TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA
Auto Supremo No 706
Sucre, 05 de octubre de 2015
Expediente: 178/2011-A
Demandante: Banco de la Nación Argentina S.A.
Demandado: Gerencia Distrital de Grandes Contribuyentes Santa Cruz Del Servicio de Impuestos Nacionales.
Distrito: Santa Cruz
Magistrado Relator: Dr. Pastor Segundo Mamani Villca
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VISTOS: El recurso de casación en el fondo, interpuesto por Rubén Eduardo Guardia en representación del Banco de la Nación Argentina S.A. (fs. 956 a 957 vta.), contra el Auto de Vista Nº 024 de 24 de enero de 2011, de fs. 951 a 954, pronunciado por la Sala Social y Administrativa de la entonces Corte Superior del Distrito Judicial de Santa Cruz, dentro del proceso contencioso tributario seguido por el Banco de la Nación Argentina S.A. contra la Gerencia Distrital de Grandes Contribuyentes Santa Cruz (GRACO SANTA CRUZ) del Servicio de Impuestos Nacionales; la respuesta de fs. 961 a 965 vta.; el Auto que cursa a fs. 966 que concedió el recurso; los antecedentes del proceso; y:
CONSIDERANDO I:
I.1 Antecedentes del proceso
I.1.1 Sentencia
Que tramitado el proceso contencioso tributario, el Juez Primero de Partido en Materia Administrativa, Coactiva Fiscal y Tributaria del Distrito Judicial de Santa Cruz, pronunció Sentencia Nº 13 de 11 de mayo de 2009, de fs. 925 a 928 vta., declarando probada en parte la demanda, en cuanto se refiere a la excepción perentoria de prescripción impositiva de la sanción por la gestión 2002, y manteniendo firme y subsistente la deuda tributaria establecida en la Resolución Determinativa GGDC/DJCC/Nº 322/2007, de 11 de septiembre.
I.1.2 Auto de Vista
Interpuesto el recurso de apelación por ambas partes (fs. 930 a 932 vta. y de 935 a 936 vta.), la Sala Social y Administrativa de la entonces Corte Superior del Distrito Judicial de Santa Cruz, pronunció el Auto de Vista Nº 024 de 24 de enero de 2011, de fs. 951 a 954, revocando parcialmente la Sentencia del A quo respecto a la prescripción, y deliberando en el fondo, declara improbada la demanda interpuesta por el Banco de la Nación Argentina S.A..
I.2 Motivos del recurso de casación
Dicha Resolución motivó el recurso de casación en el fondo por parte de Rubén Eduardo Guardia, en representación del Banco de la Nación Argentina S.A., de fs. 956 a 957 vta., con los siguientes argumentos:
1) Violación, interpretación errónea y aplicación indebida del art. 150 de la Ley 2492 Código Tributario Boliviano (CTB) y de la Disposición Transitoria Primera del Decreto Supremo (DS) Nº 27310 Reglamento del Código Tributario (R-CTB).
Que, el Auto de Vista N° 024 de 24 de enero de 2011, que revocó en parte la Sentencia N° 13, de 11 de mayo de 2009, relativo a la prescripción, efectúa una interpretación errónea y aplicación indebida de lo dispuesto por el art. 150 de la Ley Nº 2492, que establece: “las normas tributarias no tendrán carácter retroactivo, salvo aquellas que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable”, disposición que refiere que las normas tributarias pueden ser retroactivas en el caso que las mismas establezcan términos de prescripción más breves.
La Administración Tributaria notificó al contribuyente con la Resolución Determinativa Nº GGSC-DJCC Nº 322/2007, cuando la facultad para imponer sanciones ya había prescrito, según lo dispuesto por los arts. 59, 60 y 150 de la Ley Nº 2492, por cuanto el término de cuatro (4) años corresponde ser aplicado al caso presente, al ser más breve que el previsto en el art. 52 de la Ley Nº 1340 abrogado, correspondiendo la sanción del 50% del tributo omitido por evasión fiscal, por el ilícito tributario presuntamente cometido el año 2002, en aplicación retroactiva del art. 150 de la Ley 2492. Considerando que, el ilícito tributario de evasión fue cometido el año 2002, el término de 4 años comenzó a computarse a partir del 1 de enero de 2003, cumpliéndose el 31 de diciembre de 2006, por lo que la notificación con la Resolución Determinativa Nº 322/2007 que contiene la sanción del 50% del tributo omitido efectuado el 13 de septiembre de 2007, es decir, cuando la facultad de la Administración Tributaria para imponer esta sanción ya había prescrito, aspecto que fue correctamente valorado por el A quo, y no por el Ad quem, con la errada e ilegal aplicación de la Disposición Transitoria Primera del DS Nº 27310, lo que demuestra violación, interpretación errónea e indebida del art. 150 de la Ley Nº 2492, vulnerando de esta manera el principio de la jerárquica normativa previsto en la Constitución Política del Estado y art. 5º del Código Tributario.
2) Violación, interpretación errónea y aplicación indebida de los arts. 4 y 74 de la Ley Nº 843.
En el Auto de Vista recurrido, se ha efectuado también la interpretación errónea y aplicación indebida de los arts. 4 y 74 de la Ley Nº 843, al confirmar los cargos determinados por el IVA e IT en la Resolución Determinativa Nº 322/2007, dejando de lado el hecho de que, para determinar supuestas obligaciones tributarias, la Administración Tributaria no demostró el origen de los supuestos ingresos no declarados, o que los mismos hayan sido percibidos por el Banco de la Nación Argentina. En el Auto de Vista no se consideró que, no corresponde el cargo del IVA-CF, por no haber el contribuyente obtenido ingresos señalados por el sujeto activo, los mismos que han sido generados por errores en el sistema informático contable, por lo que, de conformidad a lo dispuesto por el art. 4 de la Ley Nº 843, no se perfeccionó el nacimiento de la obligación tributaria.
En relación al cargo por concepto de IT, el art. 74 de la Ley Nº 843, señala que el impuesto se determinará “sobre la base de los ingresos brutos devengados”, es decir, sobre los ingresos que hubieran sido obtenidos por el Banco. Todo se debió a que en el mes de marzo de 2002, el Banco cambió la versión del sistema contable informático, en el que se instaló el sistema denominado “Topaz”, el cual durante los primeros meses de uso generó una distorsión en la exposición de ingresos gravados, es decir incrementó indebidamente los supuestos ingresos obtenidos por el BANCO, al acreditarse como ingresos la totalidad de los ingresos devengados adeudados por los clientes prestatarios hasta el mes de abril de 2002, cuando en realidad correspondía solamente considerar como ingresos los intereses en el mes de abril de 2002.
