TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA
Auto Supremo Nº 103
Sucre, 20 de febrero de 2019
Expediente:579/2017
Demandante:Gobierno Autónomo Departamental de Santa Cruz
Demandado :Gerencia Distrital Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales
Proceso :Contencioso Tributario
Distrito :Santa Cruz
Magistrado Relator:Dr. Esteban Miranda Terán
VISTOS: El recurso de casación interpuesto por el Gobierno Autónomo Departamental de Santa Cruz (en adelante GADSC), representado por Betty Carolina Ortuste Tellería y Nelson Quintana Heredia en su condición de apoderados del representante legal del GADSC, contra el Auto de Vista de 23 de junio de 2017 cursante de fs. 292 a 299, pronunciado por la Sala Social Contencioso Tributario y Contencioso Administrada Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de Santa Cruz; dentro el proceso contencioso tributario interpuesto por el GADSC contra la Gerencia Distrital Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales (en adelante el SIN); el memorial de fs. 325 a 333 que responde el recurso de casación; el Auto de 14 de noviembre de 2017 que concedió el recurso de fs. 336 y vta.; el Auto de 14 de febrero de 2018 que declara la admisión del recurso de casación de fs. 352 y vta.; los antecedentes procesales; y:
I. ANTECEDENTES DEL PROCESO:
Sentencia.
Planteada la demanda contenciosa tributaria por el GADSC el Juez 2do de Partido Administrativo, Tributario y Coactivo de Santa Cruz pronunció la Sentencia de 17 de julio de 2012 de fs. 244 a 254 y vta., declarando IMPROBADA la demanda de fs. 87 a 96; manteniendo firme y subsistente la Resolución Sancionatoria Nº 24-0009296-09 de 25 de noviembre de 2009, por la cual el SIN sanciona al contribuyente con la multa de UFV´s3.600.- (Tres Mil Seiscientas Unidades de Fomento a la Vivienda), por haber presentado las Declaraciones Juradas (en adelante las DDJJ) Form. 93-v1 de Retenciones del Impuesto a las Utilidades de las Empresas, en colecturías, cuando correspondían ser presentadas en cualquier entidad financiera ubicada en la jurisdicción del domicilio del GADSC, conforme a normativa vigente.
Auto de Vista.
Contra la Sentencia el GADSC interpuso recurso de apelación que cursa de fs. 260 a 262; que fue resuelto por la Sala Social Contencioso Tributario y Contencioso Administrada Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de Santa Cruz, a través del Auto de Vista de 23 de junio de 2017 cursante de fs. 292 a 299, determinando CONFIRMAR la Sentencia de primera instancia.
II. FUNDAMENTOS DEL RECURSOS DE CASACIÓN:
En conocimiento del Auto de Vista, el GADSC formuló recurso de casación de fs. 314 a 320 y vta., conforme a lo siguiente:
1. Como fundamentos jurídicos del recurso de casación, señala que: a) en el marco de la descentralización administrativa establecida en la Constitución Política del Estado (en adelante CPE), se faculta a los organismos públicos departamentales a realizar sus actividades con autonomía propia dentro de su jurisdicción; b) el poder de imposición del estado de recaudar recursos económicos para su funcionamiento y cumplimiento de sus fines, no equivale a la arbitrariedad imponiendo multas represivas, pues la tributación se rige a las reglas del derecho según la CPE y las leyes en la materia; c) las DDJJ que el GADSC realizó, han sido recibidas por las Colecturías de las distintas provincias de Santa Cruz conforme al art. 2 y los Anexos 2 y 3 del Manual de Colecturías aprobado mediante Decreto Supremo Nº 22234 de 26 de junio de 1989; d) con relación al art. 37 y siguientes de la Ley Nº 2492 Código Tributario Boliviano (en adelante CTB), señala que el Juzgador debe analizar la ley descubriendo su sentido, alcance e intención del legislador, analizarla con todo el sistema jurídico y contemplar la realidad económica, toda vez que la interpretación literal y rígida, limita el correcto análisis de la norma tributaria; e) las autoridades administrativas o judiciales deben desechar criterios formalistas y rígidos, buscando la verdad material, la realidad y sus circunstancias, como mecanismo para satisfacer el interés público.
