TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA
Auto Supremo No 17
Sucre, 15 de febrero de 2016
Expediente: 281/2015-A
Demandante: Comunicaciones El País S.A.
Demandado : Gerencia de Grandes Contribuyentes del Servicio de
Impuestos Nacionales
Distrito: La Paz
2º Magistrado Relator: Dr. Antonio Guido Campero Segovia
VISTOS: El recurso de casación en la forma y en el fondo de fs. 710 a 721 vta., interpuesto por Carlos Marcelo Díaz Quevedo en su condición de representante legal de la Sociedad Comercial denominada “Comunicaciones El País S.A.”, contra el Auto de Vista N° 12/2015 SSA-I de 30 de enero (fs. 699 a 704 vta.) y Auto de Enmienda Nº 186/2015 de 11 de junio (fs. 707), ambos emitidos por la Sala Social y Administrativa Primera del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz, dentro del proceso Contencioso Administrativo que sigue la entidad en cuya representación legal se recurre contra la Gerencia de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Nacionales - La Paz (SIN); la respuesta al recurso, saliente de fs. 725 a 731 vta.; el Auto N° 206/2015 SSA-I, de 15 de julio (fs. 733), que concedió el recurso; los antecedentes del proceso; y:
CONSIDERANDO I:
I.1. Antecedentes del proceso
I.1.1. Sentencia
Que, formulada la demanda Contencioso Tributaria (fs. 91 a 114 vta.), sobre nulidad de la Resolución Determinativa Nº 17-0150-2009 de 8 de abril de 2009, admitida y tramitada la misma, la Juez Primero Administrativo, Coactivo fiscal y Tributario de La Paz, pronunció la Sentencia No 001/2012 de 27 de julio (fs. 491 a 500), por la que declaró probada en parte la demanda interpuesta por la empresa Comunicaciones El País S.A. contra la Gerencia de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Nacionales - La Paz; en consecuencia dispuso la nulidad de obrados hasta fs. 17.991 de obrados administrativos inclusive, ordenando a la Administración Tributaria (AT), dictar nueva Resolución Determinativa (RD) cumpliendo con todos los requisitos establecidos por el art. 99 del Código Tributario (CTb) – Ley Nº 2492, sin costas.
I.1.2. Auto de Vista
En grado de apelación deducido -a su turno- tanto por la parte demandada como por la parte demandante (fs. 502 a 510 vta. y 513 a 518 vta., respectivamente), la Sala Social y Administrativa Primera del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz, mediante Auto de Vista N° 12/2015 SSA-I de 30 de enero (fs. 699 a 704 vta.) y Auto de Enmienda Nº 186/2015 de 11 de junio (fs. 707), resolvió revocar en su integridad la sentencia apelada, declarando improbada la demanda contencioso tributaria interpuesta de fs. 91 a 114 de obrados, por lo tanto dejando firme y subsistente la RD Nº 17-150-2009 de 8 de abril; sin costas por la doble apelación.
I.2. Motivos del recurso de casación
La última resolución anotada fue recurrida de casación en la forma y en el fondo por la parte demandante, que en lo esencial de su contenido anotó como fundamentos de su recurso, los siguientes:
I.2.1. Recurso de casación en la forma
i) Acusó que, el fallo recurrido sería omisivo, al no haberse pronunciado sobre: a) Todos los puntos que fueron observados por la RD, ya que la mencionada resolución estableció un reparo tributario sobre 18 conceptos, no simplemente “facturas anuladas” y “publicidad no facturada”, conforme se apreciaría de la demanda interpuesta; b) Las actas de infracción; c) La ilegal calificación de la conducta, y; d) El pago del IVA correspondiente a junio de 2005; decisión omisiva que desconoce lo dispuesto en los arts. 236 y 237 del Código de Procedimiento Civil (CPC), así como lo ordenado por el Auto Supremo (AS) anulatorio Nº 355/2014.
ii) Que, al ser un fallo que omite pronunciamiento sobre los aspectos anotados, éste sería incongruente, vulnerando con ello el derecho y la garantía constitucional al debido proceso, al haberse emitido la resolución sin considerar los puntos de hecho o pretensiones jurídicas expuestas en la demanda, conforme al art. 180 de la Constitución Política del Estado (CPE).
I.2.2. Recurso de casación en el fondo
i) Acusó que el fallo recurrido incurrió en errónea interpretación de la Ley y aplicación indebida, ello al señalar que: “La Sentencia de la Juez A quo no emite criterio propio y no fundamenta legalmente lo resuelto, incumpliéndose el art. 280 de la Ley Nº 1340”, sin considerar que la norma referida, no establece que el Juez de primera instancia no pueda apegarse en los informes técnicos para emitir sus fallos, y en ese sentido, la decisión de la Juez A quo se funda en la Ley y resuelve la nulidad reclamada en la demanda basado en un criterio propio, resultando erróneo lo afirmado por el fallo recurrido.
ii) Señaló que la resolución recurrida incurrió en una errónea interpretación y aplicación indebida de la Ley, al señalar que la Sentencia emitida por la Juez A quo no cumple con las exigencias previstas en los arts. 190 y 192 del CPC, así como no cumpliría lo previsto en los arts. 3, 4 y 411 del mismo Adjetivo Civil citado, cuando lo afirmado no resulta evidente, dado que la decisión de primera instancia dio fin al litigio, con decisiones expresas, positivas y precisas, al describir cada uno de los fundamentos y pruebas presentados por las partes, cumpliendo por lo tanto con la previsión de las normas extrañadas.
