Suprema Corte de Justicia de la Nación

AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 957/2022

Fecha: 19-Oct-2022

ANTECEDENTES Y TRÁMITE

Juicio contencioso administrativo federal. TNC Conservación de la Naturaleza, asociación civil, es una persona moral inscrita en el Registro Federal de Contribuyentes.
En el año de dos mil dieciocho, dicha persona moral presentó un “informe para garantizar la transparencia, así como el uso y destino de los donativos recibidos y actividades destinadas a influir en la legislación”, correspondiente a los ingresos por ese concepto en el ejercicio fiscal de dos mil diecisiete.
El treinta de octubre de dos mil diecinueve, mediante buzón tributario, la Administradora de Apoyo Jurídico de Servicios al Contribuyente “1” de la Administración General de Servicios al Contribuyente del Servicio de Administración Tributaria notificó a dicha sociedad el oficio 700-02-01-2019- 12890 de veintiocho de octubre del año en cita, que contenía la resolución en la que se le impuso una multa en cantidad de $89,330.00, por no cumplir con la obligación prevista en la regla 3.10.11 de la Resolución Miscelánea Fiscal para los ejercicios fiscales de dos mil diecisiete a dos mil diecinueve, consistente en proporcionar información referente a los donativos recibidos con motivo de los sismos ocurridos en septiembre de dos mil diecisiete.
La asociación civil promovió juicio contencioso administrativo en contra de dicha resolución, del cual correspondió conocer a los magistrados integrantes de la Tercera Sala Regional Metropolitana del Tribunal Federal de Justicia Administrativa, quedando registrado con el expediente 161/20-17-03-9, y el catorce de octubre de dos mil veinte dictaron sentencia en la que se reconoció la validez de la resolución impugnada, así como de la Regla 3.10.11 de la Resolución Miscelánea Fiscal para dos mil diecisiete, dos mil dieciocho y dos mil diecinueve.
Primera demanda de amparo directo. Inconforme con la anterior determinación, mediante escrito presentado el diez de diciembre de dos mil veinte, la sociedad actora promovió juicio de amparo directo. De ese asunto correspondió conocer al Cuarto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, cuyo presidente la registró con el expediente D.A. 5/2021 y la admitió a trámite.
Luego, en sesión de veinticuatro de mayo de dos mil veintiuno, el órgano colegiado concedió el amparo para el efecto de que la Sala responsable dejara insubsistente la sentencia reclamada, y se pronunciara sobre los alegatos formulados por la parte actora en relación con la indebida fundamentación de la competencia de la demandada y resolviera lo que en derecho correspondiera.
Al respecto se indicó que no procedía realizar el estudio de los conceptos de violación restantes -donde se hizo valer la inconstitucionalidad de normas-, dado que era necesario que primero la Sala responsable resuelva lo concerniente a la competencia de la autoridad demandada.
El dos de junio de dos mil veintiuno, en cumplimiento a la ejecutoria de amparo, los integrantes de la Sala Regional dictaron una nueva determinación en la que reconocieron la validez de la resolución impugnada. Posteriormente, el veinticinco de agosto siguiente, el Tribunal Colegiado del conocimiento tuvo por cumplida la sentencia de amparo.
Segunda demanda de amparo directo. Inconforme con la sentencia dictada en cumplimiento por la Sala responsable, la sociedad quejosa promovió juicio de amparo directo, por lo que hace al tema de constitucionalidad de normas propuso, en síntesis, lo siguiente:

La Sala responsable calificó de infundado el tercer concepto de impugnación expuesto al señalar que la regla controvertida no establecía más obligaciones que las establecidas en el artículo 82, fracción VI, de la Ley del Impuesto sobre la Renta; sin embargo, lo que se adujo fue que tal regla imponía una nueva condicionante para que las personas morales con fines no lucrativos sean consideradas como instituciones autorizadas para recibir donativos deducibles en los términos que establece la citada legislación y, por ello, viola los principios de subordinación jerárquica y reserva de ley.
Sostiene que en su tercer concepto de impugnación señaló que el ordenamiento jurídico que justifica la emisión de la Regla 3.10.11 de la Resolución Miscelánea Fiscal para dos mil diecisiete, dos mil dieciocho y dos mil diecinueve, es el artículo 82, fracción VI, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, del que se advierte la obligación de las donatarias autorizadas a mantener a disposición del público en general información relativa al uso y destino que se haya dado a los donativos recibidos.
Además, hizo énfasis en el hecho de que no fue deseo del legislador establecer como condicionante para que las personas morales con fines no lucrativos a que se refieren las fracciones VI, X, XI, XII, XIX, XX y XXV del artículo 79 de la legislación en cita, sean consideradas como instituciones autorizadas para recibir donativos deducibles, la consistente en presentar el informe de transparencia antes referido.
En ese orden de ideas, no obstante lo establecido en el artículo 82, fracción VI, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, la responsable ilegalmente convalidó que el Jefe del Servicio de Administración Tributaria añadiera una condicionante, que no fue sometida a un proceso legislativo, a las personas morales con fines no lucrativos -como es el caso de la quejosa-, a efecto de ser considerada como donataria autorizada, a través de la regla que impugna y que no está contemplada en la ley.
De ahí, que es ilegal la determinación de la A quo consistente en que el artículo 82, fracción VI, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, establece expresamente cláusulas habilitantes para la emisión de la regla; sin embargo, si bien dicho numeral faculta al Servicio de Administración Tributaria, lo cierto es que ello únicamente acontece para fijar en las reglas de carácter general los plazos y los términos en que se deberán cumplir con las obligaciones que se les imponen, lo que se traduce en la facultad de establecer el cuándo y el cómo de la presentación de las obligaciones fiscales. Máxime que del numeral citado no se advierte el supuesto que adujo la autoridad responsable en la sentencia reclamada.
En el supuesto de que la A quo se refiera al tercer párrafo del numeral 82 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, que prevé que “las donatarias autorizadas deberán cumplir con los requisitos de control administrativo y de transparencia, que al efecto establezcan el Reglamento de esta Ley y las reglas de carácter general que al efecto emita el Servicio de Administración Tributaria”, del análisis que se efectúe se puede advertir que dicha situación no se traduce en una cláusula habilitante para que la Jefa del Servicio de Administración Tributaria imponga mayores requisitos que los establecidos por el legislador.
En ese sentido, la Regla 3.10.11 de la Resolución Miscelánea Fiscal para dos mil diecisiete, dos mil dieciocho y dos mil diecinueve, va más allá de lo establecido en el artículo 82, fracción VI, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, dado que establece una obligación adicional para que las personas morales con fines no lucrativos a que se refieren las fracciones VI, X, XI, XII, XIX, XX y XXV del artículo 79 de la mencionada legislación, sean consideradas como instituciones autorizadas para recibir donativos deducibles, consistente en presentar el “Informe de Transparencia relacionado con donativos recibidos por los sismos ocurridos en México durante el mes de septiembre de 2017, debiendo señalar si recibieron o no donativos con motivos de los sismos ocurridos en México durante el mes de septiembre de 2017”.
Lo anterior, porque el hecho de que el citado precepto legal prevea la obligación de mantener a disposición del público en general la información relativa a la autorización para recibir donativos, al uso y destino que se haya dado a éstos, así como al cumplimiento de sus obligaciones fiscales y, en su caso, la obligación a que se refiere la fracción II de ese numeral, se efectuará en el plazo y términos que mediante reglas de carácter general fije el Servicio de Administración Tributaria, de modo alguno habilita la adición de una nueva condición, como la señalada en el párrafo que precede, pues únicamente se le faculta para fijar los plazos y términos en que se debe presentar la información relativa a la autorización para recibir donativos, así como al uso y destino que se haya dado a éstos.
La autoridad responsable pasó por alto que el Pleno de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Administrativa, en el juicio 126/20-17-03-5/793/20-PL-04-04, declaró la nulidad de las reglas de la resolución miscelánea fiscal dos mil dieciocho y dos mil diecinueve, materia de la litis en dicho juicio, lo cual estima como un hecho notorio.

