SALA SOCIAL Y ADMINISTRATIVA
Auto Supremo Nº 744
Sucre, 20/12/2013
Expediente: 189/2013-A
Distrito: Cochabamba
Magistrada Relatora: Norka N. Mercado Guzmán
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VISTOS: El recurso de casación en el fondo, interpuesto por Sonia Roxana Lamas Orellana, de fs. 71 a 72 contra el Auto de Vista Nº 009/2013 de 27 de febrero de 2013, cursante de fs. 67 a 69, pronunciado por la Sala Social y Administrativa del Tribunal Departamental de Justicia de Cochabamba, dentro la demanda contencioso tributaria seguida por la recurrente, contra la Gerencia Distrital de Cochabamba, del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN); la contestación de fs. 75 a 78; el Auto de 9 de octubre de 2013 de fs. 79 que concedió el recurso de casación; los antecedentes del proceso; y
CONSIDERANDO I: Antecedentes de hecho. Que, planteada la demanda contencioso tributaria que corre de fs. 5 a 6 del expediente, la Juez Segundo de Partido Administrativo, Coactivo Fiscal y Tributario del Distrito Judicial de Cochabamba, pronunció Sentencia de 27 de noviembre de 2012 de fs. 38 a 45, declarando improbada la demanda contenciosa tributaria, confirmando la validez, vigencia y legalidad de la Resolución Determinativa Nº 17-00582-11 de 17 de noviembre de 2011. En grado de apelación deducida por la recurrente de fs. 47 a 48, el Tribunal ad quem, mediante Auto de Vista Nº 009/2013 de 27 de febrero de 2013, confirmó la sentencia del a quo.
Sonia Roxana Lamas Orellana, al amparo de lo establecido en los artículos 253. 1 y 3 del Código de Procedimiento Civil (CPC), interpuso recurso de casación en el fondo, contra el ut supra Auto de Vista, en base al tenor del memorial, que cursa de fs. 71 a 72, enunciando lo siguiente:
Recurso de casación en el fondo.
Que, el Auto de Vista de manera desproporcionada y sin interpretar las normas concernientes a la materia y considerar la prueba aportada y producida, omitió considerar que el artículo 8 de la Ley Nº 843 respecto al derecho de computarse el crédito fiscal. Por otra parte la verificación de que las facturas fueron o no autorizadas, no es tarea del receptor de las mismas.
Que, se actuó de buena fe al computarse el crédito fiscal, por cuanto ninguna norma obliga a exigir y menos constatar la autorización o dosificación de las facturas, ya que ello es competencia privativa de la Administración Tributaria, conforme lo determina el artículo 66. 1 del Código Tributario.
Que, el contribuyente lo único que puede hacer es constatar que las facturas cumplan con la previsión establecida en el inciso e), numeral 13 de la Resolución Administrativa Nº 05.0043.99 de 13 de agosto de 1999.
Que, en el presente caso, las facturas entregadas, cumplen con los requisitos y que de ninguna manera se puede afectar con problemas que puedan existir con el emisor de la factura y que tampoco se puede asumir responsabilidad por las actuaciones de terceros, puesto que según lo establecido en el artículo 24 del Código Tributario, no se pierde la condición de sujeto pasivo, quién según la norma jurídica respectiva debe cumplir con la prestación, aunque realice la traslación de la obligación tributaria a otras personas. Si el contribuyente emisor de la factura no procedió a pagar los impuestos que emergieron de la emisión de esas notas tributarias, será deber de ellos pagar y obligación de la Administración Tributaria cobrarlos.
Concluyó impetrando que, el Tribunal Supremo de Justicia, case el Auto de Vista y deliberando en el fondo declare probada la demanda y se deje sin efecto y valor alguno la resolución Determinativa Nº 17-00582-11 de 17 de noviembre de 2011.
CONSIDERANDO II: Fundamentos de derecho. De la revisión y compulsa de antecedentes del proceso, lo expuesto en el recurso de casación, la respuesta del mismo y las normas aplicables, se concluye que:
II.1. Respecto al recurso de casación en el fondo.
El artículo 8. a) de la Ley Nº 843, establece que, sólo darán lugar al crédito fiscal, las compras, adquisiciones, o toda otra prestación o insumo de cualquier naturaleza en la medida en que se vinculen con las operaciones gravadas; es decir, aquellas destinadas a la actividad por la que el sujeto resulta responsable del gravamen. Así también, el DS Nº 21530 Reglamento al Impuesto al Valor Agregado, en su artículo 8 establece que: “El crédito fiscal computable a que se refiere el art. 8 inciso a) de la Ley 843, es aquel originado en las compras, adquisiciones, contrataciones o importaciones definitivas alcanzadas por el gravamen, vinculadas con la actividad sujeta al tributo.”
