TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA
Auto Supremo Nº 181-1
Sucre, 13 de julio de 2017
Expediente: 327/2016
Materia: Contencioso Tributario
Demandante: Distribuidora CUMMINS S.A. Sucursal Bolivia
Demandado: Impuestos Nacionales GRACO-Santa Cruz
Magistrado Relator: Dr. Jorge Isaac von Borries Méndez
VISTOS: El Recurso de Casación de fs. 164 a 170, interpuesto por la Distribuidora CUMMINS S.A. Sucursal Bolivia, en adelante “CUMMINS”, contra el Auto de Vista Nº 47/2016 de 24 de febrero, cursante de fs. 152 a 156, emitido por la Sala Social, Contencioso Tributario y Contenciosa Administrativa Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de Santa Cruz, dentro el proceso contencioso tributario interpuesto por CUMMINS contra Impuestos Nacionales GRACO La Paz, contestación al recurso de fs. 176 a 180, auto de concesión de fs. 181, la resolución que dispone la admisión de Recurso de Casación, de fs. 188, los antecedentes del proceso y:
CONSIDERANDO I:
I.1 Antecedentes del proceso
I.1.1 Sentencia
CUMMINS en su escrito de fs. 34 a 39, ampliada de fs. 45 a 46, hizo referencia a los siguientes antecedentes: a) el 3 de marzo de 2008, la Administración Tributaria emitió el Auto Inicial de Sumario Contravencional Nº 000849111724 que establecía una sanción de 5.000 UFVs, contra COMMINS, por un supuesto incumplimiento de presentación y consolidación de la información presentada por los dependientes, mediante el Módulo DA VINCI, correspondiente al periodo de noviembre/2006; b) con la referida resolución se notificó al contribuyente el 16 de mayo de 2008, en tiempo y forma CUMMINS presentó los descargos correspondientes, rechazando la calificación de la multa, haciendo constar que la multa no procede cuando ningún empleado ha presentado formularios por el Módulo DA VINCI, denunciando asimismo la inconstitucionalidad de la Resolución Normativa de Directorio 10-0021-04; c) complementa la parte actora, informando que la Administración Tributaria habría iniciado en contra del contribuyente 13 Sumarios Contravencionales en forma independiente, siendo el antes referido uno de los referidos procesos, solicitando que los mismos sean unificados; c) la Administración Tributaria no aceptó ninguno de los fundamentos de descargo, ratificando para cada periodo fiscal observado la multa de 5.000 UFVs, haciendo un total de 65.000 UFVs y con referencia al periodo noviembre/2006, emitió la Resolución Sancionatoria 096/2008 de 25 de junio.
Contra esta decisión, CUMMINS interpuso demanda contencioso tributario, manifestando que la sanción dispuesta por la referida Resolución Sancionatoria sería totalmente improcedente, la tipificación de la infracción sería incorrecta, denunciando que la Resolución Normativa de Directorio 10-0021-04 de 11 de agosto de 2004, sería inconstitucional, pidiendo que luego de cumplida las formalidades procesales, se emita Sentencia declarando probada la demanda , en consecuencia dejando sin efecto la referida Resolución Sancionatoria Nº 096/2008.
El Juez 1º en materia Administrativa, Coactiva Fiscal y Tributaria, de la ciudad de Santa Cruz, por auto de 3 de marzo de 2010, cursante a fs. 47, admite la referida demanda, cumplidas las formalidades procesales, la referida autoridad judicial, emitió la Sentencia Nº 11/2014, de 30 de julio, cursante de fs. 117 a 124, declarando IMPROBADA la demanda de fs. 34 a 39, ampliada de fs. 45 a 46, manteniendo firme y subsistente la Resolución Sancionatoria Nº 96/2008.
I.1.2 Auto de Vista
Contra la referida sentencia, CUMMINS apeló, mediante escrito de fs. 133 a 137, contestada por GRACO-Santa Cruz de fs. 140 a 144, la Sala Social, Contencioso Tributario y Administrativa Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de Santa Cruz de la Sierra, emitió el Auto de Vista Nº 47/2016 de fs. 152 a 156, CONFIRMANDO la resolución de primera instancia.
I.2 Motivos del Recurso de Casación
CUMMINS, mediante su representante, contra la decisión asumida por el Tribunal ad quem, interpuso Recurso de Casación en la forma y fondo, manifestando lo siguiente:
En su Recurso de Casación en la forma, acusa que:
1. El Auto de Vista habría omitido pronunciarse sobre todas las pretensiones deducidas en el Recurso de Apelación, siendo estas las siguientes:
1.1. No se pronunció en relación a que CUMMINS habría cumplido con el deber de declaración de las liquidaciones de retención del RC-IVA, de los dependientes, dicho de otra forma no existe información y liquidación que hubiera sido omitida por el contribuyente.
1.2. Tampoco se pronunciaron, en relación a que en el periodo fiscal observado, un solo dependiente, presentó facturas mediante el Módulo DA VINCI, correspondiente al RC-IVA, al haber sido una sola persona la que presentó su declaración y no existir otros datos de otros empleados, no es coherente que se pida consolidación final de los mismos, como refiere la Administración Tributaria.
1.3. Tampoco se pronunciaron, respecto a la denuncia de inconstitucionalidad que se hizo en relación a la proporcionalidad de las sanciones dispuestas en la Resolución Normativa de Directorio 10-0021-04, nada justifica que se pretenda el máximo de multa por información que es de conocimiento del SIN, refiere la parte recurrente.
1.4. Finalmente acusa la parte recurrente, que el Tribunal de Alzada, tampoco se pronunció respecto a que la Administración Tributaria debió acumular todos los procesos Sumarios Contravencionales y no tramitarlos en forma independiente. En su petitorio, solicita que este Tribunal, luego de acreditado estos agravios, disponga la nulidad de obrados, hasta la sentencia de primera instancia.
En su Recurso de Casación en el fondo, acusa que:
1. Refiere que el Auto de Vista incurrió en interpretación y aplicación errónea de la Ley, al considerar que los Empleadores se constituyen automáticamente en Agentes de Información por el sólo hecho de ser Agentes de Retención.
1.1. “Si bien la presentación de Declaraciones Juradas implica implícitamente un acto de informar a la Administración Tributaria, ésta no es en sí mismo una obligación de información, sino de declaración. Por otra parte, si bien todas las personas naturales o jurídicas tienen un deber de información cuando fuere requerido expresamente por la Administración Tributaria (art. 71.I de la Ley 2492), el parágrafo II del mismo art. dispone: “Las obligaciones a que se refiere el parágrafo anterior (obligación de informar) también serán cumplidas por los agentes de información cuya designación, forma y plazo de cumplimiento será establecida reglamentariamente”. Esta norma es clara al diferenciar las obligaciones generales de información de los contribuyentes”.
Complementa el recurrente indicando: “De lo señalado, se verifica que el Auto de Vista vulnera el art. 71.I y II del C.T. con este fallo se está pretendiendo asignar a la Empresa, una categoría tributaria que no le corresponde”.
1.2. Manifiesta que únicamente los Agentes de Información pueden incumplirlos deberes formales de los Agentes de Información. Para la aplicación de una sanción debe configurarse todos los elementos del ilícito, a) el sujeto o actor del ilícito debe ser definido en la norma; b) debe existir adecuación a la acción típica.