iii) Anotó que el Auto de Vista recurrido incurrió en error de hecho y de derecho en cuanto a la valoración de las pruebas presentadas, puesto que si bien refiere el fallo recurrido que la AT valoró acertadamente los descargos presentados por facturas anuladas, sin embargo no consideró que dicho tema no es el único aspecto observado, pues se presentó prueba específica respecto a los siguientes aspectos: a) Facturas anuladas por publicidad que no se facturó (fs. 418, 570, 6150, 6151 y 7350), que evidencian que no se encuentran publicaciones en las fechas indicadas de las facturas anuladas, que por lo tanto, no se realizó ninguna publicación con relación a las facturas anuladas; b) Facturas anuladas de empresas relacionadas (fs. 3603 a 4017 y 9820 a 10018), facturas anuladas originales, nuevas facturas y libro de ventas IVA en el que fue declarada la nueva factura; así como se presentó certificaciones de las empresas relacionadas que establecen que el crédito fiscal no fue computado cuando la factura fue anulada; c) Otros descargos no aceptados por el SIN, respecto a facturas anuladas, que cuentan con el respectivo descargo en las carpetas de prueba presentada (Facturas, libros de ventas de la empresa, declaraciones juradas), que demuestran la no apropiación del crédito fiscal IVA; así también observaciones respecto a facturas no anuladas, pero que fueron observadas por el SIN, pese a contar con los respaldos por los servicios prestados y la correspondiente facturación y pago de tributos. Prueba de descargo sobre la cual el Tribunal Ad quem incurrió en error de hecho en su valoración, pese a ser el único punto sobre el que realizó análisis.
iv) Errónea interpretación y aplicación indebida de la Ley (art. 43 de la Ley N° 2492), al establecer que la AT realizó una correcta determinación bajo el método de base cierta en relación al concepto de facturas anuladas; sin justificar legalmente el hecho de que la no tenencia de facturas legales originales anuladas, por parte del contribuyente, otorga derecho a la AT de percibir tributos, porque así lo establecerían los precedentes administrativos y la jurisprudencia; sin considerar que ni la Ley N° 2492 y tampoco la Ley N° 843, establecen en su contenido la correspondencia del IVA cuando el contribuyente no cuente con el original de la factura anulada, por lo que tal afirmación no resulta apegada a la Ley, peor si en la determinación asumida por la AT existen dudas, lo que provoca que la deuda establecida sea irreal y no objetiva.
v) Vulneración de la Ley Tributaria, por interpretación errónea y aplicación indebida de la misma, al establecer que la AT realizó una determinación sobre base cierta, sin considerar que, por los antecedentes del proceso, la determinación de los distintos cargos fue hecha aplicando promedios de ventas, promedios de cantidades, índices, diferencias, pruebas globales y otros que son propios de la determinación sobre base presunta, conforme se verifica del art. 45 de la Ley N° 2492. Señala como ejemplos: “Publicidad no facturada”, “Publicidad no facturada por contratos y convenios de intercambio sub facturados”, “Ingresos no declarados”, “Publicaciones e impresiones no facturados”, “Ingresos no declarados”, “Ingresos no declarados por diferencias en precio de venta de periódicos”, “Ingresos no declarados por el servicio de impresión de la Guía ENTEL”, e “Ingresos no declarados según análisis de Estados Financieros”.
I.2.3. Petitorio
Concluyó solicitando al Tribunal Supremo de Justicia, en aplicación de los arts. 271.4) y 274 del CPC, casar el Auto de Vista recurrido “declarando nula y sin valor legal la RD N° 17-0150-2009 de 8 de abril de 2009, al no ser valoradas adecuadamente las pruebas presentadas y establecer reparos inconvenientes” (sic).
CONSIDERANDO II:
II.1. Fundamentos jurídicos del fallo
Que, así formulado el recurso de casación en ambos efectos, se ingresa al análisis de los puntos expuestos, considerando para ello los antecedentes que cursan en el proceso como las normas jurídicas aplicables al caso concreto, conforme los razonamientos y fundamentos siguientes:
II.1.1. En relación al recurso de casación en la forma
Se asume que los dos puntos expuestos en los motivos del recurso, refieren básicamente a la posible existencia de un fallo omisivo, hecho que tiene como origen, que el Auto de Vista impugnado, al ser revocatorio de la Sentencia de primera instancia y consiguientemente denegatorio de la pretensión de la parte demandante, no se habría pronunciado sobre todos los puntos que fueron expuestos de manera fundamentada en la demanda, hecho que ingresaría en la previsión del art. 254.4) del CPC, de modo que, la respuesta será conjunta para ambos puntos.
Que, por los datos del proceso se tiene ciertamente que, la Sentencia de primera instancia (fs. 491 a 500) declaró probada en parte la demanda, disponiendo la nulidad de obrados hasta la RD inclusive, al haber concluido que la AT incumplió con lo dispuesto en el art. 99.II del CTb – Ley N° 2492, respecto a los requisitos mínimos que debe contener la RD, además que la Entidad Fiscal no habría subsanado las observaciones efectuadas respecto a la determinación de la DT; resolución que al haber sido recurrida en apelación por ambas partes del proceso, fue resuelta por el Tribunal de Alzada, que a través de la Resolución ahora impugnada de casación, dispuso la revocatoria total de la Sentencia de primera instancia, declarando improbada la demanda interpuesta por el contribuyente; decisión última que es observada por el contribuyente, que acusa a la resolución impugnada de ser un fallo omisivo, que al ser denegatorio de sus pretensiones, considera que debió analizarse y fundamentarse todos los puntos que fueron motivo de la demanda, lo que no habría ocurrido.
Para verificar si lo acusado por la parte recurrente resulta cierto, nos remitimos al contenido de la demanda interpuesta (fs. 91 a 114 vta.), para luego contrastar los puntos allí contenidos con los puntos resueltos por el Auto de Vista recurrido (fs. 699 a 704 vta.), lo que nos permitirá saber con certeza si el Tribunal de Apelación resolvió todos los puntos demandados por la empresa ahora recurrente, de manera que pueda determinarse si el fallo impugnado cumple con las previsiones de los arts. 190, 192 y 236 del CPC, como normas aplicables al caso por expresa previsión de los arts. 214 y 297 del CTb – Ley N° 1340.