Teniendo en cuenta que, las compras consideradas como “gastos” que generen simultáneamente crédito fiscal, deben tener relación directa con los gastos operativos deducibles para la determinación de la utilidad neta imponible y, de la normativa antes referida, se establece que, el sujeto pasivo, para beneficiarse del crédito fiscal (IVA) por compras, estas deben cumplir con tres requisitos: 1) Que se vinculen con las operaciones gravadas; es decir, aquellas destinadas a la actividad por la que el sujeto resulta responsable del gravamen, 2) Que se vinculen con la actividad sujeta al tributo y 3) El cierto y evidenciable pago por la compra.
Por otro lado, la jurisprudencia tributaria, asumida por este Tribunal Supremo mediante Auto Supremo (AS) Nº 477 de 22 de noviembre de 2012, estableció que: “el sujeto pasivo o tercero responsable, para beneficiarse con el cómputo del crédito fiscal IVA, producto de las transacciones que declara, debe cumplir y demostrar tres presupuestos legales necesarios, esenciales y concurrentes: 1) La existencia de la factura, nota fiscal o documento equivalente por la cual se perfecciona el hecho imponible del IVA conforme lo establece el artículo 4. a), concordante con el artículo 8. a), de la Ley Nº 843. Este documento mercantil emitido por quien transfiere el dominio con la entrega del bien o acto equivalente, deberá ser presentado en original. 2) Que la compra o adquisición tenga vinculación con la actividad gravada de acuerdo a lo establecido en el artículo 8. a), de la Ley Nº 843; y 3) La realización efectiva de la transacción, es decir que se perfeccione con el pago de la alícuota establecida en el artículo 15 de la Ley Nº 843, concordante con el artículo 8 del DS Nº 21530.” Esta misma resolución al establecer que, el primer y el último requisito, están estrechamente ligados a los medios fehacientes de pago, añadió que: “… es insuficiente presentar la factura como prueba, el instrumento fidedigno que dio nacimiento al hecho generador, debe ser respaldado contablemente, es decir deberá estar registrado obligatoriamente en los libros contables - susceptibles de ser verificados - establecidos tanto en el Código Tributario como en el Código de Comercio. Así mismo, para la comprobación de la realización efectiva de la transacción, también ésta, deberá estar materialmente documentada (…) los pagos por la adquisición y venta de bienes y servicios, deberán estar respaldados a través de documentos reconocidos por el sistema bancario y de intermediación financiera.” (El resaltado y subrayado último es nuestro).
Mediante Auto Supremo Nº 75 de 13 de marzo de 2013, respecto al primer presupuesto – establecido en el AS Nº 477 - completó que: “… no bastará presentarlo en original, sino que, además la factura nota fiscal o documento equivalente como instrumento fidedigno que prueba el nacimiento del hecho generador, debe ser irrebatible por la Administración Tributaria, por el estricto cumplimiento con la normativa tributaria para su emisión.” Así también estos entendimientos fueron refrendados por los Autos Supremos Nº136/2013 de 8 de abril y Nº 165/2013 de 11 de abril.
La doctrina tributaria, respecto a la importancia de la vinculación de las compras por gastos operativos de un contribuyente, aclara que: “El objetivo perseguido ha sido evitar que una determinada cantidad de operaciones consumidas particularmente por los dueños de las empresas, sus directivos, su personal o terceros, sean deducidas en la liquidación por la misma, por el sólo hecho de haber sido facturadas a su nombre.” (FENOCHIETTO, Ricardo. El Impuesto al Valor Agregado, 2da. Edición. Buenos Aires: Editorial “La Ley”. 2007. Pág. 631).
Al respecto, la Autoridad de Impugnación Tributaria en la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT- RJ 0166/2013 de 5 de febrero, estableció que: “… la importancia de la vinculación de las compras de un contribuyente, radica en el hecho de evitar que gastos que no fueron realizados por éste, sean registrados a su favor por sólo cumplir con la formalidad de haber consignado los datos de éste en la factura o nota fiscal respectiva, sin que efectivamente los hubiera realizado, apropiando un crédito fiscal que materialmente no generó y que no corresponde a su realidad económica, distorsionando la misma y por tanto afectando la percepción de la Administración Tributaria sobre los hechos económicos gravados, por lo que los gastos de una unidad económica deben ser propios de la misma, esto es que guarden relación con sus actividad gravada, de modo que efectivamente generen crédito a su favor para compensarlo posteriormente.”
