SAN 5618/2021

PRIMERO.- Es objeto de impugnación en el presente recurso contencioso administrativo la desestimación presunta por el Tribunal Económico-Administrativo Central del recurso de alzada interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 22 de marzo de 2018, desestimatoria de la reclamación interpuesta contra el acuerdo de imposición de sanción dictado por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT, correspondiente al Impuesto sobre el Valor Añadido períodos 2011 y 2012, y al IRPF de 2008 y 2009 por importe total de 941.126,07 euros.
SEGUNDO. - La resolución del TEAR de Madrid confirmada presuntamente por el TEAC explica que:
La obligada tributaria está dada de alta en el epígrafe del IAE nº 699 relativo a "otras reparaciones", fecha de alta 1-03-2011 y fecha de baja 20-03-2013. Declara en régimen simplificado en el IVA y en el de estimación objetiva en el IRPF.
CRISBEPAL SL y Evangelina facturan por la actividad de comercialización de palés. La sociedad vende los palés a la obligada tributaria y esta los revende a terceros.
La regularización que se propone viene motivada por la consideración de que dicha actividad ha sido realizada única y exclusivamente por la sociedad CRISBEPAL S.L. Es decir, se considera que en sede de Dª Evangelina no se produce el ejercicio de la actividad económica por ella declarada ni sujeta al IRPF ni al IVA pues se ha creado una simulación absoluta por parte de los implicados y en aplicación del art. 16 LGT debe someterse a gravamen el verdadero negocio realizado.
Se concluye que procede la devolución de todas las cuotas ingresadas por el IVA y las correspondientes al rendimiento de la actividad económica en el IRPF por no tener la condición de empresario profesional. Esta negación de la actividad económica declarada por Evangelina significa incrementar paralelamente la cifra de ingresos imputables a a la sociedad CRISBEPAL SL y también supone que las facturas emitidas por la obligada tributaria al no responder a una actividad económica no documentan operaciones reales y por tanto, contienen datos falsos.

Las pruebas obtenidas por la Inspección de los tributos para llegar a esa conclusión se resumen como sigue:
Ausencia de estructura empresarial en sede de la obligada tributaria pues Dª Evangelina carece de medios humanos o materiales. Es más, en los periodos comprobados trabajaba por cuenta ajena como empleada de MAKRO.
Los clientes de Dª Evangelina informaron sobre la forma en que se efectuaban los pedidos; los datos de contacto con la obligada tributaria eran los teléfonos de CRISBEPAL SL, el correo electrónico de CRISBEPAL SL, o directamente a Fausto , persona relacionada con CRISBEPAL SL y con la comunidad de bienes REPALGAR. En relación al transporte de la mercancía, existe incongruencia entre la información facilitada por los clientes de Dª Evangelina y los datos aportados ya que si bien aquellos afirman que el transporte corría a cargo de Dª Evangelina esta por su parte solo aporta 6 facturas recibidas por el servicio de transporte del ejercicio 2012 y ninguna en el ejercicio 2011.
Incongruencia entre los precios medios de compra de los palés que oscilan entre 0,90 euros y 1,10 euros (precios de venta de CRISBEPAL SL a la obligada tributaria) y los precios de reventa de estos mismos palés por los que factura Dª Evangelina a sus clientes, un precio que oscila entre 4,36 euros y 5,44 euros. Y todo ello cuando en la actividad declarada por la contribuyente no se produce la incorporación de ningún valor añadido. Siendo un contrasentido económico total que quien no aporta nada al proceso productivo se haga con la mayoría del margen bruto de la operación.
La obligada tributaria ha cobrado todas las facturas emitidas en la cuenta CAIXA CATALUÑA SA NUM000 , a través de la cual se pagan las facturas que constan como recibidas. En dicha cuenta bancaria se han producido importantes salidas monetarias en efectivo.
Por todo ello, la Inspección de los Tributos tramitó expediente sancionador que concluyó con la notificación de acuerdo de imposición de sanción por la comisión de infracción tributaria muy grave tipificada en el art. 201.3 LGT (expedición de facturas con datos falsos o falseados) que se gradua de acuerdo con el art. 201.5 LCT.
La interesada no formuló alegaciones a la propuesta de sanción.
El TEAR de Madrid confirmó el acuerdo sancionador y contra esta resolución se interpuso por la actora recurso de alzada que no ha sido resuelto de forma expresa y constituye el objeto del presente recurso.