Así, la parte ahora recurrente demandó la nulidad de la RD argumentando que esta fue emitida con evidentes vicios de nulidad, en ese sentido es que especificó de manera precisa los siguientes puntos: 1) Cargo por publicidad no facturada, que determinó reparos en el IVA y el IT, que afecta al IUE, que incluye los conceptos de “Contratos y convenios de intercambio sub facturados” y “Publicaciones e impresiones no facturadas”; 2) Cargo por ingresos no declarados por diferencias en precios de venta de periódicos, que incide en el reparo por el IVA y que afecta al IUE; 3) Cargo por ingresos no declarados por facturas anuladas, con incidencia en el IVA, IT e IUE; 4) Cargo por ingresos no declarados por la venta de promoción, que incide en el IVA e IT; 5) Cargos por ingresos no declarados por el servicio de impresión de la guía ENTEL, con incidencia en el IVA e IT; 6) Cargo por ingresos extraordinarios no declarados , con incidencia en el IVA e IT; 7) Cargo por ingresos no declarados según análisis de Estados Financieros, con incidencia en el IVA, IT e IUE; 8) Pago por el cargo IVA por el periodo fiscal Junio/2005; 9) Pagos totales de impuestos, efectuados con retraso, que generan en la RD impugnada, cargos arbitrarios millonarios, que incluye los conceptos “Diferencia por IVA declarado y no pagado”, “Diferencia por pagos del IVA posterior al hecho generador - cargos del IVA” y “Diferencias por pagos del IT posterior al hecho generador – cargos del IT”; 10) Depuración de compras, con incidencia en el IVA e IUE; 11) Cargos por “Previsión para indemnizaciones” y “Cargas sociales”, “Depreciación de maquinarias”, que afectan al IUE; 12) Cargos por depreciación de bienes inmuebles, que afecta al IUE; 13) Costos del papel periódico, que afecta al IUE; 14) Gastos observados, con incidencia en el IUE; 15) Cargo por IUE remesas al exterior; 16) Sanciones por actas de infracción; 17) Calificación ilegal de contravención tributaria por omisión de pago.
Que, contrastando los puntos así expuestos en la demanda con relación al Auto de Vista recurrido, se advierte que la resolución mencionada, a más de realizar críticas a la Sentencia de primera instancia, acusándola de ser falto de motivación y fundamentación, a lo que se suma la reiterativa mención de los antecedentes ocurridos en instancia administrativa y las actividades desplegadas por la AT en cumplimiento a las facultades conferidas por la norma tributaria, sólo se limita a efectuar análisis y pronunciamiento respecto a: “Publicidad no facturada” y “Facturas anuladas”, a lo que se suma la afirmación de que la verificación hecha por el Ente Fiscal, fue realizada en base al método de determinación sobre base cierta y no así sobre base presunta (Puntos 1 y 3 del anterior párrafo). A ello debe sumarse que, en respuesta al recurso de apelación propuesto por la parte demandante, el fallo recurrido consideró, en cuanto a la pretensión del contribuyente, que la RD impugnada cumple con todos los requisitos establecidos por el ordenamiento jurídico tributario, por lo que no existiría contravención alguna, y que los cargos establecidos en la RD se encontrarían adecuadamente calculados.
Bajo esos antecedentes, es evidente que el fallo emitido por el Tribunal de Alzada resulta omisivo, como correctamente fue acusado por la parte recurrente, dado que no emitió pronunciamiento fundamentado y motivado respecto a todos y cada uno de los puntos expuestos por el contribuyente en su demanda, que como quedó anotado en los párrafos precedentes, fueron presentados de manera separada y fundamentada en cada caso; en ese sentido, correspondía al Tribunal de Alzada, al considerar que la pretensión del demandante no se apegaba a derecho y se encontraba infundada, exponer por separado y de manera fundamentada y motivada en cada caso, las razones y motivos de su decisión, es decir, las razones de porque cada uno de los aspectos demandados, no tenía el debido sustento jurídico como para disponer la nulidad de la RD que fue impugnada mediante esta vía jurisdiccional o en su caso la firmeza de la misma por todos los aspectos cuestionados, lo que no ocurrió en el caso, pese a que es el mismo Tribunal el que observó tales defectos de forma (falta de fundamentación y motivación) en la Sentencia de primera instancia, como se encuentra anotado en su propio Auto de Vista impugnado; pero por sobre todo, en inobservancia de lo ya dispuesto mediante el Auto Supremo anulatorio N° 355/2014 de 28 de noviembre (fs. 692 a 694 vta.), que en similar criterio al señalado ut supra, entendió que el primer Auto de Vista emitido por la Sala, también resultaba omisivo, con evidente carencia de fundamentación y motivación, además de incongruente.
Se reitera nuevamente, que los Tribunales de Apelación, al constituirse en instancias de conocimiento y no así de puro derecho como es el caso del Tribunal de Casación, tienen amplia facultad para analizar y resolver todos los fundamentos de los recursos de alzada, a lo que debe sumarse y con mayor razón cuando dichos Tribunales de grado emiten un fallo revocatorio del emitido en primera instancia, caso en el cual, la obligación de fundamentar y motivar sus decisiones resulta más compleja y de incuestionable cumplimiento, dado que debe establecer criterio fundamentado y motivado respecto a todos los argumentos o puntos expuestos en la demanda y la contestación a ella, en tal propósito deberá apreciar y considerar el conjunto de la prueba acumulada al proceso y la cita de las disposiciones legales aplicables al caso, no pudiendo eludir tal responsabilidad bajo argumentos genéricos, o peor, remisivos a argumentos o razonamientos expuestos por otras instancias, debiendo desarrollar, de modo propio, los argumentos y razones suficientes como para justificar legalmente su decisión, en apego a las normas del debido proceso, el derecho a la defensa, el derecho de acceso a la justicia, consagrados constitucionalmente, pero además, generando en las partes un convencimiento tal que les permita meridianamente asumir responsablemente la decisión judicial.
