TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA
Auto Supremo Nº 194
Sucre, 07 de abril de 2015
Expediente: 417/2014-A
Demandante: Empresa “Lora Maldonado Construcciones S.R.L.”
Demandado: Gerencia Regional Graco (SIN) Cochabamba
Distrito: Cochabamba
Magistrado Relator: Dr. Pastor Segundo Mamani Villca
VISTOS: El recurso de casación interpuesto por Marcial López Nogales representante de la Empresa “Lora Maldonado Construcciones S.R.L.” (LOMACO LTDA), de fs. 534 a 538 vta., contra el Auto de Vista Nº 009/2014 de 5 de febrero, de fs. 530 a 531 vta., pronunciado por la Sala Social y Administrativa del Tribunal Departamental de Justicia de Cochabamba, dentro del proceso Contencioso Tributario seguido por Lora Maldonado Construcciones S.R.L., contra la Gerencia Distrital de Graco Cochabamba, la respuesta fs. 540 a 549, el Auto a fs. 550 que concedió el recurso; los antecedentes del proceso; y:
CONSIDERANDO I:
I.1. ANTECEDENTES DEL PROCESO
I.1.1 Sentencia
Que, tramitado el proceso contencioso tributario, la Juez Segundo de Partido Administrativo Coactivo Fiscal y Tributario de la ciudad de Cochabamba, emitió la Sentencia del 10 de abril de 2012, cursante a fs. 491 a 498 y vta., declarando improbada la demanda, y confirmando la validez y vigencia de la Resolución Determinativa Nº 12/2007 de 1 de febrero.
I.1.2 Auto de Vista
Interpuesto el recurso de apelación por la Empresa Lora Maldonado Construcciones S.R.L., mediante Auto de Vista Nº 009/2014 de 5 de febrero de fs. 530 a 531 y vta., emitido por la Sala Social y Administrativa del Tribunal Departamental de Justicia de Cochabamba, Confirmó la Sentencia de 10 de abril de 2012.
I.2 MOTIVOS DEL RECURSO DE CASACIÓN
Dicha resolución motivó el recurso de casación, del que se extrae como motivos, los siguientes:
I.2.1 Referente al Informe Técnico y la depuración del crédito fiscal.
El recurrente refiere que, como colige la sentencia apelada, el técnico del juzgado, estableció que los contribuyentes, habrían declarado y pagado los impuestos que les correspondía por los mismos montos y fechas; asimismo el citado informe establece que la Ley Nº 843 en sus arts. 4 y 8 del DS Nº 21530, disponen que debe existir 3 requisitos a ser cumplidos para beneficiarse con el crédito fiscal y, que en los hechos se han cumplido las previsiones señaladas, debido a que las facturas observadas son válidas para la apropiación del crédito fiscal, por lo que el Auto de Vista al establecer que el contribuyente no puede beneficiarse con el cómputo del crédito fiscal, porque no demostró que las compras estén vinculadas con las operaciones gravadas, no siendo válida la depuración efectuada por la Administración Tributaria.
I.2.2 De la determinación del Impuesto IVA por el periodo marzo 2002.
El Auto de Vista recurrido, establece que el sujeto pasivo no demostró la procedencia del crédito impositivo, la Resolución Determinativa que determina el IVA por el periodo marzo/2002 liquidó directamente la alícuota del 13% a las facturas observadas, sin considerar el procedimiento establecido en los arts. 7, 8 y 9 de la Ley Nº 843 y, debió considerar el débito fiscal del periodo de marzo/2002, toda vez que supuestamente no existía respaldo para el crédito fiscal del periodo marzo 2002, que de acuerdo al art. 9 de la Ley Nº 843 podía ser compensado con el saldo a favor del contribuyente del periodo anterior, resultando un saldo a favor del fisco, procedimiento que no fue aplicado por la Administración, peor aun cuando se trata de una determinación sobre base cierta viciando el procedimiento determinativo en los términos del art. 36.I y II de la Ley Nº 2341 aplicable al caso en virtud del art. 74.I de la Ley Nº 2492. (CTB)
I.2.3. Con referencia a la calificación de la conducta y la indebida aplicación de la sanción de evasión.
Refiere el recurrente que en el Auto de Vista Nº 09/2014 de 5 de febrero concluyo “con referencia a la sanción por evasión en la forma son aplicables los arts. 70 inc 1) y 114 de la Ley Nº 1340 y, en el fondo porque ésta omisión de pago se tradujo en una disminución ilegítima de los ingresos tributarios del Estado”, sin embargo el recurrente sostiene que habiéndose iniciado el proceso con la Ley Nº 1340 debe concluir con la misma, la Ley Nº 2492 CT., establece en el art. 150 “la retroactividad de las normas tributarias que supriman ilícitos tributarios o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable”, bajo el citado marco normativo, la ley rige para lo venidero y en materia tributaria tendrán carácter retroactivo aquellas que establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves, situación íntimamente ligada con la teoría de los derechos adquiridos; asimismo el precitado artículo ya no contempla a la evasión como ilícito tributario, por lo que la Administración Tributaria ha procedido a incluir a la Evasión como conducta contraventora, hecho que vicia de nulidad sus actos; por lo que el recurrente alega que a Ley Nº 2492 abrogó la Ley Nº 1340, incluyendo el ilícito de Evasión tipificada y sancionada por los arts. 114, 115 y 116 de la Ley Nº 1340, como contravención tributaria, en aplicación al art. 33 de la CPE concordante con el art. 150 de la Ley Nº 2492, al ser una ley más benigna corresponde aplicar el principio de favorabilidad y dejar sin efecto la sanción por la contravención establecida en la Resolución Determinativa.
