TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA
Auto Supremo Nº 454
Sucre, 27 de agosto de 2019
Expediente:219/2018
Demandante:FÁBRICA NACIONAL DE CILINDROS METÁLICOS S.A. FANACIM S.A.
Demandado :Gerencia Grandes Contribuyentes Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales
Proceso :Contencioso Tributario
Distrito :Cochabamba
Magistrado Relator:Dr. Esteban Miranda Terán
VISTOS: El recurso de casación interpuesto por Roberto Canelas Méndez representante legal de la FÁBRICA NACIONAL DE CILINDROS METÁLICOS S.A. FANACIM S.A. (en adelante el contribuyente) de fs. 134 a 135 y vta., contra el Auto de Vista Nº 21/2017 de 27 de septiembre de fs. 122 a 125, emitido por la Sala Primera Social y Administrativa, Contenciosa y Contenciosa Administrativa del Tribunal Departamental de Justicia de Cochabamba, dentro el proceso contencioso tributario seguido por el contribuyente, contra la Gerencia Grandes Contribuyentes Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales (en adelante SIN); el memorial que respondió el recurso de fs. 140 a 144 y vta.; el Auto de 18 de abril de 2018 que concedió el recurso de fs. 146; el Auto de 23 de mayo de 2018 que admitió el recurso de casación de fs. 154 y vta.; y todo lo que ver convino y se tuvo presente:
I. ANTECEDENTES DEL PROCESO:
Sentencia.
Planteada la demanda contenciosa tributaria, el Juez de Partido Administrativo Coactivo Fiscal y Tributario N° 1 del Tribunal Departamental de Justicia de Cochabamba, emitió la Sentencia CT N° 7/2017 de 24 de febrero de 2017 de fs. 93 a 98 y vta., que declaró IMPROBADA la demanda de fs. 43 “B” a 45, promovida contra la Resolución Determinativa (en adelante RD) Nº 17-00220-15 de 25 de mayo de 2015, emitida por el SIN; manteniéndola firme, subsistente y exigible.
Auto de Vista.
Contra la sentencia, el contribuyente interpuso recurso de apelación de fs. 100 a 101 y vta.; que fue resuelta por la Sala Primera Social y Administrativa, Contenciosa y Contenciosa Administrativa del Tribunal Departamental de Justicia de Cochabamba, mediante el Auto de Vista Nº 21/2017 de 27 de septiembre de fs. 122 a 125, que CONFIRMÓ la sentencia de primera instancia.
Sorteado el expediente para resolver el recurso de casación el 3 de junio de 2019; por Auto de 4 de junio de 2019 de fs. 163 y vta., se suspendió el plazo para emitir resolución, por no cursar en obrados los antecedentes administrativos; habiéndose reiniciado el plazo el 14 de agosto de 2019.
II. ARGUMENTOS DEL RECURSO DE CASACIÓN:
En conocimiento del Auto de Vista Nº 21/2017, el contribuyente presentó recurso de casación de fs. 134 a 135 y vta., conforme a lo siguiente:
Señaló que el Tribunal de alzada, en base a la liquidación realizada por DELTA CARGO S.R.L. y el pago único efectuado por el contribuyente, dedujo que existió un solo servicio, desconociendo el contrato de transporte suscrito entre ambos, que determinó el pago por el tramo Tambo Quemado – Cochabamba “…que está consignado en la Factura observada…”; no así, por el tramo Arica – Cochabamba que fue objeto de otro contrato.
Asimismo, aseveró que conforme al art. 927 del Código de Comercio (en adelante CCo), nadie puede incrementar los derechos y obligaciones convenidas en el contrato de transporte.
Manifestó que la liquidación realizada por DELTA CARGO S.R.L., no sustituye los dos servicios pactados contractualmente; toda vez que, no existe norma que obligue a liquidar o pagar por cada servicio, pudiéndose liquidar o pagar por uno o varios servicios; así el contribuyente puede pagar “…si desea 20 servicios con un solo cheque…”, hecho que no implica que exista un solo servicio; lo contrario, afecta al principio de “legalidad negativa” establecido en el art. 14 par. IV de la Constitución Política del Estado (en adelante CPE).