Sentencia del Tribunal Colegiado. El Cuarto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, en sesión de cuatro de noviembre de dos mil veintiuno, concedió el amparo a la quejosa en el A.D. 358/2021, al considerar, entre otras cosas, que eran fundados los conceptos de violación relacionados con la inconstitucionalidad de la Regla 3.10.11 de las Resoluciones Misceláneas Fiscales para dos mil diecisiete, dos mil dieciocho y dos mil diecinueve. Entre las consideraciones que destacan están:

La litis a dilucidar consiste en determinar si las disposiciones generales emitidas por la Jefa del Servicio de Administración Tributaria, a saber, la Regla 3.10.11 de las Resoluciones Misceláneas Fiscales para dos mil diecisiete, dieciocho y diecinueve, así como la ficha de trámite 128/ISR, contenida en el anexo 1-A, transgreden los principios de supremacía de ley y de subordinación jerárquica.
Conforme a la tesis de jurisprudencia de rubro: “FACULTAD REGLAMENTARIA. SUS LÍMITES” , el principio de reserva de ley consiste en que un precepto constitucional reserva expresamente a la ley la regulación de una determinada materia, excluyendo la posibilidad de que los aspectos de esa reserva sean abordados por disposiciones de naturaleza distinta, mientras que el principio de subordinación jerárquica se traduce en que la disposición reglamentaria, al tratarse de un ordenamiento de rango inferior, no puede regular aspectos no previstos o respecto de los cuales no se haga remisión en la ley, ni puede modificar o alterar su contenido, por tener como límite las disposiciones que reglamenta.
De acuerdo con la tesis de jurisprudencia de rubro: “ COMERCIO EXTERIOR. LAS REGLAS GENERALES ADMINISTRATIVAS EN ESA MATERIA PUEDEN REGULAR OBLIGACIONES DE LOS GOBERNADOS, SIEMPRE Y CUANDO RESPETEN LOS PRINCIPIOS DE RESERVA DE LEY Y RESERVA REGLAMENTARIA, Y SE APEGUEN AL CONTEXTO LEGAL Y REGLAMENTARIO QUE RIGE SU EMISIÓN” y la tesis aislada de rubro: “RESOLUCIÓN MISCELÁNEA FISCAL. LAS REGLAS QUE CONTIENE PUEDEN LLEGAR A ESTABLECER OBLIGACIONES A LOS CONTRIBUYENTES, YA QUE NO CONSTITUYEN CRITERIOS DE INTERPRETACIÓN SINO DISPOSICIONES DE OBSERVANCIA GENERAL” , las disposiciones de observancia general que emite la Jefa del Servicio de Administración Tributaria para hacer eficiente la aplicación de las leyes tributarias y aduaneras, no pueden regular aspectos que no estén previstos en la ley o el reglamento, cuya aplicación se pretende eficientar.
El artículo 82 de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece las diversas obligaciones que deben cumplir las personas morales con fines no lucrativos a que se refieren las fracciones VI, X, XI, XII, XIX, XX y XXV del artículo 79 de la citada legislación, entre dichos deberes está que las actividades que desarrollen tengan como única finalidad el cumplimiento de su objeto social sin intervenir en campañas políticas o involucrarse en actividades de propaganda.
Las obligaciones relacionadas con los donativos que obtienen las personas morales con fines no lucrativos a que se refieren las disposiciones normativas antes señaladas son, en esencia: a) mantener a disposición del público en general la información relativa a la autorización para recibir donativos, así como al uso y destino que se les haya dado y b) informar a las autoridades fiscales sobre los donativos recibidos en efectivo en moneda nacional o extranjera, así como en piezas de oro o de plata, cuyo monto sea superior a $100,000.00 (cien mil pesos 00/100 moneda nacional), al igual que los servicios o bienes que adquieran de personas que les hayan otorgado donativos deducibles en los términos de la ley.
El precepto analizado, en lo referente a las obligaciones que surgen con motivo de los donativos recibidos, habilita al Servicio de Administración Tributaria a que, mediante reglas de carácter general, establezca el plazo y los términos en que se deben cumplir tales deberes por las personas morales, de tal forma que esta facultad no se debe entender libre o irrestricta, sino limitada por los principios de reserva de ley y de subordinación jerárquica, esto es, regular aspectos inherentes a las obligaciones antes precisadas.
La regla analizada fija e instrumenta la manera en que se deben cumplir los deberes siguientes: I) poner a disposición del público en general la información relativa a la transparencia y al uso y destino de los donativos recibidos; II) presentar informes de transparencia de los donativos que obtuvieron para atender las contingencias ocasionadas con motivo de los sismos ocurridos en México en el mes de septiembre de dos mil diecisiete; y III) aun cuando no hayan recibido donativos para atender las contingencias mencionadas, presentar informes de transparencia en que se indique, bajo protesta de decir verdad, que éstos no se recibieron.
Respecto de las dos primeras obligaciones, la regla no rebasa el contenido del artículo 82, fracción VI, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, porque habilitó a la Jefa del Servicio de Administración Tributaria para que fijara la forma en que se deben instrumentar los deberes de poner a disposición la información respectiva y presentar los informes de transparencia correspondientes, pues uno de los deberes que establecen las fracciones VII y VIII de dicho artículo es el de informar a las autoridades fiscales, a través de los medios y formatos electrónicos que señale dicho órgano mediante reglas de carácter general, sobre los donativos recibidos en efectivo en moneda nacional o extranjera, así como en piezas de oro o de plata, cuyo monto sea superior a $100,000.00 (cien mil pesos 00/100 moneda nacional), al igual que los servicios o bienes que adquieran de personas que les hayan otorgado donativos deducibles en los términos de la ley. Y si bien tal precepto no hace mención expresa de los donativos otorgados con motivo de los sismos, dicho deber se encuentra comprendido en esa parte, sin que haya obligación de establecer todos los supuestos.
En cambio, la obligación de presentar los informes de transparencia cuando no se hayan recibido donativos, poniendo la leyenda relativa a que “Se declara, bajo protesta de decir verdad, que no se recibieron donativos con motivo de los sismos ocurridos en México durante el mes de septiembre de 2017”, sí rebasa la facultad conferida en la cláusula habilitante contenida en el artículo 82 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, ya que se trata de un deber distinto a los originalmente previstos, pues el citado precepto no prevé como una obligación de las empresas con fines no lucrativos autorizadas para recibir donativos, el presentar informes en los casos en que no se reciban donativos, ya que es claro que dicho deber es respecto de las donaciones recibidas, por lo que esa parte de la regla no regula o pormenoriza los dos deberes inherentes a la recepción de donativos, sino que indebidamente impone uno nuevo, transgrediendo los principios de reserva de ley y subordinación jerárquica.
Aun cuando no se cuestionó la constitucionalidad del artículo tercero transitorio de la quinta resolución de modificaciones a la resolución miscelánea fiscal para dos mil diecisiete, al ser parte de un sistema normativo y al ser evidente su inconstitucionalidad, la concesión del amparo se hizo extensiva para que se inaplique, y en vía de consecuencia, en la parte relativa a la obligación de presentar los informes de transparencia en los casos en que no se hayan recibido donativos, también la ficha de trámite 128/ISR, contenida en el anexo 1-A se declara inconstitucional por ser contraria a los principios señalados.

