TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA
Auto Supremo Nº 583
Sucre, 19 de septiembre de 2022
Expediente: |
411/2022-CT |
Demandante: |
Delio Velásquez Tintilay |
Demandado: |
Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz - Servicio de Impuestos Nacionales |
Proceso: |
Contencioso Tributario |
Departamento: |
La Paz |
Magistrado relator: |
Lic. Esteban Miranda Terán |
VISTOS: El recurso de casación en el fondo de fs. 201 a 207, interpuesto por la Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz - Servicio de Impuestos Nacionales (en adelante SIN), contra el Auto de Vista N° 229/2021 de 24 de noviembre de fs. 195 a 197, emitido por la Sala Social, Administrativa, Contencioso y Contenciosa Administrativa Primera del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz; dentro del proceso contencioso tributario iniciado por Delio Velásquez Tintilay (en adelante el contribuyente), contra el SIN; el memorial de fs. 209 a 213, que contestó el recurso; el Auto de 4 de julio de 2022 de fs. 214, que concedió el recurso; el Auto de 9 de agosto de 2022 de fs. 222, que admitió el recurso; los antecedentes procesales; y todo lo que en materia fue pertinente analizar:
I. ANTECEDENTES DEL PROCESO:
Sentencia.
Planteada la demanda contenciosa tributaria por el contribuyente, el Juez Cuarto Administrativo, Coactivo Fiscal y Tributario de Cochabamba, emitió la Sentencia N° 05/2020 de 29 de enero de 2020 de fs. 111 a 120, que declaró PROBADA en parte la demanda contenciosa tributaria, dejando sin efecto la Resolución Administrativa (en adelante RA) N° 231729000375 de 29 de diciembre de 2017, para que el SIN emita una nueva RA que fundamente adecuadamente la procedencia o improcedencia de las Declaraciones Juradas (en adelante DDJJ) Rectificatorias, presentadas por el contribuyente.
Auto de Vista.
En conocimiento de la referida Sentencia, el SIN interpuso el recurso de apelación de fs. 124 a 127; que fue resuelto por la Sala Social, Administrativa, Contencioso y Contenciosa Administrativa Primera del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz, a través del Auto de Vista N° 229/2021 de 24 de noviembre de fs. 195 a 197, que CONFIRMÓ la Sentencia apelada.
II. FUNDAMENTOS DEL RECURSO DE CASACIÓN, CONTESTACIÓN Y ADMISIÓN:
En conocimiento del señalado Auto de Vista, el SIN presentó recurso de casación en la forma de fs. 201 a 207, argumentando lo siguiente:
Aseveró que el Tribunal de alzada, omitió realizar un análisis legal y técnico respecto de los antecedentes que respaldan la RA N° 231729000375, tampoco contrastó esos antecedentes con los argumentos expuestos por el contribuyente en su demanda contenciosa tributaria, ni con los expuestos al momento de contestar la demanda e interponer el recurso de apelación.
En ese sentido, afirmó que el Tribunal de alzada reiteró el contenido de la Sentencia apelada, sin verificar si los cinco agravios expuestos en su apelación, son ciertos o no, limitándose a señalar que la Sentencia recurrida cumplió con los requisitos previstos por Ley.
Alegó que la resolución impugnada no explicó por qué el recurso de apelación del SIN, no cumpliría con la técnica recursiva; asimismo, señaló que el precepto legal citado por el Tribunal de alzada para realizar esa observación, no tiene relación con la técnica recursiva.
Denunció contradicciones e incongruencias en el acápite “2.- Análisis y valoración jurídica” de la resolución impugnada, primero, porque el Tribunal de alzada determinó que en el marco del art. 78-I del CTB-2003, las Rectificatorias podrán ser solicitadas y presentadas por una sola vez y deben ser aprobadas por el SIN, previa verificación, sin requerir que la solicitud de rectificatoria debe adjuntarse documentación de respaldo; sin embargo, ese precepto no señala ese extremo, careciendo de motivación y fundamentación lo señalado por el Tribunal de alzada y segundo, en el referido argumento, el Tribunal de alzada establece que el SIN debe verificar si la documentación adjunta se aprueba o rechaza; empero, argumenta que el art. 78-I del CTB-2003, no instituye que la solicitud de rectificatoria debe respaldarse con documentación.
