SALA PLENA
SENTENCIA: 008/2013.
EXP. N°: 184/2012.
PROCESO: Contencioso Administrativo.
PARTES: Interpuesto por Zurich Boliviana Seguros Personales S.A. c- Autoridad General de Impugnación Tributaria.
FECHA: Sucre, cinco de marzo de dos mil trece.
Pronunciada dentro del proceso Contencioso Administrativo seguido por Zurich Boliviana Seguros Personales S.A. contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 33 a 39, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ 0004/2012 de 3 de enero de 2012 emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria; respuesta de fs. 66 a 68; réplica; los antecedentes procesales y;
CONSIDERANDO I.- En la demanda se solicita dejar sin efecto la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0004/2012 de 3 de enero de 2012 pronunciada por el Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, revocando la Resolución Administrativa Nº ARIT-LPZ/RA Nº 0484/2010, con los argumentos que se sintetizan:
1.- Con la contabilización de las Cuentas de las Operaciones y la consignación en el Estado de Evolución del Patrimonio Neto Comparativo por los ejercicios terminados al 31 de diciembre de la gestión 2007 y 2006, que fueron debidamente presentados a la Administración Tributaria, afirma que estos documentos demuestran que indubitablemente existió un pago indebido por concepto de retención de RC-IVA por distribución de dividendos, que fueron empozados al fisco el 25 de marzo de 2008 a través de la Declaración Jurada (DD.JJ.) F.604, con Número de Orden 2930955497, que consigna un monto de total de Bs.529.038.-, tal cual se expone en la contabilización de las operaciones en la Cuenta Mayor 2607160010 Deudas Fiscales por Pagar al Régimen Complementario al Impuesto al Valor Agregado (RC-IVA) Independientes.
Manifiesta, que tomando en cuenta estos antecedentes y aplicando la Resolución Normativa de Directorio (RND) 10-0044-05, presentó inicialmente solicitud de Aprobación de Declaración Jurada Rectificatoria del Formulario Nº 94, el 17 de marzo de 2011, con la finalidad de que la Administración Tributaria proceda a la revisión de la documentación de respaldo y apruebe la DD.JJ. rectificatoria, que de acuerdo a la reglamentación administrativa sirve para demostrar el pago indebido. Posteriormente, en el entendido de que se encontraba en curso la aprobación de la DD.JJ. rectificatoria y que los plazos de revisión dependían exclusivamente del ente fiscalizador, refiere, haber presentado acción de Repetición solicitando la devolución de los dineros indebidamente pagados, previa compensación, aplicando para el efecto los arts. 68, 121 a 124, de la Ley 2492 Código Tributario Boliviano (CTB), cumpliendo con los requisitos necesarios para su procedencia.
Denuncia, que no obstante al derecho que le asistía y al respaldo documentario y contable, el 29 de junio de 2011 fue notificado con la Resolución Administrativa (RA) Nº 23-0030-2011, en la cual se dispone el rechazo de la Acción de Repetición, por no haberse cumplido con los requisitos exigidos para el respaldo de la misma, entre los cuales se le observó la ausencia de la DD.JJ. rectificatoria del Form. 94 RC-IVA por el período febrero de 2008. Ante este hecho, manifiesta que presentó Recurso de Alzada en contra del acto administrativo ya citado, recurso que fue concluido mediante Recurso de Resolución de Alzada ARIT-LPZ/RA 0484/2011 de 17 de octubre, que resolvió anular la RA Nº 23-0029-2011 de 13 de mayo. Notificada la resolución, ésta fue recurrida por la Gerencia GRACO La Paz y resuelto mediante Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0004/2012, revocando totalmente la Resolución de Alzada ARIT-LPZ/RA 0484/2011, manteniendo firme y subsistente la RA Nº 23-0030-2011 de 11 de mayo de 2011.
2.- Como fundamento de hecho y de derecho de su demanda, manifiesta que la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0004/2012 erróneamente dispuso revocación de la Resolución ARIT-LPZ/RA 0484/2011, manteniendo firme y subsistente la RA Nº 23-0030-2011 que rechaza la Acción de Repetición, por no haber cumplido con los requisitos formales por lo siguiente: Que conforme a los fundamentos y análisis efectuados por la AGIT, con carácter previo a la solicitud de acción de repetición, el sujeto pasivo debió contar con la declaración jurada rectificatoria y que la presentación de la rectificación de forma previa a la acción de repetición, es un requisito sine qua non cuando el pago en exceso surge de ajustes en la liquidación de impuestos, asimismo en el entendimiento de la AGIT, la acción de repetición y rectificación de la DD.JJ., son dos procedimientos distintos que la Ley 2492 otorga al sujeto pasivo para que pueda hacer valer su derecho ante la Administración Tributaria, si bien el art. 122 de la Ley 2492, no establece de manera expresa que la rectificación de la DD.JJ. sea un requisito previo para la tramitación de la acción de repetición, tampoco la prohíbe, por lo que tal como dispone el art. 28.II del Decreto Supremo (DS) 27310, dichos procedimientos pueden ser consecuentes, en el entendido de que debe concluir primero la rectificación para iniciarse la acción de repetición.
