Suprema Corte de Justicia de la Nación

AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 769/2023

Fecha: 06-Sep-2023

ANTECEDENTES Y TRÁMITE

Juicio de nulidad. Mediante escrito presentado el dieciocho de junio de dos mil veintiuno, ante la Oficialía de Partes de la Sala Metropolitana Especializada en Materia de Comercio Exterior del Tribunal Federal de Justicia Administrativa, Multibolsas Plásticas, sociedad anónima de capital variable, a través de su apoderado legal José Luis Domínguez Herrera, promovió la nulidad de la resolución confirmativa recaída al recurso de revocación presentado ante la Dirección de lo Contencioso de la Secretaría de Finanzas del Estado de México, en contra de la resolución contenida en el oficio 20703002020201L-38299/2019, de cinco de diciembre de dos mil diecinueve, emitida por el Director General de Fiscalización de la Dirección General de Fiscalización dependiente de la Subsecretaría de Ingresos de la Secretaría de Finanzas del Estado de México, en la que determinó un crédito fiscal en cantidad de $********** (********** moneda nacional).
La Primera Sala Especializada en Materia de Comercio Exterior del Tribunal Federal de Justicia Administrativa registró la demanda con el expediente 902/21-EC1-01-9 y la admitió en la vía ordinaria. Seguido el trámite correspondiente, el veintiocho de marzo de dos mil veintidós la Sala de instrucción dictó sentencia en la que resolvió que la actora probó los extremos de su acción y, en consecuencia, declaró la nulidad de la confirmativa ficta impugnada, así como de la resolución determinante inicialmente recurrida.
La nulidad declarada fue para el efecto de que la autoridad fiscalizadora, en ejercicio de sus facultades discrecionales y, si decidiese hacerlo en el plazo de cuatro meses, dictase una nueva resolución debidamente fundada y motivada respecto al valor en aduana de las mercancías inventariadas en los casos 4, A5, A8, A18, B1, B3, B5, B6 y B15; así como para que motivase porqué existe imposibilidad material para que la mercancía pase a propiedad del fisco federal y determinase la sanción por esta imposibilidad, tomando como base para su cálculo el valor comercial de las mercancías en territorio nacional al momento de su aplicación.
Demanda de amparo directo. Inconforme con la resolución anterior, mediante escrito presentado el dos de mayo de dos mil veintidós, la actora promovió juicio de amparo directo, señaló como preceptos violados los artículos 14, 16, 22 y 89 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos y narró los antecedentes del caso.
En sus conceptos de violación hizo valer las siguientes cuestiones:

Primero. La sentencia carece de congruencia interna y externa.

Segundo. Cuestionó el método utilizado para determinar el valor de las mercancías.

Tercero. Estimó ilegal la decisión adoptada en relación con la fundamentación de la orden de visita domiciliaria, en cuanto a la competencia material del Director General de Fiscalización, dependiente de la Subsecretaría de Ingresos de la Secretaría de Finanzas del Gobierno del Estado de México para designar a los visitadores en la ejecución del acto, pues -contrario a lo resuelto- no era suficiente la cita del primer y segundo párrafo del artículo 15 del Reglamento Interior de la Secretaría de Finanzas del Estado de México, ya que el tercer párrafo es el que establece de manera específica la facultad ejercida con relación a los impuestos federales en coordinación, siendo ésta la norma especial a la que se debió atender conforme al principio de especialidad.

Cuarto. Violación al principio de exhaustividad, debido a que, en la sentencia dictada, la sala del conocimiento dejó de estudiar los conceptos de impugnación.

Quinto. Resulta incorrecto que en la sentencia se establezca que es hasta el momento en que se emita el crédito fiscal (y no en la orden de visita domiciliaria) cuando la autoridad tiene que fundar, conforme al artículo 144 de la Ley Aduanera, su facultad de determinar el valor en aduana de las mercancías y su clasificación arancelaria.

Sexto. Refirió que la autoridad no llevó un solo procedimiento, sino dos diversos, independientes y secuenciales.

Séptimo. Falta de objetividad en la valoración de pruebas para determinar la clasificación arancelaria y valor de la mercancía.