Hizo notar que, el Tribunal de alzada determinó que el contribuyente presentó la documentación que respaldan sus actividades comerciales y demuestran la procedencia de la rectificatoria solicitada; empero, el Tribunal de alzada no analizó exhaustivamente la documentación que presentó el contribuyente, que a su entender demostraría la referida procedencia, tampoco emitió un pronunciamiento en el fondo, que establezca la improcedencia del rechazo de la rectificatoria.
Afirmó que el Tribunal de alzada no se pronunció por qué la RA N° 231729000375, sería nula y/o anulable, sin considerar que la nulidad y la anulabilidad son figuras jurídicas distintas con otros efectos.
Concluyó que la falta de motivación, fundamentación y congruencia en la que incurrió la resolución impugnada, vulneró el debido proceso previsto por el art. 115-II de la CPE.
Petitorio.
Solicitó anular el Auto de Vista recurrido, disponiendo que se emita una nueva resolución, conforme a Ley; o inclusive, hasta la Sentencia del Juez de instancia, por las vulneraciones demostradas.
Contestación:
El contribuyente a través del escrito de fs. 209 a 213, señaló que el recurso de casación no cuenta con la técnica recursiva requerida por el art. 271 del CPC-2013; por lo que, debe ser declarado improcedente.
Alegó que, por un error y descuido contable, no se declaró el crédito fiscal a favor de su empresa unipersonal, razón por la que, se solicitó la rectificatoria de las DDJJ; sin embargo, el SIN dispuso rechazar la solicitud sin motivación y fundamentación; aspecto que, demuestra que el SIN omitió realizar una correcta valoración de lo solicitado; por lo que, el Juez de instancia dispuso la nulidad de obrados, hasta que el SIN emita una nueva resolución fundamentada conforme al debido proceso y seguridad jurídica.
Petitorio.
Solicitó declarar improcedente el recurso de casación interpuesto y en caso de ingresar al fondo, se declare infundado.
Admisión:
Mediante Auto de 9 de agosto de 2022 de fs. 222, este Tribunal admitió el recurso; que se pasa a resolver.
III. FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO:
Doctrina, jurisprudencia y legislación aplicable al caso:
Sobre la motivación de las resoluciones judiciales.
La SCP 1585/2014 de 19 de agosto, estableció: “…La triple dimensión del debido proceso, se encuentra reconocida en la Constitución Política del Estado, que lo consagra como un principio, un derecho fundamental y una garantía jurisdiccional.
Su protección como garantía jurisdiccional, implica a su vez el resguardo de los elementos constitutivos del debido proceso, traducidos en derechos fundamentales, entre ellos la fundamentación y congruencia de las resoluciones emitidas tanto por autoridades judiciales como administrativas, que se constituyen en normas rectoras de la actividad procesal. (…)
Respecto a la fundamentación de las resoluciones, la SC 2023/2010-R de 9 de noviembre, resume en forma precisa los razonamientos doctrinales asumidos sobre el particular, señalando: “La garantía del debido proceso, comprende entre uno de sus elementos la exigencia de la motivación de las resoluciones, lo que significa, que toda autoridad que conozca de un reclamo, solicitud o dicte una resolución resolviendo una situación jurídica, debe ineludiblemente exponer los motivos que sustentan su decisión, para lo cual, también es necesario que exponga los hechos establecidos, si la problemática lo exige, de manera que el justiciable al momento de conocer la decisión del juzgador lea y comprenda la misma, pues la estructura de una resolución tanto en el fondo como en la forma, dejará pleno convencimiento a las partes de que se ha actuado no sólo de acuerdo a las normas sustantivas y procesales aplicables al caso, sino que también la decisión está regida por los principios y valores supremos rectores que rigen al juzgador, eliminándose cualquier interés y parcialidad, dando al administrado el pleno convencimiento de que no había otra forma de resolver los hechos juzgados sino de la forma en que se decidió.
