SE/0228/2024

La demanda contenciosa administrativa de fs. 63 a 82, interpuesta por Carlos Rivera Acosta, en representación legal de la Gerencia Grandes Contribuyentes (GRACO) Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), en mérito a la Resolución Administrativa de Presidencia Nº 032300000718 de 2 de octubre de 2023 (fs. 62 y vta.), impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0972/2023 de 4 de agosto (fs. 43 a 58), el memorial de contestación de la autoridad demandada de fs. 96 a 101 y vta., la réplica de fs. 206 a 212, la dúplica de fs. 216 a 217, el decreto de autos para sentencia de fs. 263, los antecedentes procesales y de emisión de la resolución impugnada.

II.1. Antecedentes de la demanda.

El origen del proceso, se produjo con la emisión de la Resolución Administrativa N° 232279000322 de 19 de julio de 2022, por la que se dispuso el rechazo de los proyectos de declaraciones juradas rectificatorias F-521 con números de orden 7991597260 y 7991596049, correspondientes a las declaraciones juradas F-200 Impuesto al Valor Agregado (IVA) y F-400 Impuesto a las Transacciones (IT), respectivamente, por el período fiscal marzo de 2018.

Desarrolló a continuación el demandante, una extensa relación de antecedentes del proceso, además de citar el marco normativo aplicable en el proceso.

II.2. Fundamentos de la demanda

II.2.1. Acusó la vulneración del derecho al debido proceso en sus elementos de falta de fundamentación y congruencia, afirmando que, en la resolución impugnada, no existe congruencia entre la parte “…PARTE DISPOSITIVA Y RESOLUTIVA”. (Sic).

Transcribió a continuación, parte de la fundamentación técnica-jurídica de la resolución impugnada y su parte dispositiva.

Expresó que la incongruencia se produjo al disponer que la Administración Tributaria emita un nuevo acto administrativo, aprobando la declaración jurada rectificatoria del Impuesto al Valor Agregado (IVA) e Impuesto a las Transacciones (IT) del período fiscal marzo de 2018, tomando en cuenta las facturas válidas y los importes correctos; que para la Factura N° 10 se evidencia su procedencia, sin considerar que para las Facturas N° 11 y 861 la rectificatoria no es procedente; que es incongruente que se emita un nuevo acto cuando se evidencia que existen dos facturas que no corresponde sean rectificadas.

Agregó que el sujeto pasivo no adjuntó pruebas o documentación de respaldo que haya motivado la anulación de la factura N° 11, ni explicó por qué se emitió la factura N° 13 si previamente se había emitido la N° 11, por lo que no se observó lo dispuesto por el inc. b) del art. 4 de la Ley N° 843 y el inc. c) del art. 2 del Decreto Supremo N° 21532.

En relación con la Factura N° 861, manifestó que se trata de un concepto que no se encuentra vinculado con la actividad, ya que no se presentó documentación suficiente que respalde quiénes serían los beneficiarios del seguro y cuál es su relación con la actividad gravada.

Citó las Sentencias Constitucionales N° 1312/2003-R de 9 de septiembre y 486/2010/-R de 5 de junio, sobre el principio de congruencia, además de las Sentencias Constitucionales Plurinacionales N° 906/2019-S4 de 16 de octubre, 14/2018.S1 de 1 de marzo y 1234/2017-S1 de 28 de diciembre sobre el derecho al debido proceso en sus elementos de motivación y fundamentación de las resoluciones, transcribiendo parte de su texto.

Argumentó que la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), no cumplió con la ratio decidendi de las sentencias citadas, que son vinculantes y que tampoco dio cumplimiento a lo previsto por el art. 211 de la Ley N° 2492.

Que, la resolución jerárquica resolvió que la Administración Tributaria debe emitir un nuevo acto administrativo aprobando la declaración jurada rectificatoria del IVA e IT del período fiscal marzo de 2018, tomando en cuenta las facturas válidas y los importes correctos, omitiendo pronunciarse en su parte dispositiva sobre la improcedencia de las Facturas N° 11 y 861; que se trata de un pronunciamiento incompleto e incoherente.

II.2.2. Atribuyó la errónea aplicación de la normativa al momento de emitir la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0972/2023, a no aplicar objetivamente los arts. 66, 70, 76 y 78 de la Ley N° 2492, el art. 5 del Decreto Supremo N° 25183 y el art. 28 del Decreto Supremo N° 27310, modificado por el de igual jerarquía N° 2993.

Que, la normativa que regula los procesos de rectificatoria, que no fue analizada y considerada, son los par. I, II y IV del art. 28 del Decreto Supremo N° 27310 de 9 de enero de 2004, modificado por el parágrafo VI del art. 2 del Decreto Supremo N° 2993; que la solicitud de rectificatoria debe estar explicada y sustentada por medios de prueba consistentes.

Desarrolló su argumentación sobre las Facturas N° 11 y 861, para posteriormente afirmar que en los procesos de rectificatoria, la normativa no establece que el rechazo de una solicitud sea parcial respecto de una factura entre varias que se adjunta en relación con determinado período fiscal, ni que sea aprobada factura por factura; que la AGIT no explicó por qué no corresponde la aplicación del art. 28 del Decreto Supremo N° 27310, modificado por la norma de igual jerarquía N° 2993.

II.2.3. Afirmó que la AGIT no demostró a qué vicio se refirió al disponer la nulidad de la resolución de alzada y cuáles son las “facturas válidas” y los “importes correctos” que debían ser tomados en cuenta; que se trata de una nulidad dispuesta de manera discrecional, citando al respecto el art. 35 de la Ley de Procedimiento Administrativo.

Agregó que tampoco fue considerado el parágrafo II del art. 36 de la Ley de Procedimiento Administrativo; normas aplicables en virtud de la previsión del art. 201 de la Ley N° 3092, citando al respecto, la Sentencia Constitucional Plurinacional N° 1380/2013 de 16 de agosto, transcribiendo parte de su texto.

Indicó que la AGIT al emitir la resolución impugnada, no hizo referencia a cuál sería el vicio que supuestamente advirtió para disponer la nulidad del acto administrativo, afirmando que la nulidad fue dispuesta por aspectos meramente formales y superficiales, reiterando la cita de la Sentencia Constitucional Plurinacional N° 1380/2013 de 16 de agosto, además de transcribir parte del texto de la N° 1753/2013 de 21 de octubre.

nvocó el principio de seguridad jurídica, el principio constitucional de economía plural y la iniciativa empresarial, en relación con el núm. 5 par. II del art. 311, el par. I del art. 115 y el par. I del art. 117, todos ellos de la Constitución Política del Estado, además de la Sentencia Constitucional N° 70/2010-R de 3 de mayo; adicionó la cita de la Sentencia Constitucional Plurinacional N° 233/2014-S2 de 5 de diciembre, sobre el derecho al debido proceso en su triple dimensión de derecho, principio y garantía, transcribiendo parte de su texto.

II.3. Petitorio.