I.2.1 Petitorio
Concluyó solicitando a la entonces Corte Suprema de Justicia, CASE totalmente el Auto de Vista Nº 024 de 24 de enero de 2011, y deliberando en el fondo declare probada la demanda, por consiguiente prescrita la sanción establecida en la Resolución Determinativa Nº 322/2007, de conformidad a lo dispuesto por el art. 59 de la Ley 2492, e inexistente la obligación tributaria, en aplicación de los arts. 4 y 74 de la Ley Nº 843 (Texto Ordenado).
CONSIDERANDO II:
II.1 Fundamentos jurídicos del fallo
Respecto a la prescripción de la sanción
Para responder este punto, primeramente debemos discernir los términos a que se refiere esta solicitud:
La prescripción, “es una categoría general del Derecho, cuya finalidad es modular el efecto del paso del tiempo sobre la inactividad de quien pudiendo ejercer un derecho no lo hace” (García Novoa Cesar, Presidente del Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario ILAT. Memoria III Jornadas Bolivianas de Derecho Tributario 2010); y al decir de este autor, “su fundamento radica en la seguridad jurídica, pues las pretensiones deben ejercitarse en un lapso temporal razonable no siendo aceptable que cualquier sujeto de derecho quede indefinidamente a merced de la actuación de otro.”
El instituto de la prescripción estaba contemplado en nuestro ordenamiento jurídico abrogado (Ley Nº 1340 Código Tributario) en la Sección Quinta del Capítulo V, referido a la Extinción - de las obligaciones tributarias-, actualmente está contemplado en la Ley Nº 2492 CTB, precisamente en la Subsección V, de la Sección VII, dedicada a las formas de extinción de la obligación tributaria, es una categoría jurídica por la que, se le atribuye la función de ser una causa extintiva de la obligación tributaria, es necesaria para el orden social, que responde a los principios constitucionales de certeza y seguridad jurídica, y no en la equidad y la justicia, puesto que: “El fundamento del instituto de la prescripción estriba en evitar la inseguridad que trae aparejada el transcurso del tiempo sin el ejercicio de un derecho. En otros términos, su objeto es evitar la falta de certeza en las relaciones jurídicas, producto de la inactividad de un sujeto titular de un derecho” (Buitrago Ignacio Josué, Presidente del Tribunal Fiscal de la Nación Argentina. Memoria IV Jornadas Bolivianas de Derecho Tributario 2011).
La irretroactividad como principio jurídico, se funda en la necesidad de fortalecer la seguridad jurídica, uno de cuyos tres componentes es el de la certeza, en sentido de que “las reglas de juego no sean alteradas para atrás”. La doctrina al respecto sostiene que las leyes tributarias pueden tener eficacia retroactiva siempre que estén establecidas expresamente en estas y no contravengan principios constitucionales como la seguridad jurídica o la capacidad contributiva.
De esta manera, este régimen, establecido en el art. 33 de la Constitución Política del Estado (CPE) (abrogado) y asumido en nuestro ordenamiento jurídico supremo en el art. 123 constitucional establece que: “La ley sólo dispone para lo venidero y no tendrá efecto retroactivo”, sin embargo en el mismo artículo también establece y limita el efecto retroactivo de las leyes en tres casos específicos, uno de ellos en materia penal, cuando beneficie a la imputada o imputado. La Ley Nº 2492, en su art. 150 prescribe que: “Las normas tributarias no tendrán efecto retroactivo”, sin embargo salva excepciones y una de ellas es precisamente cuando establezcan términos de prescripción más breves.
El Tribunal Constitucional en la Sentencia Constitucional (SC) 0028/2005 de 28 de abril, configura a la prescripción como un “modo anormal de extinción del crédito tributario”; por otro lado, distingue el ámbito netamente tributario del tributario punitivo, refiere que, este último, parte del presupuesto de la contravención al ordenamiento jurídico tributario, cuya posibilidad de retroactividad se encuentra establecida en el art. 66 de la Ley Nº 1340 Código Tributario (abrogado). Respecto a la prescripción establecida en el art. 59 de la Ley Nº 2492 del CTB (vigente), y la aplicabilidad del art. 150 del mismo cuerpo legal, tomando en cuenta el carácter de retroactividad de la norma más benigna establecida en la Constitución Política del Estado, concluye que la retroactividad sólo opera cuando una persona es sindicada de la comisión de un ilícito tributario.
Por su parte la Superintendencia Tributaria General (ahora Autoridad de Impugnación Tributaria) en su vasta doctrina establecida en las Resoluciones de Recurso Jerárquico STG-RJ/0062/2005 de 16 de junio, ha definido que: “IV…la disposición legal tributaria que permite la retroactividad de la norma penal más benigna para ilícitos tributarios es el art. 150 de la Ley No 2492 (CTB) en armonía con el art. 33 de la CPE, siempre y cuando beneficie al sujeto pasivo o tercero responsable. Las normas adjetivas o procedimentales en materia tributaria se rigen por el aforismo del ´tempus regis actum´ y las normas sustantivas o materiales en ilícitos tributarios por el ´tempus comici delicti´, esto es la norma que tipifica el ilícito tributario a momento de ocurrido el hecho, para el presente caso la Ley No 1340 (CTb). Adicionalmente existe la posibilidad de aplicar retroactivamente la Ley No 2492 (CTB) para ilícitos tributarios, cuando beneficie de cualquier forma al contribuyente.
V. El ilícito tributario de ´evasión tributaria´ tipificado en el art.114 de la Ley No 1340 (CTb), extraído del Modelo de Código Tributario para América Latina (MCTAL) tipifica la evasión tributaria en el art. 113.d) señalando que cuando: ´… 2) Los contribuyentes han omitido el pago de los tributos´, aplicando una sanción del 50% del tributo omitido actualizado conforme el art. 116 de la Ley No 1340 (CTb). Es claro que el ilícito de evasión queda consumado en principio cuando se comprueba la falta de pago, sin perjuicio del elemento culposo o doloso que debe existir para que esta conducta sea punible.”(sic).