En el caso concreto, se evidencia un error en la interpretación y aplicación del art. 4 núm. 4.3. del anexo A de la RND 10-0021-04, por parte del Tribunal de Alzada, al haberse confirmado una multa que es específica para los Agentes de Información, siendo que en la misma Resolución Normativa se hace una diferenciación entre incumplimiento de prestación de Declaraciones Juradas en medios electrónicos y las infracciones exclusivas para los Agentes de Información.
Refiere que el auto de Vista deniega la existencia de omisión de pronunciamiento de la Sentencia de Primera Instancia, siendo evidente los puntos de la litis que no fueron objeto de pronunciamiento.
El recurrente, manifiesta que la Sentencia no se habría pronunciado respecto a seis puntos que identificó en su escrito de casación, seguidamente sostiene que lo correcto era que el Tribunal de Alzada disponga la nulidad de la Sentencia, por ser infrapetita, es decir que no se habría pronunciado a estos seis puntos.
En su petitorio, respecto al Recurso de Casación en el fondo, pide se case el Auto de Vista objeto del recurso y deliberando en el fondo, deje sin efecto la Resolución Sancionatoria Nº 096/2008.
La parte contraria, responde al referido recurso, mediante escrito de fs. 176 a 180, concediéndose el mismo, mediante auto de 1 de agosto de 2016, cursante a fs. 181.
CONSIDERANDO III: En mérito a los antecedentes descritos, la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, previo a resolver cada uno de los Recursos de Casación que fueron interpuestos por la parte recurrente, considera necesario precisar que:
La pretensión de CUMMINS, dentro el presente proceso contencioso tributario es que se deje sin efecto legal, la Resolución Sancionatoria Nº 096/2008, de 25 de junio, cursante de fs. 27 a 29, mediante la cual GRACO-Santa Cruz de la Sierra, establece que al no haber presentado CUMMINS, la información generada por el software RC-IVA (Da Vinci), para Dependientes y Agentes de Retención, correspondiente al periodo fiscal noviembre/2006, conforme establece el art. 70, numerales 8 y 11 del Código Tributario; la RND Nº 10-0029-05 de 14 de septiembre de 2005, artículo 5; en aplicación de la RND Nº 10-0021-04 anexo A), punto 4, numeral 4.3, se le impuso una multa de 5.000 UFVs, para personas jurídicas.
Teniendo presente lo manifestado, a continuación procedemos a resolver los presuntos agravios acusados por la parte recurrente, con los siguientes fundamentos y argumentos:
En relación a los agravios acusados en su Recurso de Casación en la forma:
La parte recurrente, acusa que el Auto de Vista no se habría pronunciado, respecto a cuatro puntos, debidamente expuestos en el Recurso de Apelación, los cuales procedemos a desarrollar a continuación:
1.1. Refiere que en el punto IV.2 del escrito de apelación cursante de fs. 133 a 137, CUMMINS manifestó: “Hemos demostrado documentalmente que en el mes observado (noviembre/2006) nuestra Empresa ha presentado los respectivos formularios de declaración impositiva de las retenciones de RC-IVA. Dicho de otro modo, NO EXISTE información y liquidación que hubiera sido omitido por nuestra parte toda vez que las declaraciones juradas presentadas (Formulario 98), son en la práctica el reflejo de las planillas tributarias de retención. Dicho de otro modo, materialmente NO se ha incumplido con nuestro deber de información. Sin embargo la sentencia resta importancia a este punto al no haberse pronunciado sobre este aspecto” (Textual).
En relación a lo transcrito, consideramos pertinente recordar que de los antecedentes cursantes en el expediente, la Administración Tributaria emitió la Resolución Sancionatoria Nº 096/2008, cursante de fs. 27 a 29, contra CUMMINS por haber incumplido un deber formal, cuyo concepto es el siguiente: “ Los deberes formales son obligaciones administrativas que deben cumplir los sujetos pasivos o terceros responsables y se encuentran establecidos en el Código Tributario Boliviano, Leyes Impositivas, Decretos Supremos y Resoluciones Normativas de alcance reglamentario. El incumplimiento de deberes formales es independiente del pago de la obligación tributaria”.
En el caso concreto, el deber formal que incumplió CUMMINS, según la Resolución Sancionatoria, fue el no haber consolidado la información electrónica proporcionada por sus dependientes utilizando el software RC-IVA (Da Vinci), correspondiente al periodo noviembre/2006 y remitirla mensualmente al SIN, mediante el sitio web en la misma fecha de presentación del formulario 87.
Es decir que lo acusado por el ahora recurrente en el punto IV.2 de su Recurso de Apelación, no tiene pertinencia con el objeto de la litis, en virtud a que la Resolución Sancionatoria, no establece como un incumplimiento de un deber formal de CUMMINS, el hecho de haber presentado los formularios de declaración impositiva de las retenciones de RC-IVA, como manifiesta el recurrente.
Precisada esta situación, de una lectura minuciosa del Auto de Vista cursante de fs. 152 a 156, se acredita que el Tribunal de Alzada en el Considerando V, expresamente aclara que según el Auditor del Juzgado “…el contribuyente y/o responsable ha incumplido como agente de retención con la no presentación de la información consolidada por sus dependientes del Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención, correspondientes al periodo fiscal noviembre/2006”.
En el Considerando VII, del referido Auto de Vista, realiza la misma aclaración que se hace en la presente resolución, consiguientemente, asume este Tribunal que no es evidente lo acusado por la parte recurrente, en este primer agravio.
1.2. CUMMINS refiere que en el punto IV.3 de su escrito de apelación, habrían explicado que una sola persona presentó facturas mediante el software Da Vinci RC-IV Dependientes, por lo tanto el deber específico previsto en la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0029-05 de “…consolidar la información declarada por los dependientes”, se torna inocua e insustancial, toda vez que no habría nada que consolidar. Complementa, indicando la parte recurrente que el Auto de Vista objeto del presente recurso no se habría pronunciado en relación a este punto.
Teniendo presente que cursa a fs. 71 copia simple de la RND Nº 10-0029-05, a continuación procedemos a transcribir los siguientes artículos: “Art. 4. (Agentes de Retención). Los empleadores o agentes de Retención deberán consolidar la información electrónica proporcionada por sus dependientes, utilizando el Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención y remitirla mensualmente al Servicio de Impuestos Nacionales mediante el sitio web (www.impuestos.gov.bo) de Impuestos Nacionales o presentando el medio magnético respectivo en la Gerencia Distrital o Graco de su jurisdicción, en la misma fecha de presentación del Formulario 98. Art. 5. (Incumplimiento). Los Agentes de Retención que no cumplan con la obligación de presentar la información del Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención, serán sancionados conforme lo establecido en el artículo 162 de la Ley Nº 2492 de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano y en el numeral 4.3 del Anexo A de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0021-2004 de 11 de agosto de 2004”.
De una interpretación exegética, teleológica y sistemática de estas disposiciones, se establece que el número de dependientes que hubieran realizado sus declaraciones en el Software Da Vinci, no se considera una excepción, para dejar de cumplir la obligación establecida en el art. 4 de la referida Resolución Normativa de Directorio, como erróneamente manifiesta la parte recurrente.
Teniendo presente esta situación, luego de revisar minuciosamente el contenido del Auto de Vista que es objeto del presente recurso, se acredita que en el Considerando VII, se manifiesta lo siguiente: “En ese entendido, mediante la RND Nº 10-0029-05 de 14 de septiembre de 2005, el deber formal fue incluido a las obligaciones tributarias de los Agentes de Retención cuando se trata de información consolidada en el Software RC-IVA (Da Vinci), como es el caso del presente proceso, por lo cual queda claramente establecido que el demandante Distribuidora CUMMINS S.A. Sucursal Bolivia, siendo Agente de Retención por el RC-IVA se encuentra alcanzada a cumplir con el deber formal ya señalado” (Textual).