Recurso de revisión. Inconforme con dicha resolución, el Secretario de Hacienda y Crédito Público, parte tercera interesada en el juicio de amparo, interpuso recurso de revisión mediante escrito presentado el diecinueve de noviembre de dos mil veintiuno, vía electrónica en el Portal de Servicios en Línea del Poder Judicial de la Federación.
Agravios en la revisión. La recurrente aduce en el recurso de revisión que la sentencia combatida es incorrecta, por lo siguiente:

La interpretación realizada por el Tribunal Colegiado de Circuito a la fracción VI del artículo 82 de la Ley del Impuesto sobre la Renta en relación con la Regla 3.10.11 de las Resoluciones Misceláneas Fiscales para los años dos mil dieciocho y dos mil diecinueve, al artículo tercero transitorio de la quinta resolución de modificaciones a la resolución miscelánea fiscal para dos mil diecisiete, así como a la ficha de trámite 128/ISR contenida en el Anexo 1-A de dichos ordenamientos, no se apegan a los principios de legalidad y seguridad jurídica.
Sólo se atendió a la parte normativa comprendida en el artículo 82, fracción VI, de la Ley del Impuesto sobre la Renta relativa “al uso y destino que se haya dado a los donativos recibidos”, y no a la parte relativa a “la autorización para recibir donativos” en la cual se encuentra inmersa la obligación de informar que no se recibieron, y se dejó de tomar en cuenta que una persona moral con fines no lucrativos, no obstante estar autorizada para recibir donativos, puede o no recibirlos en cierto periodo, por lo que debe presentarse la información a la autorización para recibirlos, precisando si los recibió o no, siendo relevante hacerlo para informar al público en general.
Se debe tomar en cuenta que el ámbito de información a que se refiere el primer supuesto de la fracción VI del artículo 82 de la Ley del Impuesto sobre la Renta respecto de información relativa a la autorización para recibir donativos, comprende todo lo relacionado con esa autorización como el patrimonio, actividades y lo más importante es si recibieron o no donativos.
De forma inadecuada se desvinculó la parte normativa de la información relativa al uso y destino en relación con los donativos recibidos, siendo que no se trata del uso y destino que se les haya dado, pues una cosa es cómo se dispusieron los donativos y a qué fin se destinaron, y otra distinta es si se recibieron o no donativos.
No se apreció la obligación genérica de los contribuyentes autorizados para recibir donativos de transparentar su información, ya que se delimitó que sólo se obliga a informar sobre los donativos recibidos, siendo que el legislador buscó que los contribuyentes transparentaran todos los aspectos relacionados con su objeto, para que el público conozca todo lo que tiene que ver con sus actividades vinculadas con la realización de los objetivos para los que se crearon.
Es necesario informar tal circunstancia, porque el hecho de que no se presente el informe bajo protesta de decir verdad de que no se recibieron los donativos, no implica que efectivamente no se recibieron, siendo que forma parte del deber de transparentar su información y evitar incurrir en un silencio que perjudique la finalidad de información y transparencia, creando incertidumbre e inseguridad al público.
La interpretación realizada no es conforme al artículo 16 constitucional, ya que la obligación de transparentar la información de las donatarias no nace por el hecho de recibir o no donativos, sino que tiene como finalidad conocer cómo operó el contribuyente en el ejercicio fiscal respecto de la autorización con que cuenta.
Se pasó por alto lo previsto en el precepto legal señalado, en cuanto a que en todos los casos, las donatarias autorizadas deberán cumplir los requisitos de control administrativo y de transparencia que al efecto establezcan el Reglamento de la Ley y las reglas de carácter general que emita el Servicio de Administración Tributaria, aunado a que conforme a los artículos 14, fracción III, de la Ley del Servicio de Administración Tributaria y 33, fracción I, inciso g), del Código Fiscal de la Federación, el Jefe del Servicio de Administración Tributaria, en adición a la facultad reglamentaria otorgada por la Constitución Federal, tiene atribución para expedir todas las disposiciones necesarias para la eficiente aplicación de la legislación de su competencia, por lo que se justifica la necesidad del informe sobre no recepción de donativos.
Se dejó de tomar en cuenta que para respetar el principio de reserva de ley es suficiente que la ley prevea la obligación de transparentar el uso y destino de donativos, mientras que la forma cómo se cumple queda al margen de lo que señale la autoridad fiscal.