Ante éstos criterios manifiesta el demandante, que al tratarse de un procedimiento administrativo desarrollado al interior del ente fiscalizador, el sujeto pasivo debe limitarse a presentar la solicitud de aprobación de la DD.JJ. rectificatoria adjuntando la documentación que la respalde y corresponde a los funcionarios administrativos verificar y aprobar el trámite rectificatorio, por otro lado afirma, que cumplió con la presentación de dos acciones diferentes, primero inició la acción de aprobación de rectificatoria y posteriormente la acción de repetición, por lo que asegura que no existió aplicación de procedimiento paralelo. Asimismo, manifiesta que la AGIT reconoció que la Ley no establece de manera expresa, que la rectificación de la DD.JJ. aprobadas, es un requisito previo para la tramitación de la acción de repetición y concluir que ambos procedimientos son consecuentes, por lo que considera que no existe certeza en la consecuencia de ambos procedimientos. El demandante, afirma que el razonamiento de la AGIT conlleva a una total inseguridad jurídica, pues todo lo que no esta expresamente prohibido por la normas, se entendería permitido, llegando al extremo de amparar la vulneración del principio de preferencia de la Ley, que si bien es una manifestación de la prelación normativa, también supone la preferencia en su aplicación, sobre todo cuando una materia es simultáneamente regulada por una Ley y por normas de carácter Reglamentario.
Manifiesta que en el caso de autos, el único requisito para la procedencia de la acción de repetición, es que el interesado adjunte la documentación que respalde el pago indebido, considerándola ésta como prueba contundente para la procedencia de la acción de repetición, independientemente que en el procedimiento de repetición se requiera la aprobación de una DD.JJ. rectificatoria, pero de ninguna manera esta rectificación puede constituirse en requisito previo, hecho que constituye el fundamento del rechazo de la acción y por lo tanto la pérdida del derecho a la repetición. Asimismo argumenta, que si bien la Resolución Normativa de Directorio (RND) 10-0044-05 para la AGIT constituye la base para el rechazo de la acción de repetición, ésta ha sido dictada en ejercicio de las facultades previstas en el art. 64 de la Ley 2492, por las que la Administración Tributaria tiene la facultad de dictar normas administrativas de carácter general a los efectos de la aplicación de las leyes tributarias, empero, éstas no pueden modificar, ampliar o suprimir el alcance de la ley regulada, en esta base considera que el establecer como requisito previo para el inició de la acción de repetición la existencia de una DD.JJ. rectificatoria aprobada por la administración, condiciona el desarrollo de procedimientos internos que sólo dependen del ente recaudador, limitando lo provisto en el art. 122 de la Ley 2492 al crear requisitos previos que no se encuentran previstos en la Ley, en este sentido afirma, que el requisito administrativo que obliga presentar la DD.JJ. rectificatoria aprobada, no puede constituirse en requisito esencial y sine qua non, y desconocer un derecho.
Por lo que con los argumentos expuestos, considera que la resolución impugnada vulneró el principio de supremacía de la Ley y el derecho a la defensa, por lo que pide dictar sentencia declarando probada la demanda en todas sus partes, dejando sin efecto la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0004/2012, manteniendo firme la Resolución de Alzada ARIT-LPZ/RA 0484/2011 que dispone anular la Resolución Administrativa Nº 23-0030-2011 de 11 de mayo, emitida por la Gerencia GRACO La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales.
CONSIDERANDO II. Admitida la demanda, mediante proveído de fs. 42, fue corrida en traslado y citada la autoridad demandada, apersonándose Julia Susana Ríos Laguna en su condición de Directora Ejecutiva de la AGIT a.i., quién contesta negativamente la demanda contencioso administrativa por memorial de 6 de julio de 2012, cursante de fs. 66 a 68 de obrados, manifestando que la Resolución impugnada se encuentra plenamente respaldada con fundamentos técnico-jurídicos sólidos, constituyéndose ésta en el fundamento de su respuesta, y con los argumentos allí contenidos solicita se declare improbada la demanda por carecer de sustento jurídico y estar la resolución impugnada emitida acorde a lo establecido en la normativa legal vigente y no existir agravio ni lesión de derechos.
CONSIDERANDO III: Que así vistos los antecedentes del proceso, la fundamentación de derecho y reconocida como se encuentra la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Plena para la resolución de la controversia, tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo que reviste las características de un juicio de puro derecho, en el que el tribunal sólo analiza la correcta aplicación de la ley a los hechos expuestos en este caso por la parte demandante, corresponde realizar el control judicial sobre los actos ejercidos por la AGIT, la ARIT y la Administración Tributaria Regional.
Que el objeto de la presente controversia refiere a establecer si la Declaración Jurada rectificatoria aprobada por la Administración Tributaria constituye un requisito previo a la acción de repetición. En ese marco y de la compulsa de los datos procesales, así como de los anexos, se llega a las siguientes conclusiones:
1.- El contribuyente Zurich Boliviana Seguros Personales S.A., en su memorial de 24 de marzo de 2008, afirma que mediante Declaración Jurada del RC-IVA Retenciones Form. 604 con Número de Orden 2930959809 correspondiente al período fiscal febrero gestión 2008, actuando como Agente de Retención, retuvo la suma de Bs.527.869,33.-, importe pagado como retención del 13 % RC-IVA, por concepto de dividendos pagados al Sr. Jorge Eduardo Gonzalo Bedoya Herrera, señalando que este hecho se originó como efecto de una mala interpretación del inc. c) del art. 19 de la Ley 843, en este antecedente y amparándose en lo establecido en los arts. 68 num. 9), 121 y 123 de la Ley 2492 y la RND Nº 10-0044-05, interpuso Acción de Repetición del monto pagado indebidamente por concepto de RC-IVA en el monto de Bs.527.869,33.-, misma que fue rechazada por la Administración Tributaria mediante Resolución Administrativa 23-0030-2011 de 11 de mayo (fs. 1 a 5), al no cumplir con los requisitos exigidos para el respaldo de la acción establecidos en los arts. 122. II de la Ley 2492, 28.II del Decreto Supremo (DS) Nº 27310, art. 6, 8 y 11.I de la RND Nº 10-0044-05.
