TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA
Auto Supremo Nº 420
Sucre, 31 de agosto de 2021
Expediente: |
192/2021-CT |
Demandante: |
Roberto Seoane Hurtado |
Demandado: |
Gerencia Distrital Beni - Servicio de Impuestos Nacionales |
Proceso: |
Contencioso Tributario |
Departamento: |
Beni |
Magistrado Relator: |
Lic. Esteban Miranda Terán |
VISTOS: El recurso de casación en la forma y en el fondo de fs. 1192 a 1197, interpuesto por Roberto Seoane Hurtado, contra el Auto de Vista N° 38 de 5 de agosto de 2010 de fs. 1188 a 1189, emitido por la Sala Social y Administrativa de la entonces Corte Superior del Distrito del Beni; dentro del proceso contencioso tributario, promovido por Roberto Seoane Hurtado, contra la Gerencia Distrital Beni del Servicio de Impuestos Nacionales (en adelante SIN); el escrito de fs. 1202 a 1204, que contestó el recurso; el Auto de 28 de septiembre de 2010 de fs. 1205, que concedió el recurso; el Auto Supremo N° 188 de 7 de abril de 2015 de fs. 1215 a 1217, que declaró infundado el recurso de casación; la Sentencia Constitucional Plurinacional N° 0383/2016-S1 de 7 de abril de 2016 de fs. 1232 a 1242, que dejó sin efecto el Auto Supremo N° 188 de 7 de abril de 2015; el Auto de 7 de abril de 2021 de fs. 1250, que admitió el recurso de casación interpuesto; los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar:
I. ANTECEDENTES DEL PROCESO:
Sentencia.
Contra la Resolución Determinativa (en adelante RD) N° 011/80/VE-80060VE0002-07/2007/2008 de 15 de abril de 2008, emitida por el SIN, que estableció una deuda tributaria de Bs1.611.703.- (Un millón seiscientos once mil setecientos tres 00/100 Bolivianos), por concepto de tributo omitido, actualización, intereses y sanción por omisión de pago; Roberto Seoane Hurtado planteó la demanda contenciosa tributaria de fs. 388 a 393, porque: se vulneró el art. 104 de la Ley N° 2492 de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano (en adelante CTB-2003), que prevé el plazo de doce (12) meses para la fiscalización tributaria computable desde el inicio de la fiscalización hasta la emisión de la Vista de Cargo; se interpretó erróneamente el art. 12 de la Ley N° 843, que dispone sobre el reconocimiento y cómputo del crédito fiscal previsto en el art. 8 de la misma Ley y; no le permitieron presentar declaraciones rectificatorias.
Tramitado el proceso contencioso tributario, el Juez Administrativo, Coactivo, Fiscal y Tributario de la ciudad del Beni, emitió la Sentencia N° 17/2009 de 14 de agosto de 2009 de fs. 1136 a 1144, que declaró PARCIALMENTE PROBADA la demanda contenciosa tributaria de fs. 388 a 393, disponiendo que el SIN liquide nuevamente la deuda tributaria, considerando el derecho a crédito fiscal del contribuyente emergente de las compras realizadas a la Cervecería Boliviana Nacional (en adelante CBN) y con su resultado se modifique la referida RD N° 011/80/VE-80060VE0002-07/2007/2008.
Auto de Vista.
Contra la referida Sentencia, el SIN interpuso el recurso de apelación de fs. 1160 a 1163; que fue resuelto por la la Sala Social y Administrativa de la entonces Corte Superior del Distrito del Beni, a través del Auto de Vista N° 38 de 5 de agosto de 2010 de fs. 1188 a 1189, que REVOCÓ EN PARTE la Sentencia apelada, manteniendo incólume la RD N° 011/80/VE-80060VE0002-07/2007/2008, sin costas.
II. FUNDAMENTOS DEL RECURSO DE CASACIÓN, CONTESTACIÓN, AUTO SUPREMO, ACCIÓN DE AMPARO CONSTITUCIONAL Y ADMISIÓN:
Recurso de casación del contribuyente.
En conocimiento del señalado Auto de Vista, el contribuyente presentó recurso de casación en la forma y en el fondo de fs. 1160 a 1163, argumentando lo siguiente:
En la forma.
Afirmó que el Tribunal de alzada emitió una resolución que no cumple con la pertinencia requerida por el art. 236 del Código de Procedimiento Civil (en adelante CPC-1975), porque el Auto de Vista recurrido, no se circunscribirse a los puntos resueltos por el Juez de instancia, que fueron objeto de apelación; incumpliendo también el art. 193-3 del CPC-1975; aspectos que, sitúan la resolución recurrida en el art. 254-4 del CPC-1975.
Aseveró que el Auto de Vista recurrido, carece de motivación, exhaustividad y congruencia incumpliendo el art. 192-2 y 3 del CPC-1975, porque no se pronunció sobre los reclamos de la demanda y la apelación, sin: “…ENTRAR A CONSIDERAR EL ASPECTO MEDULAR DEL RECURSO, CUAL ES EL ANÁLISIS INTERPRETATIVO DEL ART. 12 DE LA LEY 843 EN RELACIÓN A SI ES APLICABLE AL CONTRIBUYENTE O AL COMPRADOR, QUE RESULTA, ASÍ DE SIMPLE, EL OBJETO DE TODA LA LITIS Y EL OBJETO DE LA SENTENCIA Y DE LOS RECURSOS PLANTEADOS…” (Mayúsculas y resaltado de origen).
Denunció que, en la resolución recurrida, el Tribunal de alzada: 1. No especificó a qué objetividad se refería respecto de las ventas sin facturación, el folio en el que se encontraría la prueba y si fue trascendente o no al objeto del recurso; 2. Omitió razonar y fundamentar con relación a que la falta de facturación no puede justificarse legalmente y; 3. No analizó, ni valoró que, de acuerdo con los arts. 104 del CTB-2003 y 31 del Decreto Supremo (en adelante DS) N° 27310, Reglamento al CTB-2003 (en adelante RCTB-2003), el plazo de 12 meses, previsto para la fiscalización, inició con la notificación de la orden de fiscalización y concluyó con la notificación de la Vista de Cargo, que en el caso, inició el 23 de octubre de 2007 y concluyó el 28 de enero de 2008; aspectos que, demuestran la falta de motivación, exhaustividad y congruencia de la resolución impugnada.
Concluyó que el Auto de Vista N° 38, no se pronunció de forma expresa, motivada, exhaustiva y congruente con lo litigado, resuelto y que fuera objeto de apelación; por lo que, pidió la nulidad de obrados hasta que el Tribunal de alzada emita una resolución conforme se observó.
En el fondo.
Acusó interpretación errónea y violatoria de los arts. 8 y 12 de la Ley N° 843; toda vez que: “…el artículo 12 de la 843 (axial también lo ha entendido el máximo Tribunal de Justicia del País), clara y meridianamente se refiere al COMPRADOR, entendiendo que no le puede genera crédito fiscal alguno al comprador una compra de la que no haya recibido factura, nota fiscal o documento equivalente…” (Mayúscula de origen).