Se debe tener presente que la motivación de las resoluciones judiciales se constituyen en un deber jurídico que hace al debido proceso, esto implica que todo juzgador que deba resolver una controversia cometida a su conocimiento, debe inexcusablemente exponer los hechos, realizar la fundamentación legal y citar las normas que sustentan la parte dispositiva de la misma.
En ese contexto, la resolución de la Litis debe contener la debida y suficiente fundamentación de su decisorio, ello supone no solo exponer el razonamiento, sino respaldar el mismo con las normas jurídicas tanto sustantivas como adjetivas que sean aplicables al caso, esto implica la obligación para que el juzgador absuelva todos los reclamos sometidos a su consideración, de modo tal, que le permita a la parte perjudicada con el fallo, impugnar la decisión en esos puntos, pues privarle de ello significa una vulneración al derecho del debido proceso.
En el proceso de referencia, es claro que el Tribunal Ad quem no se pronunció con la debida fundamentación y motivación en cuanto se refiere al fondo de la controversia jurídica, limitándose de manera escueta a señalar en cada punto apelado, que la sentencia se encuentra errada, o no han sido analizados adecuadamente los antecedentes por la sentencia; de modo que la respuesta a los agravios de los apelantes fueron de manera genérica y otros aun falto de respuesta, sin fundamentación y motivación, conforme la normativa aplicable.
El art. 236 del Código de Procedimiento Civil establece que el Auto de Vista deberá circunscribirse precisamente a los puntos resueltos por el inferior y que hubieren sido objeto de la apelación y fundamentación, por lo que el Tribunal Ad quem se constituye en la instancia de segundo grado que tiene como finalidad conocer los recursos de apelación, por el que las partes exponen sus agravios en la búsqueda de que el superior en grado enmienda conforme a derecho la resolución dictada por el juez A quo, en cumplimiento a los principios de congruencia, pertinencia y exhaustividad, dentro del marco jurisdiccional que le impone la sentencia y la expresión de agravios del recurso, adecuando su decisión a las formas de resolución previstas en el art. 237 del mismo cuerpo legal.
En ese sentido, en el caso concreto, la falta de pronunciamiento respecto a los demás puntos demandados, conforme se expuso anteriormente, inviabiliza a éste Tribunal de Casación, ingresar a considerar los fundamentos expuestos en el recurso de casación, por cuanto no existe pronunciamiento alguno en el Auto de Vista recurrido sobre los cuales este Tribunal pueda realizar el control jurisdiccional en casación, conforme la previsión del art. 257 y siguientes del CPC.
Por los fundamentos anotados, y encontrando cierta la infracción a normas de carácter procesal como acusa la parte recurrente en cuanto a su recurso en la forma, como es la falta de pronunciamiento respecto a casi la integridad de los puntos demandados por la empresa ahora recurrente, en franca contravención de lo dispuesto en los arts. 190, 192 y 236 del CPC, corresponde resolver el recurso en la forma prevista por los arts. 271.3) y 275 del Adjetivo Civil citado, aplicables al caso de autos por mandato de la norma remisiva contenida en los arts. 214 y 297.II de la Ley Nº 1340 de 28 de mayo de 1992 y 74. 2 de la Ley Nº 2492 (CTb) de 2 de agosto de 2003.
Se aclara que, por la forma de resolución, este Tribunal no ingresa a considerar los fundamentos expuestos en el recurso de casación en el fondo anotados en los motivos del recurso.
POR TANTO: La Sala Contenciosa y Contenciosa Adm., Social y Adm. Primera del Tribunal Supremo de Justicia, con la atribución contenida en los arts. 184.1 de la CPE y 42.I.1 de la Ley del Órgano Judicial, ANULA obrados hasta el sorteo de fs. 697 vta, inclusive; y se dispone que el Tribunal de Apelación, sin espera de turno y bajo responsabilidad administrativa, proceda a nuevo sorteo de la causa a efectos de emitir nueva resolución con la pertinencia dispuesta por los arts. 214 y 297 de la Ley N° 1340 y arts. 190, 192. 2) y 3) y 236 del CPC; sea bajo los fundamentos expuestos en el presente fallo.
Al no encontrar justificada la omisión, se impone a cada uno de los vocales suscribientes del Auto de Vista recurrido, la suma de Bs.500,00.-, que deberá ser descontado por planilla.
Para Resolución, según convocatoria a fs.752, interviene el Magistrado de la Sala Contenciosa y Contenciosa Adm., Social y Administrativa Segunda del Tribunal Supremo de Justicia, Dr. Gonzalo Miguel Hurtado Zamorano.
Se constituye en disidente el Magistrado de la Sala Contenciosa y Contenciosa Adm., Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, Dr. Jorge I. von Borries Méndez, con los fundamentos contenidos en el libro de disidencia Cursantes en Secretaria de Sala.
En cumplimiento a lo previsto en el art. 17. IV de la Ley del Órgano Judicial póngase en conocimiento del Consejo de la Magistratura el presente Auto Supremo para su registro respectivo, debiendo tenerse presente que conforme al dispositivo citado, así como el art. 275 del CPC y la recomendación N° 22 de la Comisión Interamericana de Derechos Humanos en su informe aprobado el 5 de diciembre de 2013 (GARANTÍAS PARA LA INDEPENDENCIA DE LAS Y LOS OPERADORES DE JUSTICIA, HACIA EL FORTALECIMIENTO DEL ACCESO A LA JUSTICIA Y EL ESTADO DE DERECHO EN LAS AMÉRICAS), la remisión de Autos Supremos anulatorios como el presente no tienen la finalidad de activar proceso administrativo alguno.
PRIMER RELATOR : Dr. Jorge I. von Borries Méndez
SEGUNDO RELATOR : Dr. Antonio Guido Campero Segovia
Regístrese, notifíquese y devuélvase.
Firmado:
MAGISTRADO: Dr. Antonio G. Campero Segovia
MAGISTRADO: Dr. Gonzalo Miguel Hurtado Zamorano
ANTE MI: Abog. David Valda Terán
SECRETARIO DE SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADM. SOCIAL Y ADM. PRIMERA
SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA
Auto Supremo No 17
Sucre, 15 de febrero de 2016
Expediente: 281/2015-A
Demandante: Comunicaciones El País S.A.