Esta resolución dio origen al Recurso de Alzada (fs. 64 a 71, de anexo), formulado por el contribuyente Zúrich Boliviana Seguros Personales S.A., que fue resuelto por Resolución del Recurso de Alzada ARIT/LPZ/RA 0484/2011 de 17 de octubre pronunciada por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria (ARIT) que, con los argumentos contenidos en el recurso, resolvió anular la R.A. 23-0030-2011 de 11 de mayo hasta que la administración tributaria, de acuerdo a procedimiento, verifique y procese la documentación puesta a su conocimiento respecto a la solicitud de rectificación de la DD.JJ. en Form. 604 (RC-IVA) y establecer la procedencia o no de la acción de repetición del impuesto RC-IVA, correspondiente al período fiscal febrero de 2008.
Ante este hecho, la Gerencia GRACO La Paz interpuso Recurso Jerárquico, que fue resuelto mediante la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0004/2012 de 3 de enero, pronunciada por la AGIT, que resolvió revocar totalmente la Resolución del Recurso de Alzada ARIT/LPZ/RA 0484/2011 de 17 de octubre y mantener firme y subsistente la RA Nº 23-0030-2011 de 11 de mayo, sin perjuicio de que el sujeto pasivo pueda interponer nuevamente la acción de repetición cumpliendo los requisitos para el efecto.
2.- Ingresando al control de legalidad sobre la correcta aplicación de la ley a los hechos expuestos por las partes, se establece que existen dos procedimientos distintos que la Ley 2492 CTB otorga al sujeto pasivo para que pueda hacer valer sus derechos en la Administración Tributaria, éstos son: la acción de repetición desarrollada en los arts. 121 y 122 de la Ley 2492, 16 del DS 27310 y 6 y 8 de la RND Nº 10-0044-05, y la rectificación de la Declaración Jurada desarrollada en los arts. 78 de la Ley 2492, 26 y 28 del DS 27310 y 6 de la RND Nº 10-0044-05.
La norma administrativa determina que, la acción de repetición; es aquella que pueden utilizar los sujetos pasivos y/o directos interesados para reclamar a la Administración Tributaria la restitución de pagos indebidos o en exceso efectuados por cualquier concepto tributario y estableció en el art. 122 de la Ley 2492 su procedimiento, exigiendo que el interesado que interponga la acción de repetición, deba acompañar documentación que la respalde y la Administración Tributaria tiene la obligación de verificará previamente si el solicitante tiene alguna deuda tributaria líquida y exigible, previsión concordante con el art. 16 del DS 27310, por ello, la restitución de pagos indebidos o en exceso, debe ser tramitada en base a los procedimientos y requisitos establecidos en la RND Nº 10-0044-05 de 9 de diciembre de 2005, constituyéndose en la médula de la controversia el art. 6 de la RND Nº 10-0044-05 al señalar que; sólo cuando el pago en exceso surja de ajustes en la liquidación del impuesto, previamente al inicio de la acción de repetición, el sujeto pasivo o tercero responsable deberá rectificar la declaración jurada conforme a las disposiciones reglamentarias, particularmente a lo establecido en el art. 28 del DS 27310; en el caso de autos, los pagos indebidos deben ser cuantificados y demostrados por el contribuyente mediante liquidaciones efectuadas y materializadas en las DD.JJ. rectificadas y aprobadas por la Administración Tributaria, quien es el ente que debe verificar la procedencia de la rectificación, por ello, el pago acusado como indebido surgió como consecuencia de ajuste en la liquidación del RC-IVA, lo que constriñe al contribuyente al cumplimento previo de la rectificatoria de la DD.JJ.
En la especie, conforme a los antecedentes de la acción de repetición presentada ante la Administración Tributaria el 18 de marzo de 2011, se establece que el contribuyente Zurich Boliviana Seguros Personales S.A., conforme el art. 8 de la RND Nº 10-0044-05, expuso los fundamentos y la cuantía de su solicitud, argumentando que el 20 de marzo de 2008, mediante Form. 604, Nº de Orden 2930955497, actuando como agente de retención empozó a favor del fisco el importe total de Bs. 529.038.-, por concepto de retenciones por el RC-IVA independientes, que correspondía como retención del 13% por sus dividendos a Jorge Eduardo Gonzalo Bedoya; luego de conciliado la normativa tributaria con los hechos materiales verificados en el período febrero 2008 para el RC-IVA, estableció que el pago de 527.869,33.- Bs. fue indebido y surgió como consecuencia de un ajuste en la liquidación del RC-IVA, por lo tanto, para el trámite de la acción de repetición el sujeto pasivo debió observarse lo establecido en el art. 6 de la Resolución Normativa de Directorio 10-0044-05.
Al respecto, el art. 28 del DOS 27310, establece; que las rectificatorias a favor del contribuyente podrán ser presentadas por una sola vez, para cada impuesto, formulario y período fiscal y en el plazo máximo de un año, el término se computará a partir de la fecha de vencimiento de la obligación tributaria en cuestión; estas rectificatorias, conforme lo dispuesto en el art. 78-II de la Ley N° 2492, deberán ser aprobadas por la Administración Tributaria antes de su presentación en el sistema financiero, caso contrario no surten efecto legal, consecuentemente este procedimiento subsecuente otorga al contribuyente el derecho a corregir datos de sus DD.JJ. presentadas al fisco, por lo tanto la declaración y la aprobación por la Administración Tributaria será el resultado de la verificación formal y/o la verificación mediante procesos de determinación, conforme se establezca en la reglamentación que emita la Administración Tributaria, cumplido este procedimiento la DD.JJ. rectificatoria sustituirá a la original con relación a los datos que se rectifican, constituyéndose de esta manera la DD.JJ. rectificatoria como requisito previo esencial y sine qua non para la iniciación de la acción de repetición. En este entendimiento, el sujeto pasivo primero debió tramitar la rectificatoria de la Declaración Jurada, haber obtenido su aprobación y luego presentar la acción de repetición, cumpliendo los requisitos establecidos en el art. 8 de la RND Nº 10-0044-05, por cuanto, tratándose de rectificatoria cuyo efecto es disminución del saldo en favor del fisco, su tramitación debió ser conforme al procedimiento señalado y no limitarse a presentar la copia de la solicitud de rectificatoria del Form. 604, Nº de Orden 2930959005 correspondiente al RC-IVA, retenciones del período febrero de 2008.
3.- Con relación a la acción de repetición, se verificó que interpuesta la acción, el Departamento de Gestión Recaudación y Empadronamiento de GRACO La Paz, el 23 de marzo de 2011, notificó al contribuyente Zurich Boliviana Seguros Personales S.A., con el Proveído Nº 24-0479-2011 de 21 de marzo, por el cual le solicita presentar la documentación faltante, consistente en: "Formulario 576, correctamente llenado, haciendo referencia a la Declaración Jurada, en la que figure el importe del supuesto pago indebido o en exceso, y Fotocopia de la Declaración Jurada rectificativa del Formulario 604 (RC-IVA) período 02/2008 aprobada por la Administración Tributaria, en el que figure el importe del supuesto pago indebido o en exceso", al respecto el contribuyente se limitó a manifestar que la declaración jurada rectificatoria se encuentra en proceso de aprobación y que la secuencia del trámite le corresponde al Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), por lo que presentó únicamente la certificación que acredita haberse iniciado el trámite de rectificación de la DD.JJ. Formulario 604 RC-IVA.
Es pertinente señalar que, para que una acción de repetición sea considerada en el fondo, es necesario cumplir con lo establecido en la norma administrativa. En el presente caso, se evidencia que el supuesto pago indebido se efectuó el 25 de marzo de 2008 y la solicitud de Aprobación de la Declaración Jurada rectificatoria fue presentada el 17 de marzo de 2011, o sea, un día antes de la presentación de la Acción de Repetición (18 de marzo de 2011), lo que explica que el contribuyente tuvo el tiempo suficiente para tramitar la Aprobación de la Declaración Jurada rectificatoria y no puede pretender que la Administración Tributaria atienda su solicitud en un día, cuando es de su entera responsabilidad contar con todos los elementos que le permitan acceder a la acción de repetición.
Con estos antecedentes la Administración Tributaria rechazó la acción de repetición por no cumplir con los requisitos exigidos para el respaldo de la misma, específicamente por la ausencia de declaración jurada rectificatoria aprobada por el SIN, lo que limitó a la Administración Tributaria pronunciarse en el fondo hasta tanto no se cumpla con lo establecido en el art. 6 y 8 de la RND 10-0044-05 y 28-II del DS 27310.
Del análisis precedente, este Tribunal de Justicia concluye que la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0700/2011 de 30 de diciembre, fue emitida en cumplimiento de la normativa legal citada, no habiéndose encontrado infracción, aplicación inadecuada de la norma legal administrativa o contradictoria que vulneren derechos en el procedimiento administrativo, particularmente en la resolución impugnada, actos administrativos sobre los que la autoridad jurisdiccional ejerció el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa.
En consecuencia, conforme a los fundamentos expuestos, corresponde confirmar la resolución impugnada.
POR TANTO: La Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia del Estado Plurinacional de Bolivia, en ejercicio de lo establecido en el art. 10 de la ley 212 y art. 781 del CPC, impartiendo justicia en nombre del pueblo boliviano, falla en única instancia declarando IMPROBADA la demanda contenciosa administrativa de fs. 33 a 39, presentada por el contribuyente Zurich Boliviana Seguros Personales S.A. y CONFIRMA la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0004/2012 de 3 de enero, dictada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a éste Tribunal por la autoridad demandada.
Esta Sentencia es dictada en Sucre capital del Estado Plurinacional de Bolivia a los cinco días del mes de marzo de dos mil trece años.
Regístrese, notifíquese y archívese.
Magistrado Relator: Dr. Jorge Isaac von Borries Méndez.
Gonzalo Miguel Hurtado Zamorano
PRESIDENTE
TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
Jorge Isaac von Borries Méndez
DECANO
Rómulo Calle Mamani
MAGISTRADO
Antonio Guido Campero Segovia
MAGISTRADO
Pastor Segundo Mamani Villca
MAGISTRADO
Rita Susana Nava Durán
MAGISTRADA
Norka Natalia Mercado Guzmán
MAGISTRADA
Maritza Suntura Juaniquina
MAGISTRADA
Fidel Marcos Tordoya Rivas
MAGISTRADO
Darwin Vargas Vargas
Secretario de Sala Plena
SENTENCIA: 008/2013.
EXP. N°: 184/2012.
PROCESO: Contencioso Administrativo.
PARTES: Interpuesto por Zurich Boliviana Seguros Personales S.A. c- Autoridad General de Impugnación Tributaria.
FECHA: Sucre, cinco de marzo de dos mil trece.
Pronunciada dentro del proceso Contencioso Administrativo seguido por Zurich Boliviana Seguros Personales S.A. contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 33 a 39, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ 0004/2012 de 3 de enero de 2012 emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria; respuesta de fs. 66 a 68; réplica; los antecedentes procesales y;
CONSIDERANDO I.- En la demanda se solicita dejar sin efecto la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0004/2012 de 3 de enero de 2012 pronunciada por el Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, revocando la Resolución Administrativa Nº ARIT-LPZ/RA Nº 0484/2010, con los argumentos que se sintetizan:
1.- Con la contabilización de las Cuentas de las Operaciones y la consignación en el Estado de Evolución del Patrimonio Neto Comparativo por los ejercicios terminados al 31 de diciembre de la gestión 2007 y 2006, que fueron debidamente presentados a la Administración Tributaria, afirma que estos documentos demuestran que indubitablemente existió un pago indebido por concepto de retención de RC-IVA por distribución de dividendos, que fueron empozados al fisco el 25 de marzo de 2008 a través de la Declaración Jurada (DD.JJ.) F.604, con Número de Orden 2930955497, que consigna un monto de total de Bs.529.038.-, tal cual se expone en la contabilización de las operaciones en la Cuenta Mayor 2607160010 Deudas Fiscales por Pagar al Régimen Complementario al Impuesto al Valor Agregado (RC-IVA) Independientes.
Manifiesta, que tomando en cuenta estos antecedentes y aplicando la Resolución Normativa de Directorio (RND) 10-0044-05, presentó inicialmente solicitud de Aprobación de Declaración Jurada Rectificatoria del Formulario Nº 94, el 17 de marzo de 2011, con la finalidad de que la Administración Tributaria proceda a la revisión de la documentación de respaldo y apruebe la DD.JJ. rectificatoria, que de acuerdo a la reglamentación administrativa sirve para demostrar el pago indebido. Posteriormente, en el entendido de que se encontraba en curso la aprobación de la DD.JJ. rectificatoria y que los plazos de revisión dependían exclusivamente del ente fiscalizador, refiere, haber presentado acción de Repetición solicitando la devolución de los dineros indebidamente pagados, previa compensación, aplicando para el efecto los arts. 68, 121 a 124, de la Ley 2492 Código Tributario Boliviano (CTB), cumpliendo con los requisitos necesarios para su procedencia.
Denuncia, que no obstante al derecho que le asistía y al respaldo documentario y contable, el 29 de junio de 2011 fue notificado con la Resolución Administrativa (RA) Nº 23-0030-2011, en la cual se dispone el rechazo de la Acción de Repetición, por no haberse cumplido con los requisitos exigidos para el respaldo de la misma, entre los cuales se le observó la ausencia de la DD.JJ. rectificatoria del Form. 94 RC-IVA por el período febrero de 2008. Ante este hecho, manifiesta que presentó Recurso de Alzada en contra del acto administrativo ya citado, recurso que fue concluido mediante Recurso de Resolución de Alzada ARIT-LPZ/RA 0484/2011 de 17 de octubre, que resolvió anular la RA Nº 23-0029-2011 de 13 de mayo. Notificada la resolución, ésta fue recurrida por la Gerencia GRACO La Paz y resuelto mediante Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0004/2012, revocando totalmente la Resolución de Alzada ARIT-LPZ/RA 0484/2011, manteniendo firme y subsistente la RA Nº 23-0030-2011 de 11 de mayo de 2011.
2.- Como fundamento de hecho y de derecho de su demanda, manifiesta que la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0004/2012 erróneamente dispuso revocación de la Resolución ARIT-LPZ/RA 0484/2011, manteniendo firme y subsistente la RA Nº 23-0030-2011 que rechaza la Acción de Repetición, por no haber cumplido con los requisitos formales por lo siguiente: Que conforme a los fundamentos y análisis efectuados por la AGIT, con carácter previo a la solicitud de acción de repetición, el sujeto pasivo debió contar con la declaración jurada rectificatoria y que la presentación de la rectificación de forma previa a la acción de repetición, es un requisito sine qua non cuando el pago en exceso surge de ajustes en la liquidación de impuestos, asimismo en el entendimiento de la AGIT, la acción de repetición y rectificación de la DD.JJ., son dos procedimientos distintos que la Ley 2492 otorga al sujeto pasivo para que pueda hacer valer su derecho ante la Administración Tributaria, si bien el art. 122 de la Ley 2492, no establece de manera expresa que la rectificación de la DD.JJ. sea un requisito previo para la tramitación de la acción de repetición, tampoco la prohíbe, por lo que tal como dispone el art. 28.II del Decreto Supremo (DS) 27310, dichos procedimientos pueden ser consecuentes, en el entendido de que debe concluir primero la rectificación para iniciarse la acción de repetición.
Ante éstos criterios manifiesta el demandante, que al tratarse de un procedimiento administrativo desarrollado al interior del ente fiscalizador, el sujeto pasivo debe limitarse a presentar la solicitud de aprobación de la DD.JJ. rectificatoria adjuntando la documentación que la respalde y corresponde a los funcionarios administrativos verificar y aprobar el trámite rectificatorio, por otro lado afirma, que cumplió con la presentación de dos acciones diferentes, primero inició la acción de aprobación de rectificatoria y posteriormente la acción de repetición, por lo que asegura que no existió aplicación de procedimiento paralelo. Asimismo, manifiesta que la AGIT reconoció que la Ley no establece de manera expresa, que la rectificación de la DD.JJ. aprobadas, es un requisito previo para la tramitación de la acción de repetición y concluir que ambos procedimientos son consecuentes, por lo que considera que no existe certeza en la consecuencia de ambos procedimientos. El demandante, afirma que el razonamiento de la AGIT conlleva a una total inseguridad jurídica, pues todo lo que no esta expresamente prohibido por la normas, se entendería permitido, llegando al extremo de amparar la vulneración del principio de preferencia de la Ley, que si bien es una manifestación de la prelación normativa, también supone la preferencia en su aplicación, sobre todo cuando una materia es simultáneamente regulada por una Ley y por normas de carácter Reglamentario.
Manifiesta que en el caso de autos, el único requisito para la procedencia de la acción de repetición, es que el interesado adjunte la documentación que respalde el pago indebido, considerándola ésta como prueba contundente para la procedencia de la acción de repetición, independientemente que en el procedimiento de repetición se requiera la aprobación de una DD.JJ. rectificatoria, pero de ninguna manera esta rectificación puede constituirse en requisito previo, hecho que constituye el fundamento del rechazo de la acción y por lo tanto la pérdida del derecho a la repetición. Asimismo argumenta, que si bien la Resolución Normativa de Directorio (RND) 10-0044-05 para la AGIT constituye la base para el rechazo de la acción de repetición, ésta ha sido dictada en ejercicio de las facultades previstas en el art. 64 de la Ley 2492, por las que la Administración Tributaria tiene la facultad de dictar normas administrativas de carácter general a los efectos de la aplicación de las leyes tributarias, empero, éstas no pueden modificar, ampliar o suprimir el alcance de la ley regulada, en esta base considera que el establecer como requisito previo para el inició de la acción de repetición la existencia de una DD.JJ. rectificatoria aprobada por la administración, condiciona el desarrollo de procedimientos internos que sólo dependen del ente recaudador, limitando lo provisto en el art. 122 de la Ley 2492 al crear requisitos previos que no se encuentran previstos en la Ley, en este sentido afirma, que el requisito administrativo que obliga presentar la DD.JJ. rectificatoria aprobada, no puede constituirse en requisito esencial y sine qua non, y desconocer un derecho.
Por lo que con los argumentos expuestos, considera que la resolución impugnada vulneró el principio de supremacía de la Ley y el derecho a la defensa, por lo que pide dictar sentencia declarando probada la demanda en todas sus partes, dejando sin efecto la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0004/2012, manteniendo firme la Resolución de Alzada ARIT-LPZ/RA 0484/2011 que dispone anular la Resolución Administrativa Nº 23-0030-2011 de 11 de mayo, emitida por la Gerencia GRACO La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales.
CONSIDERANDO II. Admitida la demanda, mediante proveído de fs. 42, fue corrida en traslado y citada la autoridad demandada, apersonándose Julia Susana Ríos Laguna en su condición de Directora Ejecutiva de la AGIT a.i., quién contesta negativamente la demanda contencioso administrativa por memorial de 6 de julio de 2012, cursante de fs. 66 a 68 de obrados, manifestando que la Resolución impugnada se encuentra plenamente respaldada con fundamentos técnico-jurídicos sólidos, constituyéndose ésta en el fundamento de su respuesta, y con los argumentos allí contenidos solicita se declare improbada la demanda por carecer de sustento jurídico y estar la resolución impugnada emitida acorde a lo establecido en la normativa legal vigente y no existir agravio ni lesión de derechos.
CONSIDERANDO III: Que así vistos los antecedentes del proceso, la fundamentación de derecho y reconocida como se encuentra la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Plena para la resolución de la controversia, tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo que reviste las características de un juicio de puro derecho, en el que el tribunal sólo analiza la correcta aplicación de la ley a los hechos expuestos en este caso por la parte demandante, corresponde realizar el control judicial sobre los actos ejercidos por la AGIT, la ARIT y la Administración Tributaria Regional.
Que el objeto de la presente controversia refiere a establecer si la Declaración Jurada rectificatoria aprobada por la Administración Tributaria constituye un requisito previo a la acción de repetición. En ese marco y de la compulsa de los datos procesales, así como de los anexos, se llega a las siguientes conclusiones:
1.- El contribuyente Zurich Boliviana Seguros Personales S.A., en su memorial de 24 de marzo de 2008, afirma que mediante Declaración Jurada del RC-IVA Retenciones Form. 604 con Número de Orden 2930959809 correspondiente al período fiscal febrero gestión 2008, actuando como Agente de Retención, retuvo la suma de Bs.527.869,33.-, importe pagado como retención del 13 % RC-IVA, por concepto de dividendos pagados al Sr. Jorge Eduardo Gonzalo Bedoya Herrera, señalando que este hecho se originó como efecto de una mala interpretación del inc. c) del art. 19 de la Ley 843, en este antecedente y amparándose en lo establecido en los arts. 68 num. 9), 121 y 123 de la Ley 2492 y la RND Nº 10-0044-05, interpuso Acción de Repetición del monto pagado indebidamente por concepto de RC-IVA en el monto de Bs.527.869,33.-, misma que fue rechazada por la Administración Tributaria mediante Resolución Administrativa 23-0030-2011 de 11 de mayo (fs. 1 a 5), al no cumplir con los requisitos exigidos para el respaldo de la acción establecidos en los arts. 122. II de la Ley 2492, 28.II del Decreto Supremo (DS) Nº 27310, art. 6, 8 y 11.I de la RND Nº 10-0044-05.