Señaló que la prueba de cargo, consistente en el Auto Supremo N° 098-C/2003 de 26 de abril, no fue observado por el SIN, conforme los arts. 346-2 y 382 del CPC-1975; por lo que la convalidó; por otra parte, afirmó que el Juez de instancia, en ningún momento valoró esa prueba, ni se refirió sobre su aportación al proceso.
Denunció que se omitió valorar la prueba de fs. 326, que acredita que la Vista de Cargo fue notificada el 28 de enero de 2008; es decir, fuera del plazo “preclusivo” previsto en el art. 104 del CTB-2003.
Concluyó que la resolución recurrida, cae dentro de la esfera recursiva prevista en el art. 253-1 y 3 del CPC-1975 y solicitó se case el Auto de Vista N° 38 y fallando en lo principal, se aplique las Leyes conculcadas, valorando la prueba conforme a Ley.
Petitorio.
Solicitó se anule obrados hasta que el Tribunal de alzada, emita una resolución con la debida motivación, pertinencia, exhaustividad y congruencia; o, se case el Auto de Vista recurrido, aplicando las Leyes conculcadas y valorando la prueba conforme a Ley.
Contestación.
Por memorial de fs. 1202 a 1204, el SIN contestó el recurso de casación, conforme a lo siguiente:
Relacionó los argumentos expuestos por el SIN y el contribuyente, en sus recursos de apelación contra la Sentencia del Juez de instancia.
Aclaró que el contribuyente fundamentó sus argumentos interpretando el primer párrafo del art. 12 de la Ley N° 843, cuando para el caso, se aplicó el segundo párrafo de dicho precepto; en ese sentido, realizando la interpretación del referido párrafo segundo, afirmó que el Juez de instancia realizó una errónea interpretación el art. 12 de la Ley N° 843.
Afirmó que en el marco de los arts. 104-I del CTB-2003 y 31 del RCTB-2003, la fiscalización tributaria inicia con la notificación de la Orden de Fiscalización; no así, cuando la Orden de Fiscalización es generada en el Sistema, como erradamente argumentó el contribuyente; asimismo, señaló que conforme al art. 104-V del CTB-2003, no podrán transcurrir más de doce (12) meses, desde el inicio de la fiscalización tributaria, hasta la “emisión” de la Vista de Cargo.
Petitorio.
Solicitó se declare infundado el recurso de casación en la forma y en el fondo, confirmando el Auto de Vista recurrido.
Auto Supremo N° 188.
Sorteada la causa para su resolución a fs. 1214 vta., la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, emitió el Auto Supremo N° 188 de 7 de abril de 2015 de fs. 1215 a 1217, que declaró infundado el recurso de casación de fs. 1192 a 1197; toda vez que, después de identificar cuáles serían los fundamentos del recurso de casación, determinó que: en la forma, el Tribunal de alzada habría absuelto el reclamo referido al plazo de la fiscalización tributaria, con la debida pertinencia y congruencia y; en el fondo, el art. 104 del CTB-2003, no dispone que la notificación de la Vista de Cargo después de los 12 meses, sería causal de nulidad.
Sentencia Constitucional Plurinacional 0383/2016-S1.
Habiendo el contribuyente interpuesto acción de amparo constitucional contra el Auto de Vista N° 188 de 7 de abril de 2015, el Tribunal Constitucional Plurinacional emitió la Sentencia Constitucional Plurinacional N° 0383/2016-S1 de 7 de abril de 2016, concediendo la tutela impetrada, dejando sin efecto el Auto Supremo N° 188 de 7 de abril de 2015; toda vez que: 1. No se pronunció respecto a la falta de motivación y fundamentación del Auto de Vista, a tiempo de negar el derecho a la compensación del débito con el crédito fiscal; 2. No expresó las razones jurídicas por las que no puede recurrir en casación quién resulta agraviado con el Auto de Vista, que revocó la decisión que en primera instancia le favorecía; 3. No expresó los criterios que deben regir para el cómputo del plazo de la fiscalización desde su inicio hasta su conclusión; 4. No fundamentó, ni motivó respecto al plazo perentorio previsto en el art. 104-V del CTB-2003 y; 5. No existe coherencia entre la parte considerativa y la decisión.
Admisión.
Mediante Auto de 7 de abril de 2021 de fs. 1250, este Tribunal admitió el recurso de casación en la forma y fondo, que se pasa a resolver.
III. FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO:
Doctrina, jurisprudencia y legislación aplicable al caso:
Sobre el régimen de nulidades procesales.
En el tema de nulidades, la doctrina como las legislaciones han avanzado y superado aquella vieja concepción que vislumbraba a la nulidad procesal como el mero alejamiento del acto procesal de las formas previstas por Ley, no siendo suficiente que se produzca un mero acaecimiento de un vicio procesal para declarar la nulidad simplemente con el fin de proteger o resguardar las formas previstas por la Ley procesal; aspecto que, resulta totalmente insustancial para tomar una medida de esa naturaleza; hoy en día, lo que interesa en definitiva es analizar si se transgredieron efectivamente las garantías del debido proceso con incidencia en la igualdad y el derecho a la defensa de las partes; solo en caso de ocurrir estas situaciones, se halla justificada la nulidad procesal a fin que, las partes en el marco del debido proceso, hagan valer sus derechos dentro de un plano de igualdad de condiciones para defender sus pretensiones; es precisamente el espíritu del art. 16 y 17 de la Ley Nº 025 Ley del Órgano Judicial (en adelante LOJ), que concibe al proceso no como un fin en sí mismo, sino como el medio través del cual se otorga la efectividad de los derechos reconocidos en la ley sustantiva.
Entendimiento que también se encuentra plasmado en los arts. 105 a 109 de la Ley Nº 439, Código Procesal Civil (en adelante CPC-2013), que contienen las reglas básicas del régimen de nulidades, donde además se reconocen los principios que rigen la nulidad procesal como ser: el principio de “especificidad” o “legalidad”, “trascendencia”, “convalidación”, “finalidad del acto” y “preclusión”; entendiendo que, de este modo se restringe a lo mínimo las nulidades procesales y se busca la materialización de los principios que hoy rigen la administración de justicia previstos en la Constitución Política del Estado (en adelante CPE) y replicados en las Leyes referidas, pretendiendo de esta manera revertir el antiguo sistema formalista, dejando de lado las viejas prácticas con la que se han estado tramitando los procesos judiciales con predominio de nulidades y en el mayor de los casos innecesarias e intrascendentes que solo ocasionaron retardación de justicia a lo largo del tiempo en desmedro del mundo litigante y de la propia administración de justicia; aspecto que, se pretende revertir definitivamente.