TERCERO.- En la demanda, la recurrente, expone que la investigación se le realizó también respecto de su actividad en 2008 y la agencia Tributaria acordó el 30 de junio de 2015 remitir la actuaciones a la Jurisdicción Penal por existir indicios de delito contra la Hacienda pública en relación al impuesto sobre sociedades de 2009 de CRISBEPAL SL. Al considerar que dicha sociedad se servía de varias personas físicas que aparentemente realizaban la misma actividad que la citada entidad, la venta de palés. Estas personas se acogían al régimen de estimación objetiva en el IRPF y dividían artificialmente su volumen de actividad económica, distribuyendo entre ellas el margen de beneficio para minorar de forma fraudulenta la tributación que le hubiera correspondido a la sociedad CRISBEPAL.
Por ello, considera que los acuerdos de liquidación correspondientes a IVA e IRPF, de 2011 y 2012 se dictaron como consecuencia de las mismas actuaciones inspectoras y debió suspenderse el procedimiento administrativo hasta que se resolviera el proceso penal.
Las actuaciones inspectoras fueron las mismas para el procedimiento penal y el tributario no siendo imputada Dª Evangelina por no ejercer la actividad en el año 2009. Debería haberse suspendido las actuaciones administrativas para IRPF e IVA al basarse en los mismos hechos investigados en vía penal.
Por otro lado, rechaza que CRISBEPAL realice la misma actividad que ella.
Explica que CRISBEPAL ni compraba ni vendía los palés, los reparaba, transportaba y almacenaba.
La recurrente, dada de alta, adquiría los palés usados o rotos y encargaba su recogida y reparación a CRISBEPAL y una vez arreglados los vendía a sus propios clientes según pedido expreso por parte de estos.
Ambas facturaban por trabajos independientes.
Cuestiona los elementos indiciarios aportados por la Inspección.
Así, destaca la innecesariedad de estructura empresarial para realizar la actividad de compra y venta de palés.
Aporta un certificado de MAKRO que acredita que su actividad era de 8:00 a 14:00 compatible con la actividad de venta de palés.
Varios clientes indicaron que la persona de contacto era la actora y los que afirmaron que era Fausto es porque era CRISBEPAL quien se encargaba de la logística y entregaba los palés tras su reparación.
CUARTO.- El Abogado del Estado se opone al recurso e interesa su desestimación .
Destaca que el Tribunal Supremo en la sentencia de 13/02/2020, rec. 3285/2018, señala que la razón de ser de la prejudicialidad penal es evitar la infracción del principio "non bis in ídem", pero en el caso de Dña. Evangelina no existe esa posibilidad porque:
(i) No está imputada en las actuaciones penales.
(ii) Sus responsabilidades tributarias se refieren a los ejercicios de 2011 y 2012 y las enjuiciados en la jurisdicción penal a ejercicios anteriores en los que la recurrente no ejercicio actividad alguna.
Añade que la alegación presentada de suspensión aparece por primera vez en la demanda sin que se hubiera planteado ni en la Inspección, ni en el expediente sancionador. Se plantea ahora después de que los hechos comprobados por la Inspección hubieran dado lugar a distintas regularizaciones e incoación de actas, por IVA e IRPF que no han sido recurridas, siendo firmes e inatacables lo que pone de manifiesto la desvinculación de la actora con los hechos de los ejercicios anteriores a 20111 y 2012, que no han llevado aparejada ningún traslado ni diligencias penales.
Por otro lado , frente a los hechos probados por la Administración la demanda introduce una nueva versión de los hechos que contradice los actos propios de la actora y que carece de prueba adecuada y suficiente.
QUINTO.- Entrando a examinar el primer motivo impugnatorio que deduce la actora, es decir la necesidad de suspensión por la existencia de un procedimiento penal, debemos recordar que el art. 180.1 LGT en la redacción aplicable a estos hechos decía que:
1.Si la Administración tributaria estimase que la infracción pudiera ser constitutiva de delito contra la Hacienda Pública, pasará el tanto de culpa a la jurisdicción competente o remitirá el expediente al Ministerio Fiscal, previa audiencia al interesado, y se abstendrá de seguir el procedimiento administrativo que quedará suspendido mientras la autoridad judicial no dicte sentencia firme, tenga lugar el sobreseimiento o el archivo de las actuaciones o se produzca la devolución del expediente por el Ministerio Fiscal.