I.2.4. Contenido nulo de la sentencia de 10 de abril de 2012
El recurrente menciona que el principio de congruencia, forma parte del debido proceso y se sustenta en la coherencia entre la petición, la parte considerativa y la resolución motivada, en el Auto de Vista Nº 09/2014 de 5 de febrero, el tribunal de apelación no hace referencia a varios puntos apelados, cuando en el art. 1.II del CPC., como argumento de defensa en sentido que los jueces no pueden excusarse de fallar bajo el pretexto de falta, oscuridad o insuficiencia de la ley, el principio de congruencia también se ha violentado el art. 3 inc. 1) y 2) del CPC., que imponen a los jueces el deber de cuidar que el proceso se desarrolle sin vicios de nulidad y de dictar las providencias, Autos y Sentencias dentro de los términos señalados por el citado CPC., por consiguiente se ha producido la nulidad de lo obrado, no existe valoración puntual sobre los documentos contables que validan el crédito fiscal al que tiene derecho LOMACO sobre las facturas observadas.
I.2.5. Evaluación incorrecta de descargos a momento de emitir la Resolución Determinativa
Que el Auto de Vista, no hace alusión a este punto; que como se menciona en la demanda, la RD emerge de una evaluación incorrecta de los alegatos y descargos presentados, y afirma que la AT no tiene respaldo completo que la ley exige para presumir que la Empresa habría aprovechado un crédito fiscal que no le corresponde, por otra parte afirma que la sentencia en el numeral 6 del último considerando señala que la Administración Tributaria al emitir los actos administrativos como la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa impugnada cumplieron con lo establecido en el art. 99 de la Ley Nº 2492; aseveración que refutan debido a que la Administración Tributaria, no verificó los descargos porque indican que estos no habrían sido presentados, extremo totalmente falso, porque la Sentencia en el punto 5 del considerando IV, señala que, el demandante presentó descargos dentro del plazo de los 30 días.
I.2.6. de la nulidad de actos administrativos por el uso de normas de cumplimiento venidero a deudas constituidas con normativa anterior
El recurrente, menciona que, en la demanda de primera instancia, se hizo conocer que la Administración Tributaria manifestó alcances erróneos y enmarcados en ilegalidades; con relación a la variación del tipo de cambio, la aplicación de la norma en la Resolución Determinativa es incorrecta, porque se transgredió el art. 33 de la CPE; asimismo señala que la Ley 2434 de creación de la UFVs tiene vigencia a partir del 26 de diciembre de 2002, no habiendo tomado en cuenta que el hecho generador se produjo en la gestión marzo 2002, por lo que correspondía la aplicación del art. 59 de la Ley Nº 1340, para la actualización automática, vulnerando el principio de irretroactividad normativa, por lo que, la nulidad de la Resolución Determinativa se ha producido por el uso tácito e inconstitucional de los arts. 8, 9 y 10 del DS Nº 27310 y el art. 50 de la Resolución de Directorio Nº 10-0006-04, aplicados indebidamente por la Administración Tributaria, lo cual se considera un atentado a la constitucionalidad de la irretroactividad normativa.
I.3 PETITORIO
Concluyó pidiendo que el Tribunal Supremo de Justicia, case el Auto de Vista, revocando totalmente la sentencia, declarando probada la demanda en todas sus partes, improbadas las defensas efectuadas por la Gerencia Distrital de GRACO Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, disponiendo la nulidad de todo lo obrado, incluso la Resolución Determinativa Nº 12/2007 del 1 de febrero.
CONSIDERANDO II:
FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO
En mérito de estos antecedentes, para resolver este recurso, por el principio de congruencia, es preciso responder en el mismo orden los puntos expresados por los recurrentes en el acápite I.2 de la presente resolución; por lo que, de la compulsa de antecedentes del proceso, la respuesta del mismo y las normas aplicables, se responde de acuerdo a las siguientes consideraciones:
1.- Respecto del Informe técnico emitido por el juzgado de primera instancia que estableció que los contribuyentes, habrían declarado y pagado los impuestos por los mismos montos y fechas; la Ley Nº 843 arts. 4 y 8 y el DS Nº 21530 debe existir 3 requisitos para beneficiarse con el crédito fiscal y, que en los hechos se han cumplido las previsiones señaladas.
Este aspecto que considerado por el Tribunal ad quem en el segundo considerando, estableció que las facturas emitidas por Ángela Cazón León y las facturas originales presentadas por LOMACO difieren tanto en los montos como en las fechas, la Administración Tributara solicitó al contribuyente demostrar la validez de las transacciones en aplicación del art. 70-5 del CTB, el contribuyente no cumplió, por lo que los cargos fueron ratificados en la Vista de Cargo y Resolución Determinativa, dando lugar a calificar la contravención como Evasión.