En ese contexto, la jurisprudencia constitucional ha establecido a través de la SCP Nº 0140/2012 de 9 de mayo, que: “…Desde la concepción del Estado Constitucional de Derecho, la tramitación de los procesos judiciales o administrativos no debe constituirse en simples enunciados formales (justicia formal, como mera constatación de cumplimiento de las formas procesales), sino debe asegurar la plena eficacia material de los derechos fundamentales procesales y sustantivos (justicia material, debido proceso y sus derechos fundamentales constitutivos y sustantivos)…”. Razonamiento que tiene relación con lo señalado en la SCP Nº 1420/2014 de 7 de julio, que señaló: “…toda nulidad debe ser reclamada oportunamente a través de los recursos e incidentes que la ley procesal establece como medios idóneos y válidos para dejar sin efecto el acto procesal afectado de nulidad, más cuando se tuvo conocimiento del proceso y asumió defensa utilizando esos medios de defensa al interior del proceso, dicho en otros términos, un acto procesal es susceptible de nulidad solo cuando es reclamado oportunamente o cuando el litigante no tuvo conocimiento de la existencia del proceso, hecho que le causo indefensión, afectando su derecho a la defensa, razonando en contrario, no se puede solicitar la nulidad cuando teniendo conocimiento del proceso y asumiendo defensa dentro del mismo, no interpuso incidente alguno contra el acto procesal objetado de nulidad, dejando ver a la autoridad judicial, que ese acto se encuentra plenamente consentido o convalidado, mereciendo en consecuencia su improcedencia…”.
El Auto Supremo Nº 1228/2018 de 11 de diciembre, emitido por la Sala Civil de este Supremo Tribunal, ha establecido que: “…Así también la jurisprudencia de este Supremo Tribunal ha orientado en el Auto Supremo Nº 484/2012 que “…el espíritu del Art. 17 de la Ley 025 que refiere de manera categórica en su p. III “La nulidad sólo procede ante irregularidades procesales reclamadas oportunamente en la tramitación de los procesos”; verificando la incidencia que puedan tener en el debido proceso, es decir la trascendencia que puedan revestir, con la clara connotación de que no pueden ser consideradas ni declaradas de oficio, ya que al revestir interés particular, es a esa parte que le corresponde reclamar la presunta vulneración de algún derecho, en caso de no hacerlo, estará convalidando ese error, consecuentemente el Tribunal correspondiente no está autorizado para ingresar a revisar de oficio, es decir, está impedido el juzgador declarar la nulidad de oficio si ésta ha sido consentida.
En referencia a las nulidades específicas, si bien es cierto que por disposición de la norma están señaladas las nulidades que de oficio podrían declarar los Jueces, en sujeción a lo previsto en el art. 106 del Código Procesal Civil, no significa que por ello deban ingresar a anular de manera indefectible, sino habrá que considerar la trascendencia que reviste el acto considerado nulo, que tenga incidencia en el debido proceso y el derecho a la defensa, considerándose que no hay nulidades absolutas que indefectiblemente deban ser sancionados con nulidad (…)
Lo anterior conlleva a decir que en el tratamiento de las nulidades procesales, debe tenerse en cuenta como ha señalado este Supremo Tribunal en reiteradas resoluciones, siguiendo el criterio doctrinal así como jurisprudencial que no se trata de un tema de defensa de las meras formalidades, pues, las formas previstas por ley no deben ser entendidas como meros ritos, sino como verdaderas garantías que el proceso se desarrollará en orden y en resguardo de los derechos de las partes, siendo preciso distinguir las formas esenciales de las meras formalidades. Precisamente por ello es necesario verificar a tiempo de emitir un fallo, principios que rigen la materia y deben ser tomados en cuenta por el juzgador al momento de declarar la nulidad…”
Sobre los principios que rigen las nulidades procesales.
Precisamente por los fundamentos expuestos precedentemente, en razón al caso de Autos, corresponde a continuación referirnos de manera específica a algunos de los principios que regulan la nulidad procesal, los cuales ya fueron desarrollados en varios Autos Supremos emitidos por la Sala Civil del Tribunal Supremo de Justicia (en adelante TSJ), entre ellos, el Nº 158/2013 de 11 de abril y N° 169/2013 de 12 de abril, en virtud a los cuales diremos:
Principio de especificidad o legalidad.- Este principio se encuentra previsto por el artículo 105-I del CPC-2013, en virtud a él "no hay nulidad sin ley específica que la establezca" (pas de nullité sans texte); es decir, que para declarar una nulidad procesal, el Juez ha de estar autorizado expresamente por un texto legal, que contemple la causal de invalidez del acto; sin embargo, este principio no debe ser aplicado de manera restringida, puesto que, resulta virtualmente imposible que el legislador pudiera prever todos los posibles casos o situaciones que ameriten la nulidad en forma expresa y siguiendo esa orientación, la doctrina ha ampliado este principio con la introducción de una serie de complementos, a través de los cuales, se deja al Juez cierto margen de libertad para apreciar las normas que integran el debido proceso, tomando en cuenta los demás principios que rigen en materia de nulidades procesales, así como los presupuestos procesales necesarios para integrar debidamente la relación jurídico-procesal.
Principio de finalidad del acto.- Este principio se encuentra íntimamente relacionado con el de especificidad o legalidad; puesto que, habrá lugar a la declaratoria de nulidad si el acto procesal no cumplió con la finalidad específica por la que fue emanada y en contraposición a lo señalado, en el caso de que el acto procesal, así sea defectuoso, cumplió con su finalidad, no procederá la sanción de la nulidad.
Principio de Conservación.- Conforme a este principio, en caso que exista duda, debe mantenerse la validez del acto, esto en virtud a que se debe dar continuidad y efectos a los actos jurídicos, sin importar el vicio que expongan, siempre y cuando, la nulidad no sea de tal importancia que lesione la calidad misma del acto.
Principio de Trascendencia.- Si bien resulta evidente que el alejamiento de las formas procesales ocasiona la nulidad o invalidez del acto procesal; empero, esta mera desviación no puede conducir a la declaración de nulidad, razón por la cual, se debe tener presente que para la procedencia de una nulidad tiene que haber un perjuicio cierto e irreparable, pues no hay nulidad sin daño o perjuicio “pas de nullite sans grieg”; es decir, previo a declarar la nulidad, se debe tener presente el perjuicio real que se ocasionó al justiciable con el alejamiento de las formas prescritas; al respecto, Eduardo J. Couture, nos guía señalando que: "... No existe impugnación de Nulidad, en ninguna de sus formas, sino existe un interés lesionado que reclame protección. La anulación por anulación no vale."
Principio de Convalidación.- Convalidar significa confirmar, revalidar; en esa lógica, cuando se corrobora la verdad, certeza o probabilidad de una cosa, se está confirmando; de esta manera, este principio refiere que una persona que es parte del proceso o es tercero interviniente puede convalidar el acto viciado, dejando pasar las oportunidades señaladas por ley para impugnar el mismo (preclusión); en otras palabras, si la parte que se creyere perjudicada omite deducir la nulidad de manera oportuna, vale decir en su primera actuación, este hecho refleja la convalidación de dicho actuado, pues con ese proceder dota al mismo de plena eficacia jurídica, a esta convalidación en doctrina se denomina convalidación por conformidad o pasividad que se interpreta como aquiescencia frente al acto irregular; por lo expuesto, se deduce que la convalidación se constituye como un elemento saneador para los actos de nulidad.