En ese sentido, señaló que por el tramo internacional Arica – Tambo Quemado, recibió una factura sin derecho a crédito fiscal; y por el tramo nacional Tambo Quemado – Cochabamba, recibió otra factura con derecho a crédito fiscal, de acuerdo a lo previsto en el art. 5 par. V de la Resolución Normativa de Directorio (en adelante RND) N° 10-0012-06; asimismo, señaló que el SIN debió dosificar la Factura N° 10251 con la leyenda “SIN DERECHO A CRÉDITO FISCAL IVA”, de acuerdo art. 5 par. II de la RND N° 10-0012-06.
Afirmó que la resolución recurrida, contiene una interpretación deductiva y contraria al contrato de transporte plasmado en la factura; lo que, le privó del derecho al crédito fiscal previsto en el art. 8 de la Ley N° 843.
Petitorio.
Solicitó se case el Auto de Vista impugnado y deliberando en el fondo, se declare probada la demanda contenciosa tributaria y se deje sin valor la RD N° 17-00220-15.
III. FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO:
Doctrina aplicable al caso.
El Artículo Único de la Ley N° 3249 de 1ro de diciembre de 2005, TASA CERO IVA – TRANSPORTE INTERNACIONAL, dispone: “A partir del primer día hábil del mes siguiente a la publicación de la presente Ley, el servicio de transporte internacional de empresas bolivianas de carga por carretera incluido el transporte de encomiendas, paquetes, documentos o correspondencia, estará sujeto al régimen de tasa cero en el Impuesto al Valor Agregado (IVA). La aplicación de la mencionada tasa no implica que el sujeto pasivo sea beneficiario de la devolución del Crédito Fiscal (IVA), por no constituir exportación de servicios.” (Resaltado añadido).
El Decreto Supremo (en adelante DS) Nº 28656 de 25 de marzo de 2006, Reglamento de la Ley N° 3249, establece:
Artículo 2: “Para fines de aplicación de la Ley Nº 3249 y del presente Decreto Supremo se entiende por: (…) b) Servicio de transporte internacional de carga por carretera: Traslado de mercancías en general por carretera, desde el lugar en que se recibe en Bolivia o en otro país, hasta la entrega al destinatario en Bolivia u otro país, cumpliendo normas sobre tránsito aduanero internacional, ceñido a normas internacionales y/o convenios sobre operación de servicios. El régimen de tasa cero (base imponible cero al IVA), se aplicará exclusivamente al servicio de transporte internacional de carga por carretera.” (Subrayado añadido).
Artículo 4: “La prestación del servicio de transporte internacional de carga por carretera, conforme a lo dispuesto por la Ley Nº 3249, se facturará con IVA tasa cero, no repercutiendo al impuesto citado en el precio consignado en la factura. En lo demás se sujetará a lo dispuestos en la Ley Nº 843 de 20 de mayo de 1986 (Texto Ordenado Vigente).” (Resaltado añadido).
Artículo 5: “Si las empresas bolivianas de transporte internacional de carga por carretera, sujetas al régimen dispuesto por la Ley Nº 3249 y el presente Decreto Supremo, realizan además transporte de carga por carretera dentro del territorio nacional, para la apropiación del crédito fiscal, deberán aplicar el mismo tratamiento dispuesto en el Artículo 8 del Decreto Supremo Nº 21530 de 27 de febrero de 1987.” (Resaltado añadido).
En ese marco legal y reglamentario, el inicio del traslado de la mercadería desde el lugar donde se recibe hasta su entrega al destinatario, determina si el transportista presta un servicio de transporte de carga internacional o dentro el territorio nacional; toda vez que, por la naturaleza del servicio de transporte de carga, existe una relación directa entre la mercadería y el servicio de transporte por carretera; en ese sentido, si la mercadería es trasladada para ser importada o exportada, el servicio de transporte de carga por carretera es internacional, debiendo emitirse la factura sin derecho a crédito fiscal IVA, conforme establece el Artículo Único de la Ley N° 3249; empero, si la mercadería es de origen nacional o se encuentra nacionalizada y solo es transportada dentro el territorio nacional, el servicio de transporte de carga por carretera es nacional, debiendo emitirse factura con derecho a crédito fiscal conforme al art. 8 de la Ley N° 843.