2. Como vicios in iudicando, arguye que el Auto de Vista: interpretó erróneamente el art. 11 del Decreto Supremo Nº 25138 (debió decir 25183), que prevé incumplimiento de deberes formales cuando se presentan DDJJ´s fuera de la jurisdicción que corresponda al domicilio fiscal del GADSC; inobservó el art. 110 de la anterior CPE, que establece ejercicio del Poder Ejecutivo a nivel departamental de acuerdo al régimen de descentralización administrativa; y los arts. 2 y 7 de la Ley Nº 1645 de 28 de julio de 1995 Ley de Descentralización Administrativa (en adelante LDA), que entre otros aspectos, establecen la estructura organizativa del Poder Ejecutivo a nivel departamental dentro el régimen de descentralización administrativa, a cargo de los Subprefectos y Corregidores que administran las provincias y cantones, en representación del Prefecto, respectivamente; toda vez que, habiéndose presentado las DDJJ´s de la especie, en los municipios del departamento de Santa Cruz, jurisdicción otorgada a la Ex Prefectura de Santa Cruz por la CPE y la LDA, se cumplió con el deber formal previsto en el art. 11 del Decreto Supremo Nº 25183.
Por otra parte, asevera que el Auto de Vista omitió aplicar el principio de verdad material a los hechos alegados por las partes, valiéndose de los medios de prueba producidos en base a un análisis integral de las circunstancias.
Finalmente, concluye que la inobservancia de la normativa citada Ut Supra, ha derivado en la injusta sanción de UFV´s3.600.-
Petitorio.
Solicita se case la Sentencia de 17 de julio de 2012 y el Auto de Vista de 23 de junio de 2017.
III. FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO:
Doctrina aplicable al caso:
En cuanto a la jurisdicción, competencia y estructura del SIN, los arts. 2 de la Ley Nº 2166 de 22 de diciembre de 2000 y 4 y 8 del Decreto Supremo Nº 26462 de 22 de diciembre de 2001, establecen entre otros aspectos, que el SIN tiene jurisdicción y competencia en todo el territorio nacional; su estructura está conformada entre otros niveles, por el nivel ejecutivo que se compone por Presidencia Ejecutiva, Gerente General y Gerencias Nacionales, Gerencias Distritales y de Grandes Contribuyentes, respectivamente.
Respecto a la fuente, prelación normativa y derecho supletorio del derecho tributario, el art. 5 parágrafo I del CTB, dispone con carácter limitativo, que son fuente del derecho tributario, con la siguiente prelación normativa: “1. La Constitución Política del Estado. 2. Los Convenios y Tratados Internacionales aprobados por el Poder Legislativo. 3. El presente Código Tributario. 4. Las Leyes 5. Los Decretos Supremos. 6. Resoluciones Supremas. 7. Las demás disposiciones de carácter general dictadas por los órganos administrativos facultados al efecto con las limitaciones y requisitos de formulación establecidos en este Código…”, Sic., de ello, es irrefutable que la intención del legislador ha sido establecer que en materia tributaria se aplique preferentemente el CTB con relación a las demás leyes.
En ese marco limitativo y de prelación, el CTB define la existencia de dos sujetos de la relación jurídica tributaria, teniéndose por una parte, el Sujeto Activo en cual se constituye el Estado, con facultades de recaudación, control, verificación, valoración y otras, ejercidas por la administración tributaria sea Nacional o Departamental o Municipal, dispuestas por el art. 21 del CTB; y por otra parte, se tiene al Sujeto Pasivo en que se constituye el contribuyente o sustituto del mismo, respecto del cual se verifica el hecho generador de la obligación tributaria y está obligado a cumplir las obligaciones tributarias establecidas por la normativa de la materia, independientemente de su condición o naturaleza jurídica, todo conforme los arts. 22 y 23 del CTB.
Con relación a los deberes formales, el tratadista Dino Jarach en su texto Finanzas Públicas y Derecho Tributario, p. 430, explica que: “Se denominan deberes formales las obligaciones que la ley o las disposiciones reglamentarias y aun las autoridades de aplicación de las normas fiscales, por delegación de la ley impongan a contribuyentes, responsables o terceros para colaborar con la administración en el desempeño de sus cometidos”, es decir, que el cumplimiento de los deberes formales se halla relacionado con el deber de los sujetos pasivos de colaborar al sujeto activo en sus actividades de administración tributaria. Por consiguiente, se entiende el incumplimiento de los deberes formales, como las infracciones predominantemente objetivas, por lo cual, en principio, la sola violación de la norma formal constituye la infracción, sin que interese investigar si el infractor omitió intencionalmente sus deberes (dolo) o si lo hizo por negligencia (culpa). No obstante, si se probase alguna circunstancia excepcional de imposibilidad material o error de hecho o de derecho, la infracción no se configura, ya que, pese a prevalecer lo objetivo, no puede prescindirse totalmente del elemento subjetivo; tal como refiere Héctor Villegas en su libro “Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario” 9° Edición p. 548.