Principio de preclusión.- Concordante con el principio de “convalidación” tenemos al principio de preclusión, también denominado principio de “eventualidad” que está basado en la pérdida o extinción de una facultad o potestad procesal, encontrando su fundamento en el orden consecutivo del proceso; es decir, en la especial disposición en que deben desarrollarse los actos procesales. A este efecto recurrimos al Dr. Pedro J. Barsallo, que su libro “Principios fundamentales del derecho procesal civil” sobre el principio de preclusión refiere que: “En síntesis la vigencia de este principio en el proceso, hace que el mismo reparte el ejercicio de la actividad de las partes y del Tribunal, dentro de las fases y periodos, de manera que determinados actos procesales deben corresponder necesariamente a determinados momentos, fuera de los cuales no pueden ser efectuados y de ejecutarse carecen totalmente de eficacia”. De ello, se establece que el proceso consta de una serie de fases o etapas en las cuales han de realizarse determinados actos, por lo que una vez concluida la fase procesal, las partes no pueden realizar dichos actos y de realizarlos carecerán de eficacia, surgiendo así una consecuencia negativa traducida en la pérdida o extinción del poder procesal involucrado, pues se entenderá que el principio de preclusión opera para todas las partes.
De dichos principios y concordante con el “régimen de nulidades procesales” desarrollado precedentemente, se deduce que los administradores de justicia, tienen el deber ineludible de velar porque se cumplan en el proceso los presupuestos procesales y se observen las garantías del debido proceso; pues, si bien es evidente que tienen la facultad de anular de oficio; empero, en virtud al principio constitucional de eficiencia de la justicia ordinaria, se encuentran obligados a compulsar los principios expuestos supra; es decir, la nulidad de oficio procederá cuando la Ley así lo determine o exista evidente vulneración al debido proceso en cualquiera de sus componentes, pues lo contrario significaría un quebrantamiento al derecho a la justicia pronta, oportuna y sin dilaciones que tienen las partes, los cuales se hallan consagrados en el art. 115-II de la CPE, preceptos que se sustentan en el principio de “celeridad” consagrado en el art. 180-I de la referida Norma Suprema, cuyo texto señala: “La jurisdicción ordinaria se fundamenta en los principios procesales de gratuidad, publicidad, transparencia, oralidad, celeridad, probidad, honestidad, legalidad, eficacia, eficiencia, accesibilidad, inmediatez, verdad material, debido proceso e igualdad de las partes ante el Juez”.
Por lo expuesto, concluimos señalando que no corresponden los rigorismos que tiendan a producir nulidades por anomalías o vicios procesales que no tenga incidencia trascendental en el proceso.
Sobre la nulidad del procedimiento de fiscalización por incumplimiento del plazo previsto en el art. 104 del CTB-2003.
La Sentencia N° 119/2016 de 30 de marzo, emitida por Sala Plena del TSJ, estableció la siguiente jurisprudencia: “…El citado art. 104, en su parágrafo V, señala expresamente: “… Desde el inicio de la fiscalización hasta la emisión de la Vista de Cargo no podrán transcurrir más de doce (12) meses, sin embargo cuando la situación amerite un plazo más extenso, previa solicitud fundada, la máxima autoridad ejecutiva de la Administración Tributaria podrá autorizar una prórroga hasta por seis (6) meses más…”
La transcripción efectuada permite concluir que el incumplimiento del señalado plazo para la emisión de la Vista de Cargo, no se encuentra expresamente sancionado con nulidad. Al respecto, es menester referir que las nulidades son irregularidades que se presentan en el marco de un proceso y que vulneran el debido proceso y, por su gravedad, se les atribuye como consecuencia, la inexistencia de las actuaciones cumplidas. La doctrina reconoce, que están sustentadas por principios rectores, como son el de legalidad o especificidad, porque conforme a la máxima taxatividad, sólo se pueden considerar vicios a aquellos expresamente señalados por el legislador, consecuentemente, no existe la nulidad aducida por la entidad demandante, haciendo innecesaria la consideración de los restantes principios, como son el de convalidación, la finalidad o instrumentalidad o el principio de conservación…” (Resaltado añadido).
Sobre el incumplimiento de la obligación de emitir factura.
El Auto Supremo N° 188/2015-L de 29 de julio de 2015, emitido por la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Segunda del TSJ, estableció que: “…Con relación al art. 12 de la Ley Nº 843 cuestionado, la primera parte del mismo señala: “El incumplimiento de la obligación de emitir facturas, nota fiscal o documento equivalente hará presumir, sin admitir prueba en contrario, la falta de pago del impuesto, por lo que el comprador no tendrá derecho al cómputo del crédito fiscal a que se refiere el art. 8”; efectivamente, como consecuencia de la no emisión de facturas por la venta de productos, se tiene la falta de pago del impuesto, y el comprador, en este caso el que adquirió los productos, no tiene derecho al cómputo del crédito fiscal porque no recibió la factura correspondiente por la compra efectuada, es decir no se beneficia con el crédito fiscal por no habérsele otorgado la correspondiente factura, siendo este el caso al que se refiere el Auto Supremo Nº 098-C/2003 de 26 de abril dictado por la Sala social de la Corte Suprema de Justicia y ofrecido como prueba por la parte demandante, deduciéndose por tanto que no guarda relación fáctica con el caso de autos.
Sin embargo, el segundo párrafo del art. 12 de la Ley Nº 843 dispone: “ Toda enajenación realizada por un responsable que no estuviera respaldada por la respectiva factura, notas fiscales o documentos equivalentes, determinará su obligación de ingreso del gravamen sobre el monto de tales enajenaciones, sin derecho al cómputo de crédito fiscal alguno y constituirá delito de defraudación tributaria”; aquí, en este caso, el responsable de la enajenación es el vendedor que se constituye en el contribuyente, y su venta debe estar respaldada con la emisión de la factura correspondiente, lo que sucedió con el contribuyente…” (Resaltado añadido).
En ese contexto, el segundo párrafo del art. 12 de la Ley N° 843, es claro al disponer que el sujeto pasivo o contribuyente, no tiene derecho al cómputo del crédito fiscal, cuando hubiere realizado ventas sin emitir factura, nota fiscal o documento equivalente.
Cuestión previa a resolver.
Conforme al timbre electrónico de fs. 1192, se advierte que el contribuyente presentó su recurso de casación el 1ro de septiembre de 2010, fundamentado sus argumentos con las disposiciones del CPC-1975, que se encontraban vigentes en esa fecha; empero, considerando que por efecto de lo determinado en la SCP N° 0383/2010-S1, el proceso se sorteó el 12 de agosto de 2021; se aclara que, en aplicación del principio “tempus regit actum”, la causa será resuelta conforme a las disposiciones del CPC-2013, que de acuerdo a su Disposición Transitoria Primera, modificada por el art. 2 de la Ley Nº 719 de 6 de agosto de 2015, tiene vigencia plena a partir del 6 de febrero de 2016; por lo que, conforme a los principios de “informalismo”, “pro homine” y “pro actione”, se tomarán en cuenta las disposiciones del CPC-2013, equivalentes a las disposiciones del CPC-1975, que fundamentaron el referido recurso de casación.