Esta resolución dio origen al Recurso de Alzada (fs. 64 a 71, de anexo), formulado por el contribuyente Zúrich Boliviana Seguros Personales S.A., que fue resuelto por Resolución del Recurso de Alzada ARIT/LPZ/RA 0484/2011 de 17 de octubre pronunciada por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria (ARIT) que, con los argumentos contenidos en el recurso, resolvió anular la R.A. 23-0030-2011 de 11 de mayo hasta que la administración tributaria, de acuerdo a procedimiento, verifique y procese la documentación puesta a su conocimiento respecto a la solicitud de rectificación de la DD.JJ. en Form. 604 (RC-IVA) y establecer la procedencia o no de la acción de repetición del impuesto RC-IVA, correspondiente al período fiscal febrero de 2008.
Ante este hecho, la Gerencia GRACO La Paz interpuso Recurso Jerárquico, que fue resuelto mediante la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0004/2012 de 3 de enero, pronunciada por la AGIT, que resolvió revocar totalmente la Resolución del Recurso de Alzada ARIT/LPZ/RA 0484/2011 de 17 de octubre y mantener firme y subsistente la RA Nº 23-0030-2011 de 11 de mayo, sin perjuicio de que el sujeto pasivo pueda interponer nuevamente la acción de repetición cumpliendo los requisitos para el efecto.
2.- Ingresando al control de legalidad sobre la correcta aplicación de la ley a los hechos expuestos por las partes, se establece que existen dos procedimientos distintos que la Ley 2492 CTB otorga al sujeto pasivo para que pueda hacer valer sus derechos en la Administración Tributaria, éstos son: la acción de repetición desarrollada en los arts. 121 y 122 de la Ley 2492, 16 del DS 27310 y 6 y 8 de la RND Nº 10-0044-05, y la rectificación de la Declaración Jurada desarrollada en los arts. 78 de la Ley 2492, 26 y 28 del DS 27310 y 6 de la RND Nº 10-0044-05.
La norma administrativa determina que, la acción de repetición; es aquella que pueden utilizar los sujetos pasivos y/o directos interesados para reclamar a la Administración Tributaria la restitución de pagos indebidos o en exceso efectuados por cualquier concepto tributario y estableció en el art. 122 de la Ley 2492 su procedimiento, exigiendo que el interesado que interponga la acción de repetición, deba acompañar documentación que la respalde y la Administración Tributaria tiene la obligación de verificará previamente si el solicitante tiene alguna deuda tributaria líquida y exigible, previsión concordante con el art. 16 del DS 27310, por ello, la restitución de pagos indebidos o en exceso, debe ser tramitada en base a los procedimientos y requisitos establecidos en la RND Nº 10-0044-05 de 9 de diciembre de 2005, constituyéndose en la médula de la controversia el art. 6 de la RND Nº 10-0044-05 al señalar que; sólo cuando el pago en exceso surja de ajustes en la liquidación del impuesto, previamente al inicio de la acción de repetición, el sujeto pasivo o tercero responsable deberá rectificar la declaración jurada conforme a las disposiciones reglamentarias, particularmente a lo establecido en el art. 28 del DS 27310; en el caso de autos, los pagos indebidos deben ser cuantificados y demostrados por el contribuyente mediante liquidaciones efectuadas y materializadas en las DD.JJ. rectificadas y aprobadas por la Administración Tributaria, quien es el ente que debe verificar la procedencia de la rectificación, por ello, el pago acusado como indebido surgió como consecuencia de ajuste en la liquidación del RC-IVA, lo que constriñe al contribuyente al cumplimento previo de la rectificatoria de la DD.JJ.
En la especie, conforme a los antecedentes de la acción de repetición presentada ante la Administración Tributaria el 18 de marzo de 2011, se establece que el contribuyente Zurich Boliviana Seguros Personales S.A., conforme el art. 8 de la RND Nº 10-0044-05, expuso los fundamentos y la cuantía de su solicitud, argumentando que el 20 de marzo de 2008, mediante Form. 604, Nº de Orden 2930955497, actuando como agente de retención empozó a favor del fisco el importe total de Bs. 529.038.-, por concepto de retenciones por el RC-IVA independientes, que correspondía como retención del 13% por sus dividendos a Jorge Eduardo Gonzalo Bedoya; luego de conciliado la normativa tributaria con los hechos materiales verificados en el período febrero 2008 para el RC-IVA, estableció que el pago de 527.869,33.- Bs. fue indebido y surgió como consecuencia de un ajuste en la liquidación del RC-IVA, por lo tanto, para el trámite de la acción de repetición el sujeto pasivo debió observarse lo establecido en el art. 6 de la Resolución Normativa de Directorio 10-0044-05.