Demandado : Gerencia de Grandes Contribuyentes del Servicio de
Impuestos Nacionales
Distrito: La Paz
2º Magistrado Relator: Dr. Antonio Guido Campero Segovia
VISTOS: El recurso de casación en la forma y en el fondo de fs. 710 a 721 vta., interpuesto por Carlos Marcelo Díaz Quevedo en su condición de representante legal de la Sociedad Comercial denominada “Comunicaciones El País S.A.”, contra el Auto de Vista N° 12/2015 SSA-I de 30 de enero (fs. 699 a 704 vta.) y Auto de Enmienda Nº 186/2015 de 11 de junio (fs. 707), ambos emitidos por la Sala Social y Administrativa Primera del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz, dentro del proceso Contencioso Administrativo que sigue la entidad en cuya representación legal se recurre contra la Gerencia de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Nacionales - La Paz (SIN); la respuesta al recurso, saliente de fs. 725 a 731 vta.; el Auto N° 206/2015 SSA-I, de 15 de julio (fs. 733), que concedió el recurso; los antecedentes del proceso; y:
CONSIDERANDO I:
I.1. Antecedentes del proceso
I.1.1. Sentencia
Que, formulada la demanda Contencioso Tributaria (fs. 91 a 114 vta.), sobre nulidad de la Resolución Determinativa Nº 17-0150-2009 de 8 de abril de 2009, admitida y tramitada la misma, la Juez Primero Administrativo, Coactivo fiscal y Tributario de La Paz, pronunció la Sentencia No 001/2012 de 27 de julio (fs. 491 a 500), por la que declaró probada en parte la demanda interpuesta por la empresa Comunicaciones El País S.A. contra la Gerencia de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Nacionales - La Paz; en consecuencia dispuso la nulidad de obrados hasta fs. 17.991 de obrados administrativos inclusive, ordenando a la Administración Tributaria (AT), dictar nueva Resolución Determinativa (RD) cumpliendo con todos los requisitos establecidos por el art. 99 del Código Tributario (CTb) – Ley Nº 2492, sin costas.
I.1.2. Auto de Vista
En grado de apelación deducido -a su turno- tanto por la parte demandada como por la parte demandante (fs. 502 a 510 vta. y 513 a 518 vta., respectivamente), la Sala Social y Administrativa Primera del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz, mediante Auto de Vista N° 12/2015 SSA-I de 30 de enero (fs. 699 a 704 vta.) y Auto de Enmienda Nº 186/2015 de 11 de junio (fs. 707), resolvió revocar en su integridad la sentencia apelada, declarando improbada la demanda contencioso tributaria interpuesta de fs. 91 a 114 de obrados, por lo tanto dejando firme y subsistente la RD Nº 17-150-2009 de 8 de abril; sin costas por la doble apelación.
I.2. Motivos del recurso de casación
La última resolución anotada fue recurrida de casación en la forma y en el fondo por la parte demandante, que en lo esencial de su contenido anotó como fundamentos de su recurso, los siguientes:
I.2.1. Recurso de casación en la forma
i) Acusó que, el fallo recurrido sería omisivo, al no haberse pronunciado sobre: a) Todos los puntos que fueron observados por la RD, ya que la mencionada resolución estableció un reparo tributario sobre 18 conceptos, no simplemente “facturas anuladas” y “publicidad no facturada”, conforme se apreciaría de la demanda interpuesta; b) Las actas de infracción; c) La ilegal calificación de la conducta, y; d) El pago del IVA correspondiente a junio de 2005; decisión omisiva que desconoce lo dispuesto en los arts. 236 y 237 del Código de Procedimiento Civil (CPC), así como lo ordenado por el Auto Supremo (AS) anulatorio Nº 355/2014.
ii) Que, al ser un fallo que omite pronunciamiento sobre los aspectos anotados, éste sería incongruente, vulnerando con ello el derecho y la garantía constitucional al debido proceso, al haberse emitido la resolución sin considerar los puntos de hecho o pretensiones jurídicas expuestas en la demanda, conforme al art. 180 de la Constitución Política del Estado (CPE).
I.2.2. Recurso de casación en el fondo
i) Acusó que el fallo recurrido incurrió en errónea interpretación de la Ley y aplicación indebida, ello al señalar que: “La Sentencia de la Juez A quo no emite criterio propio y no fundamenta legalmente lo resuelto, incumpliéndose el art. 280 de la Ley Nº 1340”, sin considerar que la norma referida, no establece que el Juez de primera instancia no pueda apegarse en los informes técnicos para emitir sus fallos, y en ese sentido, la decisión de la Juez A quo se funda en la Ley y resuelve la nulidad reclamada en la demanda basado en un criterio propio, resultando erróneo lo afirmado por el fallo recurrido.
ii) Señaló que la resolución recurrida incurrió en una errónea interpretación y aplicación indebida de la Ley, al señalar que la Sentencia emitida por la Juez A quo no cumple con las exigencias previstas en los arts. 190 y 192 del CPC, así como no cumpliría lo previsto en los arts. 3, 4 y 411 del mismo Adjetivo Civil citado, cuando lo afirmado no resulta evidente, dado que la decisión de primera instancia dio fin al litigio, con decisiones expresas, positivas y precisas, al describir cada uno de los fundamentos y pruebas presentados por las partes, cumpliendo por lo tanto con la previsión de las normas extrañadas.