Resolución del caso concreto:
En la forma.
Respecto a que el Tribunal de alzada emitió una resolución que no es pertinente con los puntos resueltos por el Juez de instancia y que fueron objeto de apelación por las partes procesales; corresponde recordar que, conforme al principio “dispositivo” instituido en el art. 1-3 del CPC-2013, el proceso se construye en función al poder de disposición de la pretensión de los sujetos implicados en la tutela jurisdiccional; por ello, este Tribunal verificará únicamente si el Tribunal de alzada se pronunció o no, sobre los argumentos expuestos por el contribuyente en su recurso de apelación:
En el parágrafo II del memorial de fs. 1165 a 1167, el contribuyente apeló la Sentencia N° 17/2009, argumentando que el Juez de instancia negó su pretensión de anular la Orden de Verificación Externa (en adelante OVE) N° 8006OVE0002 de 15 de septiembre de 2009, sin considerar que el plazo de 12 meses para realizar la fiscalización tributaria, previsto en el art. 104-V del CTB-2003, se encontraría vencido; puesto que, en el marco del art. 31 del RCTB-2003: “…SI SE TOMA EN CUENTA LA NOTIFICACIÓN PARA EL INICIO DEL PROCESO DE VERIFICACIÓN, RESULTA POR DEMÁS DE PLETÓRICO DE RAZÓN JURÍDICA EL ASUMIR QUE LA CONCLUSIÓN DE DICHO PROCEDIMIENTO CULMINA TAMBIÉN CON LA NOTIFICACIÓN CON LA VISTA DE CARGO AL SUJETO PASIVO…” (Mayúsculas, resaltado y subrayado de origen).
De ello, se observa que el argumento para solicitar la nulidad de obrados, tiene su fundamento en que, si el art. 31 del RCTB-2003, dispone que la “notificación” de la Orden de Fiscalización, es la actuación administrativa que da inicio a la fiscalización tributaria, también se debe considerar a la “notificación” de la Vista de Cargo, como la actuación administrativa que concluye el referido plazo; no así, la “emisión” de la Vista de Cargo, como fundamentó el Juez de instancia en la Sentencia apelada; argumento que, de acuerdo a lo afirmado por el contribuyente, no fue considerado por el Juez de instancia; entonces, al haber sobrepasado el plazo de 12 meses, correspondería disponer la nulidad de la OVE N° 8006OVE0002.
Al respecto, el Tribunal de alzada señaló lo siguiente: “…se puede establecer en forma clara y precisa, tal como consta por las pruebas de cargo presentadas a lo largo del proceso, que los términos están sujetos a lo que determina la ley en lo que a las imposiciones respecta; es más no es cierto lo que afirma el actor apelante en sentido de que no está en plazo tanto el inicio como la conclusión de la fiscalización tributaria, esto se demuestra por la prueba aportada a fs. 4 y fs. 347 a 352 de obrados.” (Resaltado añadido); observándose que, la motivación expuesta por el Tribunal de alzada, refiere que la fiscalización tributaria, se realizó conforme a los plazos establecidos en la Ley.
Hasta este punto es pertinente hacer notar que, en la apelación, el contribuyente se limitó a interpretar la normativa tributaria para fundamentar su argumento, omitiendo señalar cuál es el precepto legal que respalda su argumento, ni señaló cuál sería el perjuicio cierto e irreparable que le hubiese ocasionado la fundamentación y motivación emitida por los de instancia; por otra parte, solicitó la nulidad de obrados omitiendo citar el precepto legal específico que prevé la medida excepcional de última razón, cuando la Administración Tributaria, incumpliera el plazo previsto en el art. 104-V del CTB-2003.
En ese contexto, corresponde recordar que de acuerdo al “régimen de nulidades procesales” y los “principios que rigen las nulidades procesales” desarrollados en el acápite denominado “Doctrina, jurisprudencia y legislación aplicable al caso” de la presente resolución; no es suficiente la concurrencia de un vicio procesal para declarar la nulidad, simplemente con el fin de proteger o resguardar las formas previstas por la Ley procesal; aspecto que, resulta insustancial para determinar la nulidad, porque en los hechos, sólo ocasiona retardación de justicia en el tiempo, en desmedro de los litigantes y de la propia administración de justicia; consiguientemente, para asumir esta media excepcional de última razón, la parte que pretende la nulidad de obrados, debe demostrar objetivamente la vulneración de sus garantías del debido proceso con incidencia en la igualdad y el derecho a la defensa de las partes; sólo así, se justifica la nulidad procesal, permitiendo a las partes, en el marco del debido proceso, hagan valer sus derechos dentro de un plano de igualdad de condiciones para defender sus pretensiones.
Consiguientemente, en el marco del principio de “trascendencia”, se verificará si la motivación expuesta por el Tribunal de alzada para la resolución de la apelación del contribuyente, es congruente con la normativa tributaria aplicable al caso concreto; o en su caso, dicha motivación ocasionó un perjuicio cierto e irreparable, que sólo puede ser subsanado a través de la nulidad.
El art. 104 del CTB-2003, dispone: “I. Sólo en casos en los que la Administración, además de ejercer su facultad de control, verificación, e investigación efectúe un proceso de fiscalización, el procedimiento se iniciará con Orden de Fiscalización emitida por autoridad competente de la Administración Tributaria, estableciéndose su alcance, tributos y períodos a ser fiscalizados, la identificación del sujeto pasivo, así como la identificación del o los funcionarios actuantes, conforme a lo dispuesto en normas reglamentarias que a este efecto se emitan. II. Los hechos u omisiones conocidos por los funcionarios públicos durante su actuación como fiscalizadores, se harán constar en forma circunstanciada en acta, los cuales junto con las constancias y los descargos presentados por el fiscalizado, dentro los alcances del Artículo 68º de éste Código, harán prueba preconstituida de la existencia de los mismos. III. La Administración Tributaria, siempre que lo estime conveniente, podrá requerir la presentación de declaraciones, la ampliación de éstas, así como la subsanación de defectos advertidos. Consiguientemente estas declaraciones causarán todo su efecto a condición de ser validadas expresamente por la fiscalización actuante, caso contrario no surtirán efecto legal alguno, pero en todos los casos los pagos realizados se tomarán a cuenta de la obligación que en definitiva adeudaran. IV. A la conclusión de la fiscalización, se emitirá la Vista de Cargo correspondiente. V. Desde el inicio de la fiscalización hasta la emisión de la Vista de Cargo no podrán transcurrir más de doce (12) meses, sin embargo cuando la situación amerite un plazo más extenso, previa solicitud fundada, la máxima autoridad ejecutiva de la Administración Tributaria podrá autorizar una prórroga hasta por seis (6) meses más. VI. Si al concluir la fiscalización no se hubiera efectuado reparo alguno o labrado acta de infracción contra el fiscalizado, no habrá lugar a la emisión de Vista de Cargo, debiéndose en este caso dictar una Resolución Determinativa que declare la inexistencia de la deuda tributaria.” (Resaltado añadido).