Ahora bien, el art. 160 núm. 5 del CTB, establece que son contravenciones tributarias el incumplimiento de otros deberes formales; asimismo, el art. 162 parágrafo I del citado código, dispone que: “El que de cualquier manera incumpla los deberes formales establecidos en el presente Código, disposiciones legales tributarias y demás disposiciones normativas reglamentarias, será sancionado con una multa que irá desde cincuenta Unidades de Fomento de la Vivienda (50.- UFV) a cinco mil Unidades de Fomento de la Vivienda (5.000.- UFV). La sanción para cada una de las conductas contraventoras se establecerá en esos límites mediante norma reglamentaria”, Sic.
Fundamentos del caso concreto:
Respecto a la errónea interpretación del art. 11 del Decreto Supremo Nº 25183 de 28 de septiembre de 1998, el cual, según lo argüido por el GADSC, establecería el cumplimiento del deber formal de presentar las DDJJ´s de la especie, en cualquier municipio de la jurisdicción otorgada a la Ex Prefectura de Santa Cruz, conforme al régimen de la descentralización administrativa del Poder Ejecutivo a nivel departamental; se tiene a bien transcribir dicho artículo, que prevé lo siguiente: “La presentación de declaraciones juradas y boletas de pago fuera de la jurisdicción que corresponda al domicilio fiscal del contribuyente o responsable se constituye en incumplimiento de deberes formales…”, (resaltado añadido), a partir de la cita textual, es evidente que la jurisdicción a la que se refiere el precepto de carácter exclusivamente tributario, trata de la jurisdicción otorgada al SIN para el ejercicio de sus funciones, no así a la jurisdicción de la Ex Prefectura de Santa Cruz, toda vez que la cuestionada jurisdicción, se encuentra directamente relacionada al domicilio fiscal del contribuyente. Sin embargo, a fin de disipar cualquier duda al respecto, conviene recurrir al método de interpretación sistemática de la norma, la cual se entiende como la idea de que una norma no es un mandato aislado, sino que responde al sistema jurídico normativo orientado hacia un determinado rumbo en el que, conjuntamente con otras normas, se encuentra vigente; mérito de lo cual, se debe considerar la siguiente normativa:
El art. 78 parágrafo I del CTB, establece que: “Las declaraciones juradas son la manifestación de hechos, actos y datos comunicados a la Administración Tributaria en la forma, medios, plazos y lugares establecidos por las reglamentaciones que ésta emita…”, (resaltado añadido).
Específicamente, el art. 3 de la Ley Nº 843, que dispone: “Las personas jurídicas, públicas o privadas, y las instituciones y organismos del Estado que acrediten o efectúen pagos a los sujetos definidos en el Inciso c) precedente o a sucesiones indivisas de personas naturales gravadas por este impuesto, por concepto de las fuentes de rentas definidas en el Artículo 4 del presente reglamento, y no estén respaldadas por la factura, nota fiscal o documento equivalente correspondiente, deberán retener sin lugar a deducción alguna, en el caso de prestación de servicios, el veinticinco por ciento (25%) del cincuenta por ciento (50%) del importe total pagado y, en el caso de venta de bienes, el veinticinco por ciento (25%) del veinte por ciento (20%) del importe total pagado, porcentaje este último que se presume es la utilidad obtenida por el vendedor del bien. Los montos retenidos deben ser empozados considerando el último dígito del número del NIT…”, (resaltado añadido). En concordancia, el art. 33 de la misma Ley, dispone: “La liquidación y pago del impuesto se realizarán mediante formularios cuya forma y condiciones de presentación serán aprobadas por la Administración Tributaria y que tendrán el carácter de declaración jurada. Las declaraciones juradas se presentarán en los Bancos autorizados o en el lugar expresamente señalado por la Administración Tributaria.”, (resaltado añadido).
El art. 11 del Decreto Supremo Nº 25183, reglamenta que: “La presentación de declaraciones juradas y boletas de pago fuera de la jurisdicción que corresponda al domicilio fiscal del contribuyente o responsable se constituye en incumplimiento de deberes formales…”, Sic.
El art. 1 del Decreto Supremo Nº 22234, 26 de junio de 1989, además de aprobar el MANUAL DE COLECTURIAS, realiza la siguiente aclaración, veamos: “Se aprueba el MANUAL DE COLECTURIAS DE LA RENTA INTERNA en sus quince artículos, dos títulos y cuatro anexos, cuya finalidad es el control y percepción de tributos fiscales conforme al nuevo régimen impositivo en las áreas rurales y poblaciones no rurales del país, carentes del sistema de recaudación bancaria.”, (resaltado añadido).
Por último, el art. 37 del CTB, dispone que para efectos tributarios las personas naturales y jurídicas deben fijar su domicilio dentro del territorio nacional.