Concluyó el memorial solicitando que en virtud de los fundamentos expuestos, en aplicación de los arts. 2 y 4 de la Ley N° 620, art. 778 del Código de Procedimiento Civil y núm. 2 del art. 74 de la Ley N° 2492, en concordancia con el art. 38 de la Ley del Órgano Judicial, el Tribunal Supremo de Justicia dicte resolución declarando PROBADA la demanda; en consecuencia, revoque la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0972/2023 y confirme en todas sus partes la Resolución Administrativa N° 232279000322 de 19 de julio de 2022.

III.1. De la contestación a la demanda.

Por providencia de fs. 86 se admitió la demanda contenciosa administrativa en la vía ordinaria de puro derecho, corriéndose en traslado a la autoridad demandada para que responda en el término de ley más el que corresponda en razón de la distancia, ordenando asimismo que remita los antecedentes que dieron lugar a la emisión de la resolución impugnada. Por otra parte, a efecto de la citación y emplazamiento a la autoridad demandada, se ordenó que la misma deberá ser citada mediante provisión citatoria, cuyo cumplimiento se encomendó a través de la Presidencia del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz.

Del mismo modo, se ordenó la notificación a María Laura Villalobos Rivas, en su condición de tercero interesado, en domicilio en la calle 13 N° 47, Barrio de Calacoto de la ciudad de La Paz, ordenando se libre provisión compulsoria, cuyo cumplimiento se encomendó a través de la Presidencia del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz.

Cumplida la diligencia de notificación a la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), el 29 de febrero de 2024 como consta a fs. 190, fue devuelta la provisión librada con el diligenciamiento ordenado y como consta por la providencia de fojas 195, se ordenó su arrimó al expediente.

En consecuencia, providenciando el memorial de contestación de la demanda de fojas 96 a 101 y vlta., se tuvo apersonada a Katia Mariana Rivera Gonzáles, en su condición de Directora Ejecutiva de la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), en virtud de la Resolución Suprema N° 27219 de 12 de noviembre de 2020 (fojas 94), instruyéndose a continuación, su traslado a efecto de la réplica.

La autoridad demandada, a través de su memorial de contestación negativa, luego de afirmar que la resolución impugnada se encuentra claramente respaldada en sus fundamentos técnico-jurídicos y después de realizar una relación de antecedentes, señaló:

Que la demanda deducida no cumple con los presupuestos esenciales de un proceso contencioso administrativo, debiendo tenerse presente la línea jurisprudencial establecida en las Sentencias N° 238/2013 de 5 de julio, emitida por la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia y N° 32/2016 de 20 de octubre, sin señalar la sala a la que correspondió su emisión.

Luego de citar partes de la demanda, sobre los aspectos que fueron objetados por la entidad demandada, manifestó que se constata que son simples observaciones que solo demuestran la inconformidad con lo resuelto y que los meros argumentos, no cambian lo acontecido y decidido.

Desarrolló una síntesis cronológica desde el 15 de octubre de 2019 en que la contribuyente solicitó la aprobación del proyecto de rectificación de los Formularios 200 y 400, correspondientes al Impuesto al Valor Agregado (IVA) e Impuesto a las Transacciones (IT), del periodo fiscal marzo de 2018, debido a que en las ventas declaró por error las Facturas N° 10 y 11 que fueron anuladas y en su reemplazo se giraron otras por el mismo concepto; que a continuación, la Administración Tributaria emitió la Resolución Administrativa N° 232279000322 de 19 de julio de 2022, por la que rechazó la solicitud, debido a que el hecho imponible relacionado con la Factura N° 11 se perfeccionó en marzo de 2018 y la factura N° 861 carece de documentación que vincule la compra con la actividad gravada y la efectiva realización de la transacción.

Que, habiendo la contribuyente deducido recurso de alzada y que éste fue resuelto mediante Resolución ARIT-SCZ/RA 0222/2023 de 28 de abril, confirmando la Resolución Administrativa N° 232279000322; la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), en apego al art. 78 de la Ley N° 2492, art. 28 de su Reglamento, modificado por el Decreto Supremo N° 2993, inc. b) del art. 4 de la Ley N° 843 e inc. c) del art. 2 del Decreto Supremo N° 21532, se efectuó el siguiente análisis:

III.2. Fundamentos de la contestación

III.2.1. Que, en cuanto a la Factura N° 10, emitida el 26 de marzo de 2018, por concepto de: Certificado de Pago del Contrato EMAPA; Certificado de Pago N° 14 del Contrato de Construcción, Equipamiento e Instalación del Centro de Almacenamiento y Transformación de Cereales de EMAPA en el Municipio de Caracollo, del Departamento de Oruro, de 24 de noviembre de 2016, por la suma de Bs. 2.265.531,55 fue registrada en los comprobantes de ingreso del Libro de Ventas y declarada en los Formularios 200 y 400 del IVA e IT, por el período marzo de 2018.

La Administración Tributaria rechazó la rectificación de esta factura, sin tomar en cuenta que la contribuyente explicó que esta factura fue anulada y se emitió en su reemplazo, la N° 15, en las mismas condiciones, relacionada con el Certificado de Pago N° 14 del proyecto “Construcción, Equipamiento e Instalación del Centro de Almacenamiento y Transformación de Cereales de EMAPA en el Municipio de Caracollo del Departamento de Oruro”, que señala como monto a facturar, Bs. 2.265.531,55.

Que, el Certificado de Pago y Planilla N° 14, su aprobación correspondió al periodo abril de 2018; que las Facturas N° 10 y 15, emitidas en distintos períodos fiscales, corresponden a un mismo concepto, importe y beneficiario; es decir, a un mismo hecho generador: que por lo anterior, el hecho generador del IVA se perfeccionó en el período abril de 2018, teniendo la contribuyente la obligación de emitir la factura, como sucedió con la N° 15, constatándose la procedencia de la rectificatoria en relación con la Factura N° 10.

III.2.2. Respecto de las Facturas N° 11 y 861.

Expresó que la Factura N° 11 fue emitida el 29 de marzo de 2018, por concepto de: Certificado de Pago del Contrato EMAPA; Certificado de Pago N° 14 del Contrato de Construcción, Equipamiento e Instalación de la Planta de Almacenamiento de Granos de EMAPA en el Municipio de San Julián del Departamento de Santa Cruz de 5 de diciembre de 2016, por la suma de Bs. 835.014,61 registrada en el Libro de Ventas y declarada en los Formularios 200 y 400 del IVA e IT.

Que, en este caso, la Administración Tributaria observó la rectificatoria pretendida, señalando que no se sustentó por qué corresponde su anulación y que no se aplicó la normativa relacionada con el nacimiento y perfeccionamiento del hecho imponible.

