TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
SALA SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA
AUTO SUPREMO Nº 004
Sucre, 28 de marzo de 2014
Expediente : 10/2014-A
Demandante : Fundación AGROCAPITAL
Demandada : Gerencia Distrital de Grandes Contribuyentes Cochabamba del Servicio de Impuestos
Nacionales
Distrito : Cochabamba.
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VISTOS: La solicitud planteada por Jhonny Fernando Ramírez Prado en representación de la Fundación AGROCAPITAL, para que se promueva acción de inconstitucionalidad concreta del art. 5 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0030-05 de 14 de septiembre de 2005 (Procedimiento de Formalización para la Exención del IUE), los antecedentes del proceso, y
CONSIDERANDO I: Que a través de su representante, la Fundación AGROCAPITAL solicita se promueva acción de inconstitucionalidad concreta del art. 5 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0030-05 de 14 de septiembre de 2005 (Procedimiento de Formalización para la Exención del IUE); en función a que sería incompatible con la Constitución por infringir sus normas y vulnerar derechos y principios fundamentales, así como las garantías constitucionales, pactos y convenciones internacionales sobre DDHH que forman parte del bloque de constitucionalidad, en función a que la norma motivo de la acción, infringe el Principio de Reserva Legal, siendo por lo tanto incompatible con los arts. 109. II y 323. II de la Constitución Política del Estado (CPE) y el art. 30 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos; puesto que su segundo párrafo, consigna dos normas que limitan el ejercicio a la propiedad privada y a la libertad individual de las personas; otorgando por un lado, competencia a la Administración Tributaria para revocar unilateralmente la exención concedida en el marco del art. 49. b) de la Ley Nº 843, activando con este acto administrativo el pago del IUE, que se constituirá en un gravamen a la propiedad de la persona jurídica que fue beneficiada con la exención, previendo que ante su revocatoria el SIN procederá al cobro de la deuda tributaria, con carácter retroactivo por las gestiones anteriores a la emisión de la Resolución ahora accionada, bajo la presunción de que en dichas gestiones, si bien el contribuyente estuvo exento del pago de impuesto, no cumplió con los requisitos previstos por la ley modificatoria para seguir gozando de dicha exención.
Agregando al respecto que, si bien es evidente que la aplicación del principio de reserva de ley en el ámbito tributario, puede admitir derivaciones al Reglamento, ello es admisible cuando se encuentre establecido en la propia ley, y ser desarrollada por la autoridad competente; en el caso, el art. 49 de la Ley Nº 843 prevé la exención del IUE, disposición modificada por la Ley Nº 2493, que en su Disposición Final Primera prevé la derivación reglamentaria; y en su cumplimiento el Presidente del Estado y el Gabinete Ministerial emitieron el Decreto Supremo Nº 27190 que introduce modificaciones al Reglamento del IUE aprobado mediante Decreto Supremo Nº 24051, el cual en art. 5 si bien establece que la exención tendrá vigencia a partir de la gestión que corresponda a la fecha de solicitud de formalización, siempre que se cumpla los requisitos; no prevé la revocatoria de la resolución administrativa que concede la exención, ni faculta a la Administración Tributaria a ello, y menos al cobro retroactivo del tributo supuestamente adeudado; por lo que no existe la habilitación legal de la norma impugnada.
Señaló además que, el segundo párrafo del art. 5 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0030-05, consigna una norma sancionadora, que afecta la propiedad de la persona jurídica beneficiaria, con la agravante de su aplicación retroactiva a las gestiones fiscales en las que el contribuyente estuvo beneficiado con la exención.
Así como, que la aplicación de sanciones, al afectar directamente el derecho a la propiedad y a la libertad personal, está sujeta al principio de reserva de ley, incluido el procedimiento de determinación de la conducta ilícita que será objetó de la sanción; refiriendo al respecto a la Sentencia Constitucional Nº 009/2004 de 28 de enero; añadiendo que el caso que ocupa, no existe remisión expresa de la ley al reglamento, y más aun ni siquiera el Reglamento del IUE prevé la aplicación de sanciones con carácter retroactivo, para aquellos supuestos en los que la Administración Tributaria revoque unilateralmente la concesión de la exención; rebasando el ámbito de regulación que le confiere el párrafo cuarto del art. 5 del Decreto Supremo (DS) Nº 27190.