iii) Anotó que el Auto de Vista recurrido incurrió en error de hecho y de derecho en cuanto a la valoración de las pruebas presentadas, puesto que si bien refiere el fallo recurrido que la AT valoró acertadamente los descargos presentados por facturas anuladas, sin embargo no consideró que dicho tema no es el único aspecto observado, pues se presentó prueba específica respecto a los siguientes aspectos: a) Facturas anuladas por publicidad que no se facturó (fs. 418, 570, 6150, 6151 y 7350), que evidencian que no se encuentran publicaciones en las fechas indicadas de las facturas anuladas, que por lo tanto, no se realizó ninguna publicación con relación a las facturas anuladas; b) Facturas anuladas de empresas relacionadas (fs. 3603 a 4017 y 9820 a 10018), facturas anuladas originales, nuevas facturas y libro de ventas IVA en el que fue declarada la nueva factura; así como se presentó certificaciones de las empresas relacionadas que establecen que el crédito fiscal no fue computado cuando la factura fue anulada; c) Otros descargos no aceptados por el SIN, respecto a facturas anuladas, que cuentan con el respectivo descargo en las carpetas de prueba presentada (Facturas, libros de ventas de la empresa, declaraciones juradas), que demuestran la no apropiación del crédito fiscal IVA; así también observaciones respecto a facturas no anuladas, pero que fueron observadas por el SIN, pese a contar con los respaldos por los servicios prestados y la correspondiente facturación y pago de tributos. Prueba de descargo sobre la cual el Tribunal Ad quem incurrió en error de hecho en su valoración, pese a ser el único punto sobre el que realizó análisis.
iv) Errónea interpretación y aplicación indebida de la Ley (art. 43 de la Ley N° 2492), al establecer que la AT realizó una correcta determinación bajo el método de base cierta en relación al concepto de facturas anuladas; sin justificar legalmente el hecho de que la no tenencia de facturas legales originales anuladas, por parte del contribuyente, otorga derecho a la AT de percibir tributos, porque así lo establecerían los precedentes administrativos y la jurisprudencia; sin considerar que ni la Ley N° 2492 y tampoco la Ley N° 843, establecen en su contenido la correspondencia del IVA cuando el contribuyente no cuente con el original de la factura anulada, por lo que tal afirmación no resulta apegada a la Ley, peor si en la determinación asumida por la AT existen dudas, lo que provoca que la deuda establecida sea irreal y no objetiva.
v) Vulneración de la Ley Tributaria, por interpretación errónea y aplicación indebida de la misma, al establecer que la AT realizó una determinación sobre base cierta, sin considerar que, por los antecedentes del proceso, la determinación de los distintos cargos fue hecha aplicando promedios de ventas, promedios de cantidades, índices, diferencias, pruebas globales y otros que son propios de la determinación sobre base presunta, conforme se verifica del art. 45 de la Ley N° 2492. Señala como ejemplos: “Publicidad no facturada”, “Publicidad no facturada por contratos y convenios de intercambio sub facturados”, “Ingresos no declarados”, “Publicaciones e impresiones no facturados”, “Ingresos no declarados”, “Ingresos no declarados por diferencias en precio de venta de periódicos”, “Ingresos no declarados por el servicio de impresión de la Guía ENTEL”, e “Ingresos no declarados según análisis de Estados Financieros”.
I.2.3. Petitorio
Concluyó solicitando al Tribunal Supremo de Justicia, en aplicación de los arts. 271.4) y 274 del CPC, casar el Auto de Vista recurrido “declarando nula y sin valor legal la RD N° 17-0150-2009 de 8 de abril de 2009, al no ser valoradas adecuadamente las pruebas presentadas y establecer reparos inconvenientes” (sic).
CONSIDERANDO II:
II.1. Fundamentos jurídicos del fallo
Que, así formulado el recurso de casación en ambos efectos, se ingresa al análisis de los puntos expuestos, considerando para ello los antecedentes que cursan en el proceso como las normas jurídicas aplicables al caso concreto, conforme los razonamientos y fundamentos siguientes:
II.1.1. En relación al recurso de casación en la forma
Se asume que los dos puntos expuestos en los motivos del recurso, refieren básicamente a la posible existencia de un fallo omisivo, hecho que tiene como origen, que el Auto de Vista impugnado, al ser revocatorio de la Sentencia de primera instancia y consiguientemente denegatorio de la pretensión de la parte demandante, no se habría pronunciado sobre todos los puntos que fueron expuestos de manera fundamentada en la demanda, hecho que ingresaría en la previsión del art. 254.4) del CPC, de modo que, la respuesta será conjunta para ambos puntos.
Que, por los datos del proceso se tiene ciertamente que, la Sentencia de primera instancia (fs. 491 a 500) declaró probada en parte la demanda, disponiendo la nulidad de obrados hasta la RD inclusive, al haber concluido que la AT incumplió con lo dispuesto en el art. 99.II del CTb – Ley N° 2492, respecto a los requisitos mínimos que debe contener la RD, además que la Entidad Fiscal no habría subsanado las observaciones efectuadas respecto a la determinación de la DT; resolución que al haber sido recurrida en apelación por ambas partes del proceso, fue resuelta por el Tribunal de Alzada, que a través de la Resolución ahora impugnada de casación, dispuso la revocatoria total de la Sentencia de primera instancia, declarando improbada la demanda interpuesta por el contribuyente; decisión última que es observada por el contribuyente, que acusa a la resolución impugnada de ser un fallo omisivo, que al ser denegatorio de sus pretensiones, considera que debió analizarse y fundamentarse todos los puntos que fueron motivo de la demanda, lo que no habría ocurrido.
Para verificar si lo acusado por la parte recurrente resulta cierto, nos remitimos al contenido de la demanda interpuesta (fs. 91 a 114 vta.), para luego contrastar los puntos allí contenidos con los puntos resueltos por el Auto de Vista recurrido (fs. 699 a 704 vta.), lo que nos permitirá saber con certeza si el Tribunal de Apelación resolvió todos los puntos demandados por la empresa ahora recurrente, de manera que pueda determinarse si el fallo impugnado cumple con las previsiones de los arts. 190, 192 y 236 del CPC, como normas aplicables al caso por expresa previsión de los arts. 214 y 297 del CTb – Ley N° 1340.