Indicó que lo alegado por la contribuyente, en su solicitud de aprobación del proyecto de rectificatoria, la Factura N° 11 fue anulada y en su reemplazo se emitió la N° 13 por el mismo concepto, así como contabilizada y declarada; que ambas facturas están relacionadas con el Certificado de Pago N° 14 del Contrato de Construcción, Equipamiento e Instalación de la Planta de Almacenamiento de Granos de EMAPA en el Municipio de San Julián del Departamento de Santa Cruz de 5 de diciembre de 2016, por la suma de Bs. 835.014,61.

Sobre la Factura N° 861, de 26 de marzo de 2018, emitida por Seguros y Reaseguros Credinform International SA., por la suma de Bs. 2.432,52 se rechazó su rectificatoria ya que el sujeto pasivo no presentó documentación que respalde quiénes son los beneficiarios del seguro y cuál su relación con la contribuyente; que de la revisión de los antecedentes administrativos, se verificó que la factura fue registrada contablemente y que el recibo indica como concepto, “Pago seguro accidente personal proyecto Caracollo”.

Indicó, que emitida la Resolución de Alzada, ARIT-SCZ/RA 0222/2023 de 28 de abril, se confirmó el rechazo de las Facturas N° 11 y 861, aceptándose la rectificatoria de la Factura N° 10, pero incongruentemente confirmó la Resolución Administrativa N° 232279000322 que rechazó la solicitud de rectificatoria en su integridad y que al haberse advertido la existencia de un vicio más antiguo en la resolución administrativa, se determinó la nulidad de obrados, a efecto que la Administración Tributaria emita uno nuevo, considerando las facturas válidas y los importes correctos.

Citó parte de la Sentencia Constitucional N° 471/2005-R de 28 de abril, para concluir señalado que la resolución de recurso jerárquico fue pronunciada en el marco de la jurisprudencia citada, de manera exacta, precisa y relacionada con las pretensiones deducidas, constituyendo la demanda una reproducción de inconformidades.

En relación con la jurisprudencia constitucional citada por la Administración Tributaria en su memorial de demanda, expresó que cada caso posee particularidades que los hace distintos y que no es suficiente invocar precedentes constitucionales sin explicar las circunstancias de hecho y de derecho que generan su vinculación con el presente caso. Citó al respecto, la Sentencia Constitucional Plurinacional N° 2548/2012.

Redundó en el hecho que la demanda se constituye en una expresión de inconformidad genérica, que no contiene una verdadera expresión de agravios y que el Tribunal no puede suplir la falta de carga argumentativa que le corresponde, como señala la Sentencia N° 229/2014 de 15 de septiembre, emitida por la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia.

Citó como jurisprudencia, la Sentencia Constitucional N° 756/2015-S2 de 8 de julio, acerca de las condiciones y características que debe tener la demanda contenciosa administrativa, ratificándose en todos y cada uno de los fundamentos de la resolución jerárquica impugnada y reiterando que no existe agravio ni lesión de derechos que se hubiere causado con la emisión de la misma.

III.2.2. Petitorio

Concluyó el memorial solicitando que, en mérito a los fundamentos expuestos, este Supremo Tribunal de Justicia, emita sentencia declarando IMPROBADA la demanda interpuesta por la Gerencia Grandes Contribuyentes (GRACO) Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), manteniendo en consecuencia firme y subsistente la Resolución AGIT-RJ 0972/2023 de 4 de agosto.

VI.1. Naturaleza del proceso contencioso administrativo.

Antecedentes administrativos y procesales

Cursa a fs. 203 y vlta., el memorial de solicitud para librar provisión citatoria a efecto de la notificación de María Laura Villalobos Rivas, en el domicilio señalado. Por providencia de fs. 204, se tuvo por apersonado a Carlos Rivero Acosta, en su condición de Gerente Grandes Contribuyentes (GRACO) Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), en virtud de la Resolución Administrativa de Presidencia N° 032400000233 de 18 de marzo.

A continuación, se ordenó librar provisión compulsoria para su notificación a María Laura Villalobos Rivas en su condición de tercero interesado, en el domicilio señalado “…en la Calle 13 de Calacoto N° 47, Zona Calacoto, más su dirección descriptiva Calle Luis Nardín Rivas, entre Calle Los Nardos y Avenida Costanera.

Recibido el memorial de réplica que cursa de fs. 206 a 212, en el que se reiteraron los argumentos de la demanda, por providencia de fs. 213, se tuvo por ejercido el derecho a la réplica, corriéndose traslado para la dúplica.

A su turno, la autoridad demandada presentó el memorial de dúplica (fs. 216 a 217), en el que del mismo modo reiteró los argumentos expresados en el memorial de contestación a la demanda, teniéndosela por presentada, según providencia de fojas 219; se dispuso por otra parte, que deberá cumplirse con el diligenciamiento de la provisión compulsoria ordenada mediante providencia de 6 de mayo de 2024 (fs. 204).

Cumplido el diligenciamiento ordenado para la notificación al tercero interesado el 27 de agosto de 2024, como consta por la literal de fs. 259, fue devuelta adjunta al memorial de fs. 262, ordenándose por providencia de fs. 263, su arrimó al expediente.

Finalmente, siendo el estado de la causa, no habiendo más que tramitar, se decretó “autos para sentencia”.

Que el procedimiento contencioso administrativo, constituye una garantía formal que beneficia al sujeto administrado en el ejercicio del poder público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean gravosos, logrando el restablecimiento de los derechos lesionados con la interposición del proceso contencioso administrativo, en el que la autoridad jurisdiccional ejerce el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa.

En este marco legal, el artículo 778 del Código de Procedimiento Civil, establece: "El proceso contencioso administrativo procederá en los casos en que hubiere oposición entre el interés público y el privado y cuando la persona que creyere lesionado o perjudicado su derecho privado, hubiere ocurrido previamente ante el Poder Ejecutivo reclamando expresamente del acto administrativo y agotando ante ese Poder todos los recursos de revisión, modificación o revocatoria de la resolución que le hubiere afectado".

Que así establecida la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, en relación con el numeral 2 del artículo 2 y con el artículo 4 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, reconocida la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Segunda para la resolución de la controversia, por la naturaleza del procedimiento contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, cuyo objeto es conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, teniéndose presente que el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico, corresponde a este Supremo Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por la parte demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

En el desarrollo del proceso en sede administrativa, se cumplieron las siguientes fases, hasta su agotamiento, de cuya revisión se evidencia:

VI.2. Que, la Administración Tributaria emitió la Resolución Administrativa Nº 232279000322 de 19 de julio de 2022 (fs. 1 a 21, expediente administrativo), notificada mediante cédula a María Laura Villalobos Rivas el 2 de agosto de 2022 como consta por el formulario de fs. 25 del expediente administrativo, determinando rechazar la solicitud de rectificatoria de los Proyectos de Declaraciones Juradas Rectificatorias F-521 con Números de Orden 7991597260 y 7991596049 correspondientes a las Declaraciones Juradas F-200 IVA y F-400 IT respectivamente, para el período fiscal marzo de 2018.