Finalmente, en los conceptos de violación octavo y noveno , la quejosa planteó la inconstitucionalidad del artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación y del diverso 183-A, primer párrafo, fracción III, de la Ley Aduanera, al haber estimado que el primero de ellos que exige mayores requisitos en relación con lo dispuesto en el numeral 29-A, párrafo primero, fracción V, del Código Fiscal de la Federación, haciendo extensiva la obligación de descripción de bienes o mercancías en los comprobantes fiscales y, en cuanto al segundo, que al establecer la posibilidad de que las mercancías pasen a propiedad del fisco, implica un acto de decomiso; por lo que estimó que violan el principio de legalidad tributaria en su vertiente de reserva de ley, supremacía normativa y subordinación de ley.
Lo anterior, conforme a los planteamientos que a continuación se sintetizan:

Octavo concepto de violación

El artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación, vulnera lo previsto en los artículos 16 y 89 constitucionales, en tanto resulta excesivo y contraviene el principio de legalidad tributaria en su vertiente de reserva de ley, supremacía normativa y subordinación jerárquica.
Dicho numeral, lejos de completar o detallar lo dispuesto en el artículo 29-A, párrafo primero, fracción V, del Código Fiscal de la Federación, exige mayores requisitos, pues para el caso de las mercancías el legislador sólo exigió precisar la cantidad (número de bienes), la unidad de medida (kilogramos, piezas, litros), y la clase (características esenciales de la mercancía que permiten su identificación); de manera que la descripción no es un requisito exigible tratándose de bienes o mercancías, sino únicamente respecto de servicios o de arrendamientos u otorgamiento del uso o goce temporal de bienes.
El artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación hace extensiva la obligación de descripción a bienes y mercancías, lo que implica la incorporación de una nueva hipótesis normativa, estableciendo obligaciones sustantivas adicionales, puesto que define qué se considerará que una mercancía se describe mediante la incorporación de la marca, el modelo, el número de serie y las especificaciones técnicas o comerciales, lo que vulnera lo previsto en los artículos 16 y 89, fracción I, de la Constitución Federal.
Además, el artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación establece un supuesto desproporcionado, pues a la luz de éste no existe la posibilidad de que se omita alguno de esos elementos, lo que implicaría que el comprobante no sea útil para amparar la legal estancia o tenencia de una mercancía y genera desproporcionalidad, en tanto tales elementos no son los únicos conforme a los cuales se puede individualizar o identificar una mercancía de otras.
En esa medida, consideró que de realizarse el test de proporcionalidad se advertiría que el incumplimiento de esa norma limita el derecho de propiedad privada y ello no supera la grada de necesidad, dada la existencia de otras alternativas conforme a las cuales se puede cumplir con la individualización, de modo que la norma es inconstitucional al ser desproporcionada con el fin perseguido.

Noveno concepto de violación

Refirió que el numeral 183-A de la Ley Aduanera, prevé un acto confiscatorio que da pauta para que la mercancía pase a propiedad del Fisco Federal (sin que obste que no sea sobre la totalidad del patrimonio). Lo que vulnera lo dispuesto en el artículo 22 constitucional que prohíbe la confiscación de bienes y permite a las autoridades que actúen de manera arbitraria, discrecional y sin límite.
Por tanto, el hecho de que la autoridad haya determinado sustituir el decomiso por el pago de una cantidad equivalente a su valor comercial, no implica que no se trastoque el origen de la pena, pues el cobro del valor comercial debe considerarse una multa y, por ende, participar de los principios de proporcionalidad, capacidad económica del infractor, gravedad y reincidencia.

Trámite y sentencia del Tribunal Colegiado. Por cuestión de turno, de la demanda de amparo correspondió conocer al Décimo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, que la registró bajo el expediente 337/2022.
Seguido el trámite correspondiente, en sesión de ocho de diciembre de dos mil veintidós, el órgano colegiado dictó sentencia en la que declaró, por una parte, infundados y, por otra, fundados los conceptos de violación relativos; asimismo, concedió a la quejosa el amparo y protección de la Justicia de la Unión, para el efecto de que la juzgadora aborde los conceptos de impugnación soslayados, conforme al material probatorio que obra en autos y con libertad de jurisdicción determine lo que en derecho corresponda.
Las consideraciones que sustentaron la determinación del Tribunal Colegiado, en relación con la inconstitucionalidad planteada, son las siguientes:

Considerando noveno

Por cuestión de técnica jurisdiccional, al constituir planteamientos relacionados con la inconstitucionalidad de normas generales, el Tribunal Colegiado analizó en primer término el octavo concepto de violación , en que la pretensión de la quejosa se dirigió a que no le sean exigibles los requisitos del artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación para demostrar la legal estancia, tenencia y propiedad de la mercancía verificada.
Resolvió infundado lo argumentado por la quejosa en el sentido de que el artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación vulnera lo previsto en los artículos 16 y 89 constitucionales, en relación con que resulta excesivo y contraviene el principio de legalidad tributaria en su vertiente de reserva de ley, supremacía normativa y subordinación jerárquica.
Precisó que el artículo reglamentario cuya inconstitucionalidad se reclama desarrolla la fracción V del numeral 29-A del Código Fiscal de la Federación, la cual precisa que para los efectos del artículo 29 del Código Fiscal de la Federación, los bienes o las mercancías de que se trate deberán describirse detalladamente en los comprobantes fiscales considerando sus características esenciales como marca, modelo, número de serie, especificaciones técnicas o comerciales, entre otras, ello con la intención de distinguirlas de otras similares.
Destacó que en lo dispuesto en el artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación se reiteró de la Regla I.2.4.9. de la Resolución Miscelánea Fiscal para dos mil nueve, en relación con la forma en que se cumple con el requisito de señalar la clase de mercancía en los comprobantes fiscales, de manera que los elementos que exigen la precisión de los elementos a que alude el artículo reclamado, se encontraban vigentes desde el año dos mil nueve y, al reiterarlas en la Regla en cita, lo único que se hizo fue elevarlos a rango reglamentario.
Así, el artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación no exige mayores requisitos que el dispositivo 29-A del Código Fiscal de la Federación, sino que funge como su complemento, por lo que optimiza la consecución de los fines deseados y, en consecuencia, no contraviene de forma alguna los principios de reserva de ley y subordinación jerárquica.
Consideró que el artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación tampoco resultaba desproporcional o que estableciera requisitos desmedidos e irrazonables, como lo propuso la quejosa cuando alegó que no superaba el test de proporcionalidad.
Señaló que la observancia del requisito complementado por lo dispuesto en el artículo 40 del Reglamento del Código Tributario, consistente en la descripción de elementos esenciales como marca, modelo, número de serie, especificaciones técnicas o comerciales, entre otras, a fin de distinguirlas de otras similares, descansa en fines constitucionalmente válidos, toda vez que se dirige a que se tenga control sobre las mercancías importadas y exportadas en territorio nacional.
Incluso, es posible deducir que el establecimiento de los requisitos de referencia posibilita a las autoridades fiscalizadoras y aduaneras verificar el cumplimiento de las obligaciones fiscales a que se encuentran afectos los contribuyentes, lo que implica, verificar en principio, si es legal la estancia y tenencia de la mercancía, por lo que el Tribunal Colegiado consideró que la medida es idónea.
De igual manera, estimó que la medida es razonable, pues tales requisitos permiten a las autoridades fiscales y aduaneras identificar plenamente las mercancías introducidas al país, a fin de comprobar los impuestos correlativos, sean arancelarios o de índole fiscal.
Considera que los requisitos establecidos en el artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación son una precisión necesaria del propósito fiscal de la factura, toda vez que sólo señalando los datos esenciales que permitan identificar esa mercancía, en los casos en que los objetos lo permitan, se puede lograr la certeza de la operación realizada y que en relación con ella se cumplieron las obligaciones fiscales y aduaneras que la importación o exportación genere.
Resolvió que existe correspondencia proporcional mínima entre el medio elegido y el fin buscado, atendiendo a las ventajas y desventajas que producen los requisitos implementados, en tanto a partir de ellas, es posible que las autoridades cuenten con elementos suficientes de identificación, a fin de establecer las obligaciones fiscales, aduaneras y de comercio exterior a que están afectos los contribuyentes, desincentivando la importación y exportación ilegal, lo que redunda en un evitar el sesgo en las cadenas productivas formales por carecer de comprobantes fiscales que sean deducibles y, con ello, la comercialización en el mercado informal.
La legal importación y exportación de las mercancías permite que las empresas accedan a maquinaria y tecnología, para así ampliar su capacidad productiva, lo que representa bienestar a nivel social y el establecimiento de prerrogativas que esto conlleva, a su vez, que se establezca un escenario de legalidad al que todos los participantes se encuentran afectos, lo que impacta en que compitan en escenarios similares y con ello generen un sano crecimiento de la economía nacional, en tanto se establecen las bases para su legal introducción y salida del país, así como su debido control. De ahí que, el artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación resultó constitucional al superar el test de proporcionalidad.
Precisó que no desconocía que tales medidas generan una carga a los particulares, sin embargo, como lo estableció la Primera Sala de este Alto Tribunal, al resolver el amparo directo en revisión 2525/2013, en sesión de veintisiete de noviembre de dos mil trece, ello no implicaba que se privara a los gobernados del derecho de propiedad, sino que este derecho constituye la prerrogativa de los sujetos de poder apropiarse de bienes y disponer de ellos.
Por tanto, el supuesto previsto en el artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación no constituye una limitante del derecho a la propiedad de los gobernados, pues no se advierte que les impida poder apropiarse de bienes, o bien, poder disponer de ellos.
También resolvió infundado el noveno concepto de violación en que la peticionaria alegó que el numeral 183-A, primer párrafo, fracción III, de la Ley Aduanera es inconstitucional, bajo la consideración de que vulneraba el artículo 22 constitucional.
El Tribunal Colegiado indicó que respecto del tema planteado, la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al resolver el amparo directo en revisión 3974/2015, determinó que el precepto cuestionado no establece una pena económica impuesta con motivo de la actualización de una conducta, adicional a las mercancías o a su “valor comercial”, sino que se traduce en un pago sustituto ante la imposibilidad de la autoridad de decomisarlas, en tanto ya no se encuentran en posesión del gobernado sancionado. Además, al no tener la naturaleza de pena o sanción, sino de indemnización, no puede analizarse bajo los parámetros del artículo 22 de la Constitución Federal.
Resolvió ineficaces los argumentos del tercer y parte del inciso a), del cuarto concepto de violación , bajo la consideración de que bastaba que en la orden de visita domiciliaria el Director General de Fiscalización hubiera citado, entre otros, el artículo 15, párrafos primero y segundo, del Reglamento Interior de la Secretaría de Finanzas del Estado de México, para considerar debidamente fundada la facultad de designar visitadores para el desarrollo de sus atribuciones, ya que ello incluye las relacionadas con los impuestos federales coordinados, y engloba lo previsto en el tercer párrafo.
Además, concluyó que, al no tratarse de una norma compleja, no era necesario que se transcribiera su contenido al emitir la orden de visita.