En el marco normativo expuesto, cuando se realizan pagos por servicios o compras de bienes y el proveedor no emitiera la factura por dichos conceptos; la persona jurídica sea pública o privada y las instituciones y organismos del Estado que efectúen el pago, deberán retener los porcentajes específicos según sea el caso, posteriormente, concluido el período fiscal y en los plazos preestablecidos tomando en cuenta el último dígito de su Número de Identificación Tributaria (en adelante NIT), deberá presentar el importe retenido y la DDJJ correspondientes, en los bancos autorizados de la jurisdicción de su domicilio tributario, quedando excluido el pago y declaración en colecturías, más aún, si se toma en cuenta que de conformidad al art. 1 del Decreto Supremo Nº 22234, el objeto de las Colecturías, es la recaudación y recepción de DDJJ´s en lugares donde no existe el sistema de recaudación bancaria.
A mayor abundamiento, con relación a lo argumentado por el GADSC en sentido de que la jurisdicción prevista en el art. 11 del Decreto Supremo Nº 25183, trata sobre la jurisdicción que le otorga el régimen de descentralización administrativa, es pertinente dejar claramente establecido que de acuerdo a los arts. 110 de la anterior CPE y 2 de la LDA, el objeto de la descentralización administrativa es: a) Establecer la estructura organizativa del Poder Ejecutivo a nivel Departamental dentro el régimen de descentralización administrativa, b) Establecer el régimen de recursos económicos y financieros departamentales y c) Mejorar y fortalecer la eficiencia y eficacia de la administración pública, en la prestación de servicios en forma directa y cercana a la población; en cuyo marco legal, a contrario sensu la jurisdicción argüida, se refiere únicamente a la otorgada a las Ex Prefecturas, para el ejercicio de sus funciones específicas, no así para el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, cuando en su condición de sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria, debe empozar los montos retenidos antes mencionados en los plazos y lugares preestablecidos por la normativa.
Acerca de que el Auto de Vista hubiese inobservado el art. 110 de la anterior CPE y los arts. 2 y 7 de la LDA, se reitera lo fundamentado Ut Supra, en sentido de que conforme a los mismos preceptos, la jurisdicción otorgada a las Ex Prefecturas, en virtud del régimen de descentralización administrativa, se refiere a la otorgada para el ejercicio de sus funciones con relación a la prestación de servicios a la población, no así para el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.
Ahora bien, revisados los encabezados del Auto Inicial de Sumario Contravencional GDSC/DRE Nº 0494/2008 de fs. 114 a 116 y de la Resolución Sancionatoria Nº 24-0009296-09 de fs. 164 a 169, se evidencia como domicilio tributario del GADSC la C/POZO NRO. S/N ZONA/BARRIO: UV008 MZ005, bajo la jurisdicción y competencia de la Gerencia Distrital Santa Cruz, instancia que tramitó el procedimiento sancionador de la especie; por otra parte, revisadas las DDJJ´s Form. 93-v1 de Retenciones del Impuesto a las Utilidades de las Empresas, detalladas en dichos actos administrativos, se tiene que fueron presentadas en las colecturías de Yapacani, Comarapa, Buena Vista, y Mairana, respectivamente; por lo que, es correcta la sanción impuesta por el SIN, toda vez que incumplió el deber formal de empozar y declarar las retenciones efectuadas en el sistema de recaudación bancaria conforme a normativa tributaria.
Consiguientemente, se establece que la Sala Contencioso Tributario y Contencioso Administrada Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de Santa Cruz, al confirmar la Sentencia de 17 de julio de 2012 de fs. 244 a 254 y vta., obró correctamente; por todo ello, al no ser evidentes las infracciones acusadas en el recurso de casación, corresponde aplicar los art. 271 núm. 2 y 273 del CPC-1975 y las previsiones del art. 220 parágrafo II del CPC-2013, por mandato de la norma remisiva contenida en los arts. 214 y 297 parágrafo II de la Ley Nº 1340 de 28 de mayo de 1992 y 74 núm. 2 del CTB.
POR TANTO: La Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia en ejercicio de la atribución conferida por el art. 42 parágrafo I núm. 1 de la LOJ, declara INFUNDADO el recurso de casación de fs. 314 a 320 y vta., interpuesto por Betty Carolina Ortuste Tellería y Nelson Quintana Heredia apoderados del representante legal del Gobierno Autónomo Departamental de Santa Cruz, manteniendo firme y subsistente el Auto de Vista de 23 de junio de 2017 cursante de fs. 292 a 299, emitido por la Sala Contencioso Tributario y Contencioso Administrada Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de Santa Cruz, sin costas ni costos, en aplicación de los arts. 39 de la Ley Nº 1178 y 52 del Decreto Supremo Nº 23215 de 22 de julio de 1992.
Regístrese, comuníquese y cúmplase.-
SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA
Auto Supremo Nº 103
Sucre, 20 de febrero de 2019
Expediente:579/2017
Demandante:Gobierno Autónomo Departamental de Santa Cruz
Demandado :Gerencia Distrital Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales
Proceso :Contencioso Tributario
Distrito :Santa Cruz
Magistrado Relator:Dr. Esteban Miranda Terán
VISTOS: El recurso de casación interpuesto por el Gobierno Autónomo Departamental de Santa Cruz (en adelante GADSC), representado por Betty Carolina Ortuste Tellería y Nelson Quintana Heredia en su condición de apoderados del representante legal del GADSC, contra el Auto de Vista de 23 de junio de 2017 cursante de fs. 292 a 299, pronunciado por la Sala Social Contencioso Tributario y Contencioso Administrada Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de Santa Cruz; dentro el proceso contencioso tributario interpuesto por el GADSC contra la Gerencia Distrital Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales (en adelante el SIN); el memorial de fs. 325 a 333 que responde el recurso de casación; el Auto de 14 de noviembre de 2017 que concedió el recurso de fs. 336 y vta.; el Auto de 14 de febrero de 2018 que declara la admisión del recurso de casación de fs. 352 y vta.; los antecedentes procesales; y:
I. ANTECEDENTES DEL PROCESO:
Sentencia.
Planteada la demanda contenciosa tributaria por el GADSC el Juez 2do de Partido Administrativo, Tributario y Coactivo de Santa Cruz pronunció la Sentencia de 17 de julio de 2012 de fs. 244 a 254 y vta., declarando IMPROBADA la demanda de fs. 87 a 96; manteniendo firme y subsistente la Resolución Sancionatoria Nº 24-0009296-09 de 25 de noviembre de 2009, por la cual el SIN sanciona al contribuyente con la multa de UFV´s3.600.- (Tres Mil Seiscientas Unidades de Fomento a la Vivienda), por haber presentado las Declaraciones Juradas (en adelante las DDJJ) Form. 93-v1 de Retenciones del Impuesto a las Utilidades de las Empresas, en colecturías, cuando correspondían ser presentadas en cualquier entidad financiera ubicada en la jurisdicción del domicilio del GADSC, conforme a normativa vigente.
Auto de Vista.
Contra la Sentencia el GADSC interpuso recurso de apelación que cursa de fs. 260 a 262; que fue resuelto por la Sala Social Contencioso Tributario y Contencioso Administrada Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de Santa Cruz, a través del Auto de Vista de 23 de junio de 2017 cursante de fs. 292 a 299, determinando CONFIRMAR la Sentencia de primera instancia.
II. FUNDAMENTOS DEL RECURSOS DE CASACIÓN:
En conocimiento del Auto de Vista, el GADSC formuló recurso de casación de fs. 314 a 320 y vta., conforme a lo siguiente:
1. Como fundamentos jurídicos del recurso de casación, señala que: a) en el marco de la descentralización administrativa establecida en la Constitución Política del Estado (en adelante CPE), se faculta a los organismos públicos departamentales a realizar sus actividades con autonomía propia dentro de su jurisdicción; b) el poder de imposición del estado de recaudar recursos económicos para su funcionamiento y cumplimiento de sus fines, no equivale a la arbitrariedad imponiendo multas represivas, pues la tributación se rige a las reglas del derecho según la CPE y las leyes en la materia; c) las DDJJ que el GADSC realizó, han sido recibidas por las Colecturías de las distintas provincias de Santa Cruz conforme al art. 2 y los Anexos 2 y 3 del Manual de Colecturías aprobado mediante Decreto Supremo Nº 22234 de 26 de junio de 1989; d) con relación al art. 37 y siguientes de la Ley Nº 2492 Código Tributario Boliviano (en adelante CTB), señala que el Juzgador debe analizar la ley descubriendo su sentido, alcance e intención del legislador, analizarla con todo el sistema jurídico y contemplar la realidad económica, toda vez que la interpretación literal y rígida, limita el correcto análisis de la norma tributaria; e) las autoridades administrativas o judiciales deben desechar criterios formalistas y rígidos, buscando la verdad material, la realidad y sus circunstancias, como mecanismo para satisfacer el interés público.