II. 2. Análisis del caso concreto
La Orden de Verificación Interna Nº 3011OVE00061 de 5 de julio de 2011 (fs. 6 del Único Anexo), tuvo como objetivo, verificar el alcance Crédito Fiscal IVA de todos los hechos y/o elementos relacionados con el crédito fiscal del IVA de julio de 2007 del contribuyente Lamas Orellana Sonia Roxana, la misma fue notificada personalmente el 6 de julio de 2011 (fs. 6 del Único Anexo) y posterior requerimiento mediante formulario 4003 Nº 00109047 de fecha 6 de julio de 2011 (fs. 7 del Único Anexo). Como resultado de la verificación, mediante Vista de Cargo Nº SIN/GDC/DF/VE/VC/0115/2011, de 23 de agosto de 2011, la Gerencia Distrital del SIN Cochabamba, preliminarmente reparó una deuda tributaria de UFV´s 7.814.- cuyo origen se debe a dos conceptos: IVA del periodo julio 2007, (fs. 96 a 98 del Único Anexo). No obstante su legal notificación, la contribuyente, no presentó prueba alguna para desvirtuar los reparos.
La Resolución Determinativa Nº 17-00582-11 de 17 de noviembre de 2011, estableció que mediante verificación del reporte del sistema, cruce de información (investigación para verificación del proveedor y verificación del sistema) y la documentación presentada por el contribuyente, se verificó respecto a la factura de compra Nº 527318 con Nº de Orden 3231389210 realizada al proveedor Estación de Servicio Monterrey S.R.L., por la que el contribuyente, no demostró la vinculación económica con su actividad gravada, ni cuenta con activos expuestos en sus Estados Financieros que justifiquen el gasto correspondiente a gasolina. Respecto a las facturas de compras Nº 743, Nº 744 y Nº 946, todas con Nº de Orden 3031116554, correspondientes al supuesto proveedor Aranibar Soria Carlos Andrés, de quien no se pudo realizar el cruce de información, toda vez que dicha persona, no ejerció actividad económica en el domicilio fiscal declarado y los datos de identidad no corresponden al titular del NIT por lo que se depuró las mismas.
Una vez determinada la génesis de la problemática, nos corresponde averiguar si el reclamo respecto a las facturas observadas, fueron depuradas conforme a la norma y los razonamientos supra transcritos.
Sin perder de vista la importancia de la vinculación de las compras consideramos que, la Administración Tributaria, para realizar depuración por este concepto, debe someter las notas fiscales al análisis del cumplimiento de los tres requisitos legales establecidos en la Ley Nº 843 - refrendadas por la jurisprudencia supra anotada - para determinar si el contribuyente puede o no beneficiarse con el cómputo del crédito fiscal IVA.
La factura Nº 527318 con Nº de Orden 3231389210 del proveedor Estación de Servicio Monterrey S.R.L., depurada por el SIN Cochabamba, por no estar vinculada con la actividad gravada de la contribuyente; al respecto establecemos que, la compra refiere a gasolina por un importe de Bs.50.- (cincuenta 00/100 bolivianos), el contribuyente en su demanda contencioso tributaria (fs. 5 vta.) indicó que, el combustible comprado es utilizado para transportar la mercadería que se comercializa, tomando en cuenta que según los datos del padrón de contribuyentes (fs. 18 a 19 del Único Anexo) la recurrente tiene como gran actividad: comercio minorista, como actividad principal: venta al por menor de otros productos en almacenes especializados. Entonces consideramos que el moderado gasto efectuado por compra de combustible es razonable y proporcional para transportar los productos de un almacén a otro, tomando en cuenta que, la contribuyente necesita trasladar precisamente la mercadería que comercializa, para cumplir con sus actividades registradas en el padrón de contribuyentes, que si bien el vehículo o medio de transporte motorizado, no está en sus estados financieros, dentro de la razonabilidad permisible de la realidad económica del giro comercial, se puede entender que el combustible comprado fue utilizado para transportar la mercadería que estaría vinculada con las operaciones gravadas; es decir, aquellas destinadas a la actividad por la que el sujeto resulta responsable del gravamen.