VI.3. Siguiendo con el procedimiento administrativo, el sujeto pasivo dedujo recurso de alzada, según consta por el memorial de fs. 33 a 47, respondido por la Administración Tributaria mediante memorial de fs. 58 a 84 y resuelto a través de la Resolución ARIT-SCZ/RA 0437/2022 de 17 de noviembre, fs. 139 a 151, todas ellas del expediente administrativo, que dispuso anular obrados con reposición hasta el vicio más antiguo; es decir, hasta la Resolución Administrativa Nº 232279000322 de 19 de julio de 2022 inclusive, a objeto que la Administración Tributaria, valore las pruebas presentadas y fundamente de manera completa y coherente la decisión asumida, de acuerdo con los fundamentos técnico-jurídicos expresados en la resolución de alzada.

VI.4. En virtud de lo anterior, ambas partes dedujeron recurso jerárquico; la Administración Tributaria a través del memorial de fs. 168 a 197, así como María Laura Villalobos Rivas, mediante memorial de fs. 199 a 203 y vta., que fueron resueltos por medio de la Resolución AGIT-RJ 0212/2023 de 17 de febrero (fs. 245 a 260 del expediente administrativo), disponiendo anular la Resolución ARIT-SCZ/RA 0437/2022 de 17 de noviembre, con reposición hasta el vicio más antiguo; esto es, hasta la resolución de alzada inclusive, a objeto que la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de Santa Cruz, dicte una nueva resolución congruente, expresa, positiva y precisa sobre las cuestiones planteadas por el sujeto pasivo en su recurso de alzada.

VI.5. En cumplimiento de la resolución jerárquica descrita, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de Santa Cruz, pronunció la Resolución ARIT-SCZ/RA 0222/2023 de 28 de abril (fs. 284 a 296 y vta. del expediente administrativo), por la que determinó confirmar la Resolución Administrativa Nº 232279000322 de 19 de julio de 2022.

VI.6. En virtud de lo anterior, María Laura Villalobos Rivas, dedujo recurso jerárquico por memorial de fs. 312 a 326, el que fue resuelto mediante la Resolución AGIT-RJ 0972/2023 de 4 de agosto cursante de fs. 399 a 414, ambas del expediente administrativo, determinando anular la Resolución ARIT-SCZ/RA 0222/2023 de 28 de abril, con reposición hasta el vicio más antiguo, esto es, hasta la Resolución Administrativa Nº 232279000322 de 19 de julio de 2022 inclusive, a objeto que la Administración Tributaria emita un nuevo acto administrativo “…aprobando la Declaración Jurada rectificatoria del IVA y del IT del periodo fiscal marzo de 2018, tomando en cuenta las facturas válidas y los importes correctos…”.

VI.7. De la problemática planteada.

Expuestos los antecedentes administrativos e ingresando a efectuar el control de legalidad sobre la aplicación de la ley, se establece:

Que el motivo de la litis dentro del presente proceso, tiene relación con las supuestas vulneraciones que se hubieran producido por la Autoridad Jerárquica al pronunciar la resolución hoy impugnada, de acuerdo con los siguientes supuestos: 1) Si es evidente que la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), incurrió en vulneración del derecho al debido proceso en sus elementos de falta de fundamentación y congruencia. 2) Si es cierto que se produjo errónea aplicación de la normativa a momento de emitir la resolución impugnada, 3) Si realmente la Autoridad Jerárquica, no demostró las razones por las que dispuso la nulidad del acto administrativo.

V.1. Fundamentos de la decisión.

Antes de ingresar a la consideración de los argumentos de la demanda, es importante dejar claramente establecido que el memorial de fs. 63 a 82, es innecesariamente extenso, confuso y redundante, alejado de lo que constituye una demanda contenciosa administrativa, que debe cumplir con los requisitos señalados en el art. 327 del Código de Procedimiento Civil.

La calidad de la demanda no está en su extensión; sus argumentos deben ser precisos y concretos, pues las redundancias y repeticiones, a más de cansar su lectura, no contribuyen a su compresión; finalmente, las citas, sean doctrinales o jurisprudenciales, cuando son precisas y oportunas, sirven de apoyo a los argumentos expresados por el demandante, pero cuando como en el presente caso, se abusa de ellas, pretendiendo que son un suplemento de la carga argumentativa a la que está obligado el demandante, no logran el efecto deseado.

Ingresando a la consideración de las alegaciones de la institución demandante, en cuanto a la vulneración del derecho al debido proceso en sus elementos de falta de fundamentación y congruencia, afirmando que en la resolución impugnada, no existe congruencia entre la: “…PARTE DISPOSITIVA Y RESOLUTIVA” (sic), se trata evidentemente de un lapsus calami, que en un medio de impugnación de esta naturaleza, no puede suceder y que el propio demandante no se puede permitir, denotando simplemente descuido y falta de diligencia.

En cuanto al hecho acusado en sentido que la incongruencia se produjo al disponer que la Administración Tributaria emita un nuevo acto administrativo, aprobando la declaración jurada rectificatoria del Impuesto al Valor Agregado (IVA) e Impuesto a las Transacciones (IT) del período fiscal marzo de 2018, tomando en cuenta las facturas válidas y los importes correctos; que para la Factura N° 10 se evidencia su procedencia, sin considerar que para las Facturas N° 11 y 861 la rectificatoria no es procedente; que es incongruente que se emita un nuevo acto cuando se evidencia que existen dos facturas que no corresponde sean rectificadas, corresponde el siguiente análisis:

Si es evidente que corresponde la rectificatoria de la Factura N° 10, no existe razón por la que la Administración Tributaria hubiera rechazado su rectificatoria junto con las otras dos y que la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de Santa Cruz, a través de la Resolución ARIT-SCZ/RA 0222/2023 de 28 de abril, hubiera confirmado ese hecho.

En este sentido, no es incongruente y más al contrario es correcta la determinación de la autoridad jerárquica, pues la propia Gerencia Grandes Contribuyentes (GRACO) Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), en su memorial de demanda, a fs. 69 vta., manifestó: “…siendo de esta manera totalmente arbitrario que se resuelva se emita un nuevo acto y se apruebe la solicitud de rectificatoria, cuando se evidencia que existen 2 facturas que no corresponde sean rectificadas…” (El resaltado corresponde al original).

No existe lugar a duda y la propia institución demandante admite la existencia de una incongruencia en la Resolución Administrativa Nº 232279000322 de 19 de julio de 2022, pues son tres las facturas respecto de las cuales la contribuyente solicitó su rectificatoria, números 10, 11 y 861; no obstante, de acuerdo con el criterio de la misma Administración Tributaria, corresponde la rectificatoria de la Factura N° 10, pero no de las Facturas N° 11 y 861.

V.1.1. Es importante considerar en relación con la Factura N° 10, que corresponde al pago del Certificado N° 14 del proyecto “Construcción, Equipamiento e Instalación del Centro de Almacenamiento y Transformación de Cereales de EMAPA en el Municipio de Caracollo del Departamento de Oruro”, por un monto de Bs. 2.265.531,55 que fue firmado por la contratista el 16 de abril de 2018, por la supervisión, el 17 de abril de 2018 y aprobado por el fiscal de obra, sin señalar la fecha. (fs. 109, cuerpo 6).