Recurso de revisión. Inconforme con lo anteriormente resuelto, la quejosa interpuso recurso de revisión mediante escrito presentado el diez de enero de dos mil veintitrés, en la Oficina de Correspondencia del Décimo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito.
En su escrito de revisión, la recurrente aduce que la sentencia combatida es incorrecta y controvierte, por una parte, el estudio de constitucionalidad del artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación y, por otra, la interpretación que se realizó del numeral 15 del Reglamento Interior de la Secretaría de Finanzas del Estado de México, ambos vigentes en dos mil diecinueve, en los siguientes términos:

Primer agravio. Violación de los principios de seguridad jurídica y subordinación jerárquica.

Subordinación jerárquica

Contrario a lo resuelto por el Tribunal Colegiado, el artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación no se limita a desarrollar, complementar o pormenorizar el contenido del numeral 29-A del Código Fiscal de la Federación, debido a que la descripción en el comprobante fiscal es un requisito que el legislador únicamente exigió tratándose de prestación de servicios y arrendamiento de bienes, no así respecto a la enajenación de bienes o mercancías, lo que resulta lógico, porque a diferencia de la prestación de servicios y el uso o goce, una mercancía es identificable por sus características objetivas.
En la porción respectiva, el artículo 26-A del Código Fiscal de la Federación prevé como requisitos: “ V. Cantidad y clase de mercancías o descripción del servicio que amparen .” En ese sentido, la existencia de la conjunción "o" dentro de la oración, expresa diferencia