En concordancia, el art. 31 del RCTB-2003, reglamenta: “Conforme a lo establecido en el Parágrafo I del Artículo 104 de la Ley N° 2492, las determinaciones totales y parciales se iniciarán con la notificación al sujeto pasivo o tercero responsable con la Orden de Fiscalización…” (Resaltado añadido).
De la normativa citada, se establece que el plazo de 12 meses para realizar la fiscalización tributaria, inicia con la notificación de la Orden de Fiscalización y concluye con la emisión de la Vista de Cargo; aspecto que, fue motivado y fundamentado por el Juez de instancia en la Sentencia N° 17/2009 y ratificado por el Tribunal de alzada.
En ese contexto, las diligencias de notificación que cursan en la OVE N° 8006OVE0002 de fs. 4 y el Requerimiento N° 076926 de fs. 5, acreditan que la OVE N° 8006OVE0002, fue notificada al contribuyente el 23 de octubre de 2006 y la Vista de Cargo N° 80/VE-8006OVE0002-070/2007 de fs. 353 a 355, acredita que fue emitida el 18 de octubre de 2007; concluyéndose que, la fiscalización tributaria fue realizada en 11 meses; 3 semanas; 4 días; es decir, la Vista de Cargo fue emitida dentro el plazo de 12 meses previsto en el art. 104-V del CTB-2003.
Corresponde aclarar que, si bien el art. 33-III de la Ley N° 2341, Ley de Procedimiento Administrativo (en adelante LPA), aplicable por permisión del art. 74-1 del CTB-2013, dispone que: “III. La notificación deberá ser realizada en el plazo máximo de cinco (5) días a partir de la fecha en la que el acto haya sido dictado…” (Resaltado añadido); en la especie, la controversia radica en establecer si el SIN, cumplió o no, el plazo de 12 meses para realizar la fiscalización tributaria, previsto en el art. 104-V del CTB-2003; no así, si se cumplió o no, el plazo para notificar la Vista de Cargo, después de su emisión; aspecto que, incumbe únicamente a la responsabilidad de los servidores públicos del SIN.
Por otra parte, el contribuyente solicitó la nulidad de la OVE N° 8006OVE0002, argumentando que el SIN, notificó la Vista de Cargo fuera del plazo de 12 meses, previsto en el art. 104-V del CTB-2003; empero, dicho argumento, se encuentra desprovisto de fundamentado, porque omitió citar el precepto legal que establece específicamente la nulidad de la fiscalización tributaria, cuando concurra el hecho argumentado; no obstante, revisados los arts. 104-V del CTB-2003 y 31 del RCTB-2003, no se observa que prevean la nulidad de la fiscalización tributaria cuando el SIN emite o notifica la Vista de Cargo, fuera del plazo previsto por Ley.
Lo expuesto precedentemente, es concordante con la Jurisprudencia emitida por Sala Plena del TSJ en la Sentencia N° 119/2016 de 30 de marzo; que fue citada en el acápite denominado “Doctrina, jurisprudencia y legislación aplicable al caso” de la presente resolución, estableciendo que el incumplimiento del plazo previsto en el art. 104-V del CTB-2003, no constituye causal de nulidad; en consecuencia, es evidente que la nulidad solicitada no cumple con el principio de “especificidad” o “legalidad”, instituido en el artículo 105-I del CPC-2013; en virtud del cual: "no hay nulidad sin ley específica que la establezca", resultando infundado este argumento.
Lo desarrollado permite concluir que, la motivación expuesta por el Tribunal de alzada, para resolver el argumento expuesto por el contribuyente en su recurso de apelación, no contradice la normativa tributaria aplicable al caso concreto, porque el art. 104 del CTB-2003, prevé que la fiscalización tributaria concluye con la “emisión” de la Vista de Cargo; no así, con la “notificación”.
Por otra parte, no se observa que la notificación de la Vista de Cargo, fuera del plazo de 12 meses previsto en el art. 104-V del CTB-2003, hubiese ocasionado un perjuicio cierto e irreparable al contribuyente, que sólo podría ser subsanado determinando la nulidad, conforme requiere el principio de “trascendencia”; más aún, si el contribuyente no ha demostrado que este hecho, fuese trascendente en la resolución de la controversia, exponiendo los argumentos que, con fundamento legal, determinen un resultado probablemente distinto en la decisión judicial; asimismo, se limitó a solicitar la nulidad de la fiscalización tributaria, sin citar la norma específica que la dispone; aspecto que, resulta insustancial para asumir la nulidad como medida de última razón.
En consecuencia, habiéndose constatado que la motivación del Auto de Vista recurrido, no ha ocasionado perjuicio al contribuyente y que la notificación de la Vista de Cargo, fuera del plazo previsto por Ley, sea causal de nulidad; la falta de pronunciamiento expreso, motivado, exhaustivo y congruente denunciados por el contribuyente en su recurso de casación, resulta ser intrascendente para la determinar la nulidad del proceso conforme se solicitó, correspondiendo conservar los actos procesales de acuerdo al principio de “conservación”, a fin de no vulnerar el derecho de acceso a la justicia pronta, oportuna y sin dilaciones que tienen las partes.
Con relación a que el Auto de Vista recurrido, carece de motivación, exhaustividad y congruencia, porque omitió: “…ENTRAR A CONSIDERAR EL ASPECTO MEDULAR DEL RECURSO, CUAL ES EL ANÁLISIS INTERPRETATIVO DEL ART. 12 DE LA LEY 843 EN RELACIÓN A SI ES APLICABLE AL CONTRIBUYENTE O AL COMPRADOR, QUE RESULTA, ASÍ DE SIMPLE, EL OBJETO DE TODA LA LITIS Y EL OBJETO DE LA SENTENCIA Y DE LOS RECURSOS PLANTEADOS…” (Mayúsculas y resaltado de origen).
Al respecto, el Auto de Vista recurrido señaló: “…La base fundamental para la emisión de la Resolución Determinativa N° 011/80/VE-80060VE0002-070/2007/2008 de fecha 15 de abril de 2008, es precisamente por la NO EMISIÓN DE FACTURAS por parte de la C.B.N., consiguientemente y con la prueba que se ha elaborado dicha Resolución, se está demostrando, que ha habido un incumplimiento a lo que determina el Art. 12 de la Ley N° 843, que precisamente se refiere a la emisión de facturas; en el caso de Autos vemos de forma objetiva, ventas que no están facturadas…” (Resaltado y mayúsculas de origen).
En ese contexto, corresponde citar la jurisprudencia contenida en la SCP N° 0761/2013 de 11 de junio, que citando la SC N° 1365/2005-R de 31 de octubre, reiteró que: “…la motivación no implicará la exposición ampulosa de consideraciones y citas legales, sino que exige una estructura de forma y de fondo. En cuanto a esta segunda, la motivación puede ser concisa, pero clara y satisfacer todos los puntos demandados, debiendo expresar el Juez sus convicciones determinativas que justifiquen razonablemente su decisión en cuyo caso las normas del debido proceso se tendrán por fielmente cumplidas. En sentido contrario, cuando la resolución aún siendo extensa no traduce las razones o motivos por los cuales se toma una decisión, dichas normas se tendrán por vulneradas…” (Resaltado añadido); siendo así, se observa que el Auto de Vista impugnado, cumple con la debida motivación y fundamentación requerida para este punto, porque se pronunció de forma concisa sobre el incumplimiento de la obligación de emitir factura, nota fiscal o documento equivalente, en el incurrió el contribuyente cuando comercializaba bienes que adquirió de su proveedor CBN, considerando al efecto la RD N° 011/80/VE-80060VE0002-07/2007/2008 y lo dispuesto en el art. 12 de la Ley N° 843.