De idéntica manera en la STG-RJ/0330/2006 de 6 de noviembre (como la STG-RJ/0373/2006 de 4 de diciembre entre otras) se marcó y ratificó el precedente tributario sobre la retroactividad de la norma más benigna al afirmar que: “vii. Al respecto, se debe puntualizar que la contravención de evasión es un ilícito tributario tipificado en el art. 70 num. 1 de la Ley No 1340 (CTb), norma pertinente al caso, en virtud al aforismo ´tempus comici delicti´, por el cual, la Ley aplicable a la conducta es aquella vigente al momento de ocurrir el hecho. En consecuencia, la Ley No 2492 (CTB) conforme al art.150 de la citada Ley No 2492 (CTB) y 33 de la CPE, es aplicable en tanto beneficie al contribuyente, como ocurre en el presente caso al existir un término de prescripción más benigno para el contribuyente, que reduce el cómputo de la prescripción de cinco (5) a cuatro (4) años.
viii. En consecuencia, si bien es cierto que el art.76.1 de la Ley No 1340 (Ctb) establecía que el término de prescripción de ilícitos tributarios era de cinco (5) años. En este sentido, claramente la Ley No 2492 (CTB) es más benigna para el contribuyente, por lo que la acción de la Administración Tributaria para sancionar al contribuyente con la multa por evasión por el periodo 2000 se encuentra prescrita para el presente caso…”
En Autos, Gerencia GRACO Santa Cruz, en la Resolución Determinativa Nº 322/2007, calificó la conducta del contribuyente Banco de la Nación Argentina S.A. en la figura de infracción tributaria de Evasión Fiscal prevista en los arts. 114, 115, 116 de la Ley No 1340, razón por la cual se le sancionó con el pago adicional del 50% sobre el tributo omitido.
La calificación de la conducta y la sanción están en el ámbito tributario punitivo, que aglutina a los delitos y las infracciones tributarias, ambos, por contravenir al ordenamiento jurídico tributario, se constituyen en ilícitos tributarios, razón por la cual, se encuentran diferenciados expresamente en las Resoluciones Determinativas. La Evasión Fiscal es un ilícito tributario y este, según la SC 0028/2005 de 28 de abril, está comprendido dentro las causales para que opere la retroactividad de la norma más benigna, en consecuencia por mandato constitucional establecido en el art. 123 de la CPE y, por el carácter vinculante y de cumplimiento obligatorio de la Sentencia Constitucional arriba mencionada (art. 203 de la CPE), se debe aplicar con carácter retroactivo el art. 59 de la Ley Nº 2492 CTB, el mismo que establece el periodo de prescripción de cuatro (4) años para que la Administración Tributaria pueda imponer sanciones administrativas, novando el plazo establecido en el art. 52 concordante con el art. 76.1) de la Ley Nº 1340 Código Tributario abrogado.
Por lo expuesto, el Tribunal Ad quem, al establecer -en el Auto recurrido de casación- que, por tratarse de infracciones tributarias y no de delitos tributarios, el beneficio de la retroactividad señalado en el art. 123 de la CPE, no es aplicable a las contravenciones tributarias, ha realizado una equivocada interpretación de la retroactividad de la norma contenida en el art. 150 de la Ley Nº 2492, soslayando la interpretación establecida al respecto por el Tribunal Constitucional en la SC 0028/2005 de 28 de abril. En el presente caso, la conducta contraventora tributaria se produjo en el año 2002, el cómputo de la prescripción comenzó a correr del 1º de enero de 2003 y en aplicación de lo establecido en el art. 123 de la CPE y 150 de la Ley Nº 2492, siendo más benigna para ilícitos tributarios el art. 59.3) del actual CTB (Ley Nº 2492), la sanción por contravención tributaria prescribió el 31 de diciembre de 2006, no correspondiendo aplicar la conducta contraventora al contribuyente Banco de la Nación Argentina S.A. en el presente caso, por estar prescrita, por cuanto la Administración Tributaria, recién notificó al contribuyente con la Resolución Determinativa Nº 322/2007, de 11 de agosto -que es el actuado que interrumpe la prescripción (art. 61.a de la Ley Nº 2492)-, en fecha 13 de septiembre de 2007 (fs.732 vta.), debiendo revocarse este cargo en el Auto de Vista Nº 24 de 24 de enero de 2011.
Consecuentemente, se establece sobre la prescripción de la sanción que, la Sala Social y Administrativa de la entonces Corte Superior del Distrito Judicial de Santa Cruz, al revocar parcialmente la Sentencia Nº 13 de 11 de mayo de 2009, ha incurrido en las sanciones previstas en el art. 253.1) del CPC, y aplicó, incorrectamente la normativa vigente respecto al procedimiento de determinación, sancionador e irretroactividad de la norma más benigna, por lo que, en este estado, corresponde resolver la causa en la forma prevista en los arts. 271.4 y 274.II del CPC, aplicables por mandato de la norma remisiva contenida en los arts. 214 y 297.II de la Ley Nº 1340 de 28 de mayo de 1992.
Respecto a los cargos por concepto del IVA e IT previsto por el art. 4 y 74 de la Ley Nº 843, se tiene:
El art. 22 tanto de la Ley Nº 1340 como de la Ley Nº 2492, establecen que el sujeto pasivo es “el contribuyente o sustituto del mismo, quien debe cumplir las obligaciones tributarias establecidas conforme al Código Tributario y las Leyes”.
Por su parte el art. 3 de la Ley Nº 843 señala, que son sujetos pasivos del impuesto quienes:
a)En forma habitual se dediquen a la venta de bienes muebles;
b)Realicen en nombre propio pero por cuenta de terceros venta de bienes muebles;
c)Realicen a nombre propio importaciones definitivas;
d)Realicen obras o presten servicios o efectúen prestaciones de cualquier naturaleza;
e)Alquilen bienes muebles y/o inmuebles;
f)Realicen operaciones de arrendamiento financiero con bienes muebles.