Trámite ante esta Suprema Corte. El siete de marzo de dos mil veintidós, el Presidente de este Máximo Tribunal admitió el recurso de revisión, indicando que su tramitación es de acuerdo con los decretos de reforma constitucional y legal en la materia, publicados en el Diario Oficial de la Federación el once de marzo de dos mil veintiuno y siete de junio siguiente, respectivamente, que entraron en vigor al día siguiente de dichas publicaciones, ello por haberse interpuesto después de su entrada en vigor; ordenó formar y registrar el expediente respectivo, turnarlo a la Ministra Loretta Ortiz Ahlf y enviar los autos a la Sala a la que se encuentra adscrita.
Recurso de revisión adhesiva. Por su parte, la quejosa interpuso recurso de revisión adhesiva, mediante escrito presentado vía electrónica el tres de mayo de dos mil veintidós. Por auto de nueve de mayo de dos mil veintidós, la Presidenta de la Segunda Sala admitió a trámite dicho recurso.
Avocamiento. El dos de mayo de dos mil veintidós, la Presidenta de la Segunda Sala se avocó al conocimiento del asunto, se regularizó el procedimiento y ordenó que una vez integrado el expediente se remitieran los autos a la Ministra Ponente para la elaboración del proyecto de resolución.
COMPETENCIA
La Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer de este recurso de revisión en términos de lo dispuesto en los artículos 107, fracción IX , de la Constitución Federal; 83 de la Ley de Amparo ; 21, fracción IV, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación , ambas vigentes a partir del ocho de junio de dos mil veintiuno y los Puntos Primero y Tercero del Acuerdo General Plenario 5/2013 , por tratarse de un asunto de naturaleza administrativa, competencia de la Segunda Sala.
Estas consideraciones son vinculantes al haberse aprobado por unanimidad de cinco votos de los Ministros Alberto Pérez Dayán, Luis María Aguilar Morales, Loretta Ortiz Ahlf (ponente), Javier Laynez Potisek y Presidenta Yasmín Esquivel Mossa.
OPORTUNIDAD
Tal como se advierte de la lectura de las constancias, la sentencia del tribunal colegiado le fue notificada a la parte recurrente el dieciocho de noviembre de dos mil veintiuno, por lo que dicha notificación surtió efectos en esa propia fecha. Por lo tanto, el plazo establecido por el artículo 86 de la Ley de Amparo para la interposición del recurso de revisión transcurrió del viernes diecinueve de noviembre al jueves dos de diciembre de dos mil veintiuno, descontándose los días veinte, veintiuno, veintisiete y veintiocho de noviembre del año en cita, por ser sábados y domingos, por ende, inhábiles conforme al artículo 19 de la Ley de Amparo .
Por lo tanto, si el recurso de revisión se presentó vía electrónica en el Portal de Servicios en Línea del Poder Judicial de la Federación el diecinueve de noviembre de dos mil veintiuno, se concluye que se interpuso de forma oportuna.
Por lo que hace al recurso de revisión adhesiva interpuesto por la quejosa, de las constancias se advierte que el auto que admitió a trámite el recurso de revisión principal se le notificó el veinticinco de abril de dos mil veintidós, actuación que surtió efectos el veintiséis de abril siguiente.
Por lo que el plazo de cinco días previsto en el artículo 82 de la Ley de Amparo transcurrió del veintisiete de abril al tres de mayo de dos mil veintidós, sin contar el treinta de abril y el uno de mayo del año en cita, por ser sábado y domingo, respectivamente, y por ende inhábiles en términos del artículo 19 de la Ley de Amparo.
En tal virtud, si el escrito de agravios de la revisión adhesiva se presentó vía electrónica el tres de mayo de dos mil veintidós, cuestión que fue certificada al día siguiente por el funcionario adscrito a la Oficina de Certificación Judicial y Correspondencia de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, se advierte que su presentación fue oportuna.
Estas consideraciones son vinculantes al haberse aprobado por unanimidad de cinco votos de los Ministros Alberto Pérez Dayán, Luis María Aguilar Morales, Loretta Ortiz Ahlf (ponente), Javier Laynez Potisek y Presidenta Yasmín Esquivel Mossa.
LEGITIMACIÓN
Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación considera que el Secretario de Hacienda y Crédito Público cuenta con la legitimación necesaria para interponer el recurso de revisión dado su carácter de autoridad tercero interesada dentro del presente asunto, en términos de los artículos 5, fracción III, inciso a), de la Ley de Amparo, al tener interés jurídico en que subsista la norma cuya inconstitucionalidad se plantea, pues lo contrario provocaría afectación a los intereses del fisco federal.
Asimismo, el Subprocurador Fiscal Federal de Amparos está legitimado para actuar en representación del titular de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, en términos del artículo 72, fracciones I y VI, del Reglamento Interior de dicha Secretaría. De igual forma, el Director General de Asuntos Contenciosos y Procedimientos, en términos de los artículos 2, párrafo primero, apartado B, fracción XXVIII, inciso c), 75 y 105, octavo párrafo, del Reglamento Interior ya referido.
Por otro lado, TNC Conservación de la Naturaleza, asociación civil, cuenta con legitimación para interponer el recurso de revisión adhesiva, al haber tenido el carácter de quejosa en el juicio de amparo 358/2021 del índice del Cuarto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito.
Además, el escrito de agravios cuenta con firma electrónica de Celia Elizabeth Pigueron Wirz, quien está facultada para actuar en virtud de que el tribunal colegiado del conocimiento, en auto de dos de agosto de dos mil veintiuno, le reconoció el carácter de representante legal de la sociedad quejosa.
Estas consideraciones son vinculantes al haberse aprobado por unanimidad de cinco votos de los Ministros Alberto Pérez Dayán, Luis María Aguilar Morales, Loretta Ortiz Ahlf (ponente), Javier Laynez Potisek y Presidenta Yasmín Esquivel Mossa.
ESTUDIO DE LA PROCEDENCIA DEL RECURSO
Esta Suprema Corte considera que el asunto reúne los requisitos necesarios de procedencia y, por lo tanto, amerita un estudio de fondo. Esta conclusión se sustenta en las siguientes razones:
Inicialmente, debe destacarse que en las reformas constitucionales de dos mil once se modificó sustancialmente el régimen del juicio de amparo cambiando la expresión que se refería a las sentencias que “ decidan sobre la inconstitucionalidad de una ley ”, para ampliar la procedencia a “ sentencias que decidan sobre la constitucionalidad de normas generales ” y se agregó expresamente un supuesto de procedencia del recurso de revisión que se había establecido previamente por la vía jurisprudencial, consistente en el caso en que el tribunal colegiado omita el estudio de alguna cuestión de constitucionalidad que hubiera sido planteada en la demanda, por lo que en la fracción IX del artículo 107 constitucional, se estableció lo siguiente:

Artículo 107. Las controversias de que habla el artículo 103 de esta Constitución, con excepción de aquellas en materia electoral, se sujetarán a los procedimientos que determine la ley reglamentaria, de acuerdo con las bases siguientes:

IX. En materia de amparo directo procede el recurso de revisión en contra de las sentencias que resuelvan sobre la constitucionalidad de normas generales, establezcan la interpretación directa de un precepto de esta Constitución u omitan decidir sobre tales cuestiones cuando hubieren sido planteadas, siempre que fijen un criterio de importancia y trascendencia, según lo disponga la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en cumplimiento de los acuerdos generales del Pleno. La materia del recurso se limitará a la decisión de las cuestiones propiamente constitucionales, sin poder comprender otras;

Así, se conservó la esencia de este recurso en cuanto a que se trata de un medio de defensa extraordinario, pues por regla general el amparo directo sigue siendo uni-instancial. Además, hay otro elemento crucial para la procedencia del recurso, no basta con que en el asunto esté involucrado algún tema de constitucionalidad, sino que es necesario que este Tribunal Constitucional considere que, con motivo de la resolución del recurso, se fijará un criterio de importancia y trascendencia.
El citado precepto constitucional claramente establece que los criterios sobre cuándo debe estimarse que un asunto reviste las características de importancia y trascendencia serán fijados por la Suprema Corte de Justicia de la Nación a través de acuerdos generales del Pleno, por lo que éste expidió el Acuerdo General 9/2015, publicado en el Diario Oficial de la Federación el doce de junio de dos mil quince, en el que estableció que para determinar si es procedente o no el recurso de revisión, una vez actualizados los presupuestos procesales (como la competencia, legitimación, oportunidad del recurso –en su caso–, entre otros), es necesario que se cumplan las dos condiciones establecidas tanto en la Constitución Federal como en el artículo 81, fracción II, de la Ley de Amparo , a saber:
a. En la revisión debe subsistir alguna cuestión de constitucionalidad. Es decir, la sentencia de amparo combatida debe resolver sobre la constitucionalidad de normas generales; establecer la interpretación directa de algún precepto constitucional o de los derechos humanos contenidos en los tratados internacionales de los que el Estado mexicano es parte, u omitir un pronunciamiento sobre tales cuestiones cuando se hubieran planteado en la demanda.
b. El asunto debe fijar un criterio de importancia y trascendencia, a juicio de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, conforme a los lineamientos sentados por ésta en acuerdos generales.
Respecto de este segundo punto, dicho Acuerdo General 9/2015 estableció los lineamientos que permiten determinar si en un dado caso puede estimarse que el asunto reviste las cualidades de importancia y trascendencia, de la siguiente manera:

SEGUNDO. Se entenderá que la resolución de un amparo directo en revisión permite fijar un criterio de importancia y trascendencia, cuando habiéndose surtido los requisitos del inciso a) del Punto inmediato anterior, se advierta que aquélla dará lugar a un pronunciamiento novedoso o de relevancia para el orden jurídico nacional.

También se considerará que la resolución de un amparo directo en revisión permite fijar un criterio de importancia y trascendencia, cuando lo decidido en la sentencia recurrida pueda implicar el desconocimiento de un criterio sostenido por la Suprema Corte de Justicia de la Nación relacionado con alguna cuestión propiamente constitucional, por haberse resuelto en contra de dicho criterio o se hubiere omitido su aplicación.

Con ello, se permite a esta Suprema Corte valorar de manera discrecional si, a su juicio, la resolución de un determinado asunto puede: (I) dar lugar a un pronunciamiento novedoso o de relevancia para el orden jurídico nacional; o (II) lo decidido en la sentencia recurrida pueda implicar el desconocimiento de un criterio sostenido por esta Suprema Corte de Justicia de la Nación en relación con alguna cuestión propiamente constitucional, por haberse resuelto en contra de dicho criterio o se hubiere omitido su aplicación.
Luego, el once de marzo de dos mil veintiuno, fue publicada en el Diario Oficial de la Federación, la reforma constitucional, en lo que interesa al precepto en estudio, se advierte que ahora las resoluciones que emitan los Tribunales Colegiados de Circuito en juicios de amparo directo no admiten recurso alguno, salvo que el asunto revista un “ interés excepcional en materia constitucional o de derechos humanos ”, lo cual queda a discreción de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación.
En efecto, de la exposición de motivos de veinte de febrero de dos mil veinte y de la discusión de veintisiete de noviembre de ese año, se advierte que la intención del legislador al prever como requisito un “interés excepcional” en materia constitucional o de derechos humanos consistió en dotar de mayor fuerza la discrecionalidad de la Suprema Corte de Justicia de la Nación para decidir qué asuntos resolverá y, con ello, fortalecerlo como Tribunal Constitucional.
Así, el recurso de revisión en contra de las sentencias de amparo directo, conforme al régimen jurídico actualmente vigente, permite a esta Suprema Corte de Justicia de la Nación hacer una valoración discrecional de los méritos de cada asunto, para determinar si a su juicio procede o no el recurso de revisión extraordinario. Esto tiene como finalidad la de fortalecer el carácter de órgano –terminal– de este Tribunal Constitucional, pero sin que esto entorpezca sus labores cotidianas.
Es por este motivo que la aceptación de un recurso de revisión está sujeta a las dos condiciones mencionadas, que son de apreciación discrecional y subjetiva por parte de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, respecto de cuándo un criterio puede llegar a impactar de manera relevante al orden jurídico nacional o de cuándo algún criterio jurisprudencial sobre un tema de constitucionalidad puede contravenirse.
Así, de acuerdo con los artículos 107, fracción IX, de la Constitución Federal y 81, fracción II, de la Ley de Amparo, las resoluciones en los juicios de amparo directo que emitan los tribunales colegiados de circuito no admiten recurso alguno salvo que las sentencias: a) decidan sobre la constitucionalidad de normas generales; b) establezcan la interpretación directa de un precepto de la Constitución Federal o de los derechos humanos establecidos en los tratados internacionales de los que el Estado mexicano sea parte, o c) hayan omitido el estudio de la constitucionalidad de una norma general o la interpretación directa de un precepto constitucional, cuando ello se haya planteado en la demanda de amparo.
Los anteriores requisitos son alternativos. Es decir, basta que se dé uno u otro para que en principio resulte procedente el recurso de revisión en amparo directo; sin embargo, existe un segundo requisito que se debe cumplir, consistente en que los temas de constitucionalidad a analizar revistan un interés excepcional en materia constitucional o de derechos humanos.
En el caso se actualiza el primer requisito para la procedencia de la revisión en el juicio de amparo directo, en virtud de que en la sentencia recurrida se advierte que el Tribunal Colegiado de Circuito analizó la constitucionalidad de la Regla 3.10.11 de las Resoluciones Misceláneas Fiscales para los años dos mil dieciocho y dos mil diecinueve, el artículo tercero transitorio de la quinta resolución de modificaciones a la Resolución Miscelánea Fiscal para dos mil diecisiete y la ficha de trámite 128/ISR contenida en el anexo 1-A de dichos ordenamientos, concluyendo que violan los principios de reserva de ley y subordinación jerárquica, con relación al artículo 82, fracción VI, de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
Asimismo, el tema en estudio entraña un interés excepcional en materia constitucional o de derechos humanos , de acuerdo con el artículo 107, fracción IX, constitucional y 81, fracción II, de la Ley de Amparo, porque la sentencia del tribunal colegiado de circuito difiere del criterio sostenido por esta Sala respecto de la constitucionalidad de la mencionada regla .
Es por ello que resulta procedente el estudio del presente recurso de revisión, sirve de apoyo por analogía, la tesis de jurisprudencia de rubro: REVISIÓN EN AMPARO DIRECTO. DENTRO DE LAS CUESTIONES PROPIAMENTE CONSTITUCIONALES MATERIA DE ESTE RECURSO SE ENCUENTRA LA INTERPRETACIÓN REALIZADA POR LA AUTORIDAD RESPONSABLE O EL TRIBUNAL COLEGIADO DE CIRCUITO DE LA NORMA GENERAL CUYA CONSTITUCIONALIDAD SE IMPUGNA, AL RESOLVER CUESTIONES DE LEGALIDAD.
Además, sobre la procedencia del recurso de revisión en contra de la sentencia dictada en el juicio de amparo directo que resuelve sobre la constitucionalidad de las Misceláneas Fiscales, existen los precedentes relativos a los juicios de amparo directo en revisión 2520/2016 , 1058/2020 y 2566/2020 , entre otros.
Estas consideraciones son vinculantes al haberse aprobado por unanimidad de cinco votos de los Ministros Alberto Pérez Dayán, Luis María Aguilar Morales, Loretta Ortiz Ahlf (ponente), Javier Laynez Potisek y Presidenta Yasmín Esquivel Mossa.
ESTUDIO DE FONDO
Análisis de los agravios. Es fundado el argumento en que la autoridad recurrente plantea que en todos los casos, las donatarias autorizadas deberán cumplir los requisitos de control administrativo y de transparencia, que al efecto establezcan el Reglamento de esta Ley y las reglas de carácter general que al efecto emita el Servicio de Administración Tributaria, pues de conformidad con lo establecido en el artículo 14, fracción III, de la Ley del Servicio de Administración Tributaria, así como 33, fracción I, inciso g), del Código Fiscal de la Federación, las autoridades fiscales pueden, mediante reglas de carácter general, establecer disposiciones de observancia general, y por ello le compete determinar el qué, quién, dónde, cuándo y cómo de las situaciones jurídicas generales y abstractas.
Para ello, es necesario indicar que los principios de reserva de ley y subordinación jerárquica al actuar como límites a la facultad reglamentaria del Presidente de la República tienen por contenido esencial, el primero, que el reglamento o, en su caso, disposiciones de igual o menor jerarquía normativa, no aborden materias reservadas en exclusiva a las leyes del Congreso de la Unión y, el segundo, exige que el reglamento o las citadas disposiciones normativas estén precedidas por una ley cuyas disposiciones desarrolle, complemente o pormenorice y en las que encuentre su justificación y medida, sin que pueda contrariarlas. Sirven de apoyo, las tesis de jurisprudencia de rubros: “ FACULTAD REGLAMENTARIA DEL PRESIDENTE DE LA REPÚBLICA. PRINCIPIOS QUE LA RIGEN” y “ FACULTAD REGLAMENTARIA. SUS LÍMITES” .
Además, el principio de reserva de ley en materia tributaria es de carácter relativo aplicable únicamente a los elementos cuantitativos del tributo (base o tasa), lo que implica que basta un acto normativo primario del legislador para que el resto de las circunstancias válidamente puedan abordarse por otras fuentes normativas.
Luego, con relación a las reglas misceláneas, es pertinente tener en cuenta que los artículos 33, fracción I, inciso g), del Código Fiscal de la Federación, y 14, fracción III, de la Ley del Servicio de Administración Tributaria, vigentes al momento de emisión de dichas reglas, establecen lo siguiente:

Artículo 33 .- Las autoridades fiscales para el mejor cumplimiento de sus facultades, estarán a lo siguiente:

I. Proporcionarán asistencia gratuita a los contribuyentes y para ello procurarán:

g). Publicar anualmente las resoluciones dictadas por las autoridades fiscales que establezcan disposiciones de carácter general agrupándolas de manera que faciliten su conocimiento por parte de los contribuyentes; se podrán publicar aisladamente aquellas disposiciones cuyos efectos se limitan a periodos inferiores a un año. Las resoluciones que se emitan conforme a este inciso y que se refieran a sujeto, objeto, base, tasa o tarifa, no generarán obligaciones o cargas adicionales a las establecidas en las propias leyes fiscales.

Artículo 14 . El Presidente del Servicio de Administración Tributaria tendrá las atribuciones siguientes:

III . Expedir las disposiciones administrativas necesarias para aplicar eficientemente la legislación fiscal y aduanera, haciendo del conocimiento de la Junta de Gobierno aquéllas que considere de especial relevancia;

Como se advierte, en estas disposiciones se prevé que el Presidente del Servicio de Administración Tributaria (ahora Jefe) tiene como atribución, entre otras, la de expedir las disposiciones administrativas necesarias para aplicar eficientemente la legislación fiscal y aduanera; es decir, las previsiones normativas en comento facultan al Jefe del Servicio de Administración Tributaria a emitir reglas generales administrativas en aras de pormenorizar lo previsto en las leyes tributarias y aduaneras para poder hacer eficaz su aplicación.
Al respecto, esta Segunda Sala al resolver por unanimidad de votos la contradicción de tesis 84/2001-SS en sesión de seis de agosto de dos mil cuatro, determinó que las mencionadas disposiciones de observancia general son una especie de “ reglas generales administrativas ” , actos materialmente legislativos cuyo dictado encuentra fundamento en una cláusula habilitante prevista en una ley o en un reglamento al tenor de la cual una autoridad diversa al Presidente de la República es dotada de la atribución para emitir disposiciones generales cuya finalidad es pormenorizar lo previsto en una ley o en un reglamento.
En cuanto al fundamento constitucional de esas reglas generales, se emitió la tesis de jurisprudencia 2a./J. 143/2002, de rubro: “ DIVISIÓN DE PODERES. LA FACULTAD CONFERIDA EN UNA LEY A UNA AUTORIDAD ADMINISTRATIVA PARA EMITIR DISPOSICIONES DE OBSERVANCIA GENERAL, NO CONLLEVA UNA VIOLACIÓN A ESE PRINCIPIO CONSTITUCIONAL” , en la que se determinó que la facultad otorgada por el legislador a través de una cláusula habilitante a una autoridad administrativa no viola el principio de división de poderes.
Así, es necesario precisar que las reglas generales administrativas se ubican por debajo de las leyes del Congreso de la Unión y de los reglamentos del Presidente de la República, son emitidas por autoridades administrativas diversas al titular del Ejecutivo Federal con base en una disposición de observancia general formalmente legislativa o formalmente reglamentaria que contiene una cláusula habilitante que, a su vez, se sustenta constitucionalmente en lo dispuesto, entre otros, en los artículos 73, fracción XXXI, 89, fracción I y 90 de la Constitución Federal.
En estos términos, las disposiciones de observancia general que emite el Jefe del Servicio de Administración Tributaria encuentran su origen en una habilitación legal establecida por el Congreso de la Unión, en términos de lo previsto en los artículos 73, fracción XXXI y 90 de la Constitución Federal (en ejercicio de sus atribuciones para distribuir los negocios del orden administrativo entre los órganos que integran la administración pública federal centralizada), como se ha mencionado en líneas precedentes.
Por tanto, la constitucionalidad o validez de una regla general administrativa, dada su especial naturaleza, se puede analizar al tenor de lo dispuesto en la Constitución Federal, o bien, confrontando su texto con lo dispuesto en un ordenamiento inferior a esa Norma Fundamental pero que, por la naturaleza de la potestad normativa cuyo ejercicio la generó, se ubica por encima de una regla general administrativa, como puede ser el caso del acto formalmente legislativo o formalmente reglamentario que habilita la emisión de ésta.
Conforme al marco jurídico constitucional e interpretativo que ha llevado a cabo este Tribunal, se procede al análisis de las reglas misceláneas materia de impugnación:
Para ello, es necesario indicar que el artículo 82, fracción VI, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente al momento de emisión de dichas reglas, establece:

Artículo 82 . Las personas morales con fines no lucrativos a que se refieren las fracciones VI, X, XI, XII, XIX, XX y XXV del artículo 79 de esta Ley, deberán cumplir con lo siguiente para ser consideradas como instituciones autorizadas para recibir donativos deducibles en los términos de esta Ley.

VI . Mantener a disposición del público en general la información relativa a la autorización para recibir donativos, al uso y destino que se haya dado a los donativos recibidos, así como al cumplimiento de sus obligaciones fiscales, y en su caso, la información a que se refiere la fracción II de este artículo, por el plazo y en los términos que mediante reglas de carácter general fije el Servicio de Administración Tributaria.

En los casos en que a las personas morales con fines no lucrativos o a los fideicomisos se les haya revocado o no se les haya renovado la autorización para recibir donativos derivado del incumplimiento de la obligación de poner a disposición del público en general la información relativa al uso o destino de los donativos recibidos a que se refiere el párrafo anterior, sólo estarán en posibilidad de obtener una nueva autorización si cumplen con la citada obligación omitida, previamente a la obtención de la nueva autorización.

Del precepto legal en comento, se aprecia que las personas morales con fines no lucrativos deben cumplir con ciertas obligaciones para recibir donativos deducibles, entre las que se encuentran, las siguientes (fracción VI):
1. mantener a disposición del público la información relativa a la autorización para recibir donativos;
2. mantener a disposición del público la información relativa al uso y destino que se haya dado a los donativos recibidos;
3. el cumplimiento de sus obligaciones fiscales; y,
4. la información a que se refiere la fracción II, del citado artículo (las actividades que desarrollen tengan como finalidad primordial el cumplimiento de su objeto social, sin que puedan intervenir en campañas políticas o involucrarse en actividades de propaganda).
Ello por el plazo y en los términos que mediante reglas de carácter general fije el Servicio de Administración Tributaria.
Ahora bien, la regla 3.10.11, de la Resolución Miscelánea Fiscal para dos mil diecisiete, estableció lo siguiente:

Información relativa a la transparencia y al uso y destino de los donativos recibidos y actividades destinadas a influir en la legislación.

3.10.11. Para los efectos del artículo 82, fracción VI de la Ley del ISR, las donatarias autorizadas para recibir donativos deducibles en los términos de la Ley del ISR, deberán poner a disposición del público en general la información relativa a la transparencia y al uso y destino de los donativos recibidos, a través del programa electrónico que para tal efecto esté a su disposición en el Portal del SAT, de conformidad con lo señalado en la ficha de trámite 19/ISR “Informe para garantizar la transparencia, así como el uso y destino de los donativos recibidos”.