Por otra parte, señaló que la norma impugnada, al prever la aplicación retroactiva de una norma sancionadora, desconoce la cualidad de Estado de Derecho, infringiendo por ello, el art. 1. I de la CPE; toda vez que prevé el cobro de la deuda tributaria en las gestiones en las que el contribuyente no habría cumplido con los requisitos y condiciones para seguir gozando de la exención, siendo la norma retroactiva porque faculta al SIN a cobrar un tributo que contaba con la exención, sobre la base de la revocatoria de la resolución administrativa que la concedió, adoptada con posterioridad a la gestión fiscal.
Entendiéndose, que el contribuyente estando gozando de la exención no tiene la obligación de pagar el tributo, al gozar de una liberalidad conferida por el propio Estado; sin embargo, si como consecuencia del cambio de la normativa, como acaeció con la emisión de la Ley Nº 2493, se modifican los requisitos y condiciones para gozar de exención y como resultado de ello se realiza la fiscalización, control y verificación, dando lugar a la revocatoria de la exención, a partir de ese momento se repone la obligación de cancelar el tributo, situación desconocida por la disposición glosada.
Agregando que, bajo el marco de los principios señalados, cuando el contribuyente obtuvo una exención tributaria cumpliendo con los requisitos exigidos por la ley vigente, si se modifican dichos requisitos por una ley posterior, el acto administrativo firme no puede ser revocado unilateralmente con la aplicación retroactiva de la ley modificatoria promulgada con posterioridad; no requiriendo el contribuyente tramitar nuevo reconocimiento de la exención del IUE, al ser indefinida; así la Sentencia Constitucional Plurinacional Nº 1353/2012 de 19 de septiembre.
Por otra parte, refirió que la norma impugnada, al prever su aplicación retroactiva, vulnera el principio de irretroactividad de las leyes, siendo por lo tanto incompatible con el art. 123 de la CPE, en relación con el art. 150 del Código Tributario Boliviano (CTB) Ley Nº 2492.
Agregando al respecto que, el art. 5 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0030-05 al disponer que emitirá una resolución administrativa revocando la exención conferida, correspondiendo el cobro de la deuda tributaria; prevé su aplicación retroactiva, al disponer la revocatoria de un acto administrativo firme; siendo que hasta el momento en que se revoca la exención el contribuyente estaba liberado, sin embargo la norma dispone se cobre la deuda tributaria por las gestiones que no se cumplieron los requisitos, desconociendo la buena fe del acto administrativo.
Señaló además, que la norma impugnada al prever sanciones por ilícitos tributarios no tipificados, vulnera el principio de legalidad sancionadora e infringe lo dispuesto por los arts. 116. II de la CPE, 9 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos y 15 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos.
En ese sentido, refirió que en el marco de la legalidad, tanto en el art. 148 como en 160 de la Ley Nº 2492, no se encuentra el ilícito consistente en el incumplimiento de los requisitos establecidos por ley para obtener la exención tributaria; ni siquiera su falta de actualización como emergencia de la modificación de la ley; es así que el art. 5 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0030-05 impone sanciones sin existir tipificación del ilícito administrativo.
Indicó además, que la norma accionada al prever el cobro de deuda tributaria y la aplicación de sanciones por ilícitos tributarios no tipificados, vulnera el derecho a la propiedad privada e infringe los arts. 56 de la CPE y 21 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos; ya que impone al contribuyente el pago de un tributo del que estuvo exento por ley y conferido por la propia Administración Tributaria, y aplicando sanciones sobre conductas que en su momento no estuvieron tipificadas como ilícito tributario; sanciones que afectan directamente a sus bienes.
Finalmente, solicitó promover la acción de constitucionalidad concreta ante el Tribunal Constitucional Plurinacional, con el fin de que este admita a trámite dicha acción y dicte sentencia declarando la inconstitucionalidad del art. 5 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0030-05 de 14 de septiembre de 2005. CONSIDERANDO II: Que, habiéndose corrido en traslado la acción interpuesta, tanto al Presidente Ejecutivo del Servicio de Impuestos Nacionales, como a la Gerencia Distrital GRACO Cochabamba a fs. 663; y efectuada la devolución de las órdenes instruidas a fs. 693 y 714, en fecha 24 de marzo del 2014, no se advierte respuesta a la solicitud planteada dentro del plazo legal.