2. Como vicios in iudicando, arguye que el Auto de Vista: interpretó erróneamente el art. 11 del Decreto Supremo Nº 25138 (debió decir 25183), que prevé incumplimiento de deberes formales cuando se presentan DDJJ´s fuera de la jurisdicción que corresponda al domicilio fiscal del GADSC; inobservó el art. 110 de la anterior CPE, que establece ejercicio del Poder Ejecutivo a nivel departamental de acuerdo al régimen de descentralización administrativa; y los arts. 2 y 7 de la Ley Nº 1645 de 28 de julio de 1995 Ley de Descentralización Administrativa (en adelante LDA), que entre otros aspectos, establecen la estructura organizativa del Poder Ejecutivo a nivel departamental dentro el régimen de descentralización administrativa, a cargo de los Subprefectos y Corregidores que administran las provincias y cantones, en representación del Prefecto, respectivamente; toda vez que, habiéndose presentado las DDJJ´s de la especie, en los municipios del departamento de Santa Cruz, jurisdicción otorgada a la Ex Prefectura de Santa Cruz por la CPE y la LDA, se cumplió con el deber formal previsto en el art. 11 del Decreto Supremo Nº 25183.
Por otra parte, asevera que el Auto de Vista omitió aplicar el principio de verdad material a los hechos alegados por las partes, valiéndose de los medios de prueba producidos en base a un análisis integral de las circunstancias.
Finalmente, concluye que la inobservancia de la normativa citada Ut Supra, ha derivado en la injusta sanción de UFV´s3.600.-
Petitorio.
Solicita se case la Sentencia de 17 de julio de 2012 y el Auto de Vista de 23 de junio de 2017.
III. FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO:
Doctrina aplicable al caso:
En cuanto a la jurisdicción, competencia y estructura del SIN, los arts. 2 de la Ley Nº 2166 de 22 de diciembre de 2000 y 4 y 8 del Decreto Supremo Nº 26462 de 22 de diciembre de 2001, establecen entre otros aspectos, que el SIN tiene jurisdicción y competencia en todo el territorio nacional; su estructura está conformada entre otros niveles, por el nivel ejecutivo que se compone por Presidencia Ejecutiva, Gerente General y Gerencias Nacionales, Gerencias Distritales y de Grandes Contribuyentes, respectivamente.
Respecto a la fuente, prelación normativa y derecho supletorio del derecho tributario, el art. 5 parágrafo I del CTB, dispone con carácter limitativo, que son fuente del derecho tributario, con la siguiente prelación normativa: “1. La Constitución Política del Estado. 2. Los Convenios y Tratados Internacionales aprobados por el Poder Legislativo. 3. El presente Código Tributario. 4. Las Leyes 5. Los Decretos Supremos. 6. Resoluciones Supremas. 7. Las demás disposiciones de carácter general dictadas por los órganos administrativos facultados al efecto con las limitaciones y requisitos de formulación establecidos en este Código…”, Sic., de ello, es irrefutable que la intención del legislador ha sido establecer que en materia tributaria se aplique preferentemente el CTB con relación a las demás leyes.
En ese marco limitativo y de prelación, el CTB define la existencia de dos sujetos de la relación jurídica tributaria, teniéndose por una parte, el Sujeto Activo en cual se constituye el Estado, con facultades de recaudación, control, verificación, valoración y otras, ejercidas por la administración tributaria sea Nacional o Departamental o Municipal, dispuestas por el art. 21 del CTB; y por otra parte, se tiene al Sujeto Pasivo en que se constituye el contribuyente o sustituto del mismo, respecto del cual se verifica el hecho generador de la obligación tributaria y está obligado a cumplir las obligaciones tributarias establecidas por la normativa de la materia, independientemente de su condición o naturaleza jurídica, todo conforme los arts. 22 y 23 del CTB.
Con relación a los deberes formales, el tratadista Dino Jarach en su texto Finanzas Públicas y Derecho Tributario, p. 430, explica que: “Se denominan deberes formales las obligaciones que la ley o las disposiciones reglamentarias y aun las autoridades de aplicación de las normas fiscales, por delegación de la ley impongan a contribuyentes, responsables o terceros para colaborar con la administración en el desempeño de sus cometidos”, es decir, que el cumplimiento de los deberes formales se halla relacionado con el deber de los sujetos pasivos de colaborar al sujeto activo en sus actividades de administración tributaria. Por consiguiente, se entiende el incumplimiento de los deberes formales, como las infracciones predominantemente objetivas, por lo cual, en principio, la sola violación de la norma formal constituye la infracción, sin que interese investigar si el infractor omitió intencionalmente sus deberes (dolo) o si lo hizo por negligencia (culpa). No obstante, si se probase alguna circunstancia excepcional de imposibilidad material o error de hecho o de derecho, la infracción no se configura, ya que, pese a prevalecer lo objetivo, no puede prescindirse totalmente del elemento subjetivo; tal como refiere Héctor Villegas en su libro “Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario” 9° Edición p. 548.