Luego, en la Quinta resolución de modificaciones a la Resolución Miscelánea Fiscal para dos mil diecisiete y su Anexo 1-A, publicada el catorce de noviembre de dos mil diecisiete en el Diario Oficial de la Federación, se adicionó un segundo párrafo a dicha regla y en el artículo tercero transitorio se determinó lo siguiente:

3.10.11 ..........................................................................................................Las donatarias autorizadas que recibieron donativos con el objeto de atender las contingencias ocasionadas con motivo de los sismos ocurridos en México en el mes de septiembre de 2017, deberán presentar los reportes en los términos y con la información contemplada en la ficha de trámite 128/ISR “Informes de transparencia relacionados con donativos recibidos por los sismos ocurridos en México durante el mes de septiembre de 2017”, contenida en el Anexo 1-A. En caso de que las donatarias autorizadas que recibieron donativos con el objeto de atender las contingencias ocasionadas con motivo de los sismos ocurridos en México durante el mes de septiembre de 2017 no presenten los reportes descritos en el párrafo anterior, perderán la vigencia de su autorización en los mismos términos de lo previsto en la regla 3.10.2., fracción II.

Tercero . Para efectos de las reglas 3.10.2., fracción II, inciso a) y 3.10.11., segundo y tercer párrafos, así como de la ficha de trámite 128/ISR “Informes de transparencia relacionados con donativos recibidos por los sismos ocurridos en México durante el mes de septiembre de 2017”, contenida en el Anexo 1-A, las personas morales y fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles que no hayan recibido donativos con motivo de dicho acontecimiento, presentarán dichos informes de transparencia manifestando la leyenda “Se declara, bajo protesta de decir verdad, que no se recibieron donativos con motivo de los sismos ocurridos en México durante el mes de septiembre de 2017”, en los plazos mencionados en la citada ficha de trámite.

Posteriormente, en la Resolución Miscelánea Fiscal para dos mil dieciocho, la regla en comento señaló:

Información relativa a la transparencia y al uso y destino de los donativos recibidos y actividades destinadas a influir en la legislación.

3.10.11 . Para los efectos del artículo 82, fracción VI de la Ley del ISR y 31, Apartado B, fracciones I, II, III, IV, IX, XIII, XIV y XV y Apartado C de la LIF, las donatarias autorizadas para recibir donativos deducibles en los términos de la Ley del ISR, las personas morales con fines no lucrativos o los fideicomisos a los que se les haya revocado o no se les haya renovado la autorización por dicho incumplimiento, o bien cuando su vigencia haya concluido y no se haya obtenido nuevamente o renovado su autorización dentro del plazo establecido en el artículo 82, fracción V, segundo párrafo de la citada Ley, así como aquellas que presenten aviso de liquidación o cambio de residencia conforme a la regla 3.10.22., se encuentran obligadas a poner a disposición del público en general la información relativa a la transparencia y al uso y destino de los donativos recibidos, a través del programa electrónico que para tal efecto esté a su disposición en el Portal del SAT, de conformidad con lo señalado en la ficha de trámite 19/ISR “Informe para garantizar la transparencia, así como el uso y destino de los donativos recibidos y actividades destinadas a influir en la legislación”, contenida en el Anexo 1-A.

Las donatarias autorizadas que recibieron donativos con el objeto de atender las contingencias ocasionadas con motivo de los sismos ocurridos en México en el mes de septiembre de 2017 deberán presentar los reportes en los términos y con la información contemplada en la ficha de trámite 128/ISR “ Informes de transparencia relacionados con donativos recibidos por los sismos ocurridos en México durante el mes de septiembre de 2017 ”, contenida en el Anexo 1-A.

En caso de que las donatarias autorizadas que recibieron donativos con el objeto de atender las contingencias ocasionadas con motivo de los sismos ocurridos en México durante el mes de septiembre de 2017 no presenten los reportes descritos en el párrafo anterior, perderán la vigencia de su autorización en los mismos términos de lo previsto en la regla 3.10.2., fracción II.

Las personas morales y fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles que no hayan recibido donativos con motivo de dicho acontecimiento, presentarán los informes de transparencia a que se refiere el segundo párrafo de la presente regla, manifestando la leyenda “ Se declara, bajo protesta de decir verdad, que no se recibieron donativos con motivo de los sismos ocurridos en México durante el mes de septiembre de 2017 ”, en los plazos mencionados en la citada ficha de trámite 128/ISR “ Informes de transparencia relacionados con donativos recibidos por los sismos ocurridos en México durante el mes de septiembre de 2017”, contenida en el Anexo 1-A .”

Y, en la Resolución de dos mil diecinueve, la misma regla se redactó de la forma siguiente:

Información relativa a la transparencia y al uso y destino de los donativos recibidos y actividades destinadas a influir en la legislación.

3.10.11. Para los efectos del artículo 82, fracción VI de la Ley del ISR y 31, Apartado B, fracciones I, II, III, IV, IX, XIII, XIV y XV y Apartado C de la LIF, las donatarias autorizadas para recibir donativos deducibles en los términos de la Ley del ISR, las personas morales con fines no lucrativos o los fideicomisos a los que se les haya revocado o no se les haya renovado la autorización por dicho incumplimiento, o bien cuando su vigencia haya concluido y no se haya obtenido nuevamente o renovado su autorización dentro del plazo establecido en el artículo 82, fracción V, segundo párrafo de la citada Ley, así como aquellas que presenten aviso de liquidación o cambio de residencia conforme a la regla 3.10.22., se encuentran obligadas a poner a disposición del público en general la información relativa a la transparencia y al uso y destino de los donativos recibidos, a través del programa electrónico que para tal efecto esté a su disposición en el Portal del SAT, de conformidad con lo señalado en la ficha de trámite 19/ISR “ Informe para garantizar la transparencia, así como el uso y destino de los donativos recibidos y actividades destinadas a influir en la legislación ”, contenida en el Anexo 1-A.

Las donatarias autorizadas que recibieron donativos con el objeto de atender las contingencias ocasionadas con motivo de los sismos ocurridos en México en el mes de septiembre de 2017 deberán presentar los informes en los términos y con la información contemplada en la ficha de trámite 128/ISR “ Informes de transparencia relacionados con donativos recibidos por los sismos ocurridos en México durante el mes de septiembre de 2017 ”, contenida en el Anexo 1-A.

En caso de que las donatarias autorizadas que recibieron donativos con el objeto de atender las contingencias ocasionadas con motivo de los sismos ocurridos en México durante el mes de septiembre de 2017 no presenten los informes descritos en el párrafo anterior, perderán la vigencia de su autorización en los mismos términos de lo previsto en la regla 3.10.2., fracción II, de la RMF para 2017.

Las personas morales y fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles que no hayan recibido donativos con motivo de dicho acontecimiento, presentarán los informes de transparencia a que se refiere el segundo párrafo de la presente regla, manifestando la leyenda “Se declara, bajo protesta de decir verdad, que no se recibieron donativos con motivo de los sismos ocurridos en México durante el mes de septiembre de 2017”, en los plazos mencionados en la citada ficha de trámite 128/ISR “ Informes de transparencia relacionados con donativos recibidos por los sismos ocurridos en México durante el mes de septiembre de 2017 ”, contenida en el Anexo 1-A.

Asimismo, de conformidad con lo establecido en el artículo 25, fracción IV, inciso a), numeral 6 de la LIF, las donatarias autorizadas que hayan otorgado apoyos económicos a organizaciones civiles o fideicomisos que no cuenten con autorización para recibir donativos de conformidad con la Ley del ISR y cuyo objeto exclusivo sea realizar labores de rescate y reconstrucción en casos de desastres naturales, deberán presentar dentro del Informe para garantizar la transparencia, así como el uso y destino de los donativos recibidos y actividades destinadas a influir en la legislación, un listado con el nombre, denominación o razón social y RFC de las organizaciones civiles o fideicomisos que no cuenten con la autorización para recibir donativos a las cuales se les otorgó el donativo.