Por otra parte, conforme a la definición prevista en el art. 2 del DS Nº 28656, Reglamento de la Ley N° 3249, el traslado de mercancías por carretera, desde el lugar en que se recibe en Bolivia o en otro país, hasta la entrega al destinatario en Bolivia u otro país, debe realizase cumpliendo normas sobre tránsito aduanero internacional, ceñido a normas internacionales y/o convenios sobre operación de servicios; estableciéndose así, cuáles son los documentos idóneos para establecer si el servicio de transporte de carga por carretera, fue nacional o internacional.
Resolución del caso en concreto.
En el recurso de casación, el contribuyente argumentó que: “…El documento idóneo para determinar la cantidad de prestaciones, así como su independencia o vinculación es el contrato celebrado entre las Partes, documento éste que se encuentra reflejado en la factura o nota fiscal. FANACIM S.A. celebró dos contratos con DELTA. Uno correspondiente al tramo internacional Arica – Tambo Quemado, por el cual recibimos una factura sin derecho a crédito fiscal. Otro por el tramo Tambo Quemado – Cochabamba, por el cual sí se recibió factura con validez fiscal. Ninguna norma otorga el derecho de unificar ambos contratos.” (Textual).
Al respecto, revisados los antecedentes, se verifica que el contribuyente no presentó los contratos de transporte aludidos y se limitó a señalar que estos se encuentran plasmados en la Factura N° 10251; aspecto que, impide materialmente a este Tribunal, determinar si esta afirmación es o no correcta, porque no existe prueba complementaria que corrobore esta afirmación.
No obstante, el art. 927 del CCo, dispone que: “Por el contrato de transporte una de las partes se obliga con la otra, a cambio de una suma de dinero, a trasladar personas o cosas de un lugar a otro, por determinado medio y en un plazo fijado.” (Textual); empero, corresponde recordar que, de acuerdo al art. 519 del Código Civil (en adelante CC), los contratos solo tienen fuerza de ley entre partes; consiguientemente, no constituyen prueba suficiente, para dilucidar el fondo de la especie; es decir, establecer si existió o no, dos servicios de transporte de carga por carretera, que delimiten los dos tramos, uno internacional y el otro nacional, al existir un aspecto controvertido en la ejecución de ese contrato, que debe acreditarse por prueba complementaria y específica.
De acuerdo al argumento citado, el contribuyente señaló que la empresa DELTA CARGO S.R.L., emitió una factura sin derecho a crédito fiscal por el tramo internacional Arica – Tambo Quemado; sin embargo, revisados los antecedentes, solo cursa la Nota de Débito N° 6392 de 2 de marzo de 2010 de fs. 63 Anexo 2; aspecto que, impide también a este Tribunal, establecer si lo afirmado es o no correcto.
Las observaciones realizadas, advierten que el contribuyente se limitó a desarrollar una fundamentación, sin presentar documentos idóneos que las respalden o justifiquen, olvidando que de acuerdo a los arts. 76 y 77 del CTB, corresponde al contribuyente, tanto en instancia administrativa como jurisdiccional, aportar todos los medios probatorios para desvirtuar los cargos de la Administración Tributaria; aspecto que en los hechos no ocurrió, pues una fundamentación sin los justificativos que la respalden no desvirtúa los hechos alegados.
Al margen de lo señalado, se debe considerar que en el marco del art. 2 del DS Nº 28656, (Reglamento de la Ley N° 3249), los documentos idóneos para demostrar el origen y destino del traslado, son los emergentes del tránsito aduanero internacional.
Por el contrario, el conjunto de la documentación consistente en: la Factura N° 10251; las Ventas Reportadas por DELTA CARGO S.R.L.; la Nota de Débito N° 6392; el Comprobante de Traspaso CGTCN 2010 – 0468; la Nota DLTA 171/2010; el Comprobante de Egreso CGEGR 2010 – 1831; y el Depósito en Cuenta N° 94213 de fs. 59 y de fs. 62 a 68 y fs. 72 del Anexo 2, respectivamente, demuestran que la mercadería detallada en la Factura N° 10251 de fs. 59 Anexo 2 y fs. 57 1er Cuerpo, inicialmente se encontraba en Arica – Chile y después ingresó a Cochabamba – Bolivia; es decir, en los hechos existió una importación de mercadería de un país extranjero al territorio nacional; aspecto que, demuestra que dicha mercadería fue transportada únicamente por DELTA CARGO S.R.L. desde su origen a su destino sin interrupción; circunstancias que no fueron observadas, sino consentidas por el contribuyente.
Por otra parte, si bien el contribuyente puede realizar uno o varios pagos, por uno o varios servicios y viceversa y/o realizar cuantos contratos de transporte requiera; esto no demuestra que, se hubiere realizado actos tendientes a simular hechos que no ocurrieron; puesto que, tomando en cuenta las características de la documentación referida supra, es evidente que la mercadería detallada en la Factura N° 10251, fue transportada por carretera de un país extranjero al territorio nacional (importación), sin que el contribuyente hubiere aportado prueba idónea que demuestre lo contrario; en consecuencia, corresponde recordar que en materia tributaria, los negocios simulados son irrelevantes a los efectos tributarios, así prevé el art. 8 par. II inc. b) del CTB, que dispone: “II. (…) Para determinar la verdadera naturaleza del hecho generador o imponible, se tomará en cuenta: (…) b) En los actos o negocios en los que se produzca simulación, el hecho generador gravado será el efectivamente realizado por las partes con independencia de las formas o denominaciones jurídicas utilizadas por los interesados. El negocio simulado será irrelevante a efectos tributarios.” (Resaltado añadido, por lo demás textual).
Respecto a que la resolución recurrida, realizó una interpretación deductiva y contraria al contrato de transporte plasmado en la Factura N° 10251; se tiene que, el Tribunal de alzada analizó la prueba documental incorporada tanto en instancia administrativa como jurisdiccional, estableciendo un hecho concreto, que es que en los hechos, DELTA CARGO S.R.L. prestó un servicio de transporte internacional de carga por carretera; por lo que, no se observa que hubiere recurrido a un método deductivo en la determinación asumida; sin que exista prueba que demuestre lo contrario.
Por lo expuesto, se concluye que la empresa DELTA CARGO S.R.L., prestó al contribuyente, el servicio de transporte de carga por carretera, desde Arica – Chile y la entregó en Cochabamba - Bolivia, siendo correcta la depuración de la Factura N° 10251 de 2 de marzo de 2010 de fs. 59 Anexo 2 y fs. 57 1er Cuerpo, realizada por el SIN, dentro la verificación fiscal de la especie.
Consiguientemente, la Sala Primera Social y Administrativa, Contenciosa y Contenciosa Administrativa del Tribunal Departamental de Justicia de Cochabamba, al confirmar la Sentencia CT N° 7/2017 de 24 de febrero de 2017 de fs. 93 a 98 y vta., obró correctamente; y al no ser evidentes las infracciones acusadas en el recurso de casación, corresponde aplicar las previsiones del art. 220 par. II del CPC-2013, por mandato de la norma remisiva contenida en los arts. 214 y 297 par. II de la Ley Nº 1340 de 28 de mayo de 1992 y 74 núm. 2 del CTB Ley N° 2492.
POR TANTO: La Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia en ejercicio de la atribución conferida por el art. 42 par. I núm. 1 de la Ley de Organización Judicial, declara INFUNDADO el recurso de casación interpuesto por Roberto Canelas Méndez representante de la FÁBRICA NACIONAL DE CILINDROS METÁLICOS S.A. FANACIM S.A. de fs. 134 a 135 y vta., manteniendo firme y subsistente el Auto de Vista Nº 21/2017 de 27 de septiembre de fs. 122 a 125, emitido por la Sala Primera Social y Administrativa, Contenciosa y Contenciosa Administrativa del Tribunal Departamental de Justicia de Cochabamba, sin costas ni costos, en aplicación de los arts. 39 de la Ley Nº 1178 y 52 del Decreto Supremo Nº 23215 de 22 de julio de 1992.
Regístrese, comuníquese y cúmplase.
SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA
Auto Supremo Nº 454
Sucre, 27 de agosto de 2019
Expediente:219/2018
Demandante:FÁBRICA NACIONAL DE CILINDROS METÁLICOS S.A. FANACIM S.A.
Demandado :Gerencia Grandes Contribuyentes Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales
Proceso :Contencioso Tributario
Distrito :Cochabamba
Magistrado Relator:Dr. Esteban Miranda Terán
VISTOS: El recurso de casación interpuesto por Roberto Canelas Méndez representante legal de la FÁBRICA NACIONAL DE CILINDROS METÁLICOS S.A. FANACIM S.A. (en adelante el contribuyente) de fs. 134 a 135 y vta., contra el Auto de Vista Nº 21/2017 de 27 de septiembre de fs. 122 a 125, emitido por la Sala Primera Social y Administrativa, Contenciosa y Contenciosa Administrativa del Tribunal Departamental de Justicia de Cochabamba, dentro el proceso contencioso tributario seguido por el contribuyente, contra la Gerencia Grandes Contribuyentes Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales (en adelante SIN); el memorial que respondió el recurso de fs. 140 a 144 y vta.; el Auto de 18 de abril de 2018 que concedió el recurso de fs. 146; el Auto de 23 de mayo de 2018 que admitió el recurso de casación de fs. 154 y vta.; y todo lo que ver convino y se tuvo presente:
I. ANTECEDENTES DEL PROCESO:
Sentencia.
Planteada la demanda contenciosa tributaria, el Juez de Partido Administrativo Coactivo Fiscal y Tributario N° 1 del Tribunal Departamental de Justicia de Cochabamba, emitió la Sentencia CT N° 7/2017 de 24 de febrero de 2017 de fs. 93 a 98 y vta., que declaró IMPROBADA la demanda de fs. 43 “B” a 45, promovida contra la Resolución Determinativa (en adelante RD) Nº 17-00220-15 de 25 de mayo de 2015, emitida por el SIN; manteniéndola firme, subsistente y exigible.
Auto de Vista.
Contra la sentencia, el contribuyente interpuso recurso de apelación de fs. 100 a 101 y vta.; que fue resuelta por la Sala Primera Social y Administrativa, Contenciosa y Contenciosa Administrativa del Tribunal Departamental de Justicia de Cochabamba, mediante el Auto de Vista Nº 21/2017 de 27 de septiembre de fs. 122 a 125, que CONFIRMÓ la sentencia de primera instancia.
Sorteado el expediente para resolver el recurso de casación el 3 de junio de 2019; por Auto de 4 de junio de 2019 de fs. 163 y vta., se suspendió el plazo para emitir resolución, por no cursar en obrados los antecedentes administrativos; habiéndose reiniciado el plazo el 14 de agosto de 2019.
II. ARGUMENTOS DEL RECURSO DE CASACIÓN:
En conocimiento del Auto de Vista Nº 21/2017, el contribuyente presentó recurso de casación de fs. 134 a 135 y vta., conforme a lo siguiente:
Señaló que el Tribunal de alzada, en base a la liquidación realizada por DELTA CARGO S.R.L. y el pago único efectuado por el contribuyente, dedujo que existió un solo servicio, desconociendo el contrato de transporte suscrito entre ambos, que determinó el pago por el tramo Tambo Quemado – Cochabamba “…que está consignado en la Factura observada…”; no así, por el tramo Arica – Cochabamba que fue objeto de otro contrato.
Asimismo, aseveró que conforme al art. 927 del Código de Comercio (en adelante CCo), nadie puede incrementar los derechos y obligaciones convenidas en el contrato de transporte.
Manifestó que la liquidación realizada por DELTA CARGO S.R.L., no sustituye los dos servicios pactados contractualmente; toda vez que, no existe norma que obligue a liquidar o pagar por cada servicio, pudiéndose liquidar o pagar por uno o varios servicios; así el contribuyente puede pagar “…si desea 20 servicios con un solo cheque…”, hecho que no implica que exista un solo servicio; lo contrario, afecta al principio de “legalidad negativa” establecido en el art. 14 par. IV de la Constitución Política del Estado (en adelante CPE).
En ese sentido, señaló que por el tramo internacional Arica – Tambo Quemado, recibió una factura sin derecho a crédito fiscal; y por el tramo nacional Tambo Quemado – Cochabamba, recibió otra factura con derecho a crédito fiscal, de acuerdo a lo previsto en el art. 5 par. V de la Resolución Normativa de Directorio (en adelante RND) N° 10-0012-06; asimismo, señaló que el SIN debió dosificar la Factura N° 10251 con la leyenda “SIN DERECHO A CRÉDITO FISCAL IVA”, de acuerdo art. 5 par. II de la RND N° 10-0012-06.
Afirmó que la resolución recurrida, contiene una interpretación deductiva y contraria al contrato de transporte plasmado en la factura; lo que, le privó del derecho al crédito fiscal previsto en el art. 8 de la Ley N° 843.
Petitorio.
Solicitó se case el Auto de Vista impugnado y deliberando en el fondo, se declare probada la demanda contenciosa tributaria y se deje sin valor la RD N° 17-00220-15.
III. FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO:
Doctrina aplicable al caso.
El Artículo Único de la Ley N° 3249 de 1ro de diciembre de 2005, TASA CERO IVA – TRANSPORTE INTERNACIONAL, dispone: “A partir del primer día hábil del mes siguiente a la publicación de la presente Ley, el servicio de transporte internacional de empresas bolivianas de carga por carretera incluido el transporte de encomiendas, paquetes, documentos o correspondencia, estará sujeto al régimen de tasa cero en el Impuesto al Valor Agregado (IVA). La aplicación de la mencionada tasa no implica que el sujeto pasivo sea beneficiario de la devolución del Crédito Fiscal (IVA), por no constituir exportación de servicios.” (Resaltado añadido).
El Decreto Supremo (en adelante DS) Nº 28656 de 25 de marzo de 2006, Reglamento de la Ley N° 3249, establece:
Artículo 2: “Para fines de aplicación de la Ley Nº 3249 y del presente Decreto Supremo se entiende por: (…) b) Servicio de transporte internacional de carga por carretera: Traslado de mercancías en general por carretera, desde el lugar en que se recibe en Bolivia o en otro país, hasta la entrega al destinatario en Bolivia u otro país, cumpliendo normas sobre tránsito aduanero internacional, ceñido a normas internacionales y/o convenios sobre operación de servicios. El régimen de tasa cero (base imponible cero al IVA), se aplicará exclusivamente al servicio de transporte internacional de carga por carretera.” (Subrayado añadido).
Artículo 4: “La prestación del servicio de transporte internacional de carga por carretera, conforme a lo dispuesto por la Ley Nº 3249, se facturará con IVA tasa cero, no repercutiendo al impuesto citado en el precio consignado en la factura. En lo demás se sujetará a lo dispuestos en la Ley Nº 843 de 20 de mayo de 1986 (Texto Ordenado Vigente).” (Resaltado añadido).
Artículo 5: “Si las empresas bolivianas de transporte internacional de carga por carretera, sujetas al régimen dispuesto por la Ley Nº 3249 y el presente Decreto Supremo, realizan además transporte de carga por carretera dentro del territorio nacional, para la apropiación del crédito fiscal, deberán aplicar el mismo tratamiento dispuesto en el Artículo 8 del Decreto Supremo Nº 21530 de 27 de febrero de 1987.” (Resaltado añadido).
En ese marco legal y reglamentario, el inicio del traslado de la mercadería desde el lugar donde se recibe hasta su entrega al destinatario, determina si el transportista presta un servicio de transporte de carga internacional o dentro el territorio nacional; toda vez que, por la naturaleza del servicio de transporte de carga, existe una relación directa entre la mercadería y el servicio de transporte por carretera; en ese sentido, si la mercadería es trasladada para ser importada o exportada, el servicio de transporte de carga por carretera es internacional, debiendo emitirse la factura sin derecho a crédito fiscal IVA, conforme establece el Artículo Único de la Ley N° 3249; empero, si la mercadería es de origen nacional o se encuentra nacionalizada y solo es transportada dentro el territorio nacional, el servicio de transporte de carga por carretera es nacional, debiendo emitirse factura con derecho a crédito fiscal conforme al art. 8 de la Ley N° 843.
Por otra parte, conforme a la definición prevista en el art. 2 del DS Nº 28656, Reglamento de la Ley N° 3249, el traslado de mercancías por carretera, desde el lugar en que se recibe en Bolivia o en otro país, hasta la entrega al destinatario en Bolivia u otro país, debe realizase cumpliendo normas sobre tránsito aduanero internacional, ceñido a normas internacionales y/o convenios sobre operación de servicios; estableciéndose así, cuáles son los documentos idóneos para establecer si el servicio de transporte de carga por carretera, fue nacional o internacional.
Resolución del caso en concreto.
En el recurso de casación, el contribuyente argumentó que: “…El documento idóneo para determinar la cantidad de prestaciones, así como su independencia o vinculación es el contrato celebrado entre las Partes, documento éste que se encuentra reflejado en la factura o nota fiscal. FANACIM S.A. celebró dos contratos con DELTA. Uno correspondiente al tramo internacional Arica – Tambo Quemado, por el cual recibimos una factura sin derecho a crédito fiscal. Otro por el tramo Tambo Quemado – Cochabamba, por el cual sí se recibió factura con validez fiscal. Ninguna norma otorga el derecho de unificar ambos contratos.” (Textual).
Al respecto, revisados los antecedentes, se verifica que el contribuyente no presentó los contratos de transporte aludidos y se limitó a señalar que estos se encuentran plasmados en la Factura N° 10251; aspecto que, impide materialmente a este Tribunal, determinar si esta afirmación es o no correcta, porque no existe prueba complementaria que corrobore esta afirmación.
No obstante, el art. 927 del CCo, dispone que: “Por el contrato de transporte una de las partes se obliga con la otra, a cambio de una suma de dinero, a trasladar personas o cosas de un lugar a otro, por determinado medio y en un plazo fijado.” (Textual); empero, corresponde recordar que, de acuerdo al art. 519 del Código Civil (en adelante CC), los contratos solo tienen fuerza de ley entre partes; consiguientemente, no constituyen prueba suficiente, para dilucidar el fondo de la especie; es decir, establecer si existió o no, dos servicios de transporte de carga por carretera, que delimiten los dos tramos, uno internacional y el otro nacional, al existir un aspecto controvertido en la ejecución de ese contrato, que debe acreditarse por prueba complementaria y específica.
De acuerdo al argumento citado, el contribuyente señaló que la empresa DELTA CARGO S.R.L., emitió una factura sin derecho a crédito fiscal por el tramo internacional Arica – Tambo Quemado; sin embargo, revisados los antecedentes, solo cursa la Nota de Débito N° 6392 de 2 de marzo de 2010 de fs. 63 Anexo 2; aspecto que, impide también a este Tribunal, establecer si lo afirmado es o no correcto.
Las observaciones realizadas, advierten que el contribuyente se limitó a desarrollar una fundamentación, sin presentar documentos idóneos que las respalden o justifiquen, olvidando que de acuerdo a los arts. 76 y 77 del CTB, corresponde al contribuyente, tanto en instancia administrativa como jurisdiccional, aportar todos los medios probatorios para desvirtuar los cargos de la Administración Tributaria; aspecto que en los hechos no ocurrió, pues una fundamentación sin los justificativos que la respalden no desvirtúa los hechos alegados.
Al margen de lo señalado, se debe considerar que en el marco del art. 2 del DS Nº 28656, (Reglamento de la Ley N° 3249), los documentos idóneos para demostrar el origen y destino del traslado, son los emergentes del tránsito aduanero internacional.
Por el contrario, el conjunto de la documentación consistente en: la Factura N° 10251; las Ventas Reportadas por DELTA CARGO S.R.L.; la Nota de Débito N° 6392; el Comprobante de Traspaso CGTCN 2010 – 0468; la Nota DLTA 171/2010; el Comprobante de Egreso CGEGR 2010 – 1831; y el Depósito en Cuenta N° 94213 de fs. 59 y de fs. 62 a 68 y fs. 72 del Anexo 2, respectivamente, demuestran que la mercadería detallada en la Factura N° 10251 de fs. 59 Anexo 2 y fs. 57 1er Cuerpo, inicialmente se encontraba en Arica – Chile y después ingresó a Cochabamba – Bolivia; es decir, en los hechos existió una importación de mercadería de un país extranjero al territorio nacional; aspecto que, demuestra que dicha mercadería fue transportada únicamente por DELTA CARGO S.R.L. desde su origen a su destino sin interrupción; circunstancias que no fueron observadas, sino consentidas por el contribuyente.
Por otra parte, si bien el contribuyente puede realizar uno o varios pagos, por uno o varios servicios y viceversa y/o realizar cuantos contratos de transporte requiera; esto no demuestra que, se hubiere realizado actos tendientes a simular hechos que no ocurrieron; puesto que, tomando en cuenta las características de la documentación referida supra, es evidente que la mercadería detallada en la Factura N° 10251, fue transportada por carretera de un país extranjero al territorio nacional (importación), sin que el contribuyente hubiere aportado prueba idónea que demuestre lo contrario; en consecuencia, corresponde recordar que en materia tributaria, los negocios simulados son irrelevantes a los efectos tributarios, así prevé el art. 8 par. II inc. b) del CTB, que dispone: “II. (…) Para determinar la verdadera naturaleza del hecho generador o imponible, se tomará en cuenta: (…) b) En los actos o negocios en los que se produzca simulación, el hecho generador gravado será el efectivamente realizado por las partes con independencia de las formas o denominaciones jurídicas utilizadas por los interesados. El negocio simulado será irrelevante a efectos tributarios.” (Resaltado añadido, por lo demás textual).
Respecto a que la resolución recurrida, realizó una interpretación deductiva y contraria al contrato de transporte plasmado en la Factura N° 10251; se tiene que, el Tribunal de alzada analizó la prueba documental incorporada tanto en instancia administrativa como jurisdiccional, estableciendo un hecho concreto, que es que en los hechos, DELTA CARGO S.R.L. prestó un servicio de transporte internacional de carga por carretera; por lo que, no se observa que hubiere recurrido a un método deductivo en la determinación asumida; sin que exista prueba que demuestre lo contrario.
Por lo expuesto, se concluye que la empresa DELTA CARGO S.R.L., prestó al contribuyente, el servicio de transporte de carga por carretera, desde Arica – Chile y la entregó en Cochabamba - Bolivia, siendo correcta la depuración de la Factura N° 10251 de 2 de marzo de 2010 de fs. 59 Anexo 2 y fs. 57 1er Cuerpo, realizada por el SIN, dentro la verificación fiscal de la especie.
Consiguientemente, la Sala Primera Social y Administrativa, Contenciosa y Contenciosa Administrativa del Tribunal Departamental de Justicia de Cochabamba, al confirmar la Sentencia CT N° 7/2017 de 24 de febrero de 2017 de fs. 93 a 98 y vta., obró correctamente; y al no ser evidentes las infracciones acusadas en el recurso de casación, corresponde aplicar las previsiones del art. 220 par. II del CPC-2013, por mandato de la norma remisiva contenida en los arts. 214 y 297 par. II de la Ley Nº 1340 de 28 de mayo de 1992 y 74 núm. 2 del CTB Ley N° 2492.
POR TANTO: La Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia en ejercicio de la atribución conferida por el art. 42 par. I núm. 1 de la Ley de Organización Judicial, declara INFUNDADO el recurso de casación interpuesto por Roberto Canelas Méndez representante de la FÁBRICA NACIONAL DE CILINDROS METÁLICOS S.A. FANACIM S.A. de fs. 134 a 135 y vta., manteniendo firme y subsistente el Auto de Vista Nº 21/2017 de 27 de septiembre de fs. 122 a 125, emitido por la Sala Primera Social y Administrativa, Contenciosa y Contenciosa Administrativa del Tribunal Departamental de Justicia de Cochabamba, sin costas ni costos, en aplicación de los arts. 39 de la Ley Nº 1178 y 52 del Decreto Supremo Nº 23215 de 22 de julio de 1992.
Regístrese, comuníquese y cúmplase.