A ello, de la revisión de los antecedentes del proceso, se advierte que mediante Resolución Administrativa Nº 152/2008 de 15 de abril de 2008, la Administración Tributaria revocó la exención del Impuesto a las Utilidades de las Empresas (IUE) otorgada a la “Fundación Agrocapital”; luego, por medio de la Resolución Determinativa (RD) Nº 11/2008 de 18 de abril de 2008, estableció cargos tributarios por concepto de IUE correspondientes a las gestiones 2003 y 2004, aplicando también las sanciones equivalentes al 100 % del impuesto adeudado.
Contra dicha Resolución Determinativa, la Fundación AGROCAPITAL interpuso demanda contencioso tributaria; en la que mediante Sentencia de 22 de marzo de 2011 se declaró probada en parte, excluyendo a la gestión 2003 de la Resolución Administrativa Nº 152/2008, consiguientemente modificando la Resolución Determinativa Nº 11/2008; Resolución apelada por tanto por la parte demandante como por la institución demandada; emitiéndose el Auto de Vista 079/2011 de 28 de diciembre por el que se revocó la Sentencia y deliberando en el fondo se declaró probada la demanda, manteniendo en consecuencia incólume la RD GRACO Nº 11/2008 de 18 de abril y legal la RA Nº 152/2008 de 15 de abril; recurriendo dicho fallo en casación por el contribuyente a fs. 539 a 601.
Por los antecedentes referidos, y en función a los contenidos de la acción planteada, corresponde efectuar previamente algunas consideraciones necesarias:
De tal forma, si bien la exención del pago del IUE se encuentra legalmente reconocido; mediante el art. 2 de la Ley N° 2493 de 4 de agosto de 2003, se modificó el art. 49 de la Ley Nº 843, señalando: “…Se sustituye los párrafos primero y segundo del inciso b) del Artículo 49° de la Ley Nº 843 (Texto Ordenado), con el siguiente texto: “b) Las utilidades obtenidas por las asociaciones civiles, fundaciones o instituciones no lucrativas autorizadas legalmente que tengan convenios suscritos, y que desarrollen las siguientes actividades: religiosas, de caridad, beneficencia, asistencia social, educativas, culturales, científicas, ecológicas, artísticas, literarias, deportivas, políticas, profesionales, sindicales o gremiales.
Esta franquicia procederá siempre que no realicen actividades de intermediación financiera u otras comerciales, que por disposición expresa de sus estatutos, la totalidad de los ingresos y el patrimonio de las mencionadas instituciones se destinen exclusivamente a los fines enumerados, que en ningún caso se distribuyan directa o indirectamente entre sus asociados y que, en caso de liquidación, su patrimonio se distribuya entre entidades de igual objeto o se done a instituciones públicas, debiendo dichas condiciones reflejarse en su realidad económica…”.
Asimismo, considerando que la Ley N° 2493 publicada el 4 de agosto de 2003 introdujo modificaciones a la Ley 843 (Texto Ordenado vigente), estableciendo en la Disposición Final Tercera que las mismas entrarán en vigencia a la aprobación del Decreto Supremo Reglamentario; se hizo necesario dictar la reglamentación que asegure la cabal aplicación de la normativa tributaria en procura de concretar los objetivos trazados, contribuyendo a mejorar la eficiencia recaudatoria; mediante el art. 2 del Decreto Supremo Nº 27190 se sustituyó el inciso b) del Artículo 2 del Decreto Supremo N° 24051 por el siguiente texto: “…b) Sujetos no obligados a presentar registros contables: Las entidades exentas del Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas (IUE) de conformidad a lo dispuesto por Ley siempre y cuando no realicen actividades comerciales.
Sin embargo, estas entidades están obligadas a elaborar una Memoria Anual en la que se especifiquen las actividades, planes y proyectos efectuados además de los ingresos y gastos del ejercicio, de manera que la Administración Tributaria pueda verificar el cumplimiento de los requisitos que justifiquen la exención…". Asimismo, el art. 4 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0030-05; prescribe que: “…(Exenciones Vigentes) I. Los sujetos pasivos o terceros responsables que actualmente gocen del beneficio de exención dispuesto por el inciso b) del Artículo 49 de la Ley Nº 843, reconocido por Resolución Administrativa emitida por la Gerencia Distrital o GRACO correspondiente, no necesitan tramitar nuevamente el reconocimiento de la exención, siempre y cuando cumplan con los requisitos y condiciones dispuestos por Ley Nº 2493 y D.S. 27190.