En virtud de todo lo explicado y fundamentado, asume este Tribunal que la resolución de alzada, si se pronunció a lo argumentado por la parte recurrente, en su escrito de apelación, toda vez que se le aclaró que la multa que se le impuso, no emerge del número de dependientes que declararon en el Software RC-IVA Da Vinci, sino de una disposición expresa emitida por la RND Nº 10-0029-05 y demás normativa tributaria vigente, en la cual reiteramos, no se hace mención como una causal eximente para dejar de consolidar la información y remitir la misma, al número de dependientes que utilizó dicho sistema, como erróneamente asume el recurrente. Por lo manifestado, se concluye en que este segundo agravio, tampoco es evidente.
1.3. Acusa que en el punto IV.4 de su escrito de apelación, habría señalado la inconstitucionalidad de la RND Nº 10-0021-04, no por ausencia de facultad reglamentaria, sino por reglamentación defectuosa que va contra la Constitución Política del Estado. Lo que se denunció es la vulneración de principios básicos constitucionales, como el de igualdad, proporcionalidad y jerarquía normativa. No existe ningún argumento válido que justifique porqué se deba sancionar con el máximo de la multa al contribuyente que omita un deber de información. Concluye indicando que el Tribunal de Alzada no se habría pronunciado en relación a este agravio.
Se debe tener presente que la RND Nº 10-0029-05 en su artículo 5 a establecido que “ Los Agentes de Retención que no cumplan con la obligación de presentar la información del Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención, serán sancionados conforme lo establecido en el artículo 162 de la Ley Nº 2492 de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano y en el numeral 4.3 del Anexo A de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0021-2004 de 11 de agosto de 2004”.
A su vez el art. 162.I del Código Tributario Boliviano, dispone: “El que de cualquier manera incumpla los deberes formales establecidos en el presente Código, disposiciones legales tributarias y demás disposiciones normativas reglamentarias, será sancionado con una multa que irá desde cincuenta Unidades de Fomento de Vivienda (50.-UFVs) a cinco mil Unidades de Fomento de la Vivienda (5.000 UFVs). La sanción para cada una de las conductas contraventoras se establecerá en esos límites mediante norma reglamentaria” (Textual).
De todo lo transcrito, se concluye en que la facultad que tiene la Administración Tributaria, para imponer una multa de 5.000 UFVs, tiene su origen en reglamentos que emite la misma Administración Tributaria, situación que el mismo Código Tributario Boliviano lo permite, conforme se acredito anteriormente. En consecuencia, al aplicar la Administración Tributaria, a un caso concreto, una determinada disposición legal tributaria, que está vigente, no puede considerarse inconstitucional esta situación, salvo que se acredite dos situaciones: a) que la Administración Tributaria, a momento de interpretar el contenido de una determinada disposición legal tributaria, y aplicar la misma, hubiera vulnerado en forma flagrante, determinados derechos y/o garantías establecidas en la Constitución Política del Estado, siendo indispensable para ello que se, establezca la contradicción objetiva entre lo dispuesto en la norma tributaria, la manera en la cual fue aplicada y lo establecido en forma taxativa en la Constitución Política del Estado. En el caso de autos, ello no ha ocurrido, por el contrario la Administración Tributaria, realizó una correcta interpretación y aplicación de las diferentes disposiciones legales, en las cuales estaba previsto la manera en la que debía imponerse la multa al contribuyente; b) que la norma legal en su contenido sea contraria a lo previsto en la Constitución Política del Estado, de ser evidente esta situación, lo que corresponde es que la parte afectada, active un mecanismo de control normativa de constitucionalidad, ante autoridad competente, debiendo tenerse presente que en aplicación del art. 4 y 14 del Código Procesal Constitucional, mientras no se disponga la inconstitucionalidad de una determinada norma legal, se presume la constitucionalidad de la misma. Esta segunda situación tampoco fue acreditada por la parte ahora recurrente.
Luego de lo manifestado, al haber revisado minuciosamente el Auto de Vista objeto del recurso, se acredita que esta resolución transcribió in extenso el art. 162 del Código Tributario Boliviano, seguidamente refirió: “En este entendido, la Administración Tributaria tiene facultades para establecer y sancionar las contravenciones tributarias detalladas y clasificadas en el artículo 160 del Código Tributario Boliviano”. Por todo lo manifestado, teniendo presente que la fundamentación y motivación de una resolución, no se asume por lo extenso de su redacción, sino por lo pertinente de su explicación, en el caso concreto, se asume que el Tribunal de Alzada, si considero lo argumentado por la parte recurrente, en su escrito de apelación, consiguientemente no es evidente lo acusado.
1.4. Finalmente la parte recurrente, en su Recurso de Casación en la forma, manifiesta que en el punto IV.6 de su apelación, habría reclamado: “…que la Administración Tributaria giró un total de 13 Resoluciones Sancionatorias en contra de nuestra Empresa, las 7 primeras notificadas el 13 de noviembre de 2009 y las otras 6 el 16 de mayo de 2008, se evidencia que se debió aplicar el concurso de ilícitos y en su consecuencia girar un solo Sumario Contravencional por todos los periodos observados…” (Textual). Manifiesta que el Auto de Vista no se pronunció en relación a este punto.
Se debe tener presente que la congruencia es la correspondencia que debe existir entre lo pretendido y lo resuelto, ello implica que el límite de una decisión judicial o administrativa, es lo argumentado por la parte actora, en su demanda, consiguientemente si la autoridad judicial, omite pronunciarse respecto a determinadas pretensiones, ello implicará una decisión infra petita, si por el contrario, dispone más de lo pretendido, habrá incurrido en ultra petita, vicios de la congruencia, que son contrarios al debido proceso.
En el caso de autos, se acredita que la parte actora, interpuso la presente demanda contencioso tributario, únicamente contra la Resolución Sancionatoria Nº 096/2008, de 25 de junio, cursante de fs. 27 a 29, mediante la cual GRACO-Santa Cruz de la Sierra, establece que al no haber presentado CUMMINS, la información generada por el software RC-IVA (Da Vinci), para Dependientes y Agentes de Retención, correspondiente al periodo fiscal noviembre/2006, conforme establece el art. 70, numerales 8 y 11 del Código Tributario; la RND Nº 10-0029-05 de 14 de septiembre de 2005, artículo 5; en aplicación de la RND Nº 10-0021-04 anexo A), punto 4, numeral 4.3, se le impuso una multa de 5.000 UFVs, para personas jurídicas.
Coherente con lo manifestado, este Tribunal acreditó que en el Auto de Vista objeto del recurso, en punto IV.1, preciso lo mismo que se explicó anteriormente, es decir que la pretensión del actor, estaba relacionado en forma directa con la Resolución Sancionatoria Nº 096/2008, consiguientemente se concluye en que no es evidente lo acusado por la parte recurrente, correspondiendo resolver su Recurso de Casación en la forma, conforme lo previsto en el art. 220.II del Código Procesal Civil.
En relación a los agravios acusados por el recurrente, en su Recurso de Casación en el fondo. Manifiesta que el Tribunal de Alzada habría incurrido en una errónea interpretación y aplicación de la Ley, al considerar que los Empleadores se constituyen automáticamente en Agentes de Información por el sólo hecho de ser Agentes de Retención.