Debemos convenir que el legislador a través del art. 12 de la Ley N° 843, ha previsto circunstancias en las que no procede el cómputo del crédito fiscal, el primero referido al contribuyente comprador, cuando al momento de adquirir bienes o servicios de su proveedor, no exige la emisión de factura, nota fiscal o documento equivalente por esa compra; aspecto que, hace presumir sin admitir prueba en contrario, la falta del pago del impuesto, así se tiene dispuesto en el primer párrafo del art. 12 de la Ley N° 843: “El incumplimiento de la obligación de emitir factura, nota fiscal o documento equivalente hará presumir, sin admitir prueba en contrario, la falta de pago del impuesto, por lo que el comprador no tendrá derecho al cómputo del crédito fiscal a que se refiere el Artículo 8.” (Resaltado añadido); consiguientemente, si el comprador no exige la factura, nota fiscal o documento equivalente, pierde el derecho al crédito fiscal, porque no es posible que pueda demostrar objetivamente que realizó la compra de bienes o servicios de su proveedor; más aún, si se considera que el art. 8-a) de la Ley N° 843, uno de los requisitos para ser acreedor del crédito fiscal emergente de las compras de bienes o servicios, es la factura, nota fiscal o documento equivalente.
El segundo referido al contribuyente vendedor, cuando al momento de vender bienes o servicios a sus clientes, no les emite la factura, nota fiscal o documento equivalente; aspecto que, no le libera del pago del impuesto por esa venta y; además, pierde el derecho al cómputo del crédito fiscal, así se tiene dispuesto en el segundo párrafo del art. 12 de la Ley N° 843: “Toda enajenación realizada por un responsable que no estuviera respaldada por las respectivas facturas, notas fiscales o documentos equivalentes, determinará su obligación de ingreso del gravamen sobre el monto de tales enajenaciones, sin derecho a cómputo de crédito fiscal alguno y constituirá delito de defraudación tributaria.” (Resaltado añadido).
Ahora bien, de acuerdo con la OVE N° 8006OVE0002 de fs. 398, se tiene que el alcance de la fiscalización tributaria, fue la verificación del débito (ventas) - crédito (compras) declarado por el contribuyente Roberto Seoane Hurtado con Número de Identificación Tributaria N° 1690183015, cuya actividad principal es la “venta al por mayor de alimentos, bebidas y tabaco”; es decir, el SIN verificó si el contribuyente emitió facturas al momento de vender bienes a sus clientes, declaró el impuesto correspondiente por esas ventas (débito) y determinar si tenía derecho a computar el crédito fiscal emergente de sus compras a su proveedor CBN (crédito).
En congruencia con el alcance de la fiscalización tributaria, la RD N° 011/80/VE-80060VE0002-07/2007/2008 de fs. 811 a 822, determinó que: “…Se revisaron las copias de los talonarios de facturas emitidas, verificándose que existe diferencia con las facturas registradas en el Libro de Ventas IVA (…), por lo que se determina un ajuste a favor del fisco.
Con la información proporcionada por la Cervecería Boliviana Nacional S.A. y por el contribuyente, se determinaron ventas de cerveza que no fueron facturadas ni declaradas en los Form. 143-1 al inicio del presente proceso de determinación, originando diferencias a favor del fisco por los tributos omitidos.
(…) Por lo arriba enunciado se ajustaron las bases imponibles liquidándose los tributos sobre la base de las ventas no facturadas y diferencias en los importes declarados en los Form. 143-1 (I.V.A.) con los registros de ventas y talonarios de Facturas (…)
Se puede evidenciar de acuerdo a la carga probatoria recabada por el Departamento de Fiscalización, documentación presentada por el contribuyente, detallada en los Informes, papeles de trabajo y liquidaciones adjuntas, que el contribuyente no declaró el total de sus ventas e ingresos percibidos, omitiendo con este actuar el pago de tributos generados en los períodos verificados…” (Resaltado añadido).
Así los antecedentes demuestran que, en la fiscalización tributaria, el SIN verificó si el contribuyente cumplió lo dispuesto por el legislador en el segundo párrafo del art. 12 de la Ley N° 843; es decir, si en su condición de contribuyente vendedor, emitió facturas por las enajenaciones a sus clientes.
Lo expuesto, demuestra que la fundamentación y motivación desarrollada por el Tribunal de alzada, con relación al art. 12 de la Ley N° 843, es correcta; puesto que, de forma concreta, precisa y concisa, estableció que el contribuyente no emitió facturas cuando vendió bienes a sus clientes, conforme determinó el SIN.
El argumento del contribuyente, refiere la errónea interpretación del primer párrafo del art. 12 de la Ley N° 843; empero, no ha demostrado que el alcance de la fiscalización tributaria, fuera la verificación de crédito fiscal por las compras de bienes o servicios que, realizó de sus proveedores; o que, le correspondiese la aplicación de ese primer párrafo.
Por otra parte, el contribuyente no ha demostrado que el fundamento y motivación emitido por el Tribunal de alzada en este punto, le hubiere ocasionado vulneración del debido proceso que, sólo pudiera ser reparado determinando la nulidad; tampoco expuso los argumentos que, con fundamento legal, determinen un resultado probablemente distinto en la decisión judicial, porque se limitó a señalar la errónea interpretación del primer párrafo del art. 12 de la Ley N° 843, cuando de acuerdo a los antecedentes de la determinación tributaria, no es aplicable al caso en controversia; consiguientemente, la nulidad de obrados solicitada por este aspecto, resulta ser “intrascendente”.
Con relación a que el Tribunal de alzada 1. No especificó a qué objetividad se refería respecto a las ventas sin facturación, el folio en el que se encontraría la prueba y si fue trascendente o no al objeto del recurso y; 2. Omitió razonar y fundamentar con relación a que la falta de facturación no pude justificarse legalmente; corresponde hacer notar que, las actuaciones judiciales demuestran que la controversia no versa sobre el error de hecho o de derecho en la valoración de la prueba; así tenemos que, en la demanda de fs. 388 a 393, el contribuyente no denunció que el SIN hubiese valorado erróneamente la documentación acumulada en la fiscalización tributaria, ni pidió que el Juez de instancia realice una nueva valoración; en consecuencia, la Sentencia N° 17/2009 de fs. 1136 a 1144, no se refirió respecto al acervo probatorio; por otra parte, en los argumentos expuestos por el contribuyente en su memorial de fs. 1165 a 1167, no existe denuncia respecto al referido error de hecho o de derecho en la valoración de la prueba, limitándose a sostener que correspondía la nulidad por haberse notificado la Vista de Cargo, fuera del plazo previsto por Ley.
Asimismo, los antecedentes informan que el Tribunal de alzada emitió la fundamentación y motivación que se cuestiona en casación, porque el SIN a través del escrito de fs. 1160 a 1163, denunció que el art. 12 de la Ley N° 843, fue interpretado incorrecta y erróneamente; aspecto que, no obliga al Tribunal de alzada valorar detalladamente la prueba que sustentó la determinación tributaria; en los hechos, el Tribunal de alzada, se refirió al acervo probatorio que fundamentó la determinación tributaria, para respaldar que en el caso, el Juez de instancia violó en parte el art. 12 de la Ley N° 843, porque correspondía la aplicación del segundo párrafo del citado precepto (violación o no aplicación); no así, el primer párrafo.
Si el contribuyente consideraba que el Auto de Vista carecía de motivación, exhaustividad y congruencia en estos puntos; debió demostrar que esa determinación le ocasionó un perjuicio que sólo puede ser reparado a través de la nulidad de obrados conforme requiere el principio de “trascendencia”; o que, exponiendo los argumentos que, con fundamento legal, determinen un resultado probablemente distinto en la decisión judicial; empero, no lo hizo, limitándose a enumerar observaciones que no tiene relevancia para sustentar la medida excepcional de anular obrados conforme solicita, resultando en infundados estos argumentos.
En el fondo.
Respecto a la interpretación errónea y violatoria de los arts. 8 y 12 de la Ley N° 843; corresponde reiterar que en el caso, el contribuyente pretende erróneamente la aplicación del presupuesto dispuesto para los “contribuyentes compradores” en el primer párrafo del art. 12 de la Ley N° 843; disposición que no le corresponde porque los antecedentes de la fiscalización tributaria, acreditan objetivamente la aplicación del segundo párrafo del art. 12 de la Ley N° 843, referido a los “contribuyentes vendedores”, porque el SIN verificó si Roberto Seoane Hurtado, emitió facturas al momento de vender bienes a sus clientes, si declaró el impuesto correspondiente por esas ventas (débito) y determinó si tenía derecho a computar el crédito fiscal emergente de sus compras a su proveedor CBN (crédito); aspecto desarrollado precedentemente, al momento de analizar la solicitud de nulidad de obrados por falta de motivación, exhaustividad y congruencia del Auto de Vista, porque el Tribunal de alzada no realizó un análisis interpretativo del art. 12 de la Ley N° 843.
En cuanto a la jurisprudencia contenida en el Auto Supremo N° 098-C/2003 de 26 de abril, emitida por la Sala Social y Administrativa de la entonces Excelentísima Corte Suprema de Justicia; corresponde señalar que la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Segunda del TSJ, emitió el Auto Supremo N° 188/2015-L de 29 de julio de 2015, citado en el acápite “Doctrina, jurisprudencia y legislación aplicable al caso” desarrollado en la presente resolución, estableciendo que la jurisprudencia contenida en el referido Auto Supremo N° 098-C/2003, no es aplicable a casos en los que el contribuyente actúa como vendedor de bienes o servicios y; en una correcta y completa interpretación del art. 12 de la Ley N° 843, estableció que: “…el segundo párrafo del art. 12 de la Ley Nº 843 dispone: “ Toda enajenación realizada por un responsable que no estuviera respaldada por la respectiva factura, notas fiscales o documentos equivalentes, determinará su obligación de ingreso del gravamen sobre el monto de tales enajenaciones, sin derecho al cómputo de crédito fiscal alguno y constituirá delito de defraudación tributaria”; aquí, en este caso, el responsable de la enajenación es el vendedor que se constituye en el contribuyente, y su venta debe estar respaldada con la emisión de la factura correspondiente, lo que sucedió con el contribuyente…” (Resaltado añadido).
La fundamentación y motivación del Auto Supremo N° 188/2015-L de 29 de julio de 2015, es concordante con la expuesta en la presente resolución, porque en una completa interpretación del art. 12 de la Ley N° 843, se concluye que el legislador ha previsto dos circunstancias en las que no procede el cómputo del crédito fiscal, primero, cuando el contribuyente comprador de bienes y servicios no exige la emisión de la factura, nota fiscal o documento equivalente de su proveedor y; segundo cuando el contribuyente vendedor no emite factura al momento de enajenar bienes y servicios a sus clientes.
En el caso concreto, los antecedentes de la fiscalización tributaria, acreditan que el contribuyente vendedor no emitió factura por la enajenación de bienes a sus clientes, correspondiendo la aplicación del segundo párrafo del art. 12 de la Ley N° 843; siendo así, el hecho de emitir pronunciamiento respecto a la jurisprudencia contenida en el Auto Supremo N° 098-C/2003, no tiene incidencia en la resolución de la presente controversia, porque no guarda relación fáctica con el caso de autos.
Respecto a que se omitió valorar la prueba de fs. 326, que acredita que la Vista de Cargo fue notificada fuera del plazo “preclusivo” previsto en el art. 104 del CTB-2003; se deberá considerar los fundamentos y motivación expuestos en la presente resolución, al momento de establecer que la fiscalización tributaria al contribuyente, se realizó dentro el plazo de doce meses previsto en el art. 104-V del CTB-2003, considerando que el legislador a previsto que la emisión de la Vista de Cargo concluye la fiscalización tributaria; asimismo, se debe tomar en cuenta que la controversia radita en establecer si la Vista de Cargo, fue emitida dentro el plazo previsto por Ley; no así, respecto a la notificación; aspecto que, corresponde a la responsabilidad de los servidores públicos del SIN.
Consiguientemente, no encontrándose fundados los argumentos traídos por el contribuyente en el recurso de casación de fs. 1192 a 1197; toda vez que, no se acreditó que la determinación del Auto de Vista, hubiese causado perjuicio al contribuyente que, no podría ser subsanado si no es a través de la nulidad de obrados; o que, exponiendo el fundamento legal, se demostraría un resultado diferente al determinado por el Tribunal de alzada; corresponde en consecuencia, aplicar las previsiones del art. 220-II del CPC-2013, con la permisión contenida en los arts. 214 y 297 in fine de la Ley N° 1340 de 28 de mayo de 1992, Código Tributario (en adelante CTB-1992), aplicables al caso.
POR TANTO: La Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, con la atribución conferida por los arts. 184-1 de la CPE y 42-I-1 de la Ley del Órgano Judicial, conforme los argumentos y fundamentos expuestos en la presente resolución, declara INFUNDADO el recurso de casación en la forma y en el fondo de fs. 1192 a 1197, interpuesto por Roberto Seoane Hurtado, manteniendo firme y subsistente el Auto de Vista N° 38 de 5 de agosto de 2010 de fs. 1188 a 1189, emitido por la Sala Social y Administrativa de la entonces Corte Superior del Distrito del Beni.
Sin costas en aplicación de los arts. 39 de la Ley Nº 1178 de 20 de julio de 1990 y 52 del DS Nº 23215 de 22 de julio de 1992.
Regístrese, comuníquese y cúmplase.