El art. 2 de la Ley Nº 843, considera venta toda transferencia a título oneroso que importe la transmisión de dominio de cosas muebles (venta, permuta, dación en pago, expropiación, adjudicación por disolución de sociedades y cualquier otro acto que conduzca al mismo fin). También considera venta toda incorporación de cosas muebles en casos de contratos de obras y prestación de servicios y el retiro de bienes muebles de la actividad gravada de los sujetos pasivos definidos en el art. 3 de la Ley Nº 843, con destino al uso o consumo particular del único dueño o socios de las sociedades de personas. No se consideran comprendidos en el objeto de este impuesto los intereses generados por operaciones financieras, entendiéndose por tales las de créditos otorgados o depósitos recibidos por las entidades financieras, toda otra prestación realizada por las entidades financieras, retribuida mediante comisiones, honorarios u otra forma de retribución, se encuentra sujeta al gravamen. Asimismo, están fuera del objeto del gravamen las operaciones de compra – venta de acciones debentures, títulos valores y títulos de crédito.
Con relación al nacimiento del hecho imponible, el art. 4 de la Ley Nº 843 señala; El hecho imponible se perfeccionará:
a) En el caso de ventas, sean éstas al contado o a crédito, en el momento de la entrega del bien o acto equivalente que suponga la transferencia de dominio, la cual deberá obligatoriamente estar respaldada por la emisión de la factura, nota fiscal o documento equivalente.
En el caso de Autos, el Banco de la Nación Argentina S.A. al haber realizado distintas operaciones consignadas en las cuentas 519.00 comisiones de cartera y contingente, compuesta por las sub cuentas: 519.01, 519.02, 519.03, 519.99, la cuenta 541.00 comisiones por servicios que está compuesta por las sub-cuentas 531 541.01, 541.02, 541.03, 541.04, 541.06, 541.07, 541.08, 541.09, 541.10, 541.11, 541.12, 541.13, 541.14, 541.15, 541.16, 541.17, 541.18, 541.19, 541.20, 541.99, 543.00 ingresos por bienes realizables compuestas por la sub cuenta 543.02 venta de bienes recibidos en recuperación de créditos, 543.03 venta de bienes fuera de uso, cuenta 545.00 ingresos operativos diversos con la sub-cuentas 545.01, 545.02, 545.03, 545.04, 545.05, 545.99, y la cuenta 581.01 ingresos de gestiones anteriores, son las cuentas que registran los ingresos generados en la gestión 2002, que están alcanzados por el IVA-DF, determinándose reparos a favor del fisco, aspectos que no han sido enervados por el sujeto pasivo de conformidad a lo dispuesto por el art. 76 de la Ley 2492.
En ese contexto, la segunda parte del art. 2 de la Ley Nº 843, considera no comprendidos en el objeto del IVA a los intereses generados por operaciones financieras como créditos otorgados o depósitos recibidos por las entidades financieras, sin embargo; toda otra actividad que no sea la mencionada se encuentra dentro del objeto de IVA, como el caso que nos ocupa.
Sobre el cargo por concepto del Impuestos a las Transacciones.-
El art. 74 de la Ley Nº 843, señala que el “El impuesto se determinará sobre la base de los ingresos brutos devengados durante el período fiscal por el ejercicio de la actividad gravada. Se considera ingreso bruto el valor o monto total - en valores monetarios o en especie devengados en concepto de venta de bienes, retribuciones totales obtenidas por los servicios, la retribución por la actividad ejercida, los intereses obtenidos por préstamos de dinero o plazos de financiación y, en general, de las operaciones realizadas.”
Por su parte el art. 2 del DS Nº 21532 (Reglamento del Impuesto a las Transacciones), señala que el hecho imponible se perfeccionará: “En el caso de ventas de bienes inmuebles, en el momento de la firma de la minuta o documento equivalente o en el de la posesión, lo que ocurra primero, cuya previsión alcanza a las operaciones de venta de bienes inmuebles que no hubieran estado inscritos al momento de su transferencia en los registros de Derechos Reales o habiéndolo estado, se trate de su primera venta mediante fraccionamiento o loteamiento de terrenos o la venta de construcciones nuevas o de venta de construcciones nuevas, sea en forma directa por el propietario o a través de terceros, quedando obligados a prestar sus Declaraciones Juradas.”
En la especie, el Banco de la Nación Argentina S.A., según el análisis y verificación de cada una de las cuentas por la Administración Tributaria, se observó ingresos no declarados en la gestión fiscalizada (gestión 2002), los mismos que están alcanzadas por el Impuesto a las Transacciones conforme a los datos contenidos en la Resolución Determinativa Nº 322/2207, estableciéndose una diferencia, por concepto de ingresos no declarados a favor del fisco.
Bajo esos parámetros se concluye sobre este punto que, no es evidente que el Tribunal de Alzada hubiere incurrido en violación, errónea interpretación e indebida aplicación de los arts. 4 y 74 de la Ley 843 acusada por la parte recurrente en el recurso examinado cursante de fs. 956 a 957 vta., careciendo en consecuencia de sustento legal el mismo, por lo que corresponde resolver en el marco de las disposiciones legales contenidas en los arts. 271.4) y 274.II del CPC, aplicables por la norma remisiva contenida en los arts. 214 y 297.II de la Ley No 1340 y 74.2 de la Ley No 2492.
POR TANTO: La Sala Contenciosa y Contenciosa Adm., Social y Adm. Primera del Tribunal Supremo de Justicia, con la atribución conferida en los arts. 184.1 de la CPE y 42.I.1 de la Ley del Órgano Judicial, CASA PARCIALMENTE el Auto de Vista Nº 024 de 24 de enero de 2011, cursante de fs. 951 a 954, y deliberando en el fondo dispone revocar el reparo establecido en el Auto de Vista respecto a la solicitud de prescripción de las sanciones establecidas en la Resolución Determinativa Nº 322/2007 que corresponden a la gestión 2002 (periodos enero a diciembre de 2002), toda vez que dicha conducta contraventora tributaria se produjo en el año 2002, por los fundamentos expuestos y en aplicación de lo establecido en el art. 123 de la CPE y 150 de la Ley Nº 2492 CTB, la sanción por contravención tributaria prescribió el 31 de diciembre de 2006. Mantener incólume los cargos determinados por el IVA e IT por el Tribunal Ad quem.
El A quo en ejecución de Sentencia, deberá realizar una nueva liquidación, reajustando y actualizando los reparos conforme a derecho.
Sin responsabilidad de multa por ser excusable.
Regístrese, notifíquese y devuélvase.
Firmado: Dr. Pastor Segundo Mamani Villca
Dr. Antonio Guido Campero Segovia
Ante mí: Dr. Pedro Gabriel Fernández Zuleta
Secretario de la Sala Contenciosa y Contenciosa Adm, Social Adm. Primera
SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA
Auto Supremo No 706
Sucre, 05 de octubre de 2015
Expediente: 178/2011-A
Demandante: Banco de la Nación Argentina S.A.