A su vez, el art. 32 del Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre, por el que se aprueba el reglamento general del régimen sancionador tributario, a propósito del modo de actuar en supuestos de los delitos previstos en los artículos 305 y 305 bis del Código Penal dice que:
"1. En el supuesto de que la Administración tributaria considere que la conducta del obligado tributario pudiera ser constitutiva del delito tipificado en los artículos 305 o 305 bis del Código Penal , el pase del tanto de culpa a la jurisdicción competente o la remisión del expediente al Ministerio Fiscal producirá las siguientes consecuencias: a) En caso de no haberse iniciado un procedimiento sancionador por los mismos hechos, la Administración tributaria se abstendrá de iniciar el mismo.
b) En caso de que dicho procedimiento ya se hubiera iniciado, la Administración tributaria se abstendrá de continuar su tramitación, entendiéndose concluido.
c) En caso de haberse impuesto sanción tributaria por los mismos hechos, se suspenderá su ejecución."
Argumenta la actora en la demanda por primera vez y a la vista de las sentencias dictadas por la Sección 5ª de la Sala de lo Contencioso del TSJ de Madrid en relación a CRISBEPAL y a Dª Tomasa que debieron suspenderse las actuaciones inspectoras hasta resolución del procedimiento penal. Recuerda que la investigación se le realizó también respecto de su actividad en 2008 y la agencia Tributaria acordó el 30 de junio de 2015 remitir las actuaciones a la Jurisdicción Penal por existir indicios de delito contra la Hacienda pública en relación al impuesto sobre sociedades de 2009 de CRISBEPAL SL. Al considerar que dicha sociedad se servía de varias personas físicas que aparentemente realizaban la misma actividad que la sociedad, venta de palés. Estas personas, según la Inspección, se acogían al régimen de estimación objetiva en el IRPF y dividían artificialmente su volumen de actividad económica, distribuyendo entre ellas el margen de beneficio para minorar de forma fraudulenta la tributación que le hubiera correspondido a la sociedad.
Por ello, considera que los acuerdos de liquidación correspondientes a IVA e IRPF, de 2011 y 2012 se dictaron como consecuencia de las mismas actuaciones inspectoras y debió suspenderse el procedimiento administrativo por razón del proceso penal.
No deja claro la recurrente si considera que la suspensión debió acordarse respecto de las actuaciones inspectoras o del procedimiento sancionador.
Lo cierto es que la notificación del inicio de las actuaciones inspectoras se produjo el 20 de diciembre de 2013 y concluyeron con la liquidación de 20 de noviembre de 2014.
El acuerdo de inicio del procedimiento sancionador le fue notificado el 2 de octubre de 2014 y el procedimiento concluyó con la resolución sancionadora por la comisión de una infracción del art. 201.3 LGT, en los términos antes descritos el 20 de noviembre de 2014.
El planteamiento de la recurrente que no había suscitado la cuestión de la suspensión hasta la demanda parte de lo resuelto por el TSJ de Madrid en relación a recursos interpuestos por CRISBEPAL y una de las personas imputadas por delito fiscal tras la remisión de las actuaciones a la jurisdicción penal el 30 de junio de 2015.
1) La sentencia de la Sección Quinta del TSJ de Madrid de 11 de septiembre de 2019, rec 556 2018 estima parcialmente el recurso de CRISBEPAL y anula la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 22 de marzo de 2018, contra el acuerdo de liquidación del IVA 2009-2012 y el acuerdo de imposición de sanción por el mismo periodo de IVA 2009-2012.
La Sala de lo Contencioso reconoce que la causa penal se dirige únicamente contra las personas físicas, entre las que no está la allí recurrente (CRISBEPAL) pero entiende los hechos a enjuiciar son los mismos que los analizados en el expediente sancionador, la emisión de facturas por las personas físicas que no realizan la actividad.
Dice que, aunque las actuaciones penales son posteriores a la liquidación como la Administración conocía la existencia de las actuaciones penales relativas al impuesto de sociedades del ejercicio 2009 debió paralizar las del IVA al tratarse de los mismos hechos y anula las liquidaciones y sanción.
La sentencia es firme.
2) La sentencia de la Sección Quinta del TSJ de Madrid de 30 de octubre de 2019, rec 632/2018 estima parcialmente el recurso de Dª Tomasa y anula la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 22 de marzo de 2018, contra el acuerdo de imposición de sanción por el periodo de iva e IRPF 2010 con el mismo fundamento que la sentencia anterior.
3) Finalmente, se aporta con la demanda el Acuerdo del TEAR de Castilla La Mancha de fecha 3 de junio de 2020, que estima la reclamación de Fausto contra el acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria por deudas de CRISBEPAL por impuesto sobre sociedades 2008 y 2010 a 2012 e iva 1T 2009 a 4T 2012 así como contra los acuerdos sancionadores que dimanan de esas liquidaciones.
