble (sin importar si dicho bien es material o inmaterial), percibiendo la contraprestación o precio por dicha transferencia, dándose cumplimiento a la previsión legal establecida en el art. 4º de la Ley Nº 843.
2. Aplicación errónea del art. 117º de la Ley 2492, siendo importante señalar que la consulta cursante de fs. 12-13, referida por la resolución recurrida, atiende una consulta tributaria sobre el procedimiento impositivo en caso de contratos de cesión de derechos, a favor de un tercero ajeno al caso de autos, no siendo el actor quien realizó dicha consulta, careciendo de legitimidad y del efecto vinculante requerido para ser aplicado al caso que nos ocupa. Cabe destacar además el carácter temporal de las consultas, toda vez que, el art. 117º de la Ley Nº 2492 in fine prevé el cambio de criterio de la Administración Tributaria, situación que hará cesar, aún si el efecto inicialmente hubiese sido legítimo, quedando revocada la respuesta a la consulta.
De lo que se colige que, quien tenga un interés legítimo tiene la facultad de realizar consultas sobre casos controvertibles, siendo esa respuesta de carácter vinculante únicamente para quien formuló la consulta y no así para todos los contribuyentes como se pretende en la resolución recurrida; motivo por el cual no corresponde aplicar el contenido del Auto DNJ/UNAJ/043/2000 de 20 de noviembre de 2000 por carecer de efecto vinculante.
3. La administración tributaria observa el principio de legalidad, que ante el evidente error de aplicación y desconocimiento normativo, y considerando que toda ley es general y no se somete a la casuística, se debe aplicar las disposiciones sobre bienes muebles cuando nos referimos a la cesión de derechos por ser un bien mueble, haciéndose evidente la falta de análisis y aplicación de la ley en la que incurre el Auto de Vista Nº 046/10 SSAI en perjuicio de los intereses del Estado y detrimento de la Administración Tributaria.
Concluye solicitando a este Tribunal case el auto de vista recurrido y declare improbada la demanda, quedando firme y subsistente la Resolución Determinativa Nº. 082/2008.
CONSIDERANDO II: Que, así planteado el recurso, ingresando en materia respecto a la problemática planteada en el presente recurso, esta Corte considera necesario enunciar lo siguiente:
Con carácter previo a entrar a considerar el caso de autos, consideramos imperioso ingresar al presente análisis desde un enfoque constitucional - tributario, en ese sentido, corresponde previamente considerar que -respecto al principio de igualdad, generalidad y proporcionalidad de los impuestos- nuestra Constitución Política del Estado de 1967 abrogada, en su art. 27º, expresaba que: "Los impuestos y demás cargas públicas obligan igualmente a todos. Su creación, distribución y supresión tendrán carácter general, debiendo determinarse en relación a un sacrificio igual de los contribuyentes, en forma proporcional o progresiva, según los casos". Actualmente, la C.P.E., promulgada el 7 de febrero de 2009, en su art. 108º inc. 7. expresa que son deberes de los bolivianos y las bolivianas: "Tributar en proporción a su calidad económica, conforme con la ley". Por su parte, respecto a la política fiscal, en el art. 323º inc. 1. del mismo cuerpo constitucional determina que: "La política fiscal se basa en los principios de capacidad económica, igualdad, progresividad, proporcionalidad, transparencia, universalidad, control, sencillez administrativa y capacidad recaudadora".
Dentro del mismo enfoque, el Tribunal Constitucional, mediante Sentencia Constitucional Nº0044/2004 de 29/4/2004 ha establecido las siguientes reglas: "...a. La igualdad de todos ante los impuestos y cargas. Consiste en que en la aplicación de los impuestos no se admiten ni existen diferencias por razones de raza, sexo, condición económica, educativa o cultural, por creencia religiosa o política. Todos los bolivianos están obligados a cumplir con el pago de los impuestos y las cargas públicas. Esta regla no debe entenderse con relación al monto del impuesto a pagar, sino respecto a la obligatoriedad del impuesto o las cargas públicas. b. La generalidad de los impuestos. Referida a que los impuestos en su creación, distribución y supresión, tienen carácter general; es decir, son para todos y no para parcialidades determinadas. c. La proporcionalidad de los impuestos. Bajo el principio de que el que tiene más paga más y el que tiene menos paga menos, la alícuota del impuesto debe ser proporcional a la capacidad económica de los obligados. Dicho de otra manera, el impuesto debe ser expresado en términos porcentuales y no absolutos, de manera que la persona con mayor ingreso que pague más y la persona con menor ingreso pague menos. En su caso, si se trata de una tasa fija, deberá aplicarse el sistema progresivo para establecer que quien tenga más ingresos pague un monto mayor."...
Complementando además el referido Tribunal Constitucional que: ."...III.3. En este contexto, es preciso señalar que el cobro de los impuestos, en el marco de un Estado de Derecho, debe ser fiel a la idea de brindar tratamiento igual a los iguales y desigual a los desiguales, de manera que el pago de tributos por parte de los ciudadanos a la administración, consulte las circunstancias concretas y objetivas que rodean cada caso y se traduzca en la aplicación equitativa de las cargas que configura la Ley. La concreción del principio de igualdad no puede entenderse, como una simple medida que establece mecánicamente la paridad entre todos los administrados, sino como el resultado de un ejercicio fundado en la equidad.
En cuanto al principio de legalidad del impuesto, corresponde señalar, que la atribución reconocida a las autoridades para la creación o regulación de cargas impositivas, debe respetar el principio de reserva legal que, expresado en el aforismo nullum tributum sine lege, exige tanto la necesidad de un acto del legislador para la creación de gravámenes, así como el respeto al supuesto político de la representación, en virtud del cual, la creación de impuestos va de la mano del consentimiento -directo o indirecto- de la colectividad.
En cuanto a la obligación tributaria, es necesario puntualizar, que desde la perspectiva práctica de las relaciones entre el fisco y los ciudadanos, el cumplimiento adecuado de las obligaciones tributarias, depende de la claridad y certeza con que se establezcan cada uno de sus elementos, en razón de que en el marco del régimen general de obligaciones que regula el ordenamiento jurídico, se encuentra la necesidad de conocer con precisión cuál es el contenido de las cargas que se le imponen al contribuyente. Se trata de conceptos que cobran especial importancia cuando se aplican a las relaciones entre el Estado y los particulares en el campo tributario, teniendo en cuenta, la diferencia de lo que ocurre en el ámbito privado, puesto que no sólo están en juego intereses particulares, sino que también se ven comprometidos fines sociales y derechos reconocidos a toda la colectividad; por ello, se explica la necesidad de que las normas tributarias, tanto sustantivas como procedimentales expresen claramente su radio de acción y los actos y sujetos a quienes han de aplicarse.
Así, el principio de certeza en materia tributaria, que surge como consecuencia lógica de legalidad, tiene la finalidad de garantizar que todos los elementos del vínculo impositivo entre los administrados y el Estado estén consagrados inequívocamente en la Ley, ya sea porque las normas que crean el tributo los expresan con claridad o porque en el caso de que una disposición legal remite a otra para su integración, es posible identificar dentro del texto remitido, el sujeto activo, el sujeto pasivo, el hecho gravable, la base gravable y la tarifa del gravamen"....
Ahora bien, del contenido inserto en las alegaciones acusadas por la entidad recurrente, se puede claramente precisar que en el caso de autos, de los puntos de controversia se encuentra claramente identificado en la determinación si la acción de ceder derechos (canales de televisión cerrada) para la transmisión del campeonato del mundial de fútbol 2006 -derechos prestados por el actor- se encuentran gravados por el Impuesto al Valor Agregado (IVA) y además en la determinación de diferencia de segundos en la publicidad emitida sin la emisión de factura, lo cual acarrea de ingresos no declarados.
CONSIDERANDO III: Por lo que, analizados los antecedentes que cursan en el expediente, mismos que sustentan el proceso administrativo que dio origen a la determinación inserta en la Resolución Determinativa Nº 082/2008 de 28 de julio de 2008, es preciso destacar lo siguiente:
I.- Conforme oportuna e inequívocamente el Tribunal ad quem lo ha manifestado, mediante la resolución recurrida, en su considerando segundo que: "(...) los derechos de emisión, al ser intangibles, no son mercancía, teniendo presente que no siendo la cesión una venta de cosa mueble, ni una locación o prestación, mucho menos una importación, no corresponde entenderla alcanzada por el tributo, además que la cesión de derechos no puede equipararse a una prestación de servicios, equivalencia que resulta forzada, habida cuenta que las prestaciones de servicios son aquellas operaciones onerosas y representa la acción, no inacción del obligado...".
Correspondiendo además añadir que, al momento de producirse la cesión del derecho de transmisión televisiva por parte del actor, dicha permisibilidad o autorización cedida a favor de un tercero, no modificada, ni alterada, sino simplemente usada como medio en base a cual se podrá posteriormente vender espacios publicitarios, por ejemplo, mismos que serán llamados a pagar no sólo el IT, sino también el IVA, precisamente por ese valor agregado que surge al momento de publicitar determinado servicio, valor que no actúa en el acto en cuestión (cesión de derechos).
Consecuentemente, esta Corte considera correcta la interpretación efectuada por el Tribunal de Alzada al respecto, no siendo evidentes la vulneración alegada de los arts. 1º, 3º, 4º, 5º, 7º y 12º de la Ley 843, al aplicar erróneamente el art. 6º de la Ley Nº 2492, porque la cesión de derechos se encuentra alcanzada por el IVA, vulnerando los arts. 74º, 75º, 76º y 81º, todos del Código Civil.
II.- Cabe destacar además que, el Tribunal de Alzada, claramente ha expresado que: "(...) la conclusión anterior resulta plenamente coincidente que con el criterio fundamentado expuesto textualmente por la propia Administración Tributaria remandada en la absolución de la consulta adjunta a fs. 12-13, con el consiguiente efecto vinculante al caso concreto por permisión legal del art. 117º de la Ley 2492, documento que tiene valor probatorio en el marco del art. 1311-I parte in fine del Código Civil". Reconociendo expresamente la coincidencia de dicha prueba consistente en la respuesta a la consulta tributaria -regulada por la propia Administración Tributaria según art. 14º del D.S. Nº 27310 de 9/1/2004 del Reglamento a la Ley Nº 2492 y la Resolución Normativa de Directorio R.N.D. Nº 10-0002-04- efectuada en referencia al procedimiento impositivo que opera en caso de los contratos de Cesión de Derechos, absuelta por la misma Administración Tributaria según Nota DNJ/UNAJ/043/2000. Aún así no fuere vinculante al caso de autos el referido documento, resulta innegable la coincidencia existente entre la interpretación aplicada al absolver la consulta tributaria ya referida y al resolver del auto de vista recurrido, siendo intrascendente su efecto vinculante. Por lo que, esta Corte considera inexistente la vulneración alegada del art. 117º de la Ley Nº 2492 Código Tributario vigente.
III.- Habiéndose observado el derecho a la defensa del recurrente y la parte actora -contribuyente-; en el transcurso de los antecedentes y del proceso mismo en examen, en amplio debate, observando el principio de legalidad y en sujeción a los Informes Técnicos de fs. 78-82 y 126-128 y disposiciones legales aplicables ha resuelto de la manera en ha concluido, resultando en no ser evidentes las acusaciones alegadas.
Consecuentemente, en base a los fundamentos arriba descritos, la jurisprudencia emitida por este mismo tribunal A.S. 309 de 18 de junio de 2010 en caso análogo; en el caso de autos, no siendo evidentes las violaciones alegadas por la entidad recurrente, esta Corte considera que el Tribunal de Apelación al emitir la resolución recurrida no ha conculcado, ni vulnerado normativa legal alguna.
POR TANTO: La Sala Social y Administrativa Primera de la Corte Suprema de Justicia de la Nación, con la atribución contenida en el art. 60º num. 1 de la Ley de Organización Judicial, art. 271º num. 2) del Código de Procedimiento Civil, declara INFUNDADO el recurso de fs. 158-161 vta., sin costas, en aplicación del art. 39º de la Ley Nº 1178 de 20 de julio de 1990.
Relator: Ministro Dr. Jorge I. Von Borries Méndez.
Regístrese, notifíquese y devuélvase.
Fdo. Dr. Jorge I. Von Borries Méndez.
Dra. Beatriz Sandoval de Capobianco.
Sucre, 16 de noviembre de 2010
Proveído: Sandra Magaly Mendivil B. Secretaria de Cámara.
Expediente Nº A-94/2010
AUTO SUPREMO Nº 601 Contencioso Tributario Sucre, 16 de noviembre de 2010.
DISTRITO: La Paz
PARTES: Gerencia de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Nacionales c/ TELESISTEMA BOLIVIANO CANAL 2 S.R.L.
VISTOS: El Recurso de Casación de fs. 158-61 vta., interpuesto por la Gerencia de Grandes Contribuyentes La Paz del SERVICIO DE IMPUESTOS NACIONALES (S.I.N.), representada legalmente por HUGO FUENTES CANAVIRI, contra el Auto de Vista Nº 046/10 SSAI de 17 de febrero de 2010, cursante a fs. 155 y vlta., pronunciado por la Sala Social y Administrativa I de la Corte Superior del Distrito Judicial de La Paz, dentro el proceso contencioso tributario seguido por el contribuyente TELESISTEMA BOLIVIANO CANAL 2 S.R.L., representado legalmente por HUGO PÁRRAGA VÁSQUEZ, los antecedentes del proceso y,
CONSIDERANDO I: Que, tramitado el proceso, el Juez Tercero de Partido en Materia Administrativa, Coactiva Fiscal y Tributaria de La Paz, emitió la Sentencia Nº 05/2009 de 19 de mayo de 2009, cursante a fs. 93-107, declarando PROBADA en parte la demanda contenciosa tributaria interpuesta por Telesistemas Bolivianos "Canal 2" S.R.L (T.S.B S.R.L) y disponiendo se modifique la Resolución Determinativa Nº 082/2008, que cursa de fs. 2-11.
Posteriormente, en grado de apelación, a instancia de Servicio de Impuestos Nacionales (S.I.N.), cursante de fs. 109-115, previo informe del Auditor de Sala se emite el Auto deVista Nº 046/10-SSAI 17 de febrero de 2010, cursante a fs. 155 y vlta., mediante el cual el tribunal de alzada CONFIRMA la sentencia apelada.
Es así que, dicho fallo motivó el Recurso de Casación de fs. 158-161 vlta., formulado por la Gerencia de Grandes Contribuyentes La Paz del SERVICIO DE IMPUESTOS NACIONALES (S.I.N.), representada legalmente por HUGO FUENTES CANAVIRI, mediante el cual "Se Apersona e Interpone Recurso de Casación" en el que acusa:
1. Violación de los arts. 1º, 3º, 4º, 5º, 7º y 12º de la Ley 843, al aplicar erróneamente el art. 6º de la Ley Nº 2492, porque la cesión de derechos se encuentra alcanzada por el IVA, vulnerando los arts. 74º, 75º, 76º y 81º, todos del Cód. Civ., porque la Resolución recurrida basa sus argumentos en una simple interpretación de lo que se entendería por prestación, ceder, dar y hacer; sin entrar a considerar cuál es el verdadero alcance del Impuesto al Valor Agregado que alcanza y grava la cesión de derechos en la realidad económica; la cesión de derechos no está alcanzada por el Impuesto al Valor Agregado. Que el juez de la causa en cumplimiento del art. 5 del Código Tributario tiene la obligación de aplicar los principios generales del derecho tributario y en su defecto los de otras ramas jurídicas que correspondan a la naturaleza y fines del caso. Es así que para evitar caer en interpretaciones arbitrarias, se debe acudir supletoriamente al código sustantivo Civil, que regula a los Bienes; evidenciándose que los derechos son bienes inmateriales y a estos derechos o bienes inmateriales se les debe aplicar las disposiciones sobre bienes muebles. Dicha interpretación no es en lo más mínimo arbitraria, al contrario, es netamente legalista y se funda en lo normado y regulado por el Cód. Civ., mientras que el auto de vista recurrido no se ampara en norma legal alguna y olvida realizar alguna observación sobre este argumento.
Además de lo anterior, corresponde considerar los arts. 1º y 3º de la Ley Nº 843, de cuya interpretación se extrae que la acción de ceder derechos (canales de televisión cerrada) para la transmisión del campeonato del mundial de fútbol 2006, conforme a contratos suscritos por la parte actora, si está alcanzada por el IVA, toda vez que el art. 1º de la Ley 843, establece el alcance y la aplicación de este impuesto a cualquier prestación, cualquiera fuere su naturaleza, entendiendo el concepto de prestación como el objeto o contenido de un deber jurídico, que consiste en dar, hacer o no hacer, entendiendo como la cosa o servicio que un contratante de o promete a otro a cambio de una contraprestación.
Por lo que, en el caso de autos, la prestación que la empresa actora realizó en este territorio boliviano a favor de otras empresas de canal de televisión cerrada, consistió en transferir el dominio de los derechos de trasmisión de los partidos del mundial de fútbol 2006; o sea que, mediante dicha transferencia el contribuyente transfirió el uso, goce y disfrute de los derechos a transmitir los partidos de fútbol referidos, a favor de otras empresas, recibiendo por dicha transferencia de dominio una contraprestación o precio a su favor.
De este modo, el hecho imponible del IVA se perfeccionó cuando precisamente la empresa actora transfirió el dominio del bien mueble (sin importar si dicho bien es material o inmaterial), percibiendo la contraprestación o precio por dicha transferencia, dándose cumplimiento a la previsión legal establecida en el art. 4º de la Ley Nº 843.
2. Aplicación errónea del art. 117º de la Ley 2492, siendo importante señalar que la consulta cursante de fs. 12-13, referida por la resolución recurrida, atiende una consulta tributaria sobre el procedimiento impositivo en caso de contratos de cesión de derechos, a favor de un tercero ajeno al caso de autos, no siendo el actor quien realizó dicha consulta, careciendo de legitimidad y del efecto vinculante requerido para ser aplicado al caso que nos ocupa. Cabe destacar además el carácter temporal de las consultas, toda vez que, el art. 117º de la Ley Nº 2492 in fine prevé el cambio de criterio de la Administración Tributaria, situación que hará cesar, aún si el efecto inicialmente hubiese sido legítimo, quedando revocada la respuesta a la consulta.
De lo que se colige que, quien tenga un interés legítimo tiene la facultad de realizar consultas sobre casos controvertibles, siendo esa respuesta de carácter vinculante únicamente para quien formuló la consulta y no así para todos los contribuyentes como se pretende en la resolución recurrida; motivo por el cual no corresponde aplicar el contenido del Auto DNJ/UNAJ/043/2000 de 20 de noviembre de 2000 por carecer de efecto vinculante.
3. La administración tributaria observa el principio de legalidad, que ante el evidente error de aplicación y desconocimiento normativo, y considerando que toda ley es general y no se somete a la casuística, se debe aplicar las disposiciones sobre bienes muebles cuando nos referimos a la cesión de derechos por ser un bien mueble, haciéndose evidente la falta de análisis y aplicación de la ley en la que incurre el Auto de Vista Nº 046/10 SSAI en perjuicio de los intereses del Estado y detrimento de la Administración Tributaria.
Concluye solicitando a este Tribunal case el auto de vista recurrido y declare improbada la demanda, quedando firme y subsistente la Resolución Determinativa Nº. 082/2008.
CONSIDERANDO II: Que, así planteado el recurso, ingresando en materia respecto a la problemática planteada en el presente recurso, esta Corte considera necesario enunciar lo siguiente:
Con carácter previo a entrar a considerar el caso de autos, consideramos imperioso ingresar al presente análisis desde un enfoque constitucional - tributario, en ese sentido, corresponde previamente considerar que -respecto al principio de igualdad, generalidad y proporcionalidad de los impuestos- nuestra Constitución Política del Estado de 1967 abrogada, en su art. 27º, expresaba que: "Los impuestos y demás cargas públicas obligan igualmente a todos. Su creación, distribución y supresión tendrán carácter general, debiendo determinarse en relación a un sacrificio igual de los contribuyentes, en forma proporcional o progresiva, según los casos". Actualmente, la C.P.E., promulgada el 7 de febrero de 2009, en su art. 108º inc. 7. expresa que son deberes de los bolivianos y las bolivianas: "Tributar en proporción a su calidad económica, conforme con la ley". Por su parte, respecto a la política fiscal, en el art. 323º inc. 1. del mismo cuerpo constitucional determina que: "La política fiscal se basa en los principios de capacidad económica, igualdad, progresividad, proporcionalidad, transparencia, universalidad, control, sencillez administrativa y capacidad recaudadora".
Dentro del mismo enfoque, el Tribunal Constitucional, mediante Sentencia Constitucional Nº0044/2004 de 29/4/2004 ha establecido las siguientes reglas: "...a. La igualdad de todos ante los impuestos y cargas. Consiste en que en la aplicación de los impuestos no se admiten ni existen diferencias por razones de raza, sexo, condición económica, educativa o cultural, por creencia religiosa o política. Todos los bolivianos están obligados a cumplir con el pago de los impuestos y las cargas públicas. Esta regla no debe entenderse con relación al monto del impuesto a pagar, sino respecto a la obligatoriedad del impuesto o las cargas públicas. b. La generalidad de los impuestos. Referida a que los impuestos en su creación, distribución y supresión, tienen carácter general; es decir, son para todos y no para parcialidades determinadas. c. La proporcionalidad de los impuestos. Bajo el principio de que el que tiene más paga más y el que tiene menos paga menos, la alícuota del impuesto debe ser proporcional a la capacidad económica de los obligados. Dicho de otra manera, el impuesto debe ser expresado en términos porcentuales y no absolutos, de manera que la persona con mayor ingreso que pague más y la persona con menor ingreso pague menos. En su caso, si se trata de una tasa fija, deberá aplicarse el sistema progresivo para establecer que quien tenga más ingresos pague un monto mayor."...
Complementando además el referido Tribunal Constitucional que: ."...III.3. En este contexto, es preciso señalar que el cobro de los impuestos, en el marco de un Estado de Derecho, debe ser fiel a la idea de brindar tratamiento igual a los iguales y desigual a los desiguales, de manera que el pago de tributos por parte de los ciudadanos a la administración, consulte las circunstancias concretas y objetivas que rodean cada caso y se traduzca en la aplicación equitativa de las cargas que configura la Ley. La concreción del principio de igualdad no puede entenderse, como una simple medida que establece mecánicamente la paridad entre todos los administrados, sino como el resultado de un ejercicio fundado en la equidad.
En cuanto al principio de legalidad del impuesto, corresponde señalar, que la atribución reconocida a las autoridades para la creación o regulación de cargas impositivas, debe respetar el principio de reserva legal que, expresado en el aforismo nullum tributum sine lege, exige tanto la necesidad de un acto del legislador para la creación de gravámenes, así como el respeto al supuesto político de la representación, en virtud del cual, la creación de impuestos va de la mano del consentimiento -directo o indirecto- de la colectividad.
En cuanto a la obligación tributaria, es necesario puntualizar, que desde la perspectiva práctica de las relaciones entre el fisco y los ciudadanos, el cumplimiento adecuado de las obligaciones tributarias, depende de la claridad y certeza con que se establezcan cada uno de sus elementos, en razón de que en el marco del régimen general de obligaciones que regula el ordenamiento jurídico, se encuentra la necesidad de conocer con precisión cuál es el contenido de las cargas que se le imponen al contribuyente. Se trata de conceptos que cobran especial importancia cuando se aplican a las relaciones entre el Estado y los particulares en el campo tributario, teniendo en cuenta, la diferencia de lo que ocurre en el ámbito privado, puesto que no sólo están en juego intereses particulares, sino que también se ven comprometidos fines sociales y derechos reconocidos a toda la colectividad; por ello, se explica la necesidad de que las normas tributarias, tanto sustantivas como procedimentales expresen claramente su radio de acción y los actos y sujetos a quienes han de aplicarse.
Así, el principio de certeza en materia tributaria, que surge como consecuencia lógica de legalidad, tiene la finalidad de garantizar que todos los elementos del vínculo impositivo entre los administrados y el Estado estén consagrados inequívocamente en la Ley, ya sea porque las normas que crean el tributo los expresan con claridad o porque en el caso de que una disposición legal remite a otra para su integración, es posible identificar dentro del texto remitido, el sujeto activo, el sujeto pasivo, el hecho gravable, la base gravable y la tarifa del gravamen"....
Ahora bien, del contenido inserto en las alegaciones acusadas por la entidad recurrente, se puede claramente precisar que en el caso de autos, de los puntos de controversia se encuentra claramente identificado en la determinación si la acción de ceder derechos (canales de televisión cerrada) para la transmisión del campeonato del mundial de fútbol 2006 -derechos prestados por el actor- se encuentran gravados por el Impuesto al Valor Agregado (IVA) y además en la determinación de diferencia de segundos en la publicidad emitida sin la emisión de factura, lo cual acarrea de ingresos no declarados.
CONSIDERANDO III: Por lo que, analizados los antecedentes que cursan en el expediente, mismos que sustentan el proceso administrativo que dio origen a la determinación inserta en la Resolución Determinativa Nº 082/2008 de 28 de julio de 2008, es preciso destacar lo siguiente:
I.- Conforme oportuna e inequívocamente el Tribunal ad quem lo ha manifestado, mediante la resolución recurrida, en su considerando segundo que: "(...) los derechos de emisión, al ser intangibles, no son mercancía, teniendo presente que no siendo la cesión una venta de cosa mueble, ni una locación o prestación, mucho menos una importación, no corresponde entenderla alcanzada por el tributo, además que la cesión de derechos no puede equipararse a una prestación de servicios, equivalencia que resulta forzada, habida cuenta que las prestaciones de servicios son aquellas operaciones onerosas y representa la acción, no inacción del obligado...".
Correspondiendo además añadir que, al momento de producirse la cesión del derecho de transmisión televisiva por parte del actor, dicha permisibilidad o autorización cedida a favor de un tercero, no modificada, ni alterada, sino simplemente usada como medio en base a cual se podrá posteriormente vender espacios publicitarios, por ejemplo, mismos que serán llamados a pagar no sólo el IT, sino también el IVA, precisamente por ese valor agregado que surge al momento de publicitar determinado servicio, valor que no actúa en el acto en cuestión (cesión de derechos).
Consecuentemente, esta Corte considera correcta la interpretación efectuada por el Tribunal de Alzada al respecto, no siendo evidentes la vulneración alegada de los arts. 1º, 3º, 4º, 5º, 7º y 12º de la Ley 843, al aplicar erróneamente el art. 6º de la Ley Nº 2492, porque la cesión de derechos se encuentra alcanzada por el IVA, vulnerando los arts. 74º, 75º, 76º y 81º, todos del Código Civil.
II.- Cabe destacar además que, el Tribunal de Alzada, claramente ha expresado que: "(...) la conclusión anterior resulta plenamente coincidente que con el criterio fundamentado expuesto textualmente por la propia Administración Tributaria remandada en la absolución de la consulta adjunta a fs. 12-13, con el consiguiente efecto vinculante al caso concreto por permisión legal del art. 117º de la Ley 2492, documento que tiene valor probatorio en el marco del art. 1311-I parte in fine del Código Civil". Reconociendo expresamente la coincidencia de dicha prueba consistente en la respuesta a la consulta tributaria -regulada por la propia Administración Tributaria según art. 14º del D.S. Nº 27310 de 9/1/2004 del Reglamento a la Ley Nº 2492 y la Resolución Normativa de Directorio R.N.D. Nº 10-0002-04- efectuada en referencia al procedimiento impositivo que opera en caso de los contratos de Cesión de Derechos, absuelta por la misma Administración Tributaria según Nota DNJ/UNAJ/043/2000. Aún así no fuere vinculante al caso de autos el referido documento, resulta innegable la coincidencia existente entre la interpretación aplicada al absolver la consulta tributaria ya referida y al resolver del auto de vista recurrido, siendo intrascendente su efecto vinculante. Por lo que, esta Corte considera inexistente la vulneración alegada del art. 117º de la Ley Nº 2492 Código Tributario vigente.
III.- Habiéndose observado el derecho a la defensa del recurrente y la parte actora -contribuyente-; en el transcurso de los antecedentes y del proceso mismo en examen, en amplio debate, observando el principio de legalidad y en sujeción a los Informes Técnicos de fs. 78-82 y 126-128 y disposiciones legales aplicables ha resuelto de la manera en ha concluido, resultando en no ser evidentes las acusaciones alegadas.
Consecuentemente, en base a los fundamentos arriba descritos, la jurisprudencia emitida por este mismo tribunal A.S. 309 de 18 de junio de 2010 en caso análogo; en el caso de autos, no siendo evidentes las violaciones alegadas por la entidad recurrente, esta Corte considera que el Tribunal de Apelación al emitir la resolución recurrida no ha conculcado, ni vulnerado normativa legal alguna.
POR TANTO: La Sala Social y Administrativa Primera de la Corte Suprema de Justicia de la Nación, con la atribución contenida en el art. 60º num. 1 de la Ley de Organización Judicial, art. 271º num. 2) del Código de Procedimiento Civil, declara INFUNDADO el recurso de fs. 158-161 vta., sin costas, en aplicación del art. 39º de la Ley Nº 1178 de 20 de julio de 1990.
Relator: Ministro Dr. Jorge I. Von Borries Méndez.
Regístrese, notifíquese y devuélvase.
Fdo. Dr. Jorge I. Von Borries Méndez.
Dra. Beatriz Sandoval de Capobianco.
Sucre, 16 de noviembre de 2010
Proveído: Sandra Magaly Mendivil B. Secretaria de Cámara.