(…) cabe señalar que la motivación no implicará la exposición ampulosa de consideraciones y citas legales, sino que exige una estructura de forma y de fondo, pudiendo ser concisa, pero clara y satisfacer todos los puntos de mandados, debiéndose expresar las convicciones determinativas que justifiquen razonablemente su decisión en cuyo caso las normas del debido proceso se tendrán por fielmente cumplidas; (…). Así la SC 1365/2005 - R de 31 de octubre, entre otras.
Del citado razonamiento, se concluye que la fundamentación de las resoluciones judiciales, constituye un elemento inherente a la garantía jurisdiccional del debido proceso, lo que significa que la autoridad que emite una resolución necesariamente debe exponer los hechos, la valoración efectuada de la prueba aportada, los fundamentos jurídicos de su determinación y las normas legales que aplica al caso concreto y que sustentan su fallo; lo que de ninguna manera implica una argumentación innecesaria que abunde en repeticiones o cuestiones irrelevantes al caso, sino que al contrario debe desarrollar, pero con precisión y claridad, las razones que motivaron al juzgador a asumir una determinada resolución, claro está con la justificación legal que respalda además esa situación…” (El resaltado ha sido añadido).
Sobre el nuevo juzgamiento en alzada.
Respecto del recurso de apelación, debe convenirse que, como todo ser humano por esencia es falible, puede ocurrir, como efectivamente ocurre, que la sentencia resulte injusta y por ello, gravosa.
Para esta eventualidad, el legislador consagró el principio de “impugnación” en el art. 180-II de la CPE, tenido como el recurso de apelación.
En ese marco, el juicio en grado de apelación, responderá a la expectativa del litigante de obtener una respuesta racional, sobre su derecho subjetivo controvertido, que a decir del profesor Piero Calamandrei, supone el “…obtener una nueva decisión sobre una relación ya bien o mal decidida en primer grado…”. Esto es, un segundo examen de la causa sobre el fondo de lo decidido por el juez de primera instancia.
Así se explica el hecho que el art. 256 del CPC-2013, dispone: “La apelación es el recurso ordinario concedido en favor de la parte litigante que impugne una resolución judicial que le cause agravio, con objeto de que el tribunal superior la modifique, revoque, deje sin efecto o anule.” (El resaltado ha sido añadido); por lo que, será suficiente que el apelante destaque los yerros en que incurrió el Juez de primera instancia, sólo a efectos de contrastar su tesis que alega correcta respecto del derecho subjetivo controvertido; para demostrar el agravio sufrido que justifique el nuevo juicio. De ahí que Calamandrei lo define como medio de gravamen antes que impugnación.
El recurso de apelación persigue un nuevo juicio sobre la causa; en efecto, según el profesor Fernando de la Rúa, en su obra “El Recurso de casación”, 1968, p. 50, ilustró: “Se considera medio de gravamen (o medio ordinario v.gr. la apelación) aquél que determina “el reexamen inmediato de la misma controversia en una nueva fase procesal”, no para rescindir un fallo ya formado sino para juzgar nuevamente la causa…” (El resaltado ha sido añadido), de ahí su denominativo de juicio ex novo.
En el marco del razonamiento descrito, se verifica que el legislador omitió deliberadamente adobar la apelación con otras formalidades más que la exposición de agravios (art. 256 del CPC-2013); empero, sin sancionar su incumplimiento.
En base a lo anterior y conviniendo que la apelación pretende un juicio ex novo; o, lo que es lo mismo, una nueva decisión, le corresponderá al Tribunal de apelación, juzgar nuevamente los hechos con las mismas competencias y poder del Juez de primera instancia y decidir sobre el derecho subjetivo controvertido, en el marco del debido proceso en sus elementos de motivación, fundamentación y congruencia.
Cuestión previa a resolver:
De acuerdo a los argumentos expuestos en el recurso de casación, se advierte que fue presentado, tanto en la forma, como en el fondo; toda vez que, en la forma denunció la vulneración del debido proceso en sus elementos de motivación, fundamentación y congruencia y en el fondo, el SIN aseveró que el Tribunal de alzada incurrió en interpretación errónea de la Ley, porque otorgó un sentido equivocado al art. 78-I del CTB-2003 y no valoró exhaustivamente la prueba que presentó el contribuyente que a su entender demostraría la referida procedencia, tampoco emitió un pronunciamiento en el fondo, que establezca la improcedencia del rechazo de la rectificatoria.
Al respecto, por razones metodológicas y por los efectos que representa la resolución de cada recurso, se resolverá en primer lugar el recurso de casación en la forma, porque en caso de aceptarse, no correspondería resolver el recurso de casación en el fondo, decisión que de ningún modo significa la alteración del contenido, ni la vulneración de derechos constitucionales del recurrente y solo en caso de no ser evidentes las denuncias expuestas en el recurso de casación en la forma, se ingresará a resolver el recurso de casación en el fondo.
Resolución del caso concreto:
En la forma.
El SIN aseveró que el Tribunal de alzada omitió analizar legal y técnicamente los antecedentes que respaldan la emisión de la RA N° 231729000375, tampoco se contrastó esos antecedentes con los argumentos expuestos por el contribuyente en su demanda contenciosa tributaria, ni con los expuestos por el SIN al contestar la demanda e interponer el recurso de apelación; en ese sentido, el SIN afirmó que el Tribunal de alzada reiteró el contenido de la Sentencia apelada, sin verificar si los cinco agravios apelados son ciertos o no, limitándose a señalar que la Sentencia apelada cumplió con los requisitos previstos por Ley; concluyendo que la falta de motivación, fundamentación y congruencia en la que incurrió la resolución impugnada, vulneró el debido proceso establecido en el art. 115-I de la CPE.
Al respecto, revisado el recurso de apelación de fs. 124 a 127, se advierte que el SIN expuso los siguientes agravios:
Señaló que: “…la Sentencia no expone con claridad el sustento de hecho y de derecho que motivó asumir la decisión de anular la Resolución Emitida por la Administración Tributaria, realizando una incorrecta revisión del acto administrativo y de los antecedentes remitidos por el ente fiscal…” (Textual).
Aseveró que la Sentencia carece de fundamentación y motivación, porque el Juez de instancia señaló que la posición del SIN, no se encuentra justificada conforme a los arts. 3 del Decreto Supremo N° 26462 y 68 del CTB-2003, sin tomar en cuenta que el trámite de la rectificatoria, fue solicitada por el contribuyente, quién debió respaldar lo solicitado, conforme al art. 76 del CTB-2003.
Hizo notar que, la Sentencia apelada omitió considerar que la RA N° 231729000375, estableció que el contribuyente no consignó de manera adecuada los importes que pretendió rectificar en cada período, porque se advirtió diferencias en los importes y los respaldos presentados; tampoco presentó documentación contable, medios de pago y otra documentación que respalde el crédito fiscal que pretendía apropiarse, conforme prevén los arts. 36 y 37 del Código de Comercio (en adelante CCo).
Señaló que la Sentencia anuló la RA N° 231729000375, sin explicar cómo es que se habría vulnerado el derecho a la defensa del contribuyente.
Afirmó que la Sentencia se limitó a referir que el SIN, no fundamentó el rechazo de las declaraciones juradas rectificatorias, sin explicar esa falta de fundamentación, no especificó qué documentación no fue revisada, ni señaló cuáles serían los errores incurridos en la verificación.
Ahora bien, revisado el Auto de Vista N° 229/2021 de 24 de noviembre de fs. 195 a 197, se advierte que el Tribunal de alzada confirmó la Sentencia apelada conforme a lo siguiente:
En el acápite denominado “Agravios contenidos en la Sentencia apelada” del Auto de Vista N° 229/2021, el Tribunal de alzada citó el art. 3 del Decreto Supremo N° 26462 y aseveró que ese precepto fue vulnerado por el SIN, afectando el debido proceso y derecho a la defensa del contribuyente previsto en el art. 68-6 del CTB-2003; Toda vez que, el SIN: “…no ha efectuado una adecuada consideración a la solicitud planteada por el contribuyente conforme se analizará en el acápite siguiente, toda vez que la fundamentación y argumentación que debe tener todo acto administrativo debe encontrarse sustentada de manera legal y administrativa y en base a los elementos probatorios que emergen del presente proceso, lo contrario acarreara la nulidad de sus actos como aconteció en el caso que nos ocupa, por lo tanto la Administración Tributaria en cumplimiento estricto de las funciones otorgadas por Ley, deberá emitir una nueva Resolución Administrativa que contenga la debida fundamentación en base a los preceptos legales de buena fe, transparencia, búsqueda de la verdad objetiva o material entre otros previstos por el Art. 3 del D.S. 26462 antes citada…” (El resaltado ha sido añadido).
Hasta este punto, se observa que el Tribunal de alzada no explicó cómo es que el SIN habría omitido considerar adecuadamente la solicitud de rectificatoria presentada por el contribuyente; empero, considerando que difirió su análisis en el acápite siguiente; este aspecto, se verificará a continuación.
Luego señaló que el acto administrativo debe sustentarse en fundamentos legales y elementos probatorios, caso contrario, procede la nulidad; en ese sentido, aseveró que la referida nulidad aconteció en el caso de la especie; sin embargo, omitió explicar cómo es que el SIN habría incurrido en tales extremos; es decir, en los hechos el Tribunal de alzada concluyó que en el caso procede la nulidad, sin exponer fundamento que sustente esa conclusión.
Citó la SCP 0124/2019-S3 de 11 de abril y señaló que: “…la Sentencia objeto del presente recurso, se tiene que ha cumplido a cabalidad con los requisitos previstos para tal efecto, dado que el Juez A-guo ha emitido su criterio legal en base a los antecedentes del proceso, no siendo evidente la vulneración delos derechos de la Administración Tributaria previstos por el Art. 115 parágrafo I de la Constitución Política del Estado conforme sostiene de manera inconsistente en su recurso de apelación, considerando que la referida sentencia cumple con los preceptos legales establecidos por el Art. 213 del Código Procesal vigente…” (Textual).
Hasta este punto, se observa que el Tribunal de alzada no explicó, ni demostró cómo es que la Sentencia apelada habría cumplido los requisitos previstos en el art. 213 del CPC-2013; es decir, en los hechos el Tribunal de alzada se limitó sólo a concluir que la Sentencia apelada cumple con los requisitos previstos por Ley.
En el acápite denominado “Análisis y valoración jurídica” del Auto de Vista N° 229/2021, el Tribunal de alzada reiteró que la Sentencia apelada se encuentra debidamente motivada y fundamentada y citando el art. 78-I del CTB-2003, determinó: “…el ente fiscal tiene la obligación de efectuar dicha verificación con el objetivo de que la documentación respaldatoria sea aprobada o rechazada, siendo que la citada norma no estable que en la solicitud de rectificatoria de las Declaraciones Juradas, deba adjuntarse toda la documentación que vaya a respaldar dicha rectificación. No obstante de lo considerado ut supra, en el caso que nos ocupa es de destacar que el Contribuyente ha presentado la documentación requerida y referida al respecto a sus actividades comerciales que demuestran la procedencia de la modificación del crédito fiscal en su favor, sin embargo, como se ha establecido en el acápite anterior la Administración tributaria no ha dado cabal cumplimiento a las funciones y competencias que la Ley le otorga, es decir que a tiempo de haber emitido la Resolución Administrativa Impugnada, no ha revisado cuidadosamente los documentos referidos, lo que ocasiona la nulidad de dicho acto administrativo…” (Textual).
Hasta este punto, se observa que el Tribunal de alzada no identificó cuál fue la documentación presentada por el contribuyente y cómo es que esa documentación acreditaría el incremento de su crédito fiscal; tampoco explicó cómo es que el SIN incumplió sus funciones y competencias al revisar los documentos presentados, ni señaló qué documentos no fueron revisados.
Además de lo observado, se puede también constatar que el Tribunal de alzada omitió explicar cómo es que el SIN omitió considerar adecuadamente la solicitud de rectificatoria presentada por el contribuyente; conforme al diferimiento señalado en el acápite denominado “Agravios contenidos en la Sentencia apelada” del Auto de Vista N° 229/2021.
Conforme a lo expuesto, este Tribunal advierte que el Tribunal de alzada omitió realizar un segundo examen de la causa sobre el fondo de lo decidido por el juez de primera instancia; es decir, no realizó un nuevo juicio sobre la causa conforme a los agravios expuestos por el SIN en su recurso de apelación; toda vez que, en los hechos, sólo se limitó a señalar que el SIN incurrió en causales de nulidad al momento de rechazar la solicitud de rectificatoria presentada por el contribuyente y que la sentencia cumplió con los requisitos previstos por Ley; sin exponer los hechos, la valoración de hecho y de derecho efectuada sobre la prueba aportada, los fundamentos jurídicos de su determinación y las normas legales que aplica al caso concreto, subsumiendo esa normativa a los hechos controvertidos y que sustentan su fallo, de manera que el justiciable, al momento de conocer su decisión lea y comprenda la misma, conforme requiere el debido proceso en sus elementos de motivación y fundamentación.
El art. 213-II-2-3 del CPC-2013, aplicable por permisión del art. 218-I del mismo cuerpo adjetivo, dispone: “II. La sentencia contendrá: (…) 2. La parte narrativa con exposición sucinta del hecho y del derecho que se litiga. 3. La parte motivada con estudio de los hechos probados y en su caso los no probados, evaluación de la prueba, y cita de las leyes en que se funda, bajo pena de nulidad. Esta parte, para el caso de fundarse en jurisprudencia ordinaria o constitucional, se limitará a precisar de manera objetiva las razones jurídicas del precedente, sin necesidad de hacer una transcripción del fallo que oscurezca la fundamentación.” (El resaltado ha sido añadido).
Conforme a lo advertido en el acápite denominado “Cuestión previa a resolver”, de la presente resolución, se advirtió que, en el caso concreto, el Tribunal de alzada vulneró el debido proceso, en sus elementos de motivación y fundamentación, instituido en el art. 155-II de la CPE; aspecto que, exime a este Tribunal ingresar al fondo de la controversia.
Consiguientemente, encontrándose fundados los argumentos traídos por el SIN en el recurso de casación de fs. 201 a 207, respecto del recurso de casación en la forma, corresponde aplicar las previsiones del art. 220-III-1 del CPC-2013, con la permisión contenida en los arts. 214 y 297 in fine del CTB-1992, aplicables al caso.
POR TANTO: La Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, en ejercicio de la atribución prevista en el arts. 184-11 de la CPE y 17-I, 42-I-1 de la Ley del Órgano Judicial, art. 220-III-1 del CPC-2013, conforme a lo expuesto en la presente resolución, ANULA obrados hasta sello de sorteo de fs. 142 vta., incluido el Auto N° 229/2021 de 24 de noviembre de fs. 195 a 197; disponiendo que la Sala Social, Administrativa, Contencioso y Contenciosa Administrativa Primera del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz, emita un nuevo Auto de Vista conforme dispone el art. 213 del CPC-2013 y la legislación, jurisprudencia y doctrina desarrollada en la presente resolución, sin espera de turno.
Sin multa por ser excusable.
En cumplimiento a lo previsto en el art. 17-IV de la Ley del Órgano Judicial, póngase en conocimiento del Consejo de la Magistratura el presente Auto Supremo para su registro respectivo, debiendo tenerse presente que conforme a la recomendación Nº 22 de la Comisión Interamericana de Derecho Humanos, en su informe aprobado el 5 de diciembre de 2013 (Garantías para la independencia de las y los operaciones de justicia, hacia el fortalecimiento del acceso a la justicia y el estado de derecho en las Américas), la emisión de Autos Supremos anulatorios como el presente, no tienen la finalidad de activar proceso administrativo alguno.
Regístrese, comuníquese y cúmplase.