La resolución impugnada, claramente señala en el sub numeral v. del numeral IV.4.2.1. de la fundamentación técnica-jurídica: “En ese entendido las Facturas N° 10 y 15, si bien fueron extendidas en los periodos fiscales de marzo y abril de 2018 respectivamente, corresponden a un mismo concepto, importe y beneficiario; es decir, a un mismo hecho generador. Por tal razón conforme lo establece el Artículo 4, Inciso b) de la Ley N° 843 (TO), se evidencia que el hecho generador del IVA se perfeccionó en el periodo fiscal abril de 2018; y el responsable tenía la obligación de emitir la factura, que en el presente caso se trata de la Factura N° 15. En consecuencia, es pertinente la rectificatoria de la Factura N° 10 y se descarga la exigencia de la Administración Tributaria de explicar los motivos de la nulidad, al ser evidentes.” (Las negrillas son añadidas).

V.1.2. Respecto de la argumentación en sentido que el sujeto pasivo no adjuntó pruebas o documentación de respaldo que haya motivado la anulación de la Factura N° 11, ni explicó por qué se emitió la Factura N° 13 si previamente se había emitido la N° 11, por lo que no se observó lo dispuesto por el inc. b) del art. 4 de la Ley N° 843 y el inc. c) del art. 2 del Decreto Supremo N° 21532, se debe tomar en cuenta:

De la revisión y análisis de los datos del proceso, se puede establecer que no existe duda acerca de los motivos de rechazo de la Factura N° 11, que en los hechos la autoridad jerárquica, al emitir la resolución impugnada, no cuestionó este hecho, sino el rechazo de la Factura N° 10, que es un hecho que además fue admitido por la Administración Tributaria en su memorial de demanda.

Por la razón expuesta y siendo que el rechazo de la rectificatoria de la Factura N° 11 no fue cuestionado por la autoridad jerárquica, carece de sentido el debate acerca de si el sujeto pasivo no observó las previsiones contenidas en el inc. b) del art. 4 de la Ley N° 843, relativo al nacimiento del hecho imponible, respecto del Impuesto al Valor Agregado (IVA), en concordancia con el inc. c) del art. 2 del Decreto Supremo N° 21532, reglamentario del Impuesto a las Transacciones (IT).

En el caso de esta factura, de la revisión de los antecedentes del proceso, se establece que corresponde al Certificado de pago N° 14 del proyecto “Construcción, Equipamiento e Instalación de la Planta de Almacenamiento de Granos en el Municipio de San Julián del Departamento de Santa Cruz”, por un monto de Bs. 835.014,61 certificado que se encuentra firmado por la contratista, el supervisor y el fiscal de obra; sin embargo, no tiene fecha de aprobación (fs. 43, cuerpo 6).

Al respecto, el sub numeral iv. del numeral IV.4.2.2. de la fundamentación técnico-jurídica de la resolución impugnada, indica: “Es importante precisar que la cláusula vigésima octava (forma de pago) del contrato (…) señala que la planilla de avance de obra, debe ser aprobada por la supervisión (…) y según la nota EMAPA-SUP-SANJULIÁN-N° 075/2018, de 29 de marzo de 2018, recepcionada por el sujeto pasivo en la misma fecha, (…) se colige que la aprobación fue en marzo de 2018. En ese entendido la emisión de la Factura N° 11 es correcta y no corresponde que sea rectificada en su registro y declaración.” (fs. 40, cuerpo 6).

V.1.3. En cuanto se refiere a las alegaciones sobre la factura N° 861, en sentido que se trata de un concepto que no se encuentra vinculado con la actividad, ya que no se presentó documentación suficiente que respalde quiénes serían los beneficiarios del seguro y cuál es su relación con la actividad gravada, tampoco fue cuestionado su rechazo por la autoridad jerárquica al emitir la resolución ahora impugnada, siendo importante considerar:

La Factura N° 861, fue emitida el 26 de marzo de 2018 por la Compañía de Seguros y Reaseguros Credinform International SA., por un monto de Bs, 2.432,52.

Al respecto, con total claridad, el sub numeral ii del numeral IV.4.2.3. de la fundamentación técnica-jurídica de la resolución impugnada expresa: “…Si bien la citada factura hace referencia a la póliza CAC-SCE0151195, que fue registrada contablemente en la cuenta ‘Gastos primas seguros Generales’, el recibo indica como concepto ‘Pago seguro accidente personal proyecto Caracollo’ pero esta documentación no desvirtúa la observación ya que no se cuenta con el contrato, la cobertura, los beneficiarios; y si bien cursa en antecedentes la Planilla de Sueldos ésta es de otro periodo. Por lo que no corresponde la rectificatoria de la citada factura.” (fs. 431 a 438, cuerpo 1).

Fue necesaria la relación precedente, a efecto de concluir que como fue manifestado líneas arriba en relación con la Factura N° 10, la autoridad jerárquica determinó la existencia de un vicio de nulidad en la Resolución Administrativa Nº 232279000322 de 19 de julio de 2022 (incongruencia), indicando que “…se descarga la exigencia de la Administración Tributaria de explicar los motivos de la nulidad, al ser evidentes.”

Por las razones expuestas, la autoridad jerárquica concluyó correctamente, que si bien el análisis desarrollado por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de Sata Cruz (ARIT), al emitir la Resolución ARIT-SCZ/RA 0222/2023 de 28 de abril fue semejante, arribó a una conclusión incongruente al aceptar la rectificatoria de la Factura N° 10 y sin embargo confirmar el rechazo de la solicitud de rectificatoria, a través de la Resolución Administrativa Nº 232279000322 de 19 de julio de 2022.

V.1.4. En lo relativo a la cita de las Sentencias Constitucionales N° 1312/2003-R de 9 de septiembre y N° 486/2010/-R de 5 de junio, sobre el principio de congruencia, además de las Sentencias Constitucionales Plurinacionales N° 906/2019-S4 de 16 de octubre, N° 14/2018.S1 de 1 de marzo y N° 1234/2017-S1 de 28 de diciembre sobre el derecho al debido proceso en sus elementos de motivación y fundamentación de las resoluciones, transcribiendo parte de su texto; que la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), no cumplió con la ratio decidendi de las sentencias citadas, que son vinculantes se debe expresar:

La Sentencia Constitucional N° 1312/2003-R de 9 de septiembre, fue pronunciada en revisión de un recurso de habeas corpus, denominado actualmente acción de libertad, dentro de un proceso penal por la supuesta comisión del delito de lesiones graves.

La Sentencia Constitucional N° 486/2010/-R de 5 de julio, fue pronunciada en revisión de un recurso de amparo constitucional, actualmente denominado acción de amparo constitucional, derivada de un proceso penal seguido por estafa.