Al respecto cabe señalar que, el art. 76 de la Ley Nº 2492 CT., establece taxativamente que, en los procedimientos tributarios administrativos y jurisdiccionales quien pretenda hacer valer sus derechos deberá probar los hechos constitutivos de los mismos; es decir que la prueba ofrecida y presentada por el contribuyente, deberá enervar las aseveraciones de la Administración Tributaria, sin embargo en el caso de Autos el contribuyente solo se limitó a presentar las facturas cuestionadas, pese a que la AT le otorgó el plazo de 30 días para respaldar el hecho observado; demostrando el incumplimiento de lo prescrito en el art. 70 numerales 1, 4 y 5 del CT, por lo que lo aseverado por el recurrente carece de veracidad.
2.- Respecto a que la RD que determina el IVA por el periodo marzo/2002 liquidó directamente la alícuota del 13% a las facturas observadas, sin embargo de acuerdo al art. 9 de la Ley Nº 843 podía ser compensado con el saldo a favor del contribuyente del periodo anterior, resultando un saldo a favor del fisco, procedimiento que no fue aplicado por la Administración.
De la revisión del caso de Autos este Tribunal infiere respecto de la diferencia entre el crédito fiscal y el débito fiscal establecido por el art. 9 de la Ley Nº 843 que el saldo a favor del contribuyente sólo podrá utilizarse para compensar futuros pagos del Impuesto al Valor Agregado del mismo contribuyente. Por otra parte, la Ley Nº 2492 en su art. 56 establece los que procede la compensación total o parcialmente, de oficio o a petición de parte, con cualquier crédito tributario líquido y exigible del interesado, que devenga de pagos indebidos o en exceso, correspondiente a períodos no prescritos; asimismo el DS N° 27310, Reglamento al CTB, en su art. 15, señala que la compensación referida en el art. 56 del CTB., procederá sobre las solicitudes de los sujetos pasivos que realicen antes del vencimiento del tributo que desean sea compensado, hecho que no los exime del pago de las sanciones y la liquidación de la deuda tributaria conforme lo dispuesto en el Art. 47 de la referida Ley.
En el caso de Autos el recurrente, observa que la Administración Tributaria no efectuó la compensación entre el crédito y débito fiscal, hecho absolutamente legal, debido a que la gestión observada en la Resolución Determinativa se encuentra vencida (marzo/2002), además que ésta no fue solicitada por el contribuyente, consiguientemente no existe ningún vicio, además de que el crédito fiscal no corresponde por existir las diferencias en montos
3, 4 y 5. Respecto a calificación de la conducta y la indebida aplicación de la sanción y que, revisado el Auto de Vista el mismo establece que, con relación a la sanción por evasión en la forma son aplicables los arts. 70 1) y 114 de la Ley Nº 1340 y, en el fondo porque ésta omisión de pago se tradujo en una disminución ilegítima de los ingresos tributarios del Estado.
El Tribunal Constitucional como el ente supervisor de derechos y garantías constitucionales, emitió la SC 0386/2004 de 17 de marzo de 2004, disponiendo que: “…la aplicación de derecho procesal se rige por el tempus regis actum y la aplicación de la norma sustantiva por el tempos comisi delicti…”.
La resolución del recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0166/2011, estableció: “Bajo el principio procesal de Tempus regis actum (el tiempo rige el acto), está sujeta en este caso de contravenciones tributarias a la irretroactividad de las normas sancionatorias, lo que implica generalmente a la necesidad legal de que el presunto contraventor sea juzgado en atención a la norma que en el momento de cometer el ilícito impositivo esté vigente”.
Lo que no ocurre respecto a la tipicidad, la imposición de la sanción, que está sometido al principio general de irretroactividad normativa, lo que implica que debe estar sometida su aplicación a la norma vigente en el momento de ocurrido el ilícito, es decir, rige el aforismo tempus comisi delicti, con la salvedad como ya es conocido de la norma más benigna.
De lo descrito párrafos arriba el Tribunal Supremo establece que el ad quem al establecer que, la sanción por evasión en la forma son aplicables los arts. 70 1) y 114 de la Ley Nº 1340 y, en el fondo porque ésta omisión de pago se tradujo en una disminución ilegítima de los ingresos tributarios del Estado, fundamento totalmente legal, siendo impertinente el agravio del recurrente.
Por otro lado, el art. 236 del Código de Procedimiento Civil señala que "El auto de vista deberá circunscribirse precisamente a los puntos resueltos por el inferior y que hubieren sido objeto de la apelación y fundamentación a la que se refiere el art. 227, excepto lo dispuesto en la parte final del art. 343”; por lo que, el Tribunal ad quem, se constituye en la instancia de segundo grado que tiene como finalidad conocer los recursos de apelación, por el que las partes exponen sus agravios en la búsqueda de que el superior en grado enmiende conforme a derecho, la Resolución dictada por el a quo, con apego a los principios de congruencia, pertinencia y exhaustividad, en el caso, se evidencia que el Tribunal ad quem, resolvió el recurso de apelación dentro de los límites que establece el art. 236 del CPC, todos los puntos fueron debidamente resueltos en el segundo considerando algunos de manera conjunta, el hecho que no hubieren sido resueltos en parágrafos separados no es elemento suficiente para argumentar que no se circunscribió al mandato de la ley, por lo que, no se encuentra que se hubiera violado el artículo 236 del CPC; con relación a la inexistencia de valoración a los documentos contables que validan el crédito fiscal al que tiene derecho LOMACO sobre las facturas observadas.
6. El recurrente, menciona que la Administración Tributaria con relación a la variación del tipo de cambio en la aplicación RD es incorrecta, transgredió el art. 33 de la CPE; la Ley Nº 2434 de creación de la UFVs entró en vigencia a partir del 26 de diciembre de 2002; el hecho generador se produjo en la gestión marzo 2002, por lo que correspondía la aplicación del art. 59 de la Ley Nº 1340.
Al respecto cabe mencionar que la Sentencia de 10 de abril de 2012, estableció claramente que, el art. 150 de la Ley Nº 2492 dispone: “Las normas tributarias no tendrán carácter retroactivo, salvo aquellas que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable”. Por su parte el art. 114 de la Ley Nº 1340 determina que, “Incurre en evasión fiscal el que mediante acción u omisión que no constituya defraudación o contrabando, determine una disminución ilegítima de los ingresos tributarios o el otorgamiento indebido de exenciones u otras ventajas fiscales”. El art. 165 de la Ley Nº 2492 dispone “El que por acción u omisión no pague o pague de menos la deuda tributaria, no efectúe las retenciones a que está obligado u obtenga indebidamente beneficios y valores fiscales, será sancionado con el cien por ciento (100%) del monto calculado para la deuda tributaria”. En consecuencia no concurriendo exclusión de elementos constitutivos entre evasión y omisión de pago y no siendo aplicable lo determinado por el art. 150 de la ley Nº 2492, para el caso de autos, no corresponde la aplicación del principio de favorabilidad que refiere el demandante considerando que la evasión es sancionado con una multa del 50% del tributo omitido, constituyéndose ésta la más benigna para el sujeto pasivo”.
La citada Sentencia emitida por el a quo, refiere que, con referencia a la calificación de la conducta, la Administración Tributaria aplicó el 50% de multa sobre el tributo omitido, actualizado para el periodo fiscal de marzo de 2002, en sujeción a lo dispuesto en el art. 116 de la Ley Nº 1340, porque la norma vigente en el momento de ocurrido los hechos tributarios era la Ley Nº 1340, conforme a la Disposición Transitoria Primera de la Ley Nº 2492 que establece “Los procedimientos administrativos o procesos jurisdiccionales, iniciados a partir de la vigencia plena del presente Código, serán sustanciados y resueltos bajo este Código”, toda vez que la conducta tributaria se adecua a la verdadera omisión impositiva del sujeto pasivo (…).
Asimismo y efectuada la revisión correspondiente a la CPE (abrogada), establece en el art. 33 que, “la ley sólo dispone para lo venidero y no tiene efecto, retroactivo, excepto en materia social cuando lo determine expresamente, y en materia penal cuando beneficie al delincuente”.
Con relación al mantenimiento de valor de deudas tributarias el art. 59 de la Ley Nº 1340 disponía un régimen de la actualización automática, sin necesidad de actuación por parte del ente acreedor (Fisco), cuya actualización procedía sobre la base de la variación de la cotización oficial para la venta del Dólar estadounidense con respecto de la moneda nacional, producida entre el día de vencimiento de la obligación fiscal y el día hábil anterior al que se la realice.
Por otra parte la Ley Nº 2434 entró en vigencia el 26 de diciembre de 2002, normativa legal que modifica la actualización automática y el mantenimiento de valor del Dólar Americano a Unidades de Fomento a la Vivienda (UFVs).
De las normas descritas éste tribunal infiere, que en sujeción del art. 33 de la CPE(abrogada), la Administración Tributaria, no debió aplicar el cálculo sobre el mantenimiento de valor en base a la Ley Nº 2434, debido a que la misma entró en vigencia el 26 de diciembre de 2002, y la obligación tributaria se generó en la gestión marzo/2002, nueve meses después por lo que corresponde que la Administración Tributaria modifique la Resolución Determinativa, con relación al mantenimiento de valor aplicando lo establecido en el art. 59 de la ley Nº 1340 vigente en el momento de la contravención, bajo el principio de favorabilidad.
Consecuentemente, se concluye al no ser evidentes las infracciones acusadas en el recurso de casación en la forma puntos 1, 2, 3, 4 y 5, debido a que el Auto de Vista recurrido no transgrede ni vulnera ninguna norma, por el contrario se ajusta a las disposiciones legales en vigencia, corresponde resolver aplicando los arts. 271.4 y 274. II del Código de Procedimiento Civil.
POR TANTO: Con la atribución conferida en los arts. 184.1 de la CPE y el art. 42.I.1 de la Ley del Órgano Judicial, CASA parcialmente el Auto de Vista Nº 009/2014 de fs. 530 a 531 vta, y deliberando en el fondo dispone que la Administración Tributaria modifique la Resolución Determinativa, con relación al mantenimiento de valor aplicando lo establecido en el art. 59 de la ley Nº 1340; manteniendo firme y subsistentes los demás puntos de la Resolución Determinativa Nº 12/2007 de 01 de febrero a fs. 3.
Regístrese, notifíquese y devuélvase.
SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA
Auto Supremo Nº 194
Sucre, 07 de abril de 2015
Expediente: 417/2014-A
Demandante: Empresa “Lora Maldonado Construcciones S.R.L.”
Demandado: Gerencia Regional Graco (SIN) Cochabamba
Distrito: Cochabamba
Magistrado Relator: Dr. Pastor Segundo Mamani Villca
VISTOS: El recurso de casación interpuesto por Marcial López Nogales representante de la Empresa “Lora Maldonado Construcciones S.R.L.” (LOMACO LTDA), de fs. 534 a 538 vta., contra el Auto de Vista Nº 009/2014 de 5 de febrero, de fs. 530 a 531 vta., pronunciado por la Sala Social y Administrativa del Tribunal Departamental de Justicia de Cochabamba, dentro del proceso Contencioso Tributario seguido por Lora Maldonado Construcciones S.R.L., contra la Gerencia Distrital de Graco Cochabamba, la respuesta fs. 540 a 549, el Auto a fs. 550 que concedió el recurso; los antecedentes del proceso; y:
CONSIDERANDO I:
I.1. ANTECEDENTES DEL PROCESO
I.1.1 Sentencia
Que, tramitado el proceso contencioso tributario, la Juez Segundo de Partido Administrativo Coactivo Fiscal y Tributario de la ciudad de Cochabamba, emitió la Sentencia del 10 de abril de 2012, cursante a fs. 491 a 498 y vta., declarando improbada la demanda, y confirmando la validez y vigencia de la Resolución Determinativa Nº 12/2007 de 1 de febrero.
I.1.2 Auto de Vista
Interpuesto el recurso de apelación por la Empresa Lora Maldonado Construcciones S.R.L., mediante Auto de Vista Nº 009/2014 de 5 de febrero de fs. 530 a 531 y vta., emitido por la Sala Social y Administrativa del Tribunal Departamental de Justicia de Cochabamba, Confirmó la Sentencia de 10 de abril de 2012.
I.2 MOTIVOS DEL RECURSO DE CASACIÓN
Dicha resolución motivó el recurso de casación, del que se extrae como motivos, los siguientes:
I.2.1 Referente al Informe Técnico y la depuración del crédito fiscal.
El recurrente refiere que, como colige la sentencia apelada, el técnico del juzgado, estableció que los contribuyentes, habrían declarado y pagado los impuestos que les correspondía por los mismos montos y fechas; asimismo el citado informe establece que la Ley Nº 843 en sus arts. 4 y 8 del DS Nº 21530, disponen que debe existir 3 requisitos a ser cumplidos para beneficiarse con el crédito fiscal y, que en los hechos se han cumplido las previsiones señaladas, debido a que las facturas observadas son válidas para la apropiación del crédito fiscal, por lo que el Auto de Vista al establecer que el contribuyente no puede beneficiarse con el cómputo del crédito fiscal, porque no demostró que las compras estén vinculadas con las operaciones gravadas, no siendo válida la depuración efectuada por la Administración Tributaria.
I.2.2 De la determinación del Impuesto IVA por el periodo marzo 2002.
El Auto de Vista recurrido, establece que el sujeto pasivo no demostró la procedencia del crédito impositivo, la Resolución Determinativa que determina el IVA por el periodo marzo/2002 liquidó directamente la alícuota del 13% a las facturas observadas, sin considerar el procedimiento establecido en los arts. 7, 8 y 9 de la Ley Nº 843 y, debió considerar el débito fiscal del periodo de marzo/2002, toda vez que supuestamente no existía respaldo para el crédito fiscal del periodo marzo 2002, que de acuerdo al art. 9 de la Ley Nº 843 podía ser compensado con el saldo a favor del contribuyente del periodo anterior, resultando un saldo a favor del fisco, procedimiento que no fue aplicado por la Administración, peor aun cuando se trata de una determinación sobre base cierta viciando el procedimiento determinativo en los términos del art. 36.I y II de la Ley Nº 2341 aplicable al caso en virtud del art. 74.I de la Ley Nº 2492. (CTB)
I.2.3. Con referencia a la calificación de la conducta y la indebida aplicación de la sanción de evasión.
Refiere el recurrente que en el Auto de Vista Nº 09/2014 de 5 de febrero concluyo “con referencia a la sanción por evasión en la forma son aplicables los arts. 70 inc 1) y 114 de la Ley Nº 1340 y, en el fondo porque ésta omisión de pago se tradujo en una disminución ilegítima de los ingresos tributarios del Estado”, sin embargo el recurrente sostiene que habiéndose iniciado el proceso con la Ley Nº 1340 debe concluir con la misma, la Ley Nº 2492 CT., establece en el art. 150 “la retroactividad de las normas tributarias que supriman ilícitos tributarios o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable”, bajo el citado marco normativo, la ley rige para lo venidero y en materia tributaria tendrán carácter retroactivo aquellas que establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves, situación íntimamente ligada con la teoría de los derechos adquiridos; asimismo el precitado artículo ya no contempla a la evasión como ilícito tributario, por lo que la Administración Tributaria ha procedido a incluir a la Evasión como conducta contraventora, hecho que vicia de nulidad sus actos; por lo que el recurrente alega que a Ley Nº 2492 abrogó la Ley Nº 1340, incluyendo el ilícito de Evasión tipificada y sancionada por los arts. 114, 115 y 116 de la Ley Nº 1340, como contravención tributaria, en aplicación al art. 33 de la CPE concordante con el art. 150 de la Ley Nº 2492, al ser una ley más benigna corresponde aplicar el principio de favorabilidad y dejar sin efecto la sanción por la contravención establecida en la Resolución Determinativa.
I.2.4. Contenido nulo de la sentencia de 10 de abril de 2012
El recurrente menciona que el principio de congruencia, forma parte del debido proceso y se sustenta en la coherencia entre la petición, la parte considerativa y la resolución motivada, en el Auto de Vista Nº 09/2014 de 5 de febrero, el tribunal de apelación no hace referencia a varios puntos apelados, cuando en el art. 1.II del CPC., como argumento de defensa en sentido que los jueces no pueden excusarse de fallar bajo el pretexto de falta, oscuridad o insuficiencia de la ley, el principio de congruencia también se ha violentado el art. 3 inc. 1) y 2) del CPC., que imponen a los jueces el deber de cuidar que el proceso se desarrolle sin vicios de nulidad y de dictar las providencias, Autos y Sentencias dentro de los términos señalados por el citado CPC., por consiguiente se ha producido la nulidad de lo obrado, no existe valoración puntual sobre los documentos contables que validan el crédito fiscal al que tiene derecho LOMACO sobre las facturas observadas.
I.2.5. Evaluación incorrecta de descargos a momento de emitir la Resolución Determinativa
Que el Auto de Vista, no hace alusión a este punto; que como se menciona en la demanda, la RD emerge de una evaluación incorrecta de los alegatos y descargos presentados, y afirma que la AT no tiene respaldo completo que la ley exige para presumir que la Empresa habría aprovechado un crédito fiscal que no le corresponde, por otra parte afirma que la sentencia en el numeral 6 del último considerando señala que la Administración Tributaria al emitir los actos administrativos como la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa impugnada cumplieron con lo establecido en el art. 99 de la Ley Nº 2492; aseveración que refutan debido a que la Administración Tributaria, no verificó los descargos porque indican que estos no habrían sido presentados, extremo totalmente falso, porque la Sentencia en el punto 5 del considerando IV, señala que, el demandante presentó descargos dentro del plazo de los 30 días.
I.2.6. de la nulidad de actos administrativos por el uso de normas de cumplimiento venidero a deudas constituidas con normativa anterior
El recurrente, menciona que, en la demanda de primera instancia, se hizo conocer que la Administración Tributaria manifestó alcances erróneos y enmarcados en ilegalidades; con relación a la variación del tipo de cambio, la aplicación de la norma en la Resolución Determinativa es incorrecta, porque se transgredió el art. 33 de la CPE; asimismo señala que la Ley 2434 de creación de la UFVs tiene vigencia a partir del 26 de diciembre de 2002, no habiendo tomado en cuenta que el hecho generador se produjo en la gestión marzo 2002, por lo que correspondía la aplicación del art. 59 de la Ley Nº 1340, para la actualización automática, vulnerando el principio de irretroactividad normativa, por lo que, la nulidad de la Resolución Determinativa se ha producido por el uso tácito e inconstitucional de los arts. 8, 9 y 10 del DS Nº 27310 y el art. 50 de la Resolución de Directorio Nº 10-0006-04, aplicados indebidamente por la Administración Tributaria, lo cual se considera un atentado a la constitucionalidad de la irretroactividad normativa.
I.3 PETITORIO
Concluyó pidiendo que el Tribunal Supremo de Justicia, case el Auto de Vista, revocando totalmente la sentencia, declarando probada la demanda en todas sus partes, improbadas las defensas efectuadas por la Gerencia Distrital de GRACO Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, disponiendo la nulidad de todo lo obrado, incluso la Resolución Determinativa Nº 12/2007 del 1 de febrero.
CONSIDERANDO II:
FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO
En mérito de estos antecedentes, para resolver este recurso, por el principio de congruencia, es preciso responder en el mismo orden los puntos expresados por los recurrentes en el acápite I.2 de la presente resolución; por lo que, de la compulsa de antecedentes del proceso, la respuesta del mismo y las normas aplicables, se responde de acuerdo a las siguientes consideraciones:
1.- Respecto del Informe técnico emitido por el juzgado de primera instancia que estableció que los contribuyentes, habrían declarado y pagado los impuestos por los mismos montos y fechas; la Ley Nº 843 arts. 4 y 8 y el DS Nº 21530 debe existir 3 requisitos para beneficiarse con el crédito fiscal y, que en los hechos se han cumplido las previsiones señaladas.
Este aspecto que considerado por el Tribunal ad quem en el segundo considerando, estableció que las facturas emitidas por Ángela Cazón León y las facturas originales presentadas por LOMACO difieren tanto en los montos como en las fechas, la Administración Tributara solicitó al contribuyente demostrar la validez de las transacciones en aplicación del art. 70-5 del CTB, el contribuyente no cumplió, por lo que los cargos fueron ratificados en la Vista de Cargo y Resolución Determinativa, dando lugar a calificar la contravención como Evasión.
Al respecto cabe señalar que, el art. 76 de la Ley Nº 2492 CT., establece taxativamente que, en los procedimientos tributarios administrativos y jurisdiccionales quien pretenda hacer valer sus derechos deberá probar los hechos constitutivos de los mismos; es decir que la prueba ofrecida y presentada por el contribuyente, deberá enervar las aseveraciones de la Administración Tributaria, sin embargo en el caso de Autos el contribuyente solo se limitó a presentar las facturas cuestionadas, pese a que la AT le otorgó el plazo de 30 días para respaldar el hecho observado; demostrando el incumplimiento de lo prescrito en el art. 70 numerales 1, 4 y 5 del CT, por lo que lo aseverado por el recurrente carece de veracidad.
2.- Respecto a que la RD que determina el IVA por el periodo marzo/2002 liquidó directamente la alícuota del 13% a las facturas observadas, sin embargo de acuerdo al art. 9 de la Ley Nº 843 podía ser compensado con el saldo a favor del contribuyente del periodo anterior, resultando un saldo a favor del fisco, procedimiento que no fue aplicado por la Administración.
De la revisión del caso de Autos este Tribunal infiere respecto de la diferencia entre el crédito fiscal y el débito fiscal establecido por el art. 9 de la Ley Nº 843 que el saldo a favor del contribuyente sólo podrá utilizarse para compensar futuros pagos del Impuesto al Valor Agregado del mismo contribuyente. Por otra parte, la Ley Nº 2492 en su art. 56 establece los que procede la compensación total o parcialmente, de oficio o a petición de parte, con cualquier crédito tributario líquido y exigible del interesado, que devenga de pagos indebidos o en exceso, correspondiente a períodos no prescritos; asimismo el DS N° 27310, Reglamento al CTB, en su art. 15, señala que la compensación referida en el art. 56 del CTB., procederá sobre las solicitudes de los sujetos pasivos que realicen antes del vencimiento del tributo que desean sea compensado, hecho que no los exime del pago de las sanciones y la liquidación de la deuda tributaria conforme lo dispuesto en el Art. 47 de la referida Ley.
En el caso de Autos el recurrente, observa que la Administración Tributaria no efectuó la compensación entre el crédito y débito fiscal, hecho absolutamente legal, debido a que la gestión observada en la Resolución Determinativa se encuentra vencida (marzo/2002), además que ésta no fue solicitada por el contribuyente, consiguientemente no existe ningún vicio, además de que el crédito fiscal no corresponde por existir las diferencias en montos
3, 4 y 5. Respecto a calificación de la conducta y la indebida aplicación de la sanción y que, revisado el Auto de Vista el mismo establece que, con relación a la sanción por evasión en la forma son aplicables los arts. 70 1) y 114 de la Ley Nº 1340 y, en el fondo porque ésta omisión de pago se tradujo en una disminución ilegítima de los ingresos tributarios del Estado.
El Tribunal Constitucional como el ente supervisor de derechos y garantías constitucionales, emitió la SC 0386/2004 de 17 de marzo de 2004, disponiendo que: “…la aplicación de derecho procesal se rige por el tempus regis actum y la aplicación de la norma sustantiva por el tempos comisi delicti…”.
La resolución del recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0166/2011, estableció: “Bajo el principio procesal de Tempus regis actum (el tiempo rige el acto), está sujeta en este caso de contravenciones tributarias a la irretroactividad de las normas sancionatorias, lo que implica generalmente a la necesidad legal de que el presunto contraventor sea juzgado en atención a la norma que en el momento de cometer el ilícito impositivo esté vigente”.
Lo que no ocurre respecto a la tipicidad, la imposición de la sanción, que está sometido al principio general de irretroactividad normativa, lo que implica que debe estar sometida su aplicación a la norma vigente en el momento de ocurrido el ilícito, es decir, rige el aforismo tempus comisi delicti, con la salvedad como ya es conocido de la norma más benigna.
De lo descrito párrafos arriba el Tribunal Supremo establece que el ad quem al establecer que, la sanción por evasión en la forma son aplicables los arts. 70 1) y 114 de la Ley Nº 1340 y, en el fondo porque ésta omisión de pago se tradujo en una disminución ilegítima de los ingresos tributarios del Estado, fundamento totalmente legal, siendo impertinente el agravio del recurrente.
Por otro lado, el art. 236 del Código de Procedimiento Civil señala que "El auto de vista deberá circunscribirse precisamente a los puntos resueltos por el inferior y que hubieren sido objeto de la apelación y fundamentación a la que se refiere el art. 227, excepto lo dispuesto en la parte final del art. 343”; por lo que, el Tribunal ad quem, se constituye en la instancia de segundo grado que tiene como finalidad conocer los recursos de apelación, por el que las partes exponen sus agravios en la búsqueda de que el superior en grado enmiende conforme a derecho, la Resolución dictada por el a quo, con apego a los principios de congruencia, pertinencia y exhaustividad, en el caso, se evidencia que el Tribunal ad quem, resolvió el recurso de apelación dentro de los límites que establece el art. 236 del CPC, todos los puntos fueron debidamente resueltos en el segundo considerando algunos de manera conjunta, el hecho que no hubieren sido resueltos en parágrafos separados no es elemento suficiente para argumentar que no se circunscribió al mandato de la ley, por lo que, no se encuentra que se hubiera violado el artículo 236 del CPC; con relación a la inexistencia de valoración a los documentos contables que validan el crédito fiscal al que tiene derecho LOMACO sobre las facturas observadas.