Respecto a la depuración de las facturas de compras Nº 743, Nº 744 y Nº 946, todas con Nº de Orden 3031116554, correspondientes al supuesto proveedor Aranibar Soria Carlos Andrés, de quien no se pudo realizar el cruce de información, establecemos que la contribuyente: 1) Adjuntó las facturas originales a su nombre y con el NIT correspondiente; 2) Probo además que, las compras están vinculadas con la actividad gravada según el giro comercial inscrito en el padrón de contribuyentes y 3) No probo ante la Administración Tributaria que, las compras efectuadas, están respaldadas contablemente, a través de documentos reconocidos por el sistema bancario y de intermediación financiera, conforme se ha establecido en la jurisprudencia supra transcrita; en este punto, tampoco probo ante la Administración Tributaria el cierto y evidenciable pago por las compras efectuadas, y al no estar respaldadas contablemente, a través de documentos reconocidos financiera y contablemente o por el sistema bancario y de intermediación financiera, conforme se ha establecido en la jurisprudencia supra transcrita, concluimos que, no le corresponde el derecho al cómputo del crédito fiscal de las mismas, en consecuencia se debe confirmar la depuración de las mismas, más cuando el aspecto observado en cada una de ellas, no fue desvirtuado por el sujeto pasivo, que se limitó simplemente a amparase en lo establecido en la Ley Nº 843, sin demostrar la materialización de las transacciones mediante el pago en moneda nacional o divisa extranjera en efectivo, cheque, tarjeta de crédito, traspaso o pago cibernético de la cuenta del comprador a la cuenta del proveedor, abono o depósito en cuenta del proveedor o cualquier otra forma de pago tendiente a demostrar la cierta y evidenciable retribución, remuneración, desembolso monetario o en especie efectuada por el sujeto pasivo por las compras, no obstante la obligación que tenía por mandato del artículo 76 de la Ley Nº 2492, por cuanto si bien, en aplicación del principio de buena fe establecido en el artículo 69 de la Ley Nº 2492, se debe presumir que, el sujeto pasivo habría materializado las transacciones pagando lo que compró; por el contrario, la Administración Tributaria con verdadera pericia, realizó investigaciones para poder hacer el control cruzado del “supuesto” proveedor, decimos supuesto porque, de las conclusiones de la investigación, se pudo evidenciar que el proveedor, no existe como persona natural, el domicilio fiscal señalado no corresponde (fs. 21 del Único Anexo) y conforme al procedimiento establecido, demostró que, el sujeto pasivo ahora recurrente, pese a tener la factura a su nombre, que la compra está vinculada a su actividad gravada y respaldarla contablemente; empero, no demostró el pago efectuado por las compras, razón por la que se estableció una apropiación indebida del crédito fiscal, por cuya consecuencia se depuró dichas facturas en aplicación de la normativa establecida en los artículos 70. 5 de la Ley Nº 2492, artículos 8, 10 y 15 de la Ley Nº 843, 8 y 15 del DS Nº 21530.
Consecuentemente, siendo en parte evidente la infracción acusada en el recurso de casación, corresponde dar aplicación a los artículos 271. 4) y 274 del Código de Procedimiento Civil, aplicables por mandato de la norma remisiva contenida en los artículos 214 y 297. II de la Ley Nº 1340 de 28 de mayo de 1992 y 74. 2 de la Ley Nº 2492 Código Tributario de 2 de agosto de 2003.
POR TANTO: La Sala Social y Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, con la atribución conferida en los artículos 184. 1 de la Constitución Política del Estado y 42. I. 1 de la Ley Nº 025 del Órgano Judicial, en ejercicio de la potestad de juzgar que emana del pueblo boliviano, CASA el Auto de Vista Nº 009/2013 de 27 de febrero de 2013, cursante de fs. 67 a 69, y deliberando en el fondo, declara probada en parte la demanda Contencioso Tributaria, debiendo la Administración Tributaria corregir en la Resolución Determinativa Nº 17-00582-11 de 17 de noviembre de 2011 la depuración de la factura Nº 527318 con Nº de Orden 3231389210 del proveedor Estación de Servicio Monterrey S.R.L., aceptando la misma para el computo de crédito fiscal IVA.
Sin responsabilidad de multa por ser excusable.
En cumplimiento del artículo 41 de la Ley del Órgano Judicial concordante con la Sentencia Constitucional Plurinacional Nº 2537/2012 de 14 de diciembre de 2012, no se convoca a un tercer Magistrado para resolución.
Regístrese, notifíquese y devuélvase.
Firmando: Dra. Norka N. Mercado Guzmán.
Dr. Antonio G. Campero Segovia.
Ante mí: Dra. Carla Jimena Rivera Taboada.