La Sentencia Constitucional Plurinacional N° 906/2019-S4 de 16 de octubre, fue pronunciada en revisión de una acción de amparo constitucional, derivada de una denuncia ante el Ministerio Público, contra los presuntos autores de los delitos de falsedad material, falsedad ideológica y uso de instrumento falsificado, por suplantación de persona para obtener Número de Identificación Tributaria (NIT).

La Sentencia Constitucional Plurinacional N° 14/2018-S1 de 1 de marzo, fue pronunciada en revisión de una acción de amparo constitucional, derivada de una demanda de reivindicación de un lote de terreno.

La Sentencia Constitucional Plurinacional N° 1234/2017-S1 de 28 de diciembre, fue pronunciada en revisión de una acción de amparo constitucional, derivada del proceso de saneamiento de un predio, a efecto de demostrar el cumplimiento de la función económica social, no valorada por el Instituto Nacional de Reforma Agraria.

Como se verifica de la relación precedente, ninguna de las sentencias citadas tiene relación con el objeto del proceso en estudio. La jurisprudencia, para ser vinculante, debe partir de un supuesto fáctico semejante al caso nuevo al que se pretender aplicar.

Este razonamiento fue expresado por el Tribunal Constitucional Plurinacional, en su Sentencia N° 840/2019-S4 de 2 de octubre, que indica: “Se concluye entonces que, los precedentes vinculantes son aquellas subreglas creadas a partir de la interpretación normativa por la autoridad jurisdiccional competente, las cuales se constituyen en el fundamento jurídico de las decisiones; precedentes que vinculan a la autoridad judicial a observarlo en otros casos que contengan supuestos fácticos similares…” (Las negrillas son añadidas).

Queda claro que, en el presente caso, no existe vinculatoriedad como afirmó el demandante, pues los supuestos fácticos de las sentencias citadas no tienen relación alguna con el tema tratado.

Sobre el supuesto incumplimiento del art. 211 de la Ley N° 2492, referido al contenido de las resoluciones, haciendo referencia al derecho al debido proceso en sus elementos de motivación y fundamentación, del amplio análisis desarrollado líneas arriba en la presente resolución, se establece que los términos en que fue emitida la resolución jerárquica impugnada, son suficientes para comprender las razones de la decisión, denotando la argumentación del demandante, simplemente su inconformidad con el resultado.

Como ha señalado reiteradamente el Tribunal Constitucional y posteriormente el Tribunal Constitucional Plurinacional, la motivación y fundamentación no tiene que ser abundante, reiterativa y redundante, sino que puede ser breve, pero clara y precisa en relación con el tema tratado, que es lo que en el presente caso ocurrió.

Respecto del argumento esgrimido por el demandante, en sentido que la resolución jerárquica resolvió que la Administración Tributaria debe emitir un nuevo acto administrativo aprobando la declaración jurada rectificatoria del IVA e IT del período fiscal marzo de 2018, tomando en cuenta las facturas válidas y los importes correctos, omitiendo pronunciarse en su parte dispositiva sobre la improcedencia de las Facturas N° 11 y 861; que se trata de un pronunciamiento incompleto e incoherente, es importante manifestar:

Se trata de un argumento pueril y carente de contenido; la parte dispositiva de una resolución, es la síntesis de lo que fue argumentado y motivado en la parte considerativa; carecería de sentido y constituiría una redundancia inútil, repetir en la parte dispositiva lo que ya fue expresado en la parte considerativa; adicionalmente, ese hecho, antes que darle un contenido preciso a la resolución, la tornaría más bien confusa.

En el caso en análisis, la parte resolutiva de la Resolución AGIT-RJ 0972/2023 de 4 de agosto, es clara y precisa cuando dispone que debe emitirse un nuevo acto administrativo: “…aprobando la Declaración Jurada rectificatoria del IVA y del IT del periodo fiscal marzo de 2018, tomando en cuenta las facturas válidas y los importes correctos…”, circunstancias que la Administración Tributaria conoce perfectamente, porque se trata de una factura cuya rectificatoria corresponde aprobar y no así las otras que fueron motivo de la demanda.

V.2. En referencia a la errónea aplicación de la normativa al momento de emitir la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0972/2023, al no aplicar objetivamente los arts. 66, 70, 76 y 78 de la Ley N° 2492, el art. 5 del Decreto Supremo N° 25183 y el art. 28 del Decreto Supremo N° 27310, modificado por el de igual jerarquía N° 2993; que, la normativa que regula los procesos de rectificatoria, que no fue analizada y considerada, son los par. I, II y IV del art. 28 del Decreto Supremo N° 27310 de 9 de enero de 2004, modificado por el par. VI del art. 2 del Decreto Supremo N° 2993; que la solicitud de rectificatoria debe estar explicada y sustentada por medios de prueba consistentes, es importante desarrollar el siguiente análisis:

El artículo 66 del Código Tributario, Ley N° 2492, constituye la descripción de las facultades específicas de la Administración Tributaria; facultades sobre las que no cabe ninguna duda, ni son motivo de debate, más aún cuando la demandada se limitó a la cita de la norma sin realizar argumentación alguna.

El mismo razonamiento se aplica en relación con el art. 70 de la Ley N° 2492, relativo a las obligaciones tributarias del sujeto pasivo, sin que en este caso el demandante hubiera especificado cuál de ellas no fue observada o aplicada correctamente y por qué.

Sobre la aplicación del art. 76 del mismo cuerpo normativo, en cuanto a la carga de la prueba, no existe en el memorial de demanda la necesaria argumentación sobre las razones por las que se hubiera producido la errónea aplicación del mismo.

El par. II del art. 78 de la Ley N° 2492, efectivamente hace referencia a las condiciones en que podrá producirse la rectificatoria, que en este caso se produjo a iniciativa del sujeto pasivo; sin embargo, el motivo de la controversia no surgió de la solicitud de rectificatoria como tal, sino del procedimiento aplicado por la Administración Tributaria y la incongruencia que se produjo sobre el hecho que aún habiendo aceptado que correspondía la rectificatoria de la Factura N° 10 y no de las Facturas N° 11 y 861, negó el procedimiento para todas ellas, hecho que fue confirmado en recurso de alzada y que dio lugar a la nulidad dispuesta por la autoridad jerárquica.

El art. 5 del Decreto Supremo N° 25183, se limita a la descripción del procedimiento que se deberá seguir a efecto de la aceptación o rechazo de las solicitudes de rectificatoria de declaración juradas, cuya atribución corresponde a la Administración Tributaria; en el presente caso, amerita reiterar el razonamiento expresado en el párrafo precedente.

El art. 28 del Decreto Supremo N° 27310, modificado por el par. VI. del art. 2 del Decreto Supremo N° 2993 de 23 de noviembre de 2016, describe el procedimiento que la Administración Tributaria debe observar; que la solicitud podrá ser presentada por el contribuyente por una sola vez por cada impuesto y periodo fiscal; que deberá ser aprobada por la Administración Tributaria en las condiciones que se señalan y que podrá ser presentada hasta antes que concluya el periodo de prescripción o hasta antes del inicio de la verificación o fiscalización.