Demandado: Gerencia Distrital de Grandes Contribuyentes Santa Cruz Del Servicio de Impuestos Nacionales.
Distrito: Santa Cruz
Magistrado Relator: Dr. Pastor Segundo Mamani Villca
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VISTOS: El recurso de casación en el fondo, interpuesto por Rubén Eduardo Guardia en representación del Banco de la Nación Argentina S.A. (fs. 956 a 957 vta.), contra el Auto de Vista Nº 024 de 24 de enero de 2011, de fs. 951 a 954, pronunciado por la Sala Social y Administrativa de la entonces Corte Superior del Distrito Judicial de Santa Cruz, dentro del proceso contencioso tributario seguido por el Banco de la Nación Argentina S.A. contra la Gerencia Distrital de Grandes Contribuyentes Santa Cruz (GRACO SANTA CRUZ) del Servicio de Impuestos Nacionales; la respuesta de fs. 961 a 965 vta.; el Auto que cursa a fs. 966 que concedió el recurso; los antecedentes del proceso; y:
CONSIDERANDO I:
I.1 Antecedentes del proceso
I.1.1 Sentencia
Que tramitado el proceso contencioso tributario, el Juez Primero de Partido en Materia Administrativa, Coactiva Fiscal y Tributaria del Distrito Judicial de Santa Cruz, pronunció Sentencia Nº 13 de 11 de mayo de 2009, de fs. 925 a 928 vta., declarando probada en parte la demanda, en cuanto se refiere a la excepción perentoria de prescripción impositiva de la sanción por la gestión 2002, y manteniendo firme y subsistente la deuda tributaria establecida en la Resolución Determinativa GGDC/DJCC/Nº 322/2007, de 11 de septiembre.
I.1.2 Auto de Vista
Interpuesto el recurso de apelación por ambas partes (fs. 930 a 932 vta. y de 935 a 936 vta.), la Sala Social y Administrativa de la entonces Corte Superior del Distrito Judicial de Santa Cruz, pronunció el Auto de Vista Nº 024 de 24 de enero de 2011, de fs. 951 a 954, revocando parcialmente la Sentencia del A quo respecto a la prescripción, y deliberando en el fondo, declara improbada la demanda interpuesta por el Banco de la Nación Argentina S.A..
I.2 Motivos del recurso de casación
Dicha Resolución motivó el recurso de casación en el fondo por parte de Rubén Eduardo Guardia, en representación del Banco de la Nación Argentina S.A., de fs. 956 a 957 vta., con los siguientes argumentos:
1) Violación, interpretación errónea y aplicación indebida del art. 150 de la Ley 2492 Código Tributario Boliviano (CTB) y de la Disposición Transitoria Primera del Decreto Supremo (DS) Nº 27310 Reglamento del Código Tributario (R-CTB).
Que, el Auto de Vista N° 024 de 24 de enero de 2011, que revocó en parte la Sentencia N° 13, de 11 de mayo de 2009, relativo a la prescripción, efectúa una interpretación errónea y aplicación indebida de lo dispuesto por el art. 150 de la Ley Nº 2492, que establece: “las normas tributarias no tendrán carácter retroactivo, salvo aquellas que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable”, disposición que refiere que las normas tributarias pueden ser retroactivas en el caso que las mismas establezcan términos de prescripción más breves.
La Administración Tributaria notificó al contribuyente con la Resolución Determinativa Nº GGSC-DJCC Nº 322/2007, cuando la facultad para imponer sanciones ya había prescrito, según lo dispuesto por los arts. 59, 60 y 150 de la Ley Nº 2492, por cuanto el término de cuatro (4) años corresponde ser aplicado al caso presente, al ser más breve que el previsto en el art. 52 de la Ley Nº 1340 abrogado, correspondiendo la sanción del 50% del tributo omitido por evasión fiscal, por el ilícito tributario presuntamente cometido el año 2002, en aplicación retroactiva del art. 150 de la Ley 2492. Considerando que, el ilícito tributario de evasión fue cometido el año 2002, el término de 4 años comenzó a computarse a partir del 1 de enero de 2003, cumpliéndose el 31 de diciembre de 2006, por lo que la notificación con la Resolución Determinativa Nº 322/2007 que contiene la sanción del 50% del tributo omitido efectuado el 13 de septiembre de 2007, es decir, cuando la facultad de la Administración Tributaria para imponer esta sanción ya había prescrito, aspecto que fue correctamente valorado por el A quo, y no por el Ad quem, con la errada e ilegal aplicación de la Disposición Transitoria Primera del DS Nº 27310, lo que demuestra violación, interpretación errónea e indebida del art. 150 de la Ley Nº 2492, vulnerando de esta manera el principio de la jerárquica normativa previsto en la Constitución Política del Estado y art. 5º del Código Tributario.
2) Violación, interpretación errónea y aplicación indebida de los arts. 4 y 74 de la Ley Nº 843.
En el Auto de Vista recurrido, se ha efectuado también la interpretación errónea y aplicación indebida de los arts. 4 y 74 de la Ley Nº 843, al confirmar los cargos determinados por el IVA e IT en la Resolución Determinativa Nº 322/2007, dejando de lado el hecho de que, para determinar supuestas obligaciones tributarias, la Administración Tributaria no demostró el origen de los supuestos ingresos no declarados, o que los mismos hayan sido percibidos por el Banco de la Nación Argentina. En el Auto de Vista no se consideró que, no corresponde el cargo del IVA-CF, por no haber el contribuyente obtenido ingresos señalados por el sujeto activo, los mismos que han sido generados por errores en el sistema informático contable, por lo que, de conformidad a lo dispuesto por el art. 4 de la Ley Nº 843, no se perfeccionó el nacimiento de la obligación tributaria.
En relación al cargo por concepto de IT, el art. 74 de la Ley Nº 843, señala que el impuesto se determinará “sobre la base de los ingresos brutos devengados”, es decir, sobre los ingresos que hubieran sido obtenidos por el Banco. Todo se debió a que en el mes de marzo de 2002, el Banco cambió la versión del sistema contable informático, en el que se instaló el sistema denominado “Topaz”, el cual durante los primeros meses de uso generó una distorsión en la exposición de ingresos gravados, es decir incrementó indebidamente los supuestos ingresos obtenidos por el BANCO, al acreditarse como ingresos la totalidad de los ingresos devengados adeudados por los clientes prestatarios hasta el mes de abril de 2002, cuando en realidad correspondía solamente considerar como ingresos los intereses en el mes de abril de 2002.
I.2.1 Petitorio
Concluyó solicitando a la entonces Corte Suprema de Justicia, CASE totalmente el Auto de Vista Nº 024 de 24 de enero de 2011, y deliberando en el fondo declare probada la demanda, por consiguiente prescrita la sanción establecida en la Resolución Determinativa Nº 322/2007, de conformidad a lo dispuesto por el art. 59 de la Ley 2492, e inexistente la obligación tributaria, en aplicación de los arts. 4 y 74 de la Ley Nº 843 (Texto Ordenado).
CONSIDERANDO II:
II.1 Fundamentos jurídicos del fallo
Respecto a la prescripción de la sanción
Para responder este punto, primeramente debemos discernir los términos a que se refiere esta solicitud:
La prescripción, “es una categoría general del Derecho, cuya finalidad es modular el efecto del paso del tiempo sobre la inactividad de quien pudiendo ejercer un derecho no lo hace” (García Novoa Cesar, Presidente del Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario ILAT. Memoria III Jornadas Bolivianas de Derecho Tributario 2010); y al decir de este autor, “su fundamento radica en la seguridad jurídica, pues las pretensiones deben ejercitarse en un lapso temporal razonable no siendo aceptable que cualquier sujeto de derecho quede indefinidamente a merced de la actuación de otro.”
El instituto de la prescripción estaba contemplado en nuestro ordenamiento jurídico abrogado (Ley Nº 1340 Código Tributario) en la Sección Quinta del Capítulo V, referido a la Extinción - de las obligaciones tributarias-, actualmente está contemplado en la Ley Nº 2492 CTB, precisamente en la Subsección V, de la Sección VII, dedicada a las formas de extinción de la obligación tributaria, es una categoría jurídica por la que, se le atribuye la función de ser una causa extintiva de la obligación tributaria, es necesaria para el orden social, que responde a los principios constitucionales de certeza y seguridad jurídica, y no en la equidad y la justicia, puesto que: “El fundamento del instituto de la prescripción estriba en evitar la inseguridad que trae aparejada el transcurso del tiempo sin el ejercicio de un derecho. En otros términos, su objeto es evitar la falta de certeza en las relaciones jurídicas, producto de la inactividad de un sujeto titular de un derecho” (Buitrago Ignacio Josué, Presidente del Tribunal Fiscal de la Nación Argentina. Memoria IV Jornadas Bolivianas de Derecho Tributario 2011).
La irretroactividad como principio jurídico, se funda en la necesidad de fortalecer la seguridad jurídica, uno de cuyos tres componentes es el de la certeza, en sentido de que “las reglas de juego no sean alteradas para atrás”. La doctrina al respecto sostiene que las leyes tributarias pueden tener eficacia retroactiva siempre que estén establecidas expresamente en estas y no contravengan principios constitucionales como la seguridad jurídica o la capacidad contributiva.
De esta manera, este régimen, establecido en el art. 33 de la Constitución Política del Estado (CPE) (abrogado) y asumido en nuestro ordenamiento jurídico supremo en el art. 123 constitucional establece que: “La ley sólo dispone para lo venidero y no tendrá efecto retroactivo”, sin embargo en el mismo artículo también establece y limita el efecto retroactivo de las leyes en tres casos específicos, uno de ellos en materia penal, cuando beneficie a la imputada o imputado. La Ley Nº 2492, en su art. 150 prescribe que: “Las normas tributarias no tendrán efecto retroactivo”, sin embargo salva excepciones y una de ellas es precisamente cuando establezcan términos de prescripción más breves.
El Tribunal Constitucional en la Sentencia Constitucional (SC) 0028/2005 de 28 de abril, configura a la prescripción como un “modo anormal de extinción del crédito tributario”; por otro lado, distingue el ámbito netamente tributario del tributario punitivo, refiere que, este último, parte del presupuesto de la contravención al ordenamiento jurídico tributario, cuya posibilidad de retroactividad se encuentra establecida en el art. 66 de la Ley Nº 1340 Código Tributario (abrogado). Respecto a la prescripción establecida en el art. 59 de la Ley Nº 2492 del CTB (vigente), y la aplicabilidad del art. 150 del mismo cuerpo legal, tomando en cuenta el carácter de retroactividad de la norma más benigna establecida en la Constitución Política del Estado, concluye que la retroactividad sólo opera cuando una persona es sindicada de la comisión de un ilícito tributario.
Por su parte la Superintendencia Tributaria General (ahora Autoridad de Impugnación Tributaria) en su vasta doctrina establecida en las Resoluciones de Recurso Jerárquico STG-RJ/0062/2005 de 16 de junio, ha definido que: “IV…la disposición legal tributaria que permite la retroactividad de la norma penal más benigna para ilícitos tributarios es el art. 150 de la Ley No 2492 (CTB) en armonía con el art. 33 de la CPE, siempre y cuando beneficie al sujeto pasivo o tercero responsable. Las normas adjetivas o procedimentales en materia tributaria se rigen por el aforismo del ´tempus regis actum´ y las normas sustantivas o materiales en ilícitos tributarios por el ´tempus comici delicti´, esto es la norma que tipifica el ilícito tributario a momento de ocurrido el hecho, para el presente caso la Ley No 1340 (CTb). Adicionalmente existe la posibilidad de aplicar retroactivamente la Ley No 2492 (CTB) para ilícitos tributarios, cuando beneficie de cualquier forma al contribuyente.
V. El ilícito tributario de ´evasión tributaria´ tipificado en el art.114 de la Ley No 1340 (CTb), extraído del Modelo de Código Tributario para América Latina (MCTAL) tipifica la evasión tributaria en el art. 113.d) señalando que cuando: ´… 2) Los contribuyentes han omitido el pago de los tributos´, aplicando una sanción del 50% del tributo omitido actualizado conforme el art. 116 de la Ley No 1340 (CTb). Es claro que el ilícito de evasión queda consumado en principio cuando se comprueba la falta de pago, sin perjuicio del elemento culposo o doloso que debe existir para que esta conducta sea punible.”(sic).
De idéntica manera en la STG-RJ/0330/2006 de 6 de noviembre (como la STG-RJ/0373/2006 de 4 de diciembre entre otras) se marcó y ratificó el precedente tributario sobre la retroactividad de la norma más benigna al afirmar que: “vii. Al respecto, se debe puntualizar que la contravención de evasión es un ilícito tributario tipificado en el art. 70 num. 1 de la Ley No 1340 (CTb), norma pertinente al caso, en virtud al aforismo ´tempus comici delicti´, por el cual, la Ley aplicable a la conducta es aquella vigente al momento de ocurrir el hecho. En consecuencia, la Ley No 2492 (CTB) conforme al art.150 de la citada Ley No 2492 (CTB) y 33 de la CPE, es aplicable en tanto beneficie al contribuyente, como ocurre en el presente caso al existir un término de prescripción más benigno para el contribuyente, que reduce el cómputo de la prescripción de cinco (5) a cuatro (4) años.
viii. En consecuencia, si bien es cierto que el art.76.1 de la Ley No 1340 (Ctb) establecía que el término de prescripción de ilícitos tributarios era de cinco (5) años. En este sentido, claramente la Ley No 2492 (CTB) es más benigna para el contribuyente, por lo que la acción de la Administración Tributaria para sancionar al contribuyente con la multa por evasión por el periodo 2000 se encuentra prescrita para el presente caso…”
En Autos, Gerencia GRACO Santa Cruz, en la Resolución Determinativa Nº 322/2007, calificó la conducta del contribuyente Banco de la Nación Argentina S.A. en la figura de infracción tributaria de Evasión Fiscal prevista en los arts. 114, 115, 116 de la Ley No 1340, razón por la cual se le sancionó con el pago adicional del 50% sobre el tributo omitido.
La calificación de la conducta y la sanción están en el ámbito tributario punitivo, que aglutina a los delitos y las infracciones tributarias, ambos, por contravenir al ordenamiento jurídico tributario, se constituyen en ilícitos tributarios, razón por la cual, se encuentran diferenciados expresamente en las Resoluciones Determinativas. La Evasión Fiscal es un ilícito tributario y este, según la SC 0028/2005 de 28 de abril, está comprendido dentro las causales para que opere la retroactividad de la norma más benigna, en consecuencia por mandato constitucional establecido en el art. 123 de la CPE y, por el carácter vinculante y de cumplimiento obligatorio de la Sentencia Constitucional arriba mencionada (art. 203 de la CPE), se debe aplicar con carácter retroactivo el art. 59 de la Ley Nº 2492 CTB, el mismo que establece el periodo de prescripción de cuatro (4) años para que la Administración Tributaria pueda imponer sanciones administrativas, novando el plazo establecido en el art. 52 concordante con el art. 76.1) de la Ley Nº 1340 Código Tributario abrogado.
Por lo expuesto, el Tribunal Ad quem, al establecer -en el Auto recurrido de casación- que, por tratarse de infracciones tributarias y no de delitos tributarios, el beneficio de la retroactividad señalado en el art. 123 de la CPE, no es aplicable a las contravenciones tributarias, ha realizado una equivocada interpretación de la retroactividad de la norma contenida en el art. 150 de la Ley Nº 2492, soslayando la interpretación establecida al respecto por el Tribunal Constitucional en la SC 0028/2005 de 28 de abril. En el presente caso, la conducta contraventora tributaria se produjo en el año 2002, el cómputo de la prescripción comenzó a correr del 1º de enero de 2003 y en aplicación de lo establecido en el art. 123 de la CPE y 150 de la Ley Nº 2492, siendo más benigna para ilícitos tributarios el art. 59.3) del actual CTB (Ley Nº 2492), la sanción por contravención tributaria prescribió el 31 de diciembre de 2006, no correspondiendo aplicar la conducta contraventora al contribuyente Banco de la Nación Argentina S.A. en el presente caso, por estar prescrita, por cuanto la Administración Tributaria, recién notificó al contribuyente con la Resolución Determinativa Nº 322/2007, de 11 de agosto -que es el actuado que interrumpe la prescripción (art. 61.a de la Ley Nº 2492)-, en fecha 13 de septiembre de 2007 (fs.732 vta.), debiendo revocarse este cargo en el Auto de Vista Nº 24 de 24 de enero de 2011.
Consecuentemente, se establece sobre la prescripción de la sanción que, la Sala Social y Administrativa de la entonces Corte Superior del Distrito Judicial de Santa Cruz, al revocar parcialmente la Sentencia Nº 13 de 11 de mayo de 2009, ha incurrido en las sanciones previstas en el art. 253.1) del CPC, y aplicó, incorrectamente la normativa vigente respecto al procedimiento de determinación, sancionador e irretroactividad de la norma más benigna, por lo que, en este estado, corresponde resolver la causa en la forma prevista en los arts. 271.4 y 274.II del CPC, aplicables por mandato de la norma remisiva contenida en los arts. 214 y 297.II de la Ley Nº 1340 de 28 de mayo de 1992.
Respecto a los cargos por concepto del IVA e IT previsto por el art. 4 y 74 de la Ley Nº 843, se tiene:
El art. 22 tanto de la Ley Nº 1340 como de la Ley Nº 2492, establecen que el sujeto pasivo es “el contribuyente o sustituto del mismo, quien debe cumplir las obligaciones tributarias establecidas conforme al Código Tributario y las Leyes”.
Por su parte el art. 3 de la Ley Nº 843 señala, que son sujetos pasivos del impuesto quienes:
a)En forma habitual se dediquen a la venta de bienes muebles;
b)Realicen en nombre propio pero por cuenta de terceros venta de bienes muebles;
c)Realicen a nombre propio importaciones definitivas;
d)Realicen obras o presten servicios o efectúen prestaciones de cualquier naturaleza;
e)Alquilen bienes muebles y/o inmuebles;
f)Realicen operaciones de arrendamiento financiero con bienes muebles.
El art. 2 de la Ley Nº 843, considera venta toda transferencia a título oneroso que importe la transmisión de dominio de cosas muebles (venta, permuta, dación en pago, expropiación, adjudicación por disolución de sociedades y cualquier otro acto que conduzca al mismo fin). También considera venta toda incorporación de cosas muebles en casos de contratos de obras y prestación de servicios y el retiro de bienes muebles de la actividad gravada de los sujetos pasivos definidos en el art. 3 de la Ley Nº 843, con destino al uso o consumo particular del único dueño o socios de las sociedades de personas. No se consideran comprendidos en el objeto de este impuesto los intereses generados por operaciones financieras, entendiéndose por tales las de créditos otorgados o depósitos recibidos por las entidades financieras, toda otra prestación realizada por las entidades financieras, retribuida mediante comisiones, honorarios u otra forma de retribución, se encuentra sujeta al gravamen. Asimismo, están fuera del objeto del gravamen las operaciones de compra – venta de acciones debentures, títulos valores y títulos de crédito.
Con relación al nacimiento del hecho imponible, el art. 4 de la Ley Nº 843 señala; El hecho imponible se perfeccionará:
a) En el caso de ventas, sean éstas al contado o a crédito, en el momento de la entrega del bien o acto equivalente que suponga la transferencia de dominio, la cual deberá obligatoriamente estar respaldada por la emisión de la factura, nota fiscal o documento equivalente.
En el caso de Autos, el Banco de la Nación Argentina S.A. al haber realizado distintas operaciones consignadas en las cuentas 519.00 comisiones de cartera y contingente, compuesta por las sub cuentas: 519.01, 519.02, 519.03, 519.99, la cuenta 541.00 comisiones por servicios que está compuesta por las sub-cuentas 531 541.01, 541.02, 541.03, 541.04, 541.06, 541.07, 541.08, 541.09, 541.10, 541.11, 541.12, 541.13, 541.14, 541.15, 541.16, 541.17, 541.18, 541.19, 541.20, 541.99, 543.00 ingresos por bienes realizables compuestas por la sub cuenta 543.02 venta de bienes recibidos en recuperación de créditos, 543.03 venta de bienes fuera de uso, cuenta 545.00 ingresos operativos diversos con la sub-cuentas 545.01, 545.02, 545.03, 545.04, 545.05, 545.99, y la cuenta 581.01 ingresos de gestiones anteriores, son las cuentas que registran los ingresos generados en la gestión 2002, que están alcanzados por el IVA-DF, determinándose reparos a favor del fisco, aspectos que no han sido enervados por el sujeto pasivo de conformidad a lo dispuesto por el art. 76 de la Ley 2492.
En ese contexto, la segunda parte del art. 2 de la Ley Nº 843, considera no comprendidos en el objeto del IVA a los intereses generados por operaciones financieras como créditos otorgados o depósitos recibidos por las entidades financieras, sin embargo; toda otra actividad que no sea la mencionada se encuentra dentro del objeto de IVA, como el caso que nos ocupa.
Sobre el cargo por concepto del Impuestos a las Transacciones.-
El art. 74 de la Ley Nº 843, señala que el “El impuesto se determinará sobre la base de los ingresos brutos devengados durante el período fiscal por el ejercicio de la actividad gravada. Se considera ingreso bruto el valor o monto total - en valores monetarios o en especie devengados en concepto de venta de bienes, retribuciones totales obtenidas por los servicios, la retribución por la actividad ejercida, los intereses obtenidos por préstamos de dinero o plazos de financiación y, en general, de las operaciones realizadas.”
Por su parte el art. 2 del DS Nº 21532 (Reglamento del Impuesto a las Transacciones), señala que el hecho imponible se perfeccionará: “En el caso de ventas de bienes inmuebles, en el momento de la firma de la minuta o documento equivalente o en el de la posesión, lo que ocurra primero, cuya previsión alcanza a las operaciones de venta de bienes inmuebles que no hubieran estado inscritos al momento de su transferencia en los registros de Derechos Reales o habiéndolo estado, se trate de su primera venta mediante fraccionamiento o loteamiento de terrenos o la venta de construcciones nuevas o de venta de construcciones nuevas, sea en forma directa por el propietario o a través de terceros, quedando obligados a prestar sus Declaraciones Juradas.”
En la especie, el Banco de la Nación Argentina S.A., según el análisis y verificación de cada una de las cuentas por la Administración Tributaria, se observó ingresos no declarados en la gestión fiscalizada (gestión 2002), los mismos que están alcanzadas por el Impuesto a las Transacciones conforme a los datos contenidos en la Resolución Determinativa Nº 322/2207, estableciéndose una diferencia, por concepto de ingresos no declarados a favor del fisco.
Bajo esos parámetros se concluye sobre este punto que, no es evidente que el Tribunal de Alzada hubiere incurrido en violación, errónea interpretación e indebida aplicación de los arts. 4 y 74 de la Ley 843 acusada por la parte recurrente en el recurso examinado cursante de fs. 956 a 957 vta., careciendo en consecuencia de sustento legal el mismo, por lo que corresponde resolver en el marco de las disposiciones legales contenidas en los arts. 271.4) y 274.II del CPC, aplicables por la norma remisiva contenida en los arts. 214 y 297.II de la Ley No 1340 y 74.2 de la Ley No 2492.
POR TANTO: La Sala Contenciosa y Contenciosa Adm., Social y Adm. Primera del Tribunal Supremo de Justicia, con la atribución conferida en los arts. 184.1 de la CPE y 42.I.1 de la Ley del Órgano Judicial, CASA PARCIALMENTE el Auto de Vista Nº 024 de 24 de enero de 2011, cursante de fs. 951 a 954, y deliberando en el fondo dispone revocar el reparo establecido en el Auto de Vista respecto a la solicitud de prescripción de las sanciones establecidas en la Resolución Determinativa Nº 322/2007 que corresponden a la gestión 2002 (periodos enero a diciembre de 2002), toda vez que dicha conducta contraventora tributaria se produjo en el año 2002, por los fundamentos expuestos y en aplicación de lo establecido en el art. 123 de la CPE y 150 de la Ley Nº 2492 CTB, la sanción por contravención tributaria prescribió el 31 de diciembre de 2006. Mantener incólume los cargos determinados por el IVA e IT por el Tribunal Ad quem.
El A quo en ejecución de Sentencia, deberá realizar una nueva liquidación, reajustando y actualizando los reparos conforme a derecho.
Sin responsabilidad de multa por ser excusable.
Regístrese, notifíquese y devuélvase.
Firmado: Dr. Pastor Segundo Mamani Villca
Dr. Antonio Guido Campero Segovia
Ante mí: Dr. Pedro Gabriel Fernández Zuleta
Secretario de la Sala Contenciosa y Contenciosa Adm, Social Adm. Primera