Secretaria de Sala Social y Administrativa
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Auto Supremo Nº 744
Sucre, 20/12/2013
Expediente: 189/2013-A
Distrito: Cochabamba
Magistrada Relatora: Norka N. Mercado Guzmán
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VISTOS: El recurso de casación en el fondo, interpuesto por Sonia Roxana Lamas Orellana, de fs. 71 a 72 contra el Auto de Vista Nº 009/2013 de 27 de febrero de 2013, cursante de fs. 67 a 69, pronunciado por la Sala Social y Administrativa del Tribunal Departamental de Justicia de Cochabamba, dentro la demanda contencioso tributaria seguida por la recurrente, contra la Gerencia Distrital de Cochabamba, del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN); la contestación de fs. 75 a 78; el Auto de 9 de octubre de 2013 de fs. 79 que concedió el recurso de casación; los antecedentes del proceso; y
CONSIDERANDO I: Antecedentes de hecho. Que, planteada la demanda contencioso tributaria que corre de fs. 5 a 6 del expediente, la Juez Segundo de Partido Administrativo, Coactivo Fiscal y Tributario del Distrito Judicial de Cochabamba, pronunció Sentencia de 27 de noviembre de 2012 de fs. 38 a 45, declarando improbada la demanda contenciosa tributaria, confirmando la validez, vigencia y legalidad de la Resolución Determinativa Nº 17-00582-11 de 17 de noviembre de 2011. En grado de apelación deducida por la recurrente de fs. 47 a 48, el Tribunal ad quem, mediante Auto de Vista Nº 009/2013 de 27 de febrero de 2013, confirmó la sentencia del a quo.
Sonia Roxana Lamas Orellana, al amparo de lo establecido en los artículos 253. 1 y 3 del Código de Procedimiento Civil (CPC), interpuso recurso de casación en el fondo, contra el ut supra Auto de Vista, en base al tenor del memorial, que cursa de fs. 71 a 72, enunciando lo siguiente:
Recurso de casación en el fondo.
Que, el Auto de Vista de manera desproporcionada y sin interpretar las normas concernientes a la materia y considerar la prueba aportada y producida, omitió considerar que el artículo 8 de la Ley Nº 843 respecto al derecho de computarse el crédito fiscal. Por otra parte la verificación de que las facturas fueron o no autorizadas, no es tarea del receptor de las mismas.
Que, se actuó de buena fe al computarse el crédito fiscal, por cuanto ninguna norma obliga a exigir y menos constatar la autorización o dosificación de las facturas, ya que ello es competencia privativa de la Administración Tributaria, conforme lo determina el artículo 66. 1 del Código Tributario.
Que, el contribuyente lo único que puede hacer es constatar que las facturas cumplan con la previsión establecida en el inciso e), numeral 13 de la Resolución Administrativa Nº 05.0043.99 de 13 de agosto de 1999.
Que, en el presente caso, las facturas entregadas, cumplen con los requisitos y que de ninguna manera se puede afectar con problemas que puedan existir con el emisor de la factura y que tampoco se puede asumir responsabilidad por las actuaciones de terceros, puesto que según lo establecido en el artículo 24 del Código Tributario, no se pierde la condición de sujeto pasivo, quién según la norma jurídica respectiva debe cumplir con la prestación, aunque realice la traslación de la obligación tributaria a otras personas. Si el contribuyente emisor de la factura no procedió a pagar los impuestos que emergieron de la emisión de esas notas tributarias, será deber de ellos pagar y obligación de la Administración Tributaria cobrarlos.
Concluyó impetrando que, el Tribunal Supremo de Justicia, case el Auto de Vista y deliberando en el fondo declare probada la demanda y se deje sin efecto y valor alguno la resolución Determinativa Nº 17-00582-11 de 17 de noviembre de 2011.
CONSIDERANDO II: Fundamentos de derecho. De la revisión y compulsa de antecedentes del proceso, lo expuesto en el recurso de casación, la respuesta del mismo y las normas aplicables, se concluye que:
II.1. Respecto al recurso de casación en el fondo.
El artículo 8. a) de la Ley Nº 843, establece que, sólo darán lugar al crédito fiscal, las compras, adquisiciones, o toda otra prestación o insumo de cualquier naturaleza en la medida en que se vinculen con las operaciones gravadas; es decir, aquellas destinadas a la actividad por la que el sujeto resulta responsable del gravamen. Así también, el DS Nº 21530 Reglamento al Impuesto al Valor Agregado, en su artículo 8 establece que: “El crédito fiscal computable a que se refiere el art. 8 inciso a) de la Ley 843, es aquel originado en las compras, adquisiciones, contrataciones o importaciones definitivas alcanzadas por el gravamen, vinculadas con la actividad sujeta al tributo.”