Ahora bien, el art. 160 núm. 5 del CTB, establece que son contravenciones tributarias el incumplimiento de otros deberes formales; asimismo, el art. 162 parágrafo I del citado código, dispone que: “El que de cualquier manera incumpla los deberes formales establecidos en el presente Código, disposiciones legales tributarias y demás disposiciones normativas reglamentarias, será sancionado con una multa que irá desde cincuenta Unidades de Fomento de la Vivienda (50.- UFV) a cinco mil Unidades de Fomento de la Vivienda (5.000.- UFV). La sanción para cada una de las conductas contraventoras se establecerá en esos límites mediante norma reglamentaria”, Sic.
Fundamentos del caso concreto:
Respecto a la errónea interpretación del art. 11 del Decreto Supremo Nº 25183 de 28 de septiembre de 1998, el cual, según lo argüido por el GADSC, establecería el cumplimiento del deber formal de presentar las DDJJ´s de la especie, en cualquier municipio de la jurisdicción otorgada a la Ex Prefectura de Santa Cruz, conforme al régimen de la descentralización administrativa del Poder Ejecutivo a nivel departamental; se tiene a bien transcribir dicho artículo, que prevé lo siguiente: “La presentación de declaraciones juradas y boletas de pago fuera de la jurisdicción que corresponda al domicilio fiscal del contribuyente o responsable se constituye en incumplimiento de deberes formales…”, (resaltado añadido), a partir de la cita textual, es evidente que la jurisdicción a la que se refiere el precepto de carácter exclusivamente tributario, trata de la jurisdicción otorgada al SIN para el ejercicio de sus funciones, no así a la jurisdicción de la Ex Prefectura de Santa Cruz, toda vez que la cuestionada jurisdicción, se encuentra directamente relacionada al domicilio fiscal del contribuyente. Sin embargo, a fin de disipar cualquier duda al respecto, conviene recurrir al método de interpretación sistemática de la norma, la cual se entiende como la idea de que una norma no es un mandato aislado, sino que responde al sistema jurídico normativo orientado hacia un determinado rumbo en el que, conjuntamente con otras normas, se encuentra vigente; mérito de lo cual, se debe considerar la siguiente normativa:
El art. 78 parágrafo I del CTB, establece que: “Las declaraciones juradas son la manifestación de hechos, actos y datos comunicados a la Administración Tributaria en la forma, medios, plazos y lugares establecidos por las reglamentaciones que ésta emita…”, (resaltado añadido).
Específicamente, el art. 3 de la Ley Nº 843, que dispone: “Las personas jurídicas, públicas o privadas, y las instituciones y organismos del Estado que acrediten o efectúen pagos a los sujetos definidos en el Inciso c) precedente o a sucesiones indivisas de personas naturales gravadas por este impuesto, por concepto de las fuentes de rentas definidas en el Artículo 4 del presente reglamento, y no estén respaldadas por la factura, nota fiscal o documento equivalente correspondiente, deberán retener sin lugar a deducción alguna, en el caso de prestación de servicios, el veinticinco por ciento (25%) del cincuenta por ciento (50%) del importe total pagado y, en el caso de venta de bienes, el veinticinco por ciento (25%) del veinte por ciento (20%) del importe total pagado, porcentaje este último que se presume es la utilidad obtenida por el vendedor del bien. Los montos retenidos deben ser empozados considerando el último dígito del número del NIT…”, (resaltado añadido). En concordancia, el art. 33 de la misma Ley, dispone: “La liquidación y pago del impuesto se realizarán mediante formularios cuya forma y condiciones de presentación serán aprobadas por la Administración Tributaria y que tendrán el carácter de declaración jurada. Las declaraciones juradas se presentarán en los Bancos autorizados o en el lugar expresamente señalado por la Administración Tributaria.”, (resaltado añadido).
El art. 11 del Decreto Supremo Nº 25183, reglamenta que: “La presentación de declaraciones juradas y boletas de pago fuera de la jurisdicción que corresponda al domicilio fiscal del contribuyente o responsable se constituye en incumplimiento de deberes formales…”, Sic.
El art. 1 del Decreto Supremo Nº 22234, 26 de junio de 1989, además de aprobar el MANUAL DE COLECTURIAS, realiza la siguiente aclaración, veamos: “Se aprueba el MANUAL DE COLECTURIAS DE LA RENTA INTERNA en sus quince artículos, dos títulos y cuatro anexos, cuya finalidad es el control y percepción de tributos fiscales conforme al nuevo régimen impositivo en las áreas rurales y poblaciones no rurales del país, carentes del sistema de recaudación bancaria.”, (resaltado añadido).
Por último, el art. 37 del CTB, dispone que para efectos tributarios las personas naturales y jurídicas deben fijar su domicilio dentro del territorio nacional.
En el marco normativo expuesto, cuando se realizan pagos por servicios o compras de bienes y el proveedor no emitiera la factura por dichos conceptos; la persona jurídica sea pública o privada y las instituciones y organismos del Estado que efectúen el pago, deberán retener los porcentajes específicos según sea el caso, posteriormente, concluido el período fiscal y en los plazos preestablecidos tomando en cuenta el último dígito de su Número de Identificación Tributaria (en adelante NIT), deberá presentar el importe retenido y la DDJJ correspondientes, en los bancos autorizados de la jurisdicción de su domicilio tributario, quedando excluido el pago y declaración en colecturías, más aún, si se toma en cuenta que de conformidad al art. 1 del Decreto Supremo Nº 22234, el objeto de las Colecturías, es la recaudación y recepción de DDJJ´s en lugares donde no existe el sistema de recaudación bancaria.
A mayor abundamiento, con relación a lo argumentado por el GADSC en sentido de que la jurisdicción prevista en el art. 11 del Decreto Supremo Nº 25183, trata sobre la jurisdicción que le otorga el régimen de descentralización administrativa, es pertinente dejar claramente establecido que de acuerdo a los arts. 110 de la anterior CPE y 2 de la LDA, el objeto de la descentralización administrativa es: a) Establecer la estructura organizativa del Poder Ejecutivo a nivel Departamental dentro el régimen de descentralización administrativa, b) Establecer el régimen de recursos económicos y financieros departamentales y c) Mejorar y fortalecer la eficiencia y eficacia de la administración pública, en la prestación de servicios en forma directa y cercana a la población; en cuyo marco legal, a contrario sensu la jurisdicción argüida, se refiere únicamente a la otorgada a las Ex Prefecturas, para el ejercicio de sus funciones específicas, no así para el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, cuando en su condición de sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria, debe empozar los montos retenidos antes mencionados en los plazos y lugares preestablecidos por la normativa.
Acerca de que el Auto de Vista hubiese inobservado el art. 110 de la anterior CPE y los arts. 2 y 7 de la LDA, se reitera lo fundamentado Ut Supra, en sentido de que conforme a los mismos preceptos, la jurisdicción otorgada a las Ex Prefecturas, en virtud del régimen de descentralización administrativa, se refiere a la otorgada para el ejercicio de sus funciones con relación a la prestación de servicios a la población, no así para el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.
Ahora bien, revisados los encabezados del Auto Inicial de Sumario Contravencional GDSC/DRE Nº 0494/2008 de fs. 114 a 116 y de la Resolución Sancionatoria Nº 24-0009296-09 de fs. 164 a 169, se evidencia como domicilio tributario del GADSC la C/POZO NRO. S/N ZONA/BARRIO: UV008 MZ005, bajo la jurisdicción y competencia de la Gerencia Distrital Santa Cruz, instancia que tramitó el procedimiento sancionador de la especie; por otra parte, revisadas las DDJJ´s Form. 93-v1 de Retenciones del Impuesto a las Utilidades de las Empresas, detalladas en dichos actos administrativos, se tiene que fueron presentadas en las colecturías de Yapacani, Comarapa, Buena Vista, y Mairana, respectivamente; por lo que, es correcta la sanción impuesta por el SIN, toda vez que incumplió el deber formal de empozar y declarar las retenciones efectuadas en el sistema de recaudación bancaria conforme a normativa tributaria.
Consiguientemente, se establece que la Sala Contencioso Tributario y Contencioso Administrada Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de Santa Cruz, al confirmar la Sentencia de 17 de julio de 2012 de fs. 244 a 254 y vta., obró correctamente; por todo ello, al no ser evidentes las infracciones acusadas en el recurso de casación, corresponde aplicar los art. 271 núm. 2 y 273 del CPC-1975 y las previsiones del art. 220 parágrafo II del CPC-2013, por mandato de la norma remisiva contenida en los arts. 214 y 297 parágrafo II de la Ley Nº 1340 de 28 de mayo de 1992 y 74 núm. 2 del CTB.
POR TANTO: La Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia en ejercicio de la atribución conferida por el art. 42 parágrafo I núm. 1 de la LOJ, declara INFUNDADO el recurso de casación de fs. 314 a 320 y vta., interpuesto por Betty Carolina Ortuste Tellería y Nelson Quintana Heredia apoderados del representante legal del Gobierno Autónomo Departamental de Santa Cruz, manteniendo firme y subsistente el Auto de Vista de 23 de junio de 2017 cursante de fs. 292 a 299, emitido por la Sala Contencioso Tributario y Contencioso Administrada Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de Santa Cruz, sin costas ni costos, en aplicación de los arts. 39 de la Ley Nº 1178 y 52 del Decreto Supremo Nº 23215 de 22 de julio de 1992.
Regístrese, comuníquese y cúmplase.-