De la glosa y análisis de las normas invocadas por el demandante, se verifica que ninguna de ellas encuentra aplicación en el presente caso, pues se reitera que el objeto de la demanda por la que se impugnó la resolución jerárquica, motivo de la presente resolución, fue la incongruencia en que incurrió la Administración Tributaria en cuanto a la aceptación de las condiciones de rectificatoria de la Factura N° 10, para posteriormente proceder a su rechazo. Además, que como ya fue expresado líneas arriba en la presente resolución, no basta con citar normas y menos aún acusar su errónea aplicación, cuando éstas no fueron aplicadas en la resolución impugnada.

En cuanto a la argumentación sobre las Facturas N° 11 y 861, para posteriormente afirmar que en los procesos de rectificatoria, la normativa no establece que el rechazo de una solicitud sea parcial respecto de una factura entre varias que se adjunta en relación con determinado período fiscal, ni que sea aprobada factura por factura; que la AGIT no explicó por qué no corresponde la aplicación del art. 28 del Decreto Supremo N° 27310, modificado por la norma de igual jerarquía N° 2993, se debe tomar en cuenta:

El par. VI del art. 2 del Decreto Supremo N° 2993 de 23 de noviembre de 2016, determina:

“I. La Declaración Jurada Rectificatoria que incremente saldos a favor del contribuyente podrá ser efectuada por una sola vez, por cada impuesto y período fiscal. II. Esta rectificatoria, conforme lo dispuesto en el párrafo segundo del Parágrafo II del Artículo 78 de la Ley Nº 2492, deberá ser aprobada por la Administración Tributaria antes de su presentación. La aprobación será resultado de la verificación de los documentos que respalden la determinación del tributo, conforme se establezca en la reglamentación que emita la Administración Tributaria. IV. La solicitud de rectificación de la Declaración Jurada podrá ser presentada hasta antes de que concluya el período de prescripción, o hasta antes del inicio de la Fiscalización o Verificación, lo que ocurra primero.”

De la lectura de la norma citada por el demandante, se establece que es evidente que la misma NO establece que el “…rechazo de la solicitud del proyecto de rectificación sea parcial respecto a una factura de entre varias que se adjunta para consideración de un determinado periodo fiscal, ni que la misma sea aprobada factura por factura…”.

A contrario sensu, en la pretensión de la Administración Tributaria, la norma en cuestión TAMPOCO determina que, si se adjuntan varias facturas para la consideración de un proyecto de rectificatoria, correspondientes a un periodo fiscal, deben ser aprobadas o rechazadas TODAS.

La interpretación intentada por la Administración Tributaria, en cuanto: “…la rectificatoria de declaraciones juradas que pretendan incrementar saldo a favor del contribuyente deben efectuarse por cada periodo fiscal e impuesto…”; es decir, que la Gerencia Grandes Contribuyentes (GRACO) del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), considera que porque la norma indica “…cada periodo fiscal e impuesto…”, comprende todas las facturas, sin explicar ni argumentar las razones por las que considera tal situación, que evidentemente no es y no puede ser correcta, por lo siguiente:

La Factura N° 10, fue anulada y en su lugar se emitió la Factura N° 15, el 16 de abril de 2018; ambas facturas corresponden a un concepto, importe, beneficiario y en consecuencia a un mismo hecho generador; por estas razones, es la Administración Tributaria quien debería explicar por qué pretende el rechazo de la rectificatoria frente a una situación absolutamente cierta y objetiva.

A diferencia de lo anterior, las Facturas N° 11 y 862, datan de 29 de marzo y 26 de marzo de 2018, respectivamente; es decir, sí corresponden a ese período; en cambio, la Factura N° 10, fue ANULADA y en su reemplazo se emitió la Factura N° 15, el 16 de abril de 2018, Libro de Ventas (fs. 170, anexo 6), por lo que objetivamente queda demostrado que la factura VÁLIDA, no corresponde al periodo marzo, sino abril de 2018, razón adicional por la que se demuestra que la Administración Tributaria no tiene razón.

V.3. Sobre la afirmación en sentido que la AGIT no demostró a qué vicio se refirió al disponer la nulidad de la resolución de alzada y cuáles son las “facturas válidas” y los “importes correctos” que debían ser tomados en cuenta; que se trata de una nulidad dispuesta de manera discrecional, citando al respecto el art. 35 de la Ley de Procedimiento Administrativo, corresponde manifestar:

La respuesta a la razón por la que la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), dispuso la nulidad de la resolución de alzada, se encuentra en el sub numeral iii del numeral IV.4.2.3. de la fundamentación técnica-jurídica de la resolución impugnada, que es la conclusión a la que arribó luego del análisis y fundamentación respecto de cada una de las facturas cuestionadas, cuando señala: “…sin embargo, de manera incongruente confirmó la Resolución Administrativa que rechazó la solicitud de rectificatoria, viciando de nulidad su acto…”.

En cuanto a cuáles son las “facturas válidas” y los “importes correctos”, corresponde a la Administración Tributaria su determinación, pues ese es precisamente el trabajo que debe desarrollar en relación con las facultades que le reconocen los arts. 66 y 100 de la Ley N° 2492. La labor de la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), es la de fiscalización en el ámbito administrativo.

En lo relativo a la afirmación en sentido que, al haber dispuesto la nulidad, la resolución impugnada se constituye en un acto discrecional, citando al respecto el art. 35 de la Ley de Procedimiento Administrativo, se debe tener en cuenta lo siguiente:

La razón por la que la autoridad jerárquica arribó a la decisión de disponer la nulidad hasta la Resolución Administrativa Nº 232279000322 de 19 de julio de 2022, fue su incongruencia; en este sentido, desde el punto de vista doctrinal, es fundamental tomar en cuenta:

“…el principio normativo que delimita el contenido de las resoluciones judiciales que deben proferirse, de acuerdo con el sentido y alcance de las peticiones formuladas por las partes (en lo civil, laboral, y contencioso-administrativo) o de los cargos o imputaciones penales formulados contra el sindicado o imputado, sea de oficio o por instancia del ministerio público o del denunciante o querellante (en el proceso penal), para el efecto de que exista identidad jurídica entre lo resuelto y las pretensiones o imputaciones y excepciones o defensas oportunamente aducidas, a menos que la ley otorgue facultades especiales para separarse de ellas."