Teniendo en cuenta que, las compras consideradas como “gastos” que generen simultáneamente crédito fiscal, deben tener relación directa con los gastos operativos deducibles para la determinación de la utilidad neta imponible y, de la normativa antes referida, se establece que, el sujeto pasivo, para beneficiarse del crédito fiscal (IVA) por compras, estas deben cumplir con tres requisitos: 1) Que se vinculen con las operaciones gravadas; es decir, aquellas destinadas a la actividad por la que el sujeto resulta responsable del gravamen, 2) Que se vinculen con la actividad sujeta al tributo y 3) El cierto y evidenciable pago por la compra.
Por otro lado, la jurisprudencia tributaria, asumida por este Tribunal Supremo mediante Auto Supremo (AS) Nº 477 de 22 de noviembre de 2012, estableció que: “el sujeto pasivo o tercero responsable, para beneficiarse con el cómputo del crédito fiscal IVA, producto de las transacciones que declara, debe cumplir y demostrar tres presupuestos legales necesarios, esenciales y concurrentes: 1) La existencia de la factura, nota fiscal o documento equivalente por la cual se perfecciona el hecho imponible del IVA conforme lo establece el artículo 4. a), concordante con el artículo 8. a), de la Ley Nº 843. Este documento mercantil emitido por quien transfiere el dominio con la entrega del bien o acto equivalente, deberá ser presentado en original. 2) Que la compra o adquisición tenga vinculación con la actividad gravada de acuerdo a lo establecido en el artículo 8. a), de la Ley Nº 843; y 3) La realización efectiva de la transacción, es decir que se perfeccione con el pago de la alícuota establecida en el artículo 15 de la Ley Nº 843, concordante con el artículo 8 del DS Nº 21530.” Esta misma resolución al establecer que, el primer y el último requisito, están estrechamente ligados a los medios fehacientes de pago, añadió que: “… es insuficiente presentar la factura como prueba, el instrumento fidedigno que dio nacimiento al hecho generador, debe ser respaldado contablemente, es decir deberá estar registrado obligatoriamente en los libros contables - susceptibles de ser verificados - establecidos tanto en el Código Tributario como en el Código de Comercio. Así mismo, para la comprobación de la realización efectiva de la transacción, también ésta, deberá estar materialmente documentada (…) los pagos por la adquisición y venta de bienes y servicios, deberán estar respaldados a través de documentos reconocidos por el sistema bancario y de intermediación financiera.” (El resaltado y subrayado último es nuestro).
Mediante Auto Supremo Nº 75 de 13 de marzo de 2013, respecto al primer presupuesto – establecido en el AS Nº 477 - completó que: “… no bastará presentarlo en original, sino que, además la factura nota fiscal o documento equivalente como instrumento fidedigno que prueba el nacimiento del hecho generador, debe ser irrebatible por la Administración Tributaria, por el estricto cumplimiento con la normativa tributaria para su emisión.” Así también estos entendimientos fueron refrendados por los Autos Supremos Nº136/2013 de 8 de abril y Nº 165/2013 de 11 de abril.
La doctrina tributaria, respecto a la importancia de la vinculación de las compras por gastos operativos de un contribuyente, aclara que: “El objetivo perseguido ha sido evitar que una determinada cantidad de operaciones consumidas particularmente por los dueños de las empresas, sus directivos, su personal o terceros, sean deducidas en la liquidación por la misma, por el sólo hecho de haber sido facturadas a su nombre.” (FENOCHIETTO, Ricardo. El Impuesto al Valor Agregado, 2da. Edición. Buenos Aires: Editorial “La Ley”. 2007. Pág. 631).
Al respecto, la Autoridad de Impugnación Tributaria en la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT- RJ 0166/2013 de 5 de febrero, estableció que: “… la importancia de la vinculación de las compras de un contribuyente, radica en el hecho de evitar que gastos que no fueron realizados por éste, sean registrados a su favor por sólo cumplir con la formalidad de haber consignado los datos de éste en la factura o nota fiscal respectiva, sin que efectivamente los hubiera realizado, apropiando un crédito fiscal que materialmente no generó y que no corresponde a su realidad económica, distorsionando la misma y por tanto afectando la percepción de la Administración Tributaria sobre los hechos económicos gravados, por lo que los gastos de una unidad económica deben ser propios de la misma, esto es que guarden relación con sus actividad gravada, de modo que efectivamente generen crédito a su favor para compensarlo posteriormente.”