II. Esta exención no alcanza a los sujetos pasivos del IUE que realicen actividades de intermediación financiera, entendiendo como tales las definidas en el Artículo 1 de la Ley Nº 1488 (Texto Ordenado al 20 de diciembre de 2001), Ley de Bancos y Entidades Financieras; por tanto, conforme lo dispone el parágrafo III del artículo 20 de la Ley Nº 2492 de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano, las Resoluciones Administrativas de Exención de sujetos pasivos que realizan dichas actividades quedaron abrogadas a partir de la vigencia de la Ley Nº 2493 de 4 de agosto de 2003…”.
Adicionalmente a ello, conforme al art. 5 de la Resolución Normativa señalada precedentemente se establece que: “…(Realidad Económica) En cualquier momento, el Servicio de Impuestos Nacionales podrá investigar, controlar, verificar y fiscalizar que la realidad económica de los beneficiarios de la exención sea un reflejo de los requisitos y condiciones establecidos en la Ley Nº 2493 y D.S. Nº 27190. Si producto de las acciones de fiscalización, verificación, control e investigación, el Servicio de Impuestos Nacionales determinara el incumplimiento de los requisitos y condiciones para gozar del beneficio, emitirá una Resolución Administrativa revocando la exención conferida, correspondiendo el cobro de la deuda tributaria, conforme dispone el artículo 47 de la Ley Nº 2492 de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano, y la aplicación de sanciones por ilícitos tributarios, por las gestiones en las cuales no se cumplieron los requisitos dispuestos por Ley…”.
En suma, de la normativa citada, se advierte que el reconocimiento y concesión de la exención del pago del IUE, se sujeta a los requisitos establecidos en el art. 49 de la Ley Nº 843, con las debidas modificaciones referidas; reconocimiento que debe reflejar, la realidad económica del contribuyente beneficiado.
Es así, que en relación a los principios referidos por el accionante de ser vulnerados por la aplicación del art. 5 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0030-05; debe recordarse que si bien la aplicación de sanciones y la determinación de la conducta ilícita, bajo el principio de reserva legal deben ser definidos por ley y no por reglamento; no debe soslayarse en principio, el hecho de que la exención concedida, responde a una excepcionalidad; es decir, que la mencionada concesión, responde a una determinada y específica condición del contribuyente, dada su naturaleza diferenciada del resto; características especiales, que en tanto guarden relación con los requisitos señalados por ley, hacen posible que de manera extraordinaria, se otorgue la exención impositiva; es así que ante la ausencia de las características que infirieron su otorgación, la misma debe ser revocada; situación que el art. 5 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0030-05 prevé, mediante la debida remisión de la correspondiente sanción y cobro que se establece en el Código Tributario.
De lo anotado se tiene que, los argumentos esgrimidos por la parte accionante no son suficientes para generar duda razonable que justifique promover la acción de inconstitucionalidad concreta prevista en los arts. 79 al 84 del Código Procesal Constitucional, motivo por el que corresponde desestimar la acción planteada, en razón de no advertir de la normativa accionada, la vulneración de los principios constitucionales reclamados; observando además normativa suficiente que respalda el análisis del caso concreto, no dependiendo de la declaración de constitucionalidad o no de la norma accionada, la resolución del caso de autos.
POR TANTO: La Sala Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia RECHAZA, por manifiestamente infundada, la acción de inconstitucionalidad concreta planteada por Jhonny Fernando Ramírez Prado en representación de la Fundación AGROCAPITAL, con propósito que se promueva la acción de inconstitucionalidad concreta del art. 5 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0030-05 de 14 de septiembre de 2005 (Procedimiento de Formalización para la Exención del IUE).
En cumplimiento de lo dispuesto por el artículo 80. III del Código Procesal Constitucional, remítase la presente Resolución en consulta al Tribunal Constitucional Plurinacional adjuntándose copias legalizadas del Auto de Vista saliente a fs. 585 a 590; del recurso de casación de fs. 593 a 601; así como de las literales que cursan a fs. 606 a 609, 644, 651 a 661vta., 663, 693, 714.
Regístrese, notifíquese y devuélvase.
Firmado: Dr. Pastor Segundo Mamani Villca
Dr. Antonio Guido Campero Segovia
Ante mí: Dra. Janeth Ontiveros Alavarado
Secretaria de la Sala Social y Administrativa Primera
SALA SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA
AUTO SUPREMO Nº 004
Sucre, 28 de marzo de 2014
Expediente : 10/2014-A
Demandante : Fundación AGROCAPITAL
Demandada : Gerencia Distrital de Grandes Contribuyentes Cochabamba del Servicio de Impuestos
Nacionales
Distrito : Cochabamba.
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VISTOS: La solicitud planteada por Jhonny Fernando Ramírez Prado en representación de la Fundación AGROCAPITAL, para que se promueva acción de inconstitucionalidad concreta del art. 5 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0030-05 de 14 de septiembre de 2005 (Procedimiento de Formalización para la Exención del IUE), los antecedentes del proceso, y
CONSIDERANDO I: Que a través de su representante, la Fundación AGROCAPITAL solicita se promueva acción de inconstitucionalidad concreta del art. 5 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0030-05 de 14 de septiembre de 2005 (Procedimiento de Formalización para la Exención del IUE); en función a que sería incompatible con la Constitución por infringir sus normas y vulnerar derechos y principios fundamentales, así como las garantías constitucionales, pactos y convenciones internacionales sobre DDHH que forman parte del bloque de constitucionalidad, en función a que la norma motivo de la acción, infringe el Principio de Reserva Legal, siendo por lo tanto incompatible con los arts. 109. II y 323. II de la Constitución Política del Estado (CPE) y el art. 30 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos; puesto que su segundo párrafo, consigna dos normas que limitan el ejercicio a la propiedad privada y a la libertad individual de las personas; otorgando por un lado, competencia a la Administración Tributaria para revocar unilateralmente la exención concedida en el marco del art. 49. b) de la Ley Nº 843, activando con este acto administrativo el pago del IUE, que se constituirá en un gravamen a la propiedad de la persona jurídica que fue beneficiada con la exención, previendo que ante su revocatoria el SIN procederá al cobro de la deuda tributaria, con carácter retroactivo por las gestiones anteriores a la emisión de la Resolución ahora accionada, bajo la presunción de que en dichas gestiones, si bien el contribuyente estuvo exento del pago de impuesto, no cumplió con los requisitos previstos por la ley modificatoria para seguir gozando de dicha exención.
Agregando al respecto que, si bien es evidente que la aplicación del principio de reserva de ley en el ámbito tributario, puede admitir derivaciones al Reglamento, ello es admisible cuando se encuentre establecido en la propia ley, y ser desarrollada por la autoridad competente; en el caso, el art. 49 de la Ley Nº 843 prevé la exención del IUE, disposición modificada por la Ley Nº 2493, que en su Disposición Final Primera prevé la derivación reglamentaria; y en su cumplimiento el Presidente del Estado y el Gabinete Ministerial emitieron el Decreto Supremo Nº 27190 que introduce modificaciones al Reglamento del IUE aprobado mediante Decreto Supremo Nº 24051, el cual en art. 5 si bien establece que la exención tendrá vigencia a partir de la gestión que corresponda a la fecha de solicitud de formalización, siempre que se cumpla los requisitos; no prevé la revocatoria de la resolución administrativa que concede la exención, ni faculta a la Administración Tributaria a ello, y menos al cobro retroactivo del tributo supuestamente adeudado; por lo que no existe la habilitación legal de la norma impugnada.
Señaló además que, el segundo párrafo del art. 5 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0030-05, consigna una norma sancionadora, que afecta la propiedad de la persona jurídica beneficiaria, con la agravante de su aplicación retroactiva a las gestiones fiscales en las que el contribuyente estuvo beneficiado con la exención.
Así como, que la aplicación de sanciones, al afectar directamente el derecho a la propiedad y a la libertad personal, está sujeta al principio de reserva de ley, incluido el procedimiento de determinación de la conducta ilícita que será objetó de la sanción; refiriendo al respecto a la Sentencia Constitucional Nº 009/2004 de 28 de enero; añadiendo que el caso que ocupa, no existe remisión expresa de la ley al reglamento, y más aun ni siquiera el Reglamento del IUE prevé la aplicación de sanciones con carácter retroactivo, para aquellos supuestos en los que la Administración Tributaria revoque unilateralmente la concesión de la exención; rebasando el ámbito de regulación que le confiere el párrafo cuarto del art. 5 del Decreto Supremo (DS) Nº 27190.
Por otra parte, señaló que la norma impugnada, al prever la aplicación retroactiva de una norma sancionadora, desconoce la cualidad de Estado de Derecho, infringiendo por ello, el art. 1. I de la CPE; toda vez que prevé el cobro de la deuda tributaria en las gestiones en las que el contribuyente no habría cumplido con los requisitos y condiciones para seguir gozando de la exención, siendo la norma retroactiva porque faculta al SIN a cobrar un tributo que contaba con la exención, sobre la base de la revocatoria de la resolución administrativa que la concedió, adoptada con posterioridad a la gestión fiscal.
Entendiéndose, que el contribuyente estando gozando de la exención no tiene la obligación de pagar el tributo, al gozar de una liberalidad conferida por el propio Estado; sin embargo, si como consecuencia del cambio de la normativa, como acaeció con la emisión de la Ley Nº 2493, se modifican los requisitos y condiciones para gozar de exención y como resultado de ello se realiza la fiscalización, control y verificación, dando lugar a la revocatoria de la exención, a partir de ese momento se repone la obligación de cancelar el tributo, situación desconocida por la disposición glosada.
Agregando que, bajo el marco de los principios señalados, cuando el contribuyente obtuvo una exención tributaria cumpliendo con los requisitos exigidos por la ley vigente, si se modifican dichos requisitos por una ley posterior, el acto administrativo firme no puede ser revocado unilateralmente con la aplicación retroactiva de la ley modificatoria promulgada con posterioridad; no requiriendo el contribuyente tramitar nuevo reconocimiento de la exención del IUE, al ser indefinida; así la Sentencia Constitucional Plurinacional Nº 1353/2012 de 19 de septiembre.
Por otra parte, refirió que la norma impugnada, al prever su aplicación retroactiva, vulnera el principio de irretroactividad de las leyes, siendo por lo tanto incompatible con el art. 123 de la CPE, en relación con el art. 150 del Código Tributario Boliviano (CTB) Ley Nº 2492.
Agregando al respecto que, el art. 5 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0030-05 al disponer que emitirá una resolución administrativa revocando la exención conferida, correspondiendo el cobro de la deuda tributaria; prevé su aplicación retroactiva, al disponer la revocatoria de un acto administrativo firme; siendo que hasta el momento en que se revoca la exención el contribuyente estaba liberado, sin embargo la norma dispone se cobre la deuda tributaria por las gestiones que no se cumplieron los requisitos, desconociendo la buena fe del acto administrativo.
Señaló además, que la norma impugnada al prever sanciones por ilícitos tributarios no tipificados, vulnera el principio de legalidad sancionadora e infringe lo dispuesto por los arts. 116. II de la CPE, 9 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos y 15 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos.
En ese sentido, refirió que en el marco de la legalidad, tanto en el art. 148 como en 160 de la Ley Nº 2492, no se encuentra el ilícito consistente en el incumplimiento de los requisitos establecidos por ley para obtener la exención tributaria; ni siquiera su falta de actualización como emergencia de la modificación de la ley; es así que el art. 5 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0030-05 impone sanciones sin existir tipificación del ilícito administrativo.
Indicó además, que la norma accionada al prever el cobro de deuda tributaria y la aplicación de sanciones por ilícitos tributarios no tipificados, vulnera el derecho a la propiedad privada e infringe los arts. 56 de la CPE y 21 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos; ya que impone al contribuyente el pago de un tributo del que estuvo exento por ley y conferido por la propia Administración Tributaria, y aplicando sanciones sobre conductas que en su momento no estuvieron tipificadas como ilícito tributario; sanciones que afectan directamente a sus bienes.
Finalmente, solicitó promover la acción de constitucionalidad concreta ante el Tribunal Constitucional Plurinacional, con el fin de que este admita a trámite dicha acción y dicte sentencia declarando la inconstitucionalidad del art. 5 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0030-05 de 14 de septiembre de 2005. CONSIDERANDO II: Que, habiéndose corrido en traslado la acción interpuesta, tanto al Presidente Ejecutivo del Servicio de Impuestos Nacionales, como a la Gerencia Distrital GRACO Cochabamba a fs. 663; y efectuada la devolución de las órdenes instruidas a fs. 693 y 714, en fecha 24 de marzo del 2014, no se advierte respuesta a la solicitud planteada dentro del plazo legal.
A ello, de la revisión de los antecedentes del proceso, se advierte que mediante Resolución Administrativa Nº 152/2008 de 15 de abril de 2008, la Administración Tributaria revocó la exención del Impuesto a las Utilidades de las Empresas (IUE) otorgada a la “Fundación Agrocapital”; luego, por medio de la Resolución Determinativa (RD) Nº 11/2008 de 18 de abril de 2008, estableció cargos tributarios por concepto de IUE correspondientes a las gestiones 2003 y 2004, aplicando también las sanciones equivalentes al 100 % del impuesto adeudado.
Contra dicha Resolución Determinativa, la Fundación AGROCAPITAL interpuso demanda contencioso tributaria; en la que mediante Sentencia de 22 de marzo de 2011 se declaró probada en parte, excluyendo a la gestión 2003 de la Resolución Administrativa Nº 152/2008, consiguientemente modificando la Resolución Determinativa Nº 11/2008; Resolución apelada por tanto por la parte demandante como por la institución demandada; emitiéndose el Auto de Vista 079/2011 de 28 de diciembre por el que se revocó la Sentencia y deliberando en el fondo se declaró probada la demanda, manteniendo en consecuencia incólume la RD GRACO Nº 11/2008 de 18 de abril y legal la RA Nº 152/2008 de 15 de abril; recurriendo dicho fallo en casación por el contribuyente a fs. 539 a 601.
Por los antecedentes referidos, y en función a los contenidos de la acción planteada, corresponde efectuar previamente algunas consideraciones necesarias:
De tal forma, si bien la exención del pago del IUE se encuentra legalmente reconocido; mediante el art. 2 de la Ley N° 2493 de 4 de agosto de 2003, se modificó el art. 49 de la Ley Nº 843, señalando: “…Se sustituye los párrafos primero y segundo del inciso b) del Artículo 49° de la Ley Nº 843 (Texto Ordenado), con el siguiente texto: “b) Las utilidades obtenidas por las asociaciones civiles, fundaciones o instituciones no lucrativas autorizadas legalmente que tengan convenios suscritos, y que desarrollen las siguientes actividades: religiosas, de caridad, beneficencia, asistencia social, educativas, culturales, científicas, ecológicas, artísticas, literarias, deportivas, políticas, profesionales, sindicales o gremiales.
Esta franquicia procederá siempre que no realicen actividades de intermediación financiera u otras comerciales, que por disposición expresa de sus estatutos, la totalidad de los ingresos y el patrimonio de las mencionadas instituciones se destinen exclusivamente a los fines enumerados, que en ningún caso se distribuyan directa o indirectamente entre sus asociados y que, en caso de liquidación, su patrimonio se distribuya entre entidades de igual objeto o se done a instituciones públicas, debiendo dichas condiciones reflejarse en su realidad económica…”.
Asimismo, considerando que la Ley N° 2493 publicada el 4 de agosto de 2003 introdujo modificaciones a la Ley 843 (Texto Ordenado vigente), estableciendo en la Disposición Final Tercera que las mismas entrarán en vigencia a la aprobación del Decreto Supremo Reglamentario; se hizo necesario dictar la reglamentación que asegure la cabal aplicación de la normativa tributaria en procura de concretar los objetivos trazados, contribuyendo a mejorar la eficiencia recaudatoria; mediante el art. 2 del Decreto Supremo Nº 27190 se sustituyó el inciso b) del Artículo 2 del Decreto Supremo N° 24051 por el siguiente texto: “…b) Sujetos no obligados a presentar registros contables: Las entidades exentas del Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas (IUE) de conformidad a lo dispuesto por Ley siempre y cuando no realicen actividades comerciales.
Sin embargo, estas entidades están obligadas a elaborar una Memoria Anual en la que se especifiquen las actividades, planes y proyectos efectuados además de los ingresos y gastos del ejercicio, de manera que la Administración Tributaria pueda verificar el cumplimiento de los requisitos que justifiquen la exención…". Asimismo, el art. 4 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0030-05; prescribe que: “…(Exenciones Vigentes) I. Los sujetos pasivos o terceros responsables que actualmente gocen del beneficio de exención dispuesto por el inciso b) del Artículo 49 de la Ley Nº 843, reconocido por Resolución Administrativa emitida por la Gerencia Distrital o GRACO correspondiente, no necesitan tramitar nuevamente el reconocimiento de la exención, siempre y cuando cumplan con los requisitos y condiciones dispuestos por Ley Nº 2493 y D.S. 27190.
II. Esta exención no alcanza a los sujetos pasivos del IUE que realicen actividades de intermediación financiera, entendiendo como tales las definidas en el Artículo 1 de la Ley Nº 1488 (Texto Ordenado al 20 de diciembre de 2001), Ley de Bancos y Entidades Financieras; por tanto, conforme lo dispone el parágrafo III del artículo 20 de la Ley Nº 2492 de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano, las Resoluciones Administrativas de Exención de sujetos pasivos que realizan dichas actividades quedaron abrogadas a partir de la vigencia de la Ley Nº 2493 de 4 de agosto de 2003…”.
Adicionalmente a ello, conforme al art. 5 de la Resolución Normativa señalada precedentemente se establece que: “…(Realidad Económica) En cualquier momento, el Servicio de Impuestos Nacionales podrá investigar, controlar, verificar y fiscalizar que la realidad económica de los beneficiarios de la exención sea un reflejo de los requisitos y condiciones establecidos en la Ley Nº 2493 y D.S. Nº 27190. Si producto de las acciones de fiscalización, verificación, control e investigación, el Servicio de Impuestos Nacionales determinara el incumplimiento de los requisitos y condiciones para gozar del beneficio, emitirá una Resolución Administrativa revocando la exención conferida, correspondiendo el cobro de la deuda tributaria, conforme dispone el artículo 47 de la Ley Nº 2492 de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano, y la aplicación de sanciones por ilícitos tributarios, por las gestiones en las cuales no se cumplieron los requisitos dispuestos por Ley…”.
En suma, de la normativa citada, se advierte que el reconocimiento y concesión de la exención del pago del IUE, se sujeta a los requisitos establecidos en el art. 49 de la Ley Nº 843, con las debidas modificaciones referidas; reconocimiento que debe reflejar, la realidad económica del contribuyente beneficiado.
Es así, que en relación a los principios referidos por el accionante de ser vulnerados por la aplicación del art. 5 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0030-05; debe recordarse que si bien la aplicación de sanciones y la determinación de la conducta ilícita, bajo el principio de reserva legal deben ser definidos por ley y no por reglamento; no debe soslayarse en principio, el hecho de que la exención concedida, responde a una excepcionalidad; es decir, que la mencionada concesión, responde a una determinada y específica condición del contribuyente, dada su naturaleza diferenciada del resto; características especiales, que en tanto guarden relación con los requisitos señalados por ley, hacen posible que de manera extraordinaria, se otorgue la exención impositiva; es así que ante la ausencia de las características que infirieron su otorgación, la misma debe ser revocada; situación que el art. 5 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0030-05 prevé, mediante la debida remisión de la correspondiente sanción y cobro que se establece en el Código Tributario.
De lo anotado se tiene que, los argumentos esgrimidos por la parte accionante no son suficientes para generar duda razonable que justifique promover la acción de inconstitucionalidad concreta prevista en los arts. 79 al 84 del Código Procesal Constitucional, motivo por el que corresponde desestimar la acción planteada, en razón de no advertir de la normativa accionada, la vulneración de los principios constitucionales reclamados; observando además normativa suficiente que respalda el análisis del caso concreto, no dependiendo de la declaración de constitucionalidad o no de la norma accionada, la resolución del caso de autos.
POR TANTO: La Sala Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia RECHAZA, por manifiestamente infundada, la acción de inconstitucionalidad concreta planteada por Jhonny Fernando Ramírez Prado en representación de la Fundación AGROCAPITAL, con propósito que se promueva la acción de inconstitucionalidad concreta del art. 5 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0030-05 de 14 de septiembre de 2005 (Procedimiento de Formalización para la Exención del IUE).
En cumplimiento de lo dispuesto por el artículo 80. III del Código Procesal Constitucional, remítase la presente Resolución en consulta al Tribunal Constitucional Plurinacional adjuntándose copias legalizadas del Auto de Vista saliente a fs. 585 a 590; del recurso de casación de fs. 593 a 601; así como de las literales que cursan a fs. 606 a 609, 644, 651 a 661vta., 663, 693, 714.
Regístrese, notifíquese y devuélvase.
Firmado: Dr. Pastor Segundo Mamani Villca
Dr. Antonio Guido Campero Segovia
Ante mí: Dra. Janeth Ontiveros Alavarado
Secretaria de la Sala Social y Administrativa Primera