Asunto C‑340/15
Christine Nigl y otros
contra
Finanzamt Waldviertel
(Petición de decisión prejudicial planteada por el Bundesfinanzgericht)
«Procedimiento prejudicial— Fiscalidad— Impuesto sobre el valor añadido— Sexta Directiva 77/388/CEE— Artículo 4, apartados 1 y4— Directiva 2006/112/CE— Artículos 9 y11— Concepto de “sujeto pasivo”— Sociedades civiles que comercializan sus productos bajo una marca común y por medio de una sociedad de capital— Concepto de “empresarios independientes”— Revocación de la condición de sujeto pasivo— Retroactividad— Sexta Directiva 77/388— Artículo25— Directiva 2006/112— Artículos 272 y296— Régimen de tanto alzado de los productores agrícolas— Exclusión del régimen de tanto alzado— Retroactividad»
Sumario — Sentencia del Tribunal de Justicia (Sala Tercera)
de 12 de octubre de2016
1.Armonización de las legislaciones fiscales— Sistema común del impuesto sobre el valor añadido— Sujetos pasivos— Actividades económicas realizadas con carácter independiente a efectos del artículo 4 de la Directiva 77/388/CEE y del artículo 9 de la Directiva 2006/112/CE— Criterios de apreciación
(Directivas del Consejo 77/388/CEE, art.4, aps.1 y 4, y 2006/112/CE, art.9, aps.1 y10)
2.Armonización de las legislaciones fiscales— Sistema común del impuesto sobre el valor añadido— Regímenes especiales— Régimen de tanto alzado aplicable a los productores agrícolas— Sociedades civiles que son empresarios independientes y sujetos pasivos del impuesto sobre el valor añadido— Exclusión de dicho régimen de esas sociedades por tener vínculos con una sociedad de capitales o constituir una asociación de personas cuya empresa, por su tamaño, o cuya forma jurídica rebasan los límites de ese régimen de tanto alzado— Procedencia— Requisito
(Directivas del Consejo 77/388/CEE, art.25, y 2006/112/CE, art.296)
3.Armonización de las legislaciones fiscales— Sistema común del impuesto sobre el valor añadido— Regímenes especiales— Régimen de tanto alzado aplicable a los productores agrícolas— Reconsideración por la Administración tributaria y con carácter retroactivo de la aplicabilidad de dicho régimen de tanto alzado— Procedencia a la vista del principio de seguridad jurídica— Requisito— Ejercicio de la acción de la Administración tributaria antes de su prescripción
(Directivas del Consejo 77/388/CEE y 2006/112/CE)
1.El artículo 4, apartados 1 y 4, párrafo primero, de la Directiva 77/388, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios, en la redacción que le dio la Directiva 2004/66, y los artículos 9, apartado 1, párrafo primero, y 10 de la Directiva 2006/112, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, deben interpretarse en el sentido de que ha de considerarse que varias sociedades civiles que se presentan como tales de manera autónoma ante sus proveedores, ante las autoridades públicas y, en cierto modo, ante sus clientes, y cada una de las cuales se ocupa de su propia producción, usando básicamente medios de producción propios, pero que comercializan la mayor parte de sus productos bajo una marca común y por medio de una sociedad de capital cuyas participaciones poseen los socios de esas sociedades civiles y otros miembros de la familia en cuestión, son empresarios independientes y sujetos pasivos del impuesto sobre el valor añadido (IVA).
A ese respecto, los términos empleados en el artículo 4, apartado 1, párrafo primero, de la Sexta Directiva y el artículo 9, apartado 1, de la Directiva del 2006/112, y en especial el término «quienes», dan al concepto de «sujeto pasivo» una definición muy amplia centrada en la independencia en el ejercicio de una actividad económica, en el sentido de que se deberá considerar sujetos pasivos del IVA a todas las personas físicas y jurídicas, tanto públicas como privadas, incluso entidades carentes de personalidad jurídica, que se ajusten objetivamente a los criterios enunciados en esa disposición. Así pues, para apreciar dicha independencia en el ejercicio de una actividad económica ha de comprobarse si la persona considerada ejerce sus actividades en su nombre, por su propia cuenta y bajo su plena responsabilidad, y si soporta el riesgo económico ligado al desarrollo de esas actividades. En ese contexto, la existencia de cierta cooperación entre dichas sociedades civiles y una sociedad de capital, en particular por lo que se refiere a la comercialización de sus productos bajo una marca común, no basta para poner en entredicho la independencia de esas sociedades civiles respecto de la sociedad de capital.
(véanse los apartados 27, 28, 31 y 34 y el punto 1 del fallo)
2.El artículo 25 de la Directiva 77/388, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios, en la redacción que le dio la Directiva 2004/66, y el artículo 296 de la Directiva 2006/112, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, deben interpretarse en el sentido de que no se oponen a la posibilidad de que se deniegue la aplicación del régimen común de tanto alzado de los productores agrícolas (previsto en dichos artículos) a varias sociedades civiles que tienen la consideración de empresarios independientes y sujetos pasivos del impuesto sobre el valor añadido (IVA) y que cooperan entre ellas, cuando esa denegación se deba a que una sociedad de capital, una asociación constituida por los socios de esas sociedades civiles o una asociación constituida por la sociedad de capital y por los socios de dichas sociedades civiles no puedan quedar sujetas a dicho régimen como consecuencia del tamaño de la empresa o de su forma jurídica, incluso si dichas sociedades civiles no forman parte de una categoría de productores excluidos del régimen de tanto alzado, pero siempre a condición de que, debido a sus vínculos con dicha sociedad o con una de las asociaciones, estén materialmente en condiciones de hacer frente a las cargas administrativas a que den lugar los trámites derivados de la aplicación del régimen normal o del régimen simplificado del IVA, extremo este que corresponde comprobar al tribunal remitente.
(véanse el apartado 46 y el punto 2 del fallo)
3.En el caso de que el régimen común de tanto alzado de los productores agrícolas quedara excluido, en principio, para sociedades civiles que comercializan la mayor parte de sus productos bajo una marca común y por medio de una sociedad de capital, tal exclusión sería efectiva respecto del período anterior a la fecha en que se efectúe esa apreciación, siempre que la apreciación tenga lugar antes de la prescripción de la acción de la Administración tributaria y que sus efectos no se retrotraigan a una fecha anterior a aquélla en que se produjeran los elementos fácticos y jurídicos en que sebase.
Ello se debe a que, como el principio de seguridad jurídica no se opone a que la Administración tributaria practique, en el plazo de prescripción, una liquidación del impuesto sobre el valor añadido (IVA) correspondiente a la cuota deducida o a servicios ya realizados que debieran haberse gravado con este impuesto, una norma de esa naturaleza debe ser asimismo de aplicación cuando la Administración tributaria ponga en cuestión un régimen del que disfrute un deudor del IVA, incluso cuando lo haga respecto de un período anterior a la fecha en que se efectúe tal apreciación. No obstante, ello será de aplicación únicamente cuando esa apreciación tenga lugar antes de la prescripción de la acción de la Administración y que sus efectos no se retrotraigan a una fecha anterior a aquélla en que se produjeran los elementos fácticos y jurídicos en que se base. Así las cosas, el hecho de que la Administración tributaria reconociera inicialmente como beneficiarias del régimen de tanto alzado a varias sociedades civiles no influye en la contestación que haya de darse a la cuestión planteada, puesto que los elementos fácticos y jurídicos en que se basa la apreciación nueva son posteriores a ese reconocimiento y se produjeron antes de la prescripción de la acción de la Administración.
(véanse los apartados 48 a 51 y el punto 3 del fallo)