II. 2. Análisis del caso concreto
La Orden de Verificación Interna Nº 3011OVE00061 de 5 de julio de 2011 (fs. 6 del Único Anexo), tuvo como objetivo, verificar el alcance Crédito Fiscal IVA de todos los hechos y/o elementos relacionados con el crédito fiscal del IVA de julio de 2007 del contribuyente Lamas Orellana Sonia Roxana, la misma fue notificada personalmente el 6 de julio de 2011 (fs. 6 del Único Anexo) y posterior requerimiento mediante formulario 4003 Nº 00109047 de fecha 6 de julio de 2011 (fs. 7 del Único Anexo). Como resultado de la verificación, mediante Vista de Cargo Nº SIN/GDC/DF/VE/VC/0115/2011, de 23 de agosto de 2011, la Gerencia Distrital del SIN Cochabamba, preliminarmente reparó una deuda tributaria de UFV´s 7.814.- cuyo origen se debe a dos conceptos: IVA del periodo julio 2007, (fs. 96 a 98 del Único Anexo). No obstante su legal notificación, la contribuyente, no presentó prueba alguna para desvirtuar los reparos.
La Resolución Determinativa Nº 17-00582-11 de 17 de noviembre de 2011, estableció que mediante verificación del reporte del sistema, cruce de información (investigación para verificación del proveedor y verificación del sistema) y la documentación presentada por el contribuyente, se verificó respecto a la factura de compra Nº 527318 con Nº de Orden 3231389210 realizada al proveedor Estación de Servicio Monterrey S.R.L., por la que el contribuyente, no demostró la vinculación económica con su actividad gravada, ni cuenta con activos expuestos en sus Estados Financieros que justifiquen el gasto correspondiente a gasolina. Respecto a las facturas de compras Nº 743, Nº 744 y Nº 946, todas con Nº de Orden 3031116554, correspondientes al supuesto proveedor Aranibar Soria Carlos Andrés, de quien no se pudo realizar el cruce de información, toda vez que dicha persona, no ejerció actividad económica en el domicilio fiscal declarado y los datos de identidad no corresponden al titular del NIT por lo que se depuró las mismas.
Una vez determinada la génesis de la problemática, nos corresponde averiguar si el reclamo respecto a las facturas observadas, fueron depuradas conforme a la norma y los razonamientos supra transcritos.
Sin perder de vista la importancia de la vinculación de las compras consideramos que, la Administración Tributaria, para realizar depuración por este concepto, debe someter las notas fiscales al análisis del cumplimiento de los tres requisitos legales establecidos en la Ley Nº 843 - refrendadas por la jurisprudencia supra anotada - para determinar si el contribuyente puede o no beneficiarse con el cómputo del crédito fiscal IVA.
La factura Nº 527318 con Nº de Orden 3231389210 del proveedor Estación de Servicio Monterrey S.R.L., depurada por el SIN Cochabamba, por no estar vinculada con la actividad gravada de la contribuyente; al respecto establecemos que, la compra refiere a gasolina por un importe de Bs.50.- (cincuenta 00/100 bolivianos), el contribuyente en su demanda contencioso tributaria (fs. 5 vta.) indicó que, el combustible comprado es utilizado para transportar la mercadería que se comercializa, tomando en cuenta que según los datos del padrón de contribuyentes (fs. 18 a 19 del Único Anexo) la recurrente tiene como gran actividad: comercio minorista, como actividad principal: venta al por menor de otros productos en almacenes especializados. Entonces consideramos que el moderado gasto efectuado por compra de combustible es razonable y proporcional para transportar los productos de un almacén a otro, tomando en cuenta que, la contribuyente necesita trasladar precisamente la mercadería que comercializa, para cumplir con sus actividades registradas en el padrón de contribuyentes, que si bien el vehículo o medio de transporte motorizado, no está en sus estados financieros, dentro de la razonabilidad permisible de la realidad económica del giro comercial, se puede entender que el combustible comprado fue utilizado para transportar la mercadería que estaría vinculada con las operaciones gravadas; es decir, aquellas destinadas a la actividad por la que el sujeto resulta responsable del gravamen.
Respecto a la depuración de las facturas de compras Nº 743, Nº 744 y Nº 946, todas con Nº de Orden 3031116554, correspondientes al supuesto proveedor Aranibar Soria Carlos Andrés, de quien no se pudo realizar el cruce de información, establecemos que la contribuyente: 1) Adjuntó las facturas originales a su nombre y con el NIT correspondiente; 2) Probo además que, las compras están vinculadas con la actividad gravada según el giro comercial inscrito en el padrón de contribuyentes y 3) No probo ante la Administración Tributaria que, las compras efectuadas, están respaldadas contablemente, a través de documentos reconocidos por el sistema bancario y de intermediación financiera, conforme se ha establecido en la jurisprudencia supra transcrita; en este punto, tampoco probo ante la Administración Tributaria el cierto y evidenciable pago por las compras efectuadas, y al no estar respaldadas contablemente, a través de documentos reconocidos financiera y contablemente o por el sistema bancario y de intermediación financiera, conforme se ha establecido en la jurisprudencia supra transcrita, concluimos que, no le corresponde el derecho al cómputo del crédito fiscal de las mismas, en consecuencia se debe confirmar la depuración de las mismas, más cuando el aspecto observado en cada una de ellas, no fue desvirtuado por el sujeto pasivo, que se limitó simplemente a amparase en lo establecido en la Ley Nº 843, sin demostrar la materialización de las transacciones mediante el pago en moneda nacional o divisa extranjera en efectivo, cheque, tarjeta de crédito, traspaso o pago cibernético de la cuenta del comprador a la cuenta del proveedor, abono o depósito en cuenta del proveedor o cualquier otra forma de pago tendiente a demostrar la cierta y evidenciable retribución, remuneración, desembolso monetario o en especie efectuada por el sujeto pasivo por las compras, no obstante la obligación que tenía por mandato del artículo 76 de la Ley Nº 2492, por cuanto si bien, en aplicación del principio de buena fe establecido en el artículo 69 de la Ley Nº 2492, se debe presumir que, el sujeto pasivo habría materializado las transacciones pagando lo que compró; por el contrario, la Administración Tributaria con verdadera pericia, realizó investigaciones para poder hacer el control cruzado del “supuesto” proveedor, decimos supuesto porque, de las conclusiones de la investigación, se pudo evidenciar que el proveedor, no existe como persona natural, el domicilio fiscal señalado no corresponde (fs. 21 del Único Anexo) y conforme al procedimiento establecido, demostró que, el sujeto pasivo ahora recurrente, pese a tener la factura a su nombre, que la compra está vinculada a su actividad gravada y respaldarla contablemente; empero, no demostró el pago efectuado por las compras, razón por la que se estableció una apropiación indebida del crédito fiscal, por cuya consecuencia se depuró dichas facturas en aplicación de la normativa establecida en los artículos 70. 5 de la Ley Nº 2492, artículos 8, 10 y 15 de la Ley Nº 843, 8 y 15 del DS Nº 21530.
Consecuentemente, siendo en parte evidente la infracción acusada en el recurso de casación, corresponde dar aplicación a los artículos 271. 4) y 274 del Código de Procedimiento Civil, aplicables por mandato de la norma remisiva contenida en los artículos 214 y 297. II de la Ley Nº 1340 de 28 de mayo de 1992 y 74. 2 de la Ley Nº 2492 Código Tributario de 2 de agosto de 2003.
POR TANTO: La Sala Social y Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, con la atribución conferida en los artículos 184. 1 de la Constitución Política del Estado y 42. I. 1 de la Ley Nº 025 del Órgano Judicial, en ejercicio de la potestad de juzgar que emana del pueblo boliviano, CASA el Auto de Vista Nº 009/2013 de 27 de febrero de 2013, cursante de fs. 67 a 69, y deliberando en el fondo, declara probada en parte la demanda Contencioso Tributaria, debiendo la Administración Tributaria corregir en la Resolución Determinativa Nº 17-00582-11 de 17 de noviembre de 2011 la depuración de la factura Nº 527318 con Nº de Orden 3231389210 del proveedor Estación de Servicio Monterrey S.R.L., aceptando la misma para el computo de crédito fiscal IVA.
Sin responsabilidad de multa por ser excusable.
En cumplimiento del artículo 41 de la Ley del Órgano Judicial concordante con la Sentencia Constitucional Plurinacional Nº 2537/2012 de 14 de diciembre de 2012, no se convoca a un tercer Magistrado para resolución.
Regístrese, notifíquese y devuélvase.
Firmando: Dra. Norka N. Mercado Guzmán.
Dr. Antonio G. Campero Segovia.
Ante mí: Dra. Carla Jimena Rivera Taboada.
Secretaria de Sala Social y Administrativa
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