Complementa indicando: “Si bien la presentación de Declaraciones Juradas implica implícitamente un acto de informar a la Administración Tributaria, ésta no es en sí mismo una obligación de información, sino de declaración. Por otra parte, si bien todas las personas naturales o jurídicas tienen un deber de información cuando fuere requerido expresamente por la Administración Tributaria (art. 71.I de la Ley 2492), el parágrafo II del mismo art. dispone: “Las obligaciones a que se refiere el parágrafo anterior (obligación de informar) también serán cumplidas por los agentes de información cuya designación, forma y plazo de cumplimiento será establecida reglamentariamente”. Esta norma es clara al diferenciar las obligaciones generales de información de los contribuyentes”.
Concluye indicando: “De lo señalado, se verifica que el Auto de Vista vulnera el art. 71.I y II del C.T. con este fallo se está pretendiendo asignar a la Empresa, una categoría tributaria que no le corresponde”.
Se debe tener presente que las diferentes Resoluciones Normativas de Directorio, pertinente y por ende aplicables al caso concreto, mientras no sean declaradas por autoridad competente inconstitucionales, se presumen su constitucionalidad, consiguientemente, la RND Nº 10-0029-05, en su artículo 4 dispone: “(Agentes de Retención). Los empleadores o agentes de Retención deberán consolidar la información electrónica proporcionada por sus dependientes, utilizando el Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención y remitirla mensualmente al Servicio de Impuestos Nacionales mediante el sitio web (www.impuestos.gov.bo) de Impuestos Nacionales o presentando el medio magnético respectivo en la Gerencia Distrital o Graco de su jurisdicción, en la misma fecha de presentación del Formulario 98. Art. 5. (Incumplimiento). Los Agentes de Retención que no cumplan con la obligación de presentar la información del Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención, serán sancionados conforme lo establecido en el artículo 162 de la Ley Nº 2492 de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano y en el numeral 4.3 del Anexo A de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0021-2004 de 11 de agosto de 2004”.
Conforme se evidencia, la referida disposición legal, el sujeto pasivo, se constituye en Agente de Retención, quien tiene el deber formal de consolidar la información proporcionada por sus dependientes, utilizando el Software RC-IVA Da Vinci y remitirla a la Administración Tributaria en los plazos, formas, medios y lugares establecidos.
El art. 162 de la Ley 2492 y el núm. 4.3. del Anexo A de la RND 10-0021-04 de 11 de agosto de 2004 establecen que el incumplimiento al referido deber formal, será sancionado con una multa que irá desde 50 UFVs a 5.000 UFVs.
En una interpretación sistemática, tomando en cuenta que todas las disposiciones legales contenidas en la Ley 2492, constituyen un solo cuerpo normativo y que no puede existir contradicción interna, respecto a determinados preceptos que son parte –reiteramos- de dicho Código Tributario, se concluye en que no se incurrió en una indebida interpretación y aplicación del art. 71 del Código Tributario Boliviano, a momento de aplicar el mismo al caso concreto, como erróneamente acusa la parte recurrente.
1.2. Un segundo argumento, contenido en esta parte de su Recurso de Casación en el fondo hace referencia a que únicamente los Agentes de Información pueden incumplir los deberes formales de los Agentes de Información. Para la aplicación de una sanción debe configurarse todos los elementos del ilícito, a) el sujeto o actor del ilícito debe ser definido en la norma; b) debe existir adecuación a la acción típica.
En el caso concreto, se evidencia un error en la interpretación y aplicación del art. 4 núm. 4.3. del anexo A de la RND 10-0021-04, por parte del Tribunal de Alzada, al haberse confirmado una multa que es específica para los Agentes de Información, siendo que en la misma Resolución Normativa se hace una diferenciación entre incumplimiento de prestación de Declaraciones Juradas en medios electrónicos y las infracciones exclusivas para los Agentes de Información.
El recurrente, reitera en su argumentación, al sostener que son dos situaciones totalmente diferentes, en ser Agente de Retención y Agente de Información, postura que conforme se explicó y fundamento anteriormente no tiene sustento en mérito a que por las diferentes normas tributarias, vigentes y pertinentes al caso concreto, el haberse constituido en agente de retención, hace que deba cumplir con los deberes formales establecidos para un agente de información, en consecuencia no es evidente lo manifestado en este punto, por la parte recurrente.
Con una incoherencia procesal, la parte recurrente, dentro los argumentos correspondientes al Recurso de Casación en el fondo, el cual como manifiesta la doctrina, tiene por finalidad establecer errores in jundicando en los cuales habría incurrido el Tribunal de Alzada a momento de emitir su decisión, hace referencia a errores in procedendo, más específicamente a la falta de congruencia, aspecto que lo explica en los siguientes términos: “…de una simple lectura de la Sentencia se verifica que los siguientes puntos de nuestra demanda no han sido considerados en absoluto, existiendo una omisión total respecto de los puntos que identificados a continuación: 1.Que los Empleadores no son Agentes de Información y que su condición de Agente de Retención no implica que sea agente de Información; 2.Que el deber de declaración de las liquidaciones de retención de RC-IVA a los dependientes ha sido cumplida por nuestra Empresa; 3. Que en el periodo fiscal observado, una sola persona presentó facturas mediante Software Da Vinci RC-IVA dependientes; 4. Que la tipificación de la infracción fue incorrecta, ya que en el peor de los casos, debió ser por omisión de presentación de Software Da Vinci RC-IVA y no por incumplimientos propios para Agentes de Información; 5. Que la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0021-04 de 11 de agosto de 2004 es inconstitucional y 6. Que correspondía aplicar concurso real de ilícitos, girando un solo Sumario Infraccional por todos los periodos fiscales observados” (Textual).
De lo transcrito se concluye en que la parte recurrente a momento de redactar su Recurso de Casación en el fondo, no se percató que un Recurso de Casación, tiene por finalidad impugnar una resolución de alzada y no la Sentencia de Primera Instancia, a ello se suma que la incongruencia que acusa, bajo la modalidad de infra petita, se constituye en un agravio de forma, es decir procesal y no de fondo, lo que implica que no tiene pertinencia con la finalidad de un Recurso de Casación en el fondo.
Independientemente de lo explicado, aplicando el principio de informalismo y accesibilidad, corresponde precisar que los seis puntos que mencionó la parte recurrente y que fueron transcritos in extenso anteriormente ya fueron resueltos por este Tribunal, acreditándose esta situación, del contenido mismo de la presente resolución.
En virtud de todo lo manifestado, teniendo presente el principio de verdad material y legalidad, se concluye en que los miembros del Tribunal de Alzada no incurrieron en ningún de los agravios acusados por la parte recurrente, en su escrito de casación en el fondo.
POR TANTO: La Sala Contenciosa y Contenciosa Adm., Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia en ejercicio de la atribución conferida por el art. 42.I numeral 1 de la LOJ, respecto al Recurso de Casación en la forma y en el fondo cursante de fs. 164 a 170, declara INFUNDADO el mismo, en consecuencia se mantiene firme y subsistente el Auto de Vista Nº 47/2016, emitido por la Sala Social , Contencioso Tributario y Contenciosa Administrativa Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de Santa Cruz de la Sierra, cursante de fs. 152 a 156. Sin costas y costos.
Regístrese, comuníquese y tómese razón.
SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA
Auto Supremo Nº 181-1
Sucre, 13 de julio de 2017
Expediente: 327/2016
Materia: Contencioso Tributario
Demandante: Distribuidora CUMMINS S.A. Sucursal Bolivia
Demandado: Impuestos Nacionales GRACO-Santa Cruz
Magistrado Relator: Dr. Jorge Isaac von Borries Méndez
VISTOS: El Recurso de Casación de fs. 164 a 170, interpuesto por la Distribuidora CUMMINS S.A. Sucursal Bolivia, en adelante “CUMMINS”, contra el Auto de Vista Nº 47/2016 de 24 de febrero, cursante de fs. 152 a 156, emitido por la Sala Social, Contencioso Tributario y Contenciosa Administrativa Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de Santa Cruz, dentro el proceso contencioso tributario interpuesto por CUMMINS contra Impuestos Nacionales GRACO La Paz, contestación al recurso de fs. 176 a 180, auto de concesión de fs. 181, la resolución que dispone la admisión de Recurso de Casación, de fs. 188, los antecedentes del proceso y:
CONSIDERANDO I:
I.1 Antecedentes del proceso
I.1.1 Sentencia
CUMMINS en su escrito de fs. 34 a 39, ampliada de fs. 45 a 46, hizo referencia a los siguientes antecedentes: a) el 3 de marzo de 2008, la Administración Tributaria emitió el Auto Inicial de Sumario Contravencional Nº 000849111724 que establecía una sanción de 5.000 UFVs, contra COMMINS, por un supuesto incumplimiento de presentación y consolidación de la información presentada por los dependientes, mediante el Módulo DA VINCI, correspondiente al periodo de noviembre/2006; b) con la referida resolución se notificó al contribuyente el 16 de mayo de 2008, en tiempo y forma CUMMINS presentó los descargos correspondientes, rechazando la calificación de la multa, haciendo constar que la multa no procede cuando ningún empleado ha presentado formularios por el Módulo DA VINCI, denunciando asimismo la inconstitucionalidad de la Resolución Normativa de Directorio 10-0021-04; c) complementa la parte actora, informando que la Administración Tributaria habría iniciado en contra del contribuyente 13 Sumarios Contravencionales en forma independiente, siendo el antes referido uno de los referidos procesos, solicitando que los mismos sean unificados; c) la Administración Tributaria no aceptó ninguno de los fundamentos de descargo, ratificando para cada periodo fiscal observado la multa de 5.000 UFVs, haciendo un total de 65.000 UFVs y con referencia al periodo noviembre/2006, emitió la Resolución Sancionatoria 096/2008 de 25 de junio.
Contra esta decisión, CUMMINS interpuso demanda contencioso tributario, manifestando que la sanción dispuesta por la referida Resolución Sancionatoria sería totalmente improcedente, la tipificación de la infracción sería incorrecta, denunciando que la Resolución Normativa de Directorio 10-0021-04 de 11 de agosto de 2004, sería inconstitucional, pidiendo que luego de cumplida las formalidades procesales, se emita Sentencia declarando probada la demanda , en consecuencia dejando sin efecto la referida Resolución Sancionatoria Nº 096/2008.
El Juez 1º en materia Administrativa, Coactiva Fiscal y Tributaria, de la ciudad de Santa Cruz, por auto de 3 de marzo de 2010, cursante a fs. 47, admite la referida demanda, cumplidas las formalidades procesales, la referida autoridad judicial, emitió la Sentencia Nº 11/2014, de 30 de julio, cursante de fs. 117 a 124, declarando IMPROBADA la demanda de fs. 34 a 39, ampliada de fs. 45 a 46, manteniendo firme y subsistente la Resolución Sancionatoria Nº 96/2008.
I.1.2 Auto de Vista
Contra la referida sentencia, CUMMINS apeló, mediante escrito de fs. 133 a 137, contestada por GRACO-Santa Cruz de fs. 140 a 144, la Sala Social, Contencioso Tributario y Administrativa Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de Santa Cruz de la Sierra, emitió el Auto de Vista Nº 47/2016 de fs. 152 a 156, CONFIRMANDO la resolución de primera instancia.
I.2 Motivos del Recurso de Casación
CUMMINS, mediante su representante, contra la decisión asumida por el Tribunal ad quem, interpuso Recurso de Casación en la forma y fondo, manifestando lo siguiente:
En su Recurso de Casación en la forma, acusa que:
1. El Auto de Vista habría omitido pronunciarse sobre todas las pretensiones deducidas en el Recurso de Apelación, siendo estas las siguientes:
1.1. No se pronunció en relación a que CUMMINS habría cumplido con el deber de declaración de las liquidaciones de retención del RC-IVA, de los dependientes, dicho de otra forma no existe información y liquidación que hubiera sido omitida por el contribuyente.
1.2. Tampoco se pronunciaron, en relación a que en el periodo fiscal observado, un solo dependiente, presentó facturas mediante el Módulo DA VINCI, correspondiente al RC-IVA, al haber sido una sola persona la que presentó su declaración y no existir otros datos de otros empleados, no es coherente que se pida consolidación final de los mismos, como refiere la Administración Tributaria.
1.3. Tampoco se pronunciaron, respecto a la denuncia de inconstitucionalidad que se hizo en relación a la proporcionalidad de las sanciones dispuestas en la Resolución Normativa de Directorio 10-0021-04, nada justifica que se pretenda el máximo de multa por información que es de conocimiento del SIN, refiere la parte recurrente.
1.4. Finalmente acusa la parte recurrente, que el Tribunal de Alzada, tampoco se pronunció respecto a que la Administración Tributaria debió acumular todos los procesos Sumarios Contravencionales y no tramitarlos en forma independiente. En su petitorio, solicita que este Tribunal, luego de acreditado estos agravios, disponga la nulidad de obrados, hasta la sentencia de primera instancia.
En su Recurso de Casación en el fondo, acusa que:
1. Refiere que el Auto de Vista incurrió en interpretación y aplicación errónea de la Ley, al considerar que los Empleadores se constituyen automáticamente en Agentes de Información por el sólo hecho de ser Agentes de Retención.
1.1. “Si bien la presentación de Declaraciones Juradas implica implícitamente un acto de informar a la Administración Tributaria, ésta no es en sí mismo una obligación de información, sino de declaración. Por otra parte, si bien todas las personas naturales o jurídicas tienen un deber de información cuando fuere requerido expresamente por la Administración Tributaria (art. 71.I de la Ley 2492), el parágrafo II del mismo art. dispone: “Las obligaciones a que se refiere el parágrafo anterior (obligación de informar) también serán cumplidas por los agentes de información cuya designación, forma y plazo de cumplimiento será establecida reglamentariamente”. Esta norma es clara al diferenciar las obligaciones generales de información de los contribuyentes”.
Complementa el recurrente indicando: “De lo señalado, se verifica que el Auto de Vista vulnera el art. 71.I y II del C.T. con este fallo se está pretendiendo asignar a la Empresa, una categoría tributaria que no le corresponde”.
1.2. Manifiesta que únicamente los Agentes de Información pueden incumplirlos deberes formales de los Agentes de Información. Para la aplicación de una sanción debe configurarse todos los elementos del ilícito, a) el sujeto o actor del ilícito debe ser definido en la norma; b) debe existir adecuación a la acción típica.
En el caso concreto, se evidencia un error en la interpretación y aplicación del art. 4 núm. 4.3. del anexo A de la RND 10-0021-04, por parte del Tribunal de Alzada, al haberse confirmado una multa que es específica para los Agentes de Información, siendo que en la misma Resolución Normativa se hace una diferenciación entre incumplimiento de prestación de Declaraciones Juradas en medios electrónicos y las infracciones exclusivas para los Agentes de Información.
Refiere que el auto de Vista deniega la existencia de omisión de pronunciamiento de la Sentencia de Primera Instancia, siendo evidente los puntos de la litis que no fueron objeto de pronunciamiento.
El recurrente, manifiesta que la Sentencia no se habría pronunciado respecto a seis puntos que identificó en su escrito de casación, seguidamente sostiene que lo correcto era que el Tribunal de Alzada disponga la nulidad de la Sentencia, por ser infrapetita, es decir que no se habría pronunciado a estos seis puntos.
En su petitorio, respecto al Recurso de Casación en el fondo, pide se case el Auto de Vista objeto del recurso y deliberando en el fondo, deje sin efecto la Resolución Sancionatoria Nº 096/2008.
La parte contraria, responde al referido recurso, mediante escrito de fs. 176 a 180, concediéndose el mismo, mediante auto de 1 de agosto de 2016, cursante a fs. 181.
CONSIDERANDO III: En mérito a los antecedentes descritos, la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, previo a resolver cada uno de los Recursos de Casación que fueron interpuestos por la parte recurrente, considera necesario precisar que:
La pretensión de CUMMINS, dentro el presente proceso contencioso tributario es que se deje sin efecto legal, la Resolución Sancionatoria Nº 096/2008, de 25 de junio, cursante de fs. 27 a 29, mediante la cual GRACO-Santa Cruz de la Sierra, establece que al no haber presentado CUMMINS, la información generada por el software RC-IVA (Da Vinci), para Dependientes y Agentes de Retención, correspondiente al periodo fiscal noviembre/2006, conforme establece el art. 70, numerales 8 y 11 del Código Tributario; la RND Nº 10-0029-05 de 14 de septiembre de 2005, artículo 5; en aplicación de la RND Nº 10-0021-04 anexo A), punto 4, numeral 4.3, se le impuso una multa de 5.000 UFVs, para personas jurídicas.
Teniendo presente lo manifestado, a continuación procedemos a resolver los presuntos agravios acusados por la parte recurrente, con los siguientes fundamentos y argumentos:
En relación a los agravios acusados en su Recurso de Casación en la forma:
La parte recurrente, acusa que el Auto de Vista no se habría pronunciado, respecto a cuatro puntos, debidamente expuestos en el Recurso de Apelación, los cuales procedemos a desarrollar a continuación:
1.1. Refiere que en el punto IV.2 del escrito de apelación cursante de fs. 133 a 137, CUMMINS manifestó: “Hemos demostrado documentalmente que en el mes observado (noviembre/2006) nuestra Empresa ha presentado los respectivos formularios de declaración impositiva de las retenciones de RC-IVA. Dicho de otro modo, NO EXISTE información y liquidación que hubiera sido omitido por nuestra parte toda vez que las declaraciones juradas presentadas (Formulario 98), son en la práctica el reflejo de las planillas tributarias de retención. Dicho de otro modo, materialmente NO se ha incumplido con nuestro deber de información. Sin embargo la sentencia resta importancia a este punto al no haberse pronunciado sobre este aspecto” (Textual).
En relación a lo transcrito, consideramos pertinente recordar que de los antecedentes cursantes en el expediente, la Administración Tributaria emitió la Resolución Sancionatoria Nº 096/2008, cursante de fs. 27 a 29, contra CUMMINS por haber incumplido un deber formal, cuyo concepto es el siguiente: “ Los deberes formales son obligaciones administrativas que deben cumplir los sujetos pasivos o terceros responsables y se encuentran establecidos en el Código Tributario Boliviano, Leyes Impositivas, Decretos Supremos y Resoluciones Normativas de alcance reglamentario. El incumplimiento de deberes formales es independiente del pago de la obligación tributaria”.
En el caso concreto, el deber formal que incumplió CUMMINS, según la Resolución Sancionatoria, fue el no haber consolidado la información electrónica proporcionada por sus dependientes utilizando el software RC-IVA (Da Vinci), correspondiente al periodo noviembre/2006 y remitirla mensualmente al SIN, mediante el sitio web en la misma fecha de presentación del formulario 87.
Es decir que lo acusado por el ahora recurrente en el punto IV.2 de su Recurso de Apelación, no tiene pertinencia con el objeto de la litis, en virtud a que la Resolución Sancionatoria, no establece como un incumplimiento de un deber formal de CUMMINS, el hecho de haber presentado los formularios de declaración impositiva de las retenciones de RC-IVA, como manifiesta el recurrente.
Precisada esta situación, de una lectura minuciosa del Auto de Vista cursante de fs. 152 a 156, se acredita que el Tribunal de Alzada en el Considerando V, expresamente aclara que según el Auditor del Juzgado “…el contribuyente y/o responsable ha incumplido como agente de retención con la no presentación de la información consolidada por sus dependientes del Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención, correspondientes al periodo fiscal noviembre/2006”.
En el Considerando VII, del referido Auto de Vista, realiza la misma aclaración que se hace en la presente resolución, consiguientemente, asume este Tribunal que no es evidente lo acusado por la parte recurrente, en este primer agravio.
1.2. CUMMINS refiere que en el punto IV.3 de su escrito de apelación, habrían explicado que una sola persona presentó facturas mediante el software Da Vinci RC-IV Dependientes, por lo tanto el deber específico previsto en la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0029-05 de “…consolidar la información declarada por los dependientes”, se torna inocua e insustancial, toda vez que no habría nada que consolidar. Complementa, indicando la parte recurrente que el Auto de Vista objeto del presente recurso no se habría pronunciado en relación a este punto.
Teniendo presente que cursa a fs. 71 copia simple de la RND Nº 10-0029-05, a continuación procedemos a transcribir los siguientes artículos: “Art. 4. (Agentes de Retención). Los empleadores o agentes de Retención deberán consolidar la información electrónica proporcionada por sus dependientes, utilizando el Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención y remitirla mensualmente al Servicio de Impuestos Nacionales mediante el sitio web (www.impuestos.gov.bo) de Impuestos Nacionales o presentando el medio magnético respectivo en la Gerencia Distrital o Graco de su jurisdicción, en la misma fecha de presentación del Formulario 98. Art. 5. (Incumplimiento). Los Agentes de Retención que no cumplan con la obligación de presentar la información del Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención, serán sancionados conforme lo establecido en el artículo 162 de la Ley Nº 2492 de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano y en el numeral 4.3 del Anexo A de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0021-2004 de 11 de agosto de 2004”.
De una interpretación exegética, teleológica y sistemática de estas disposiciones, se establece que el número de dependientes que hubieran realizado sus declaraciones en el Software Da Vinci, no se considera una excepción, para dejar de cumplir la obligación establecida en el art. 4 de la referida Resolución Normativa de Directorio, como erróneamente manifiesta la parte recurrente.
Teniendo presente esta situación, luego de revisar minuciosamente el contenido del Auto de Vista que es objeto del presente recurso, se acredita que en el Considerando VII, se manifiesta lo siguiente: “En ese entendido, mediante la RND Nº 10-0029-05 de 14 de septiembre de 2005, el deber formal fue incluido a las obligaciones tributarias de los Agentes de Retención cuando se trata de información consolidada en el Software RC-IVA (Da Vinci), como es el caso del presente proceso, por lo cual queda claramente establecido que el demandante Distribuidora CUMMINS S.A. Sucursal Bolivia, siendo Agente de Retención por el RC-IVA se encuentra alcanzada a cumplir con el deber formal ya señalado” (Textual).
En virtud de todo lo explicado y fundamentado, asume este Tribunal que la resolución de alzada, si se pronunció a lo argumentado por la parte recurrente, en su escrito de apelación, toda vez que se le aclaró que la multa que se le impuso, no emerge del número de dependientes que declararon en el Software RC-IVA Da Vinci, sino de una disposición expresa emitida por la RND Nº 10-0029-05 y demás normativa tributaria vigente, en la cual reiteramos, no se hace mención como una causal eximente para dejar de consolidar la información y remitir la misma, al número de dependientes que utilizó dicho sistema, como erróneamente asume el recurrente. Por lo manifestado, se concluye en que este segundo agravio, tampoco es evidente.
1.3. Acusa que en el punto IV.4 de su escrito de apelación, habría señalado la inconstitucionalidad de la RND Nº 10-0021-04, no por ausencia de facultad reglamentaria, sino por reglamentación defectuosa que va contra la Constitución Política del Estado. Lo que se denunció es la vulneración de principios básicos constitucionales, como el de igualdad, proporcionalidad y jerarquía normativa. No existe ningún argumento válido que justifique porqué se deba sancionar con el máximo de la multa al contribuyente que omita un deber de información. Concluye indicando que el Tribunal de Alzada no se habría pronunciado en relación a este agravio.
Se debe tener presente que la RND Nº 10-0029-05 en su artículo 5 a establecido que “ Los Agentes de Retención que no cumplan con la obligación de presentar la información del Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención, serán sancionados conforme lo establecido en el artículo 162 de la Ley Nº 2492 de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano y en el numeral 4.3 del Anexo A de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0021-2004 de 11 de agosto de 2004”.
A su vez el art. 162.I del Código Tributario Boliviano, dispone: “El que de cualquier manera incumpla los deberes formales establecidos en el presente Código, disposiciones legales tributarias y demás disposiciones normativas reglamentarias, será sancionado con una multa que irá desde cincuenta Unidades de Fomento de Vivienda (50.-UFVs) a cinco mil Unidades de Fomento de la Vivienda (5.000 UFVs). La sanción para cada una de las conductas contraventoras se establecerá en esos límites mediante norma reglamentaria” (Textual).
De todo lo transcrito, se concluye en que la facultad que tiene la Administración Tributaria, para imponer una multa de 5.000 UFVs, tiene su origen en reglamentos que emite la misma Administración Tributaria, situación que el mismo Código Tributario Boliviano lo permite, conforme se acredito anteriormente. En consecuencia, al aplicar la Administración Tributaria, a un caso concreto, una determinada disposición legal tributaria, que está vigente, no puede considerarse inconstitucional esta situación, salvo que se acredite dos situaciones: a) que la Administración Tributaria, a momento de interpretar el contenido de una determinada disposición legal tributaria, y aplicar la misma, hubiera vulnerado en forma flagrante, determinados derechos y/o garantías establecidas en la Constitución Política del Estado, siendo indispensable para ello que se, establezca la contradicción objetiva entre lo dispuesto en la norma tributaria, la manera en la cual fue aplicada y lo establecido en forma taxativa en la Constitución Política del Estado. En el caso de autos, ello no ha ocurrido, por el contrario la Administración Tributaria, realizó una correcta interpretación y aplicación de las diferentes disposiciones legales, en las cuales estaba previsto la manera en la que debía imponerse la multa al contribuyente; b) que la norma legal en su contenido sea contraria a lo previsto en la Constitución Política del Estado, de ser evidente esta situación, lo que corresponde es que la parte afectada, active un mecanismo de control normativa de constitucionalidad, ante autoridad competente, debiendo tenerse presente que en aplicación del art. 4 y 14 del Código Procesal Constitucional, mientras no se disponga la inconstitucionalidad de una determinada norma legal, se presume la constitucionalidad de la misma. Esta segunda situación tampoco fue acreditada por la parte ahora recurrente.
Luego de lo manifestado, al haber revisado minuciosamente el Auto de Vista objeto del recurso, se acredita que esta resolución transcribió in extenso el art. 162 del Código Tributario Boliviano, seguidamente refirió: “En este entendido, la Administración Tributaria tiene facultades para establecer y sancionar las contravenciones tributarias detalladas y clasificadas en el artículo 160 del Código Tributario Boliviano”. Por todo lo manifestado, teniendo presente que la fundamentación y motivación de una resolución, no se asume por lo extenso de su redacción, sino por lo pertinente de su explicación, en el caso concreto, se asume que el Tribunal de Alzada, si considero lo argumentado por la parte recurrente, en su escrito de apelación, consiguientemente no es evidente lo acusado.
1.4. Finalmente la parte recurrente, en su Recurso de Casación en la forma, manifiesta que en el punto IV.6 de su apelación, habría reclamado: “…que la Administración Tributaria giró un total de 13 Resoluciones Sancionatorias en contra de nuestra Empresa, las 7 primeras notificadas el 13 de noviembre de 2009 y las otras 6 el 16 de mayo de 2008, se evidencia que se debió aplicar el concurso de ilícitos y en su consecuencia girar un solo Sumario Contravencional por todos los periodos observados…” (Textual). Manifiesta que el Auto de Vista no se pronunció en relación a este punto.
Se debe tener presente que la congruencia es la correspondencia que debe existir entre lo pretendido y lo resuelto, ello implica que el límite de una decisión judicial o administrativa, es lo argumentado por la parte actora, en su demanda, consiguientemente si la autoridad judicial, omite pronunciarse respecto a determinadas pretensiones, ello implicará una decisión infra petita, si por el contrario, dispone más de lo pretendido, habrá incurrido en ultra petita, vicios de la congruencia, que son contrarios al debido proceso.
En el caso de autos, se acredita que la parte actora, interpuso la presente demanda contencioso tributario, únicamente contra la Resolución Sancionatoria Nº 096/2008, de 25 de junio, cursante de fs. 27 a 29, mediante la cual GRACO-Santa Cruz de la Sierra, establece que al no haber presentado CUMMINS, la información generada por el software RC-IVA (Da Vinci), para Dependientes y Agentes de Retención, correspondiente al periodo fiscal noviembre/2006, conforme establece el art. 70, numerales 8 y 11 del Código Tributario; la RND Nº 10-0029-05 de 14 de septiembre de 2005, artículo 5; en aplicación de la RND Nº 10-0021-04 anexo A), punto 4, numeral 4.3, se le impuso una multa de 5.000 UFVs, para personas jurídicas.
Coherente con lo manifestado, este Tribunal acreditó que en el Auto de Vista objeto del recurso, en punto IV.1, preciso lo mismo que se explicó anteriormente, es decir que la pretensión del actor, estaba relacionado en forma directa con la Resolución Sancionatoria Nº 096/2008, consiguientemente se concluye en que no es evidente lo acusado por la parte recurrente, correspondiendo resolver su Recurso de Casación en la forma, conforme lo previsto en el art. 220.II del Código Procesal Civil.
En relación a los agravios acusados por el recurrente, en su Recurso de Casación en el fondo. Manifiesta que el Tribunal de Alzada habría incurrido en una errónea interpretación y aplicación de la Ley, al considerar que los Empleadores se constituyen automáticamente en Agentes de Información por el sólo hecho de ser Agentes de Retención.
Complementa indicando: “Si bien la presentación de Declaraciones Juradas implica implícitamente un acto de informar a la Administración Tributaria, ésta no es en sí mismo una obligación de información, sino de declaración. Por otra parte, si bien todas las personas naturales o jurídicas tienen un deber de información cuando fuere requerido expresamente por la Administración Tributaria (art. 71.I de la Ley 2492), el parágrafo II del mismo art. dispone: “Las obligaciones a que se refiere el parágrafo anterior (obligación de informar) también serán cumplidas por los agentes de información cuya designación, forma y plazo de cumplimiento será establecida reglamentariamente”. Esta norma es clara al diferenciar las obligaciones generales de información de los contribuyentes”.
Concluye indicando: “De lo señalado, se verifica que el Auto de Vista vulnera el art. 71.I y II del C.T. con este fallo se está pretendiendo asignar a la Empresa, una categoría tributaria que no le corresponde”.
Se debe tener presente que las diferentes Resoluciones Normativas de Directorio, pertinente y por ende aplicables al caso concreto, mientras no sean declaradas por autoridad competente inconstitucionales, se presumen su constitucionalidad, consiguientemente, la RND Nº 10-0029-05, en su artículo 4 dispone: “(Agentes de Retención). Los empleadores o agentes de Retención deberán consolidar la información electrónica proporcionada por sus dependientes, utilizando el Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención y remitirla mensualmente al Servicio de Impuestos Nacionales mediante el sitio web (www.impuestos.gov.bo) de Impuestos Nacionales o presentando el medio magnético respectivo en la Gerencia Distrital o Graco de su jurisdicción, en la misma fecha de presentación del Formulario 98. Art. 5. (Incumplimiento). Los Agentes de Retención que no cumplan con la obligación de presentar la información del Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención, serán sancionados conforme lo establecido en el artículo 162 de la Ley Nº 2492 de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano y en el numeral 4.3 del Anexo A de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0021-2004 de 11 de agosto de 2004”.
Conforme se evidencia, la referida disposición legal, el sujeto pasivo, se constituye en Agente de Retención, quien tiene el deber formal de consolidar la información proporcionada por sus dependientes, utilizando el Software RC-IVA Da Vinci y remitirla a la Administración Tributaria en los plazos, formas, medios y lugares establecidos.
El art. 162 de la Ley 2492 y el núm. 4.3. del Anexo A de la RND 10-0021-04 de 11 de agosto de 2004 establecen que el incumplimiento al referido deber formal, será sancionado con una multa que irá desde 50 UFVs a 5.000 UFVs.
En una interpretación sistemática, tomando en cuenta que todas las disposiciones legales contenidas en la Ley 2492, constituyen un solo cuerpo normativo y que no puede existir contradicción interna, respecto a determinados preceptos que son parte –reiteramos- de dicho Código Tributario, se concluye en que no se incurrió en una indebida interpretación y aplicación del art. 71 del Código Tributario Boliviano, a momento de aplicar el mismo al caso concreto, como erróneamente acusa la parte recurrente.
1.2. Un segundo argumento, contenido en esta parte de su Recurso de Casación en el fondo hace referencia a que únicamente los Agentes de Información pueden incumplir los deberes formales de los Agentes de Información. Para la aplicación de una sanción debe configurarse todos los elementos del ilícito, a) el sujeto o actor del ilícito debe ser definido en la norma; b) debe existir adecuación a la acción típica.
En el caso concreto, se evidencia un error en la interpretación y aplicación del art. 4 núm. 4.3. del anexo A de la RND 10-0021-04, por parte del Tribunal de Alzada, al haberse confirmado una multa que es específica para los Agentes de Información, siendo que en la misma Resolución Normativa se hace una diferenciación entre incumplimiento de prestación de Declaraciones Juradas en medios electrónicos y las infracciones exclusivas para los Agentes de Información.
El recurrente, reitera en su argumentación, al sostener que son dos situaciones totalmente diferentes, en ser Agente de Retención y Agente de Información, postura que conforme se explicó y fundamento anteriormente no tiene sustento en mérito a que por las diferentes normas tributarias, vigentes y pertinentes al caso concreto, el haberse constituido en agente de retención, hace que deba cumplir con los deberes formales establecidos para un agente de información, en consecuencia no es evidente lo manifestado en este punto, por la parte recurrente.
Con una incoherencia procesal, la parte recurrente, dentro los argumentos correspondientes al Recurso de Casación en el fondo, el cual como manifiesta la doctrina, tiene por finalidad establecer errores in jundicando en los cuales habría incurrido el Tribunal de Alzada a momento de emitir su decisión, hace referencia a errores in procedendo, más específicamente a la falta de congruencia, aspecto que lo explica en los siguientes términos: “…de una simple lectura de la Sentencia se verifica que los siguientes puntos de nuestra demanda no han sido considerados en absoluto, existiendo una omisión total respecto de los puntos que identificados a continuación: 1.Que los Empleadores no son Agentes de Información y que su condición de Agente de Retención no implica que sea agente de Información; 2.Que el deber de declaración de las liquidaciones de retención de RC-IVA a los dependientes ha sido cumplida por nuestra Empresa; 3. Que en el periodo fiscal observado, una sola persona presentó facturas mediante Software Da Vinci RC-IVA dependientes; 4. Que la tipificación de la infracción fue incorrecta, ya que en el peor de los casos, debió ser por omisión de presentación de Software Da Vinci RC-IVA y no por incumplimientos propios para Agentes de Información; 5. Que la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0021-04 de 11 de agosto de 2004 es inconstitucional y 6. Que correspondía aplicar concurso real de ilícitos, girando un solo Sumario Infraccional por todos los periodos fiscales observados” (Textual).
De lo transcrito se concluye en que la parte recurrente a momento de redactar su Recurso de Casación en el fondo, no se percató que un Recurso de Casación, tiene por finalidad impugnar una resolución de alzada y no la Sentencia de Primera Instancia, a ello se suma que la incongruencia que acusa, bajo la modalidad de infra petita, se constituye en un agravio de forma, es decir procesal y no de fondo, lo que implica que no tiene pertinencia con la finalidad de un Recurso de Casación en el fondo.
Independientemente de lo explicado, aplicando el principio de informalismo y accesibilidad, corresponde precisar que los seis puntos que mencionó la parte recurrente y que fueron transcritos in extenso anteriormente ya fueron resueltos por este Tribunal, acreditándose esta situación, del contenido mismo de la presente resolución.
En virtud de todo lo manifestado, teniendo presente el principio de verdad material y legalidad, se concluye en que los miembros del Tribunal de Alzada no incurrieron en ningún de los agravios acusados por la parte recurrente, en su escrito de casación en el fondo.
POR TANTO: La Sala Contenciosa y Contenciosa Adm., Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia en ejercicio de la atribución conferida por el art. 42.I numeral 1 de la LOJ, respecto al Recurso de Casación en la forma y en el fondo cursante de fs. 164 a 170, declara INFUNDADO el mismo, en consecuencia se mantiene firme y subsistente el Auto de Vista Nº 47/2016, emitido por la Sala Social , Contencioso Tributario y Contenciosa Administrativa Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de Santa Cruz de la Sierra, cursante de fs. 152 a 156. Sin costas y costos.
Regístrese, comuníquese y tómese razón.