Al respecto, el art. 28 del DOS 27310, establece; que las rectificatorias a favor del contribuyente podrán ser presentadas por una sola vez, para cada impuesto, formulario y período fiscal y en el plazo máximo de un año, el término se computará a partir de la fecha de vencimiento de la obligación tributaria en cuestión; estas rectificatorias, conforme lo dispuesto en el art. 78-II de la Ley N° 2492, deberán ser aprobadas por la Administración Tributaria antes de su presentación en el sistema financiero, caso contrario no surten efecto legal, consecuentemente este procedimiento subsecuente otorga al contribuyente el derecho a corregir datos de sus DD.JJ. presentadas al fisco, por lo tanto la declaración y la aprobación por la Administración Tributaria será el resultado de la verificación formal y/o la verificación mediante procesos de determinación, conforme se establezca en la reglamentación que emita la Administración Tributaria, cumplido este procedimiento la DD.JJ. rectificatoria sustituirá a la original con relación a los datos que se rectifican, constituyéndose de esta manera la DD.JJ. rectificatoria como requisito previo esencial y sine qua non para la iniciación de la acción de repetición. En este entendimiento, el sujeto pasivo primero debió tramitar la rectificatoria de la Declaración Jurada, haber obtenido su aprobación y luego presentar la acción de repetición, cumpliendo los requisitos establecidos en el art. 8 de la RND Nº 10-0044-05, por cuanto, tratándose de rectificatoria cuyo efecto es disminución del saldo en favor del fisco, su tramitación debió ser conforme al procedimiento señalado y no limitarse a presentar la copia de la solicitud de rectificatoria del Form. 604, Nº de Orden 2930959005 correspondiente al RC-IVA, retenciones del período febrero de 2008.
3.- Con relación a la acción de repetición, se verificó que interpuesta la acción, el Departamento de Gestión Recaudación y Empadronamiento de GRACO La Paz, el 23 de marzo de 2011, notificó al contribuyente Zurich Boliviana Seguros Personales S.A., con el Proveído Nº 24-0479-2011 de 21 de marzo, por el cual le solicita presentar la documentación faltante, consistente en: "Formulario 576, correctamente llenado, haciendo referencia a la Declaración Jurada, en la que figure el importe del supuesto pago indebido o en exceso, y Fotocopia de la Declaración Jurada rectificativa del Formulario 604 (RC-IVA) período 02/2008 aprobada por la Administración Tributaria, en el que figure el importe del supuesto pago indebido o en exceso", al respecto el contribuyente se limitó a manifestar que la declaración jurada rectificatoria se encuentra en proceso de aprobación y que la secuencia del trámite le corresponde al Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), por lo que presentó únicamente la certificación que acredita haberse iniciado el trámite de rectificación de la DD.JJ. Formulario 604 RC-IVA.
Es pertinente señalar que, para que una acción de repetición sea considerada en el fondo, es necesario cumplir con lo establecido en la norma administrativa. En el presente caso, se evidencia que el supuesto pago indebido se efectuó el 25 de marzo de 2008 y la solicitud de Aprobación de la Declaración Jurada rectificatoria fue presentada el 17 de marzo de 2011, o sea, un día antes de la presentación de la Acción de Repetición (18 de marzo de 2011), lo que explica que el contribuyente tuvo el tiempo suficiente para tramitar la Aprobación de la Declaración Jurada rectificatoria y no puede pretender que la Administración Tributaria atienda su solicitud en un día, cuando es de su entera responsabilidad contar con todos los elementos que le permitan acceder a la acción de repetición.
Con estos antecedentes la Administración Tributaria rechazó la acción de repetición por no cumplir con los requisitos exigidos para el respaldo de la misma, específicamente por la ausencia de declaración jurada rectificatoria aprobada por el SIN, lo que limitó a la Administración Tributaria pronunciarse en el fondo hasta tanto no se cumpla con lo establecido en el art. 6 y 8 de la RND 10-0044-05 y 28-II del DS 27310.
Del análisis precedente, este Tribunal de Justicia concluye que la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0700/2011 de 30 de diciembre, fue emitida en cumplimiento de la normativa legal citada, no habiéndose encontrado infracción, aplicación inadecuada de la norma legal administrativa o contradictoria que vulneren derechos en el procedimiento administrativo, particularmente en la resolución impugnada, actos administrativos sobre los que la autoridad jurisdiccional ejerció el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa.
En consecuencia, conforme a los fundamentos expuestos, corresponde confirmar la resolución impugnada.
POR TANTO: La Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia del Estado Plurinacional de Bolivia, en ejercicio de lo establecido en el art. 10 de la ley 212 y art. 781 del CPC, impartiendo justicia en nombre del pueblo boliviano, falla en única instancia declarando IMPROBADA la demanda contenciosa administrativa de fs. 33 a 39, presentada por el contribuyente Zurich Boliviana Seguros Personales S.A. y CONFIRMA la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0004/2012 de 3 de enero, dictada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a éste Tribunal por la autoridad demandada.
Esta Sentencia es dictada en Sucre capital del Estado Plurinacional de Bolivia a los cinco días del mes de marzo de dos mil trece años.
Regístrese, notifíquese y archívese.
Magistrado Relator: Dr. Jorge Isaac von Borries Méndez.
Gonzalo Miguel Hurtado Zamorano
PRESIDENTE
TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
Jorge Isaac von Borries Méndez
DECANO
Rómulo Calle Mamani
MAGISTRADO
Antonio Guido Campero Segovia
MAGISTRADO
Pastor Segundo Mamani Villca
MAGISTRADO
Rita Susana Nava Durán
MAGISTRADA
Norka Natalia Mercado Guzmán
MAGISTRADA
Maritza Suntura Juaniquina
MAGISTRADA
Fidel Marcos Tordoya Rivas
MAGISTRADO
Darwin Vargas Vargas
Secretario de Sala Plena