Del mismo modo, la jurisprudencia de la ex Corte Suprema de Justicia, razonamiento compartido por este Supremo Tribunal de Justicia, a través del Auto Supremo N° 194/2007, emitido por su Sala Civil, entre otros, ha expresado:

"Nada se da por sobre entendido ni se obtiene por deducción o inducción, porque la sentencia debe ser condenatoria o absolutoria, declarativa o constitutiva, sin dejar vacíos o cabos sueltos, por cuanto como acto más importante del tribunal debe revestir caracteres de congruencia tanto interna como externa, de motivación y fundamentación con base a las pruebas practicadas en el proceso, porque pesa en el juzgador el deber de examinar absolutamente todas las pruebas, a fin de determinar con el resultado de ese análisis si se probaron o no y en que medida los hechos que fundan el derecho exigido o el de las excepciones o defensas opuestas y finalmente, debe ser exhaustiva que resuelva todos los puntos litigiosos y que fueron objeto del debate (…) La incongruencia, constituye un defecto procesal o error ‘in procedendo’ que se sanciona con la anulación de obrados...”.

A las citas precedente, corresponde agregar que la congruencia es uno de los elementos del debido proceso, que es un derecho y una garantía procesal, por lo que su vulneración, a través de la emisión de una resolución incongruente, provoca situación de indefensión, que su vez, vulnera el derecho a la defensa, proclamado en el par. II del art. 115 y en el par. II del art. 119, ambos de la Constitución Política del Estado.

En relación con la alegación en sentido que tampoco fue considerado el parágrafo II del art. 36 de la Ley de Procedimiento Administrativo; normas aplicables en virtud de la previsión del art. 201 de la Ley N° 3092, citando al respecto, la Sentencia Constitucional Plurinacional N° 1380/2013 de 16 de agosto, transcribiendo parte de su texto, corresponde manifestar:

El par. II del art. 36 de la Ley de Procedimiento Administrativo, N° 2341, precisamente hace referencia a las situaciones que pudieran provocar la indefensión de los interesados, razón por la que no amerita abundar al respecto.

Sobre la invocación de la Sentencia Constitucional Plurinacional N° 1380/2013 de 16 de agosto, cabe recordar al demandante que la misma fue emitida en una acción de amparo constitucional derivada de la falta del deber de excusa antes de emitir el auto de radicatoria y que la acción de amparo constitucional fue deducida transcurridos más de 6 meses, por lo que la tutela fue DENEGADA.

Como ya fue expresado líneas arriba en la presente resolución, la vinculatoriedad de la jurisprudencia tiene que ver con supuestos fácticos semejantes, no siendo permisible por otra parte, pretender simplemente la aplicación de parte de una sentencia que se considere útil a los intereses de quien la plantea, si no se toma en cuenta el contexto.

En referencia al hecho que la AGIT al emitir la resolución impugnada, no hizo referencia a cuál sería el vicio que supuestamente advirtió para disponer la nulidad del acto administrativo, afirmando que la nulidad fue dispuesta por aspectos meramente formales y superficiales, reiterando la cita de la Sentencia Constitucional Plurinacional N° 1380/2013 de 16 de agosto, así como la N° 1753/2013 de 21 de octubre, transcribiendo parte de su texto, se debe reiterar:

El motivo de la nulidad dispuesta se encuentra en el sub numeral iii del numeral IV.4.2.3. de la fundamentación técnica-jurídica de la resolución impugnada, que es la conclusión de la razón por la que se arribó a la decisión de disponer la nulidad; aspecto que también fue fundamentado en los acápites precedentes de la presente resolución.

La Sentencia Constitucional Plurinacional N° 1753/2013 de 21 de octubre, fue pronunciada en una acción de amparo constitucional, derivada de un proceso ordinario de usucapión, lo que no guarda ninguna relación con el caso presente.

Finalmente, en lo relativo a la invocación del principio de seguridad jurídica, el principio constitucional de economía plural y la iniciativa empresarial, en relación con el núm. 5 par. II del art. 311, el par. I del art. 115 y el par. I del art. 117, todos ellos de la Constitución Política del Estado, además de la Sentencia Constitucional N° 70/2010-R de 3 de mayo, adicionando la cita de la Sentencia Constitucional Plurinacional N° 233/2014-S2 de 5 de diciembre, sobre el derecho al debido proceso en su triple dimensión de derecho, principio y garantía, transcribiendo parte de su texto, corresponde tomar en cuenta:

Cuando el demandante hace referencia respeto a la iniciativa empresarial y la seguridad jurídica, además del derecho de la persona a ser protegida por los jueces y tribunales, además del derecho a ser oída en debido proceso, pareciera haber confundido por un momento su perspectiva en el proceso, pues se trata de elementos que constituyen medios de defensa del sujeto pasivo. Los derechos y garantías proclamados por la Constitución Política del Estado, son aplicables al ciudadano, no al Estado a través de sus instituciones como aparentemente pretende la Administración Tributaria.

La Sentencia Constitucional N° 70/2010-R de 3 de mayo, fue pronunciada en revisión de una acción de amparo constitucional, derivada de un proceso de expropiación por el Municipio de La Paz, lo que no tiene relación alguna con el presente caso.

La Sentencia Constitucional Plurinacional N° 233/2014-S2 de 5 de diciembre, fue pronunciada en revisión de una acción de amparo constitucional, dentro de un proceso ordinario civil de resarcimiento y/o responsabilidad civil, por lo que tampoco guarda relación con el objeto del proceso que derivo en la demanda en estudio.

V.4. Conclusiones

En el marco de la fundamentación jurídica precedente y de la pretensión deducida en la demanda, se concluye lo siguiente:

Por lo ampliamente expuesto, sobre la base de las normas cuya aplicación corresponde, no es evidente que la Autoridad General de Impugnación Tributaria al emitir la Resolución AGIT-RJ N° 0972/2023 de 4 de agosto, anulando obrados hasta el vicio más antiguo, hubiera incurrido en las vulneraciones acusadas de acuerdo con la problemática planteada, detallada en el numeral III.7. de la presente resolución, que constituye el objeto del proceso.

La razón por la que la autoridad jerárquica determinó la nulidad de obrados hasta el vicio mas antiguo, esto es, hasta la Resolución Administrativa Nº 232279000322 de 19 de julio de 2022, es que la Administración Tributaria no cumplió con el principio de congruencia al admitir la procedencia de la rectificatoria de la Factura N° 10, para posteriormente proceder a su rechazo junto con las N° 11 y 861, generando duda e incertidumbre, vulnerando con ello el derecho del contribuyente al debido proceso en su elemento del derecho a la defensa.

Por lo anterior, de acuerdo con la argumentación desarrollada y los fundamentos expuestos, sobre la base de la normativa que rige la materia, así como de las propias expresiones y afirmaciones invocadas por el demandante, se estableció que las vulneraciones acusadas, no son ciertas.

Que, del análisis precedente, el Tribunal Supremo de Justicia, a través de su Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Segunda, concluye que la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), al pronunciarse a través de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0972/2023 de 4 de agosto, no incurrió en ninguna conculcación de normas legales, al contrario, se limitó a la correcta interpretación y aplicación de las normas jurídicas, de manera tal que se ajustan a derecho; máxime si los argumentos expuestos en la demanda no desvirtúan de manera concluyente los fundamentos y razones expuestas en los documentos cuya impugnación fue base de la presente demanda.