Así, la parte ahora recurrente demandó la nulidad de la RD argumentando que esta fue emitida con evidentes vicios de nulidad, en ese sentido es que especificó de manera precisa los siguientes puntos: 1) Cargo por publicidad no facturada, que determinó reparos en el IVA y el IT, que afecta al IUE, que incluye los conceptos de “Contratos y convenios de intercambio sub facturados” y “Publicaciones e impresiones no facturadas”; 2) Cargo por ingresos no declarados por diferencias en precios de venta de periódicos, que incide en el reparo por el IVA y que afecta al IUE; 3) Cargo por ingresos no declarados por facturas anuladas, con incidencia en el IVA, IT e IUE; 4) Cargo por ingresos no declarados por la venta de promoción, que incide en el IVA e IT; 5) Cargos por ingresos no declarados por el servicio de impresión de la guía ENTEL, con incidencia en el IVA e IT; 6) Cargo por ingresos extraordinarios no declarados , con incidencia en el IVA e IT; 7) Cargo por ingresos no declarados según análisis de Estados Financieros, con incidencia en el IVA, IT e IUE; 8) Pago por el cargo IVA por el periodo fiscal Junio/2005; 9) Pagos totales de impuestos, efectuados con retraso, que generan en la RD impugnada, cargos arbitrarios millonarios, que incluye los conceptos “Diferencia por IVA declarado y no pagado”, “Diferencia por pagos del IVA posterior al hecho generador - cargos del IVA” y “Diferencias por pagos del IT posterior al hecho generador – cargos del IT”; 10) Depuración de compras, con incidencia en el IVA e IUE; 11) Cargos por “Previsión para indemnizaciones” y “Cargas sociales”, “Depreciación de maquinarias”, que afectan al IUE; 12) Cargos por depreciación de bienes inmuebles, que afecta al IUE; 13) Costos del papel periódico, que afecta al IUE; 14) Gastos observados, con incidencia en el IUE; 15) Cargo por IUE remesas al exterior; 16) Sanciones por actas de infracción; 17) Calificación ilegal de contravención tributaria por omisión de pago.
Que, contrastando los puntos así expuestos en la demanda con relación al Auto de Vista recurrido, se advierte que la resolución mencionada, a más de realizar críticas a la Sentencia de primera instancia, acusándola de ser falto de motivación y fundamentación, a lo que se suma la reiterativa mención de los antecedentes ocurridos en instancia administrativa y las actividades desplegadas por la AT en cumplimiento a las facultades conferidas por la norma tributaria, sólo se limita a efectuar análisis y pronunciamiento respecto a: “Publicidad no facturada” y “Facturas anuladas”, a lo que se suma la afirmación de que la verificación hecha por el Ente Fiscal, fue realizada en base al método de determinación sobre base cierta y no así sobre base presunta (Puntos 1 y 3 del anterior párrafo). A ello debe sumarse que, en respuesta al recurso de apelación propuesto por la parte demandante, el fallo recurrido consideró, en cuanto a la pretensión del contribuyente, que la RD impugnada cumple con todos los requisitos establecidos por el ordenamiento jurídico tributario, por lo que no existiría contravención alguna, y que los cargos establecidos en la RD se encontrarían adecuadamente calculados.
Bajo esos antecedentes, es evidente que el fallo emitido por el Tribunal de Alzada resulta omisivo, como correctamente fue acusado por la parte recurrente, dado que no emitió pronunciamiento fundamentado y motivado respecto a todos y cada uno de los puntos expuestos por el contribuyente en su demanda, que como quedó anotado en los párrafos precedentes, fueron presentados de manera separada y fundamentada en cada caso; en ese sentido, correspondía al Tribunal de Alzada, al considerar que la pretensión del demandante no se apegaba a derecho y se encontraba infundada, exponer por separado y de manera fundamentada y motivada en cada caso, las razones y motivos de su decisión, es decir, las razones de porque cada uno de los aspectos demandados, no tenía el debido sustento jurídico como para disponer la nulidad de la RD que fue impugnada mediante esta vía jurisdiccional o en su caso la firmeza de la misma por todos los aspectos cuestionados, lo que no ocurrió en el caso, pese a que es el mismo Tribunal el que observó tales defectos de forma (falta de fundamentación y motivación) en la Sentencia de primera instancia, como se encuentra anotado en su propio Auto de Vista impugnado; pero por sobre todo, en inobservancia de lo ya dispuesto mediante el Auto Supremo anulatorio N° 355/2014 de 28 de noviembre (fs. 692 a 694 vta.), que en similar criterio al señalado ut supra, entendió que el primer Auto de Vista emitido por la Sala, también resultaba omisivo, con evidente carencia de fundamentación y motivación, además de incongruente.
Se reitera nuevamente, que los Tribunales de Apelación, al constituirse en instancias de conocimiento y no así de puro derecho como es el caso del Tribunal de Casación, tienen amplia facultad para analizar y resolver todos los fundamentos de los recursos de alzada, a lo que debe sumarse y con mayor razón cuando dichos Tribunales de grado emiten un fallo revocatorio del emitido en primera instancia, caso en el cual, la obligación de fundamentar y motivar sus decisiones resulta más compleja y de incuestionable cumplimiento, dado que debe establecer criterio fundamentado y motivado respecto a todos los argumentos o puntos expuestos en la demanda y la contestación a ella, en tal propósito deberá apreciar y considerar el conjunto de la prueba acumulada al proceso y la cita de las disposiciones legales aplicables al caso, no pudiendo eludir tal responsabilidad bajo argumentos genéricos, o peor, remisivos a argumentos o razonamientos expuestos por otras instancias, debiendo desarrollar, de modo propio, los argumentos y razones suficientes como para justificar legalmente su decisión, en apego a las normas del debido proceso, el derecho a la defensa, el derecho de acceso a la justicia, consagrados constitucionalmente, pero además, generando en las partes un convencimiento tal que les permita meridianamente asumir responsablemente la decisión judicial.
Se debe tener presente que la motivación de las resoluciones judiciales se constituyen en un deber jurídico que hace al debido proceso, esto implica que todo juzgador que deba resolver una controversia cometida a su conocimiento, debe inexcusablemente exponer los hechos, realizar la fundamentación legal y citar las normas que sustentan la parte dispositiva de la misma.
En ese contexto, la resolución de la Litis debe contener la debida y suficiente fundamentación de su decisorio, ello supone no solo exponer el razonamiento, sino respaldar el mismo con las normas jurídicas tanto sustantivas como adjetivas que sean aplicables al caso, esto implica la obligación para que el juzgador absuelva todos los reclamos sometidos a su consideración, de modo tal, que le permita a la parte perjudicada con el fallo, impugnar la decisión en esos puntos, pues privarle de ello significa una vulneración al derecho del debido proceso.
En el proceso de referencia, es claro que el Tribunal Ad quem no se pronunció con la debida fundamentación y motivación en cuanto se refiere al fondo de la controversia jurídica, limitándose de manera escueta a señalar en cada punto apelado, que la sentencia se encuentra errada, o no han sido analizados adecuadamente los antecedentes por la sentencia; de modo que la respuesta a los agravios de los apelantes fueron de manera genérica y otros aun falto de respuesta, sin fundamentación y motivación, conforme la normativa aplicable.
El art. 236 del Código de Procedimiento Civil establece que el Auto de Vista deberá circunscribirse precisamente a los puntos resueltos por el inferior y que hubieren sido objeto de la apelación y fundamentación, por lo que el Tribunal Ad quem se constituye en la instancia de segundo grado que tiene como finalidad conocer los recursos de apelación, por el que las partes exponen sus agravios en la búsqueda de que el superior en grado enmienda conforme a derecho la resolución dictada por el juez A quo, en cumplimiento a los principios de congruencia, pertinencia y exhaustividad, dentro del marco jurisdiccional que le impone la sentencia y la expresión de agravios del recurso, adecuando su decisión a las formas de resolución previstas en el art. 237 del mismo cuerpo legal.
En ese sentido, en el caso concreto, la falta de pronunciamiento respecto a los demás puntos demandados, conforme se expuso anteriormente, inviabiliza a éste Tribunal de Casación, ingresar a considerar los fundamentos expuestos en el recurso de casación, por cuanto no existe pronunciamiento alguno en el Auto de Vista recurrido sobre los cuales este Tribunal pueda realizar el control jurisdiccional en casación, conforme la previsión del art. 257 y siguientes del CPC.
Por los fundamentos anotados, y encontrando cierta la infracción a normas de carácter procesal como acusa la parte recurrente en cuanto a su recurso en la forma, como es la falta de pronunciamiento respecto a casi la integridad de los puntos demandados por la empresa ahora recurrente, en franca contravención de lo dispuesto en los arts. 190, 192 y 236 del CPC, corresponde resolver el recurso en la forma prevista por los arts. 271.3) y 275 del Adjetivo Civil citado, aplicables al caso de autos por mandato de la norma remisiva contenida en los arts. 214 y 297.II de la Ley Nº 1340 de 28 de mayo de 1992 y 74. 2 de la Ley Nº 2492 (CTb) de 2 de agosto de 2003.
Se aclara que, por la forma de resolución, este Tribunal no ingresa a considerar los fundamentos expuestos en el recurso de casación en el fondo anotados en los motivos del recurso.
POR TANTO: La Sala Contenciosa y Contenciosa Adm., Social y Adm. Primera del Tribunal Supremo de Justicia, con la atribución contenida en los arts. 184.1 de la CPE y 42.I.1 de la Ley del Órgano Judicial, ANULA obrados hasta el sorteo de fs. 697 vta, inclusive; y se dispone que el Tribunal de Apelación, sin espera de turno y bajo responsabilidad administrativa, proceda a nuevo sorteo de la causa a efectos de emitir nueva resolución con la pertinencia dispuesta por los arts. 214 y 297 de la Ley N° 1340 y arts. 190, 192. 2) y 3) y 236 del CPC; sea bajo los fundamentos expuestos en el presente fallo.
Al no encontrar justificada la omisión, se impone a cada uno de los vocales suscribientes del Auto de Vista recurrido, la suma de Bs.500,00.-, que deberá ser descontado por planilla.
Para Resolución, según convocatoria a fs.752, interviene el Magistrado de la Sala Contenciosa y Contenciosa Adm., Social y Administrativa Segunda del Tribunal Supremo de Justicia, Dr. Gonzalo Miguel Hurtado Zamorano.
Se constituye en disidente el Magistrado de la Sala Contenciosa y Contenciosa Adm., Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, Dr. Jorge I. von Borries Méndez, con los fundamentos contenidos en el libro de disidencia Cursantes en Secretaria de Sala.
En cumplimiento a lo previsto en el art. 17. IV de la Ley del Órgano Judicial póngase en conocimiento del Consejo de la Magistratura el presente Auto Supremo para su registro respectivo, debiendo tenerse presente que conforme al dispositivo citado, así como el art. 275 del CPC y la recomendación N° 22 de la Comisión Interamericana de Derechos Humanos en su informe aprobado el 5 de diciembre de 2013 (GARANTÍAS PARA LA INDEPENDENCIA DE LAS Y LOS OPERADORES DE JUSTICIA, HACIA EL FORTALECIMIENTO DEL ACCESO A LA JUSTICIA Y EL ESTADO DE DERECHO EN LAS AMÉRICAS), la remisión de Autos Supremos anulatorios como el presente no tienen la finalidad de activar proceso administrativo alguno.
PRIMER RELATOR : Dr. Jorge I. von Borries Méndez
SEGUNDO RELATOR : Dr. Antonio Guido Campero Segovia
Regístrese, notifíquese y devuélvase.
Firmado:
MAGISTRADO: Dr. Antonio G. Campero Segovia
MAGISTRADO: Dr. Gonzalo Miguel Hurtado Zamorano
ANTE MI: Abog. David Valda Terán
SECRETARIO DE SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADM. SOCIAL Y ADM. PRIMERA