6. El recurrente, menciona que la Administración Tributaria con relación a la variación del tipo de cambio en la aplicación RD es incorrecta, transgredió el art. 33 de la CPE; la Ley Nº 2434 de creación de la UFVs entró en vigencia a partir del 26 de diciembre de 2002; el hecho generador se produjo en la gestión marzo 2002, por lo que correspondía la aplicación del art. 59 de la Ley Nº 1340.
Al respecto cabe mencionar que la Sentencia de 10 de abril de 2012, estableció claramente que, el art. 150 de la Ley Nº 2492 dispone: “Las normas tributarias no tendrán carácter retroactivo, salvo aquellas que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable”. Por su parte el art. 114 de la Ley Nº 1340 determina que, “Incurre en evasión fiscal el que mediante acción u omisión que no constituya defraudación o contrabando, determine una disminución ilegítima de los ingresos tributarios o el otorgamiento indebido de exenciones u otras ventajas fiscales”. El art. 165 de la Ley Nº 2492 dispone “El que por acción u omisión no pague o pague de menos la deuda tributaria, no efectúe las retenciones a que está obligado u obtenga indebidamente beneficios y valores fiscales, será sancionado con el cien por ciento (100%) del monto calculado para la deuda tributaria”. En consecuencia no concurriendo exclusión de elementos constitutivos entre evasión y omisión de pago y no siendo aplicable lo determinado por el art. 150 de la ley Nº 2492, para el caso de autos, no corresponde la aplicación del principio de favorabilidad que refiere el demandante considerando que la evasión es sancionado con una multa del 50% del tributo omitido, constituyéndose ésta la más benigna para el sujeto pasivo”.
La citada Sentencia emitida por el a quo, refiere que, con referencia a la calificación de la conducta, la Administración Tributaria aplicó el 50% de multa sobre el tributo omitido, actualizado para el periodo fiscal de marzo de 2002, en sujeción a lo dispuesto en el art. 116 de la Ley Nº 1340, porque la norma vigente en el momento de ocurrido los hechos tributarios era la Ley Nº 1340, conforme a la Disposición Transitoria Primera de la Ley Nº 2492 que establece “Los procedimientos administrativos o procesos jurisdiccionales, iniciados a partir de la vigencia plena del presente Código, serán sustanciados y resueltos bajo este Código”, toda vez que la conducta tributaria se adecua a la verdadera omisión impositiva del sujeto pasivo (…).
Asimismo y efectuada la revisión correspondiente a la CPE (abrogada), establece en el art. 33 que, “la ley sólo dispone para lo venidero y no tiene efecto, retroactivo, excepto en materia social cuando lo determine expresamente, y en materia penal cuando beneficie al delincuente”.
Con relación al mantenimiento de valor de deudas tributarias el art. 59 de la Ley Nº 1340 disponía un régimen de la actualización automática, sin necesidad de actuación por parte del ente acreedor (Fisco), cuya actualización procedía sobre la base de la variación de la cotización oficial para la venta del Dólar estadounidense con respecto de la moneda nacional, producida entre el día de vencimiento de la obligación fiscal y el día hábil anterior al que se la realice.
Por otra parte la Ley Nº 2434 entró en vigencia el 26 de diciembre de 2002, normativa legal que modifica la actualización automática y el mantenimiento de valor del Dólar Americano a Unidades de Fomento a la Vivienda (UFVs).
De las normas descritas éste tribunal infiere, que en sujeción del art. 33 de la CPE(abrogada), la Administración Tributaria, no debió aplicar el cálculo sobre el mantenimiento de valor en base a la Ley Nº 2434, debido a que la misma entró en vigencia el 26 de diciembre de 2002, y la obligación tributaria se generó en la gestión marzo/2002, nueve meses después por lo que corresponde que la Administración Tributaria modifique la Resolución Determinativa, con relación al mantenimiento de valor aplicando lo establecido en el art. 59 de la ley Nº 1340 vigente en el momento de la contravención, bajo el principio de favorabilidad.
Consecuentemente, se concluye al no ser evidentes las infracciones acusadas en el recurso de casación en la forma puntos 1, 2, 3, 4 y 5, debido a que el Auto de Vista recurrido no transgrede ni vulnera ninguna norma, por el contrario se ajusta a las disposiciones legales en vigencia, corresponde resolver aplicando los arts. 271.4 y 274. II del Código de Procedimiento Civil.
POR TANTO: Con la atribución conferida en los arts. 184.1 de la CPE y el art. 42.I.1 de la Ley del Órgano Judicial, CASA parcialmente el Auto de Vista Nº 009/2014 de fs. 530 a 531 vta, y deliberando en el fondo dispone que la Administración Tributaria modifique la Resolución Determinativa, con relación al mantenimiento de valor aplicando lo establecido en el art. 59 de la ley Nº 1340; manteniendo firme y subsistentes los demás puntos de la Resolución Determinativa Nº 12/2007 de 01 de febrero a fs. 3.
Regístrese, notifíquese y devuélvase.