De acuerdo con la resolución impugnada, la parte que se declaró inconstitucional es la relativa a la obligación de las personas morales y fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles que no hayan recibido donativos con motivo de dicho acontecimiento, de presentar los informes de transparencia a que se refiere el segundo párrafo de la regla, manifestando la leyenda: “Se declara, bajo protesta de decir verdad, que no se recibieron donativos con motivo de los sismos ocurridos en México durante el mes de septiembre de 2017” .
Luego, el Tribunal Colegiado de Circuito determinó la inconstitucionalidad de la regla 3.10.11 de las resoluciones misceláneas fiscales para dos mil dieciocho y dos mil diecinueve, el artículo tercero transitorio de la quinta resolución de modificaciones a la resolución miscelánea fiscal para dos mil diecisiete y la ficha de trámite 128/ISR, contenida en el anexo 1-A; lo anterior, en la parte relativa a la obligación de presentar los informes de transparencia en los supuestos en que no se hayan recibido donativos, al considerar que transgreden los principios de reserva de ley y de subordinación jerárquica, en tanto que prevén una obligación que no está regulada en el artículo 82, fracciones VI, VII y VIII, de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
Sin embargo, esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación determina que la citada regla no vulnera los principios de reserva de ley y subordinación jerárquica, porque se salvaguardan en la medida en que el artículo 82, fracción VI, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, establece expresamente que para cumplir con la obligación de las donatarias de mantener a disposición del público en general la información relativa a la autorización para recibir donativos, al uso y destino que se haya dado a los donativos recibidos, así como al cumplimiento de sus obligaciones fiscales y, en su caso, la información a que se refiere la fracción II de este artículo, por el plazo y en los términos que mediante reglas de carácter general fije el Servicio de Administración Tributaria.
Esto es, el legislador estableció en el artículo 82, fracción VI, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, una cláusula habilitante específica a favor de la autoridad fiscal para que emitiera las reglas generales para que las donatarias presentaran su informe relativo a la autorización para recibir donativos, al uso y destino que se haya dado a los donativos recibidos, así como al cumplimiento de sus obligaciones fiscales, mediante reglas de carácter general que fije el Servicio de Administración Tributaria ; por tanto, el hecho de que en la regla se prevea que si no se recibe donativo alguno se debe manifestar con la leyenda: “Se declara, bajo protesta de decir verdad, que no se recibieron donativos con motivo de los sismos ocurridos en México durante el mes de septiembre de 2017” , no excede el texto de la ley ni el principio de subordinación jerárquica, en virtud de que dicha regla únicamente pormenoriza o detalla el cómo se debe cumplir con la obligación fiscal que tienen las donatarias.
En efecto, dicha regla solo establece el procedimiento de cómo las donatarias cumplirán con la obligación fiscal contemplada en la fracción VI, del artículo 82, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, esto es, de rendir la información relativa a la autorización para recibir donativos, al uso y destino que se haya dado a los donativos recibidos, así como al cumplimiento de sus obligaciones fiscales, en los términos que mediante reglas de carácter general fije el Servicio de Administración Tributaria.
Por ende, si dicho artículo prevé una cláusula habilitante, en el sentido de que las donatarias deben de cumplir con sus obligaciones fiscales mediante las reglas de carácter general que emita el Servicio de Administración Tributaria; la regla 3.10.11 de las resoluciones misceláneas fiscales para dos mil dieciocho y dos mil diecinueve, el artículo tercero transitorio de la quinta resolución de modificaciones a la resolución miscelánea fiscal para dos mil diecisiete, que establece que en caso de no recibir donativos por los sismos ocurridos en septiembre de dos mil diecisiete, se debe manifestar la leyenda: “Se declara, bajo protesta de decir verdad, que no se recibieron donativos con motivo de los sismos ocurridos en México durante el mes de septiembre de 2017” , no hace sino atender a la habilitación operativa que le fue conferida en el texto legal y, en tal medida, no es transgresora de los principios de reserva de ley ni de subordinación jerárquica, porque como quedó asentado, las reglas generales administrativas son actos materialmente legislativos que se fundan en una previsión legal que acatan y desarrollan.
Así, no obstante que el artículo 82, fracción VI, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, no prevé como tal la obligación de rendir un informe en caso de no recibir donativos deducibles de impuestos con motivo de los sismos ocurridos en septiembre de dos mil diecisiete; lo cierto es que sí establece que las donatarias tienen el deber de cumplir con sus obligaciones fiscales , mediante reglas de carácter general que fije el Servicio de Administración Tributaria, por ende, se dejó en libertad a dicho organismo de establecer, mediante normas generales, la forma en cómo dichas personas cumplirán con ellas, entre otras, la de declarar, bajo protesta de decir verdad, que no se recibieron donativos con motivo de los sismos ocurridos en México durante el mes de septiembre de dos mil diecisiete.
En tal contexto, dicha regla no vulnera los principios reglamentarios que pretende la recurrente ya que, a través de la regla miscelánea combatida, no se excede la cláusula habilitante contenida en el artículo 82, fracción VI, de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
Idénticas consideraciones sostuvo esta Segunda Sala al resolver, por unanimidad de cinco votos, los amparos directos en revisión 3730/2021 y 3846/2021, en sesiones de dos de febrero y dos de marzo, de dos mil veintidós, respectivamente.
Conforme a las consideraciones expuestas en este fallo, resultan infundados los planteamientos que la parte quejosa hace valer en su recurso de revisión adhesiva, en tanto que mediante ellos pretende sostener la inconstitucionalidad de la regla analizada, bajo la consideración de que fue emitida extralimitándose de la cláusula habilitante establecida por el artículo citado de la Ley del Impuesto sobre la Renta, cuestión que ha sido desvirtuada con anterioridad.
Estas consideraciones son vinculantes al haberse aprobado por unanimidad de cinco votos de los Ministros Alberto Pérez Dayán, Luis María Aguilar Morales, Loretta Ortiz Ahlf (ponente), Javier Laynez Potisek y Presidenta Yasmín Esquivel Mossa. El Ministro Javier Laynez Potisek manifestó que formulará voto concurrente.
DECISIÓN.
En esta línea argumentativa, ante lo fundado de los agravios en la revisión principal y lo infundado de los agravios de la revisión adhesiva, procede revocar la sentencia recurrida y, por ende, toda vez que el Tribunal Colegiado de Circuito, no analizó los conceptos de violación relativos a la legalidad de la sentencia reclamada, lo procedente es devolver los autos a dicho órgano para el efecto de que dé solución a los restantes conceptos de violación que expuso la quejosa.
Por lo expuesto y fundado, se resuelve:

PRIMERO. En la materia de la revisión, se revoca la sentencia recurrida.

SEGUNDO. Es infundada la revisión adhesiva.

TERCERO. Devuélvanse los autos al Cuarto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, para los efectos precisados en la parte final de la presente determinación.

Notifíquese con testimonio de esta ejecutoria devuélvanse los autos a su lugar de origen y, en su oportunidad, archívese el toca como asunto concluido.

Así lo resolvió la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación por unanimidad de cinco votos de los Ministros Alberto Pérez Dayán, Luis María Aguilar Morales, Loretta Ortiz Ahlf (ponente), Javier Laynez Potisek y Presidenta Yasmín Esquivel Mossa. El Ministro Javier Laynez Potisek manifestó que formulará voto concurrente.