Anula el acuerdo de derivación de responsabilidad tras la anulación de las liquidaciones y sanción por el IVA de CRISBEPAL por el TSJ de Madrid.
Recordemos que la Fiscalía provincial de Guadalajara acordó, el 8 de julio de 2015, incoar diligencias de Investigación que dieron lugar al procedimiento penal se investiga en el Juzgado de Instrucción nº 1 de Guadalajara.
Ahora bien, el caso de la recurrente es distinto lo que explica que la propia recurrente no suscitara la suspensión de las actuaciones inspectoras como ahora se pretende.
En el caso de CRISBEPAL, es evidente la vinculación con las actuaciones penales referidas a las personas físicas cuya actuación, se dice, tenía por objeto, reducir su rendimiento económico.
Dª Tomasa , está incluida en el Auto de 23 de abril de 2018, del Juzgado de Instrucción nº 1 de Guadalajara que investiga el supuesto delito fiscal de las personas físicas que menciona.
Sin embargo, Dª Evangelina no está incluida en la relación de personas físicas empresarias acogidas al régimen de módulos que según el informe de la AEAT remitido a la Jurisdicción Penal el 30 de junio de 2015 permitían a CRISBEPAL distribuir sus ventas reales entre ellas simulando operaciones de compraventa de palés. Las cuatro mencionadas son Dª Adoracion , Dª Alicia , Dª Angelica y Dª Tomasa .
Por lo tanto, si la Agencia Tributaria no apreció indicio de delito fiscal en la recurrente y no la incluyó en la remisión efectuada el 30 de junio de 2015 a la Jurisdicción Penal mal podía suspender las actuaciones inspectoras pues respecto de ella no apreció indicio alguno ni se apreció con posterioridad pues la actora tampoco aparece mencionada entre las personas comprendidas en el Auto del Juez de Instrucción nº 1 de Guadalajara de 23 de abril de 2018.
Ha de tenerse en cuenta, además que la resolución del procedimiento sancionador es de fecha 20 de noviembre de 2014 y la remisión de las actuaciones a la jurisdicción penal el 30 de junio de 2015, por lo que tampoco cabía la suspensión del procedimiento.
SEXTO.- Descartada la suspensión, la actora plantea un segundo motivo en el que realiza una nueva descripción de los hechos afirmando con fundamento en un supuesto informe pericial que compraba los palés usados o rotos y encargaba a CRISBEPAL su reparación así como su almacenaje y transporte. La actora vendía luego los palés a sus propios clientes.
Llama la atención pues así lo destaca el acuerdo sancionador, que la actora no diera ninguna explicación de cual era su actividad a pesar de los reiterados requerimientos realizados al efecto y que se acuda ahora en la demanda a un informe pericial realizado por los peritos tasadores economistas D. Samuel y D. Saturnino , para configurar una dinámica de funcionamiento distinta a la descrita por la Inspección.
Es legítimo que la actora pretenda desvirtuar los fundamentos de la sanción, pero la Sala recuerda que la prueba pericial, conforme al art. 335 de la ley de Enjuiciamiento Civil tiene por objeto aportar conocimientos científicos, técnicos o prácticos no ser el soporte de un nuevo relato de hechos a partir de la descripción de la actividad que realizaban Dª Adoracion y Dª Tomasa en relación con CRISBEPAL, no de Dª Evangelina .
En ese informe se explica la actividad de las dos personas citadas, pero en ningún momento se explica la relación de la recurrente con ellas y por qué ha de entenderse que la actividad que los peritos sostienen que estas realizaban es la misma que la efectuada por Dª Evangelina .
Tampoco podemos aceptar como hecho acreditado que la recurrente comprara palés sin acreditar ese hecho mediante factura y sin aportar contratos, presupuestos, etc ni el por qué del importante margen que percibía la actora sin aportar un valor añadido a la venta de los palés siendo así que CRISBEPAL se encargaba, de la reparación, almacenaje y transporte.
En definitiva, el relato alternativo propuesto carente de cualquier sustrato probatorio no permite desvirtuar los fundamentos del acuerdo sancionador asentado en la valoración razonable de una pluralidad de indicios que acreditan la conducta infractora.
SÉPTIMO. Procede, en consecuencia, la desestimación del recurso con imposición de costas a la parte recurrente, de conformidad con el art. 139.1 párrafo final LJCA.
VISTOS los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, por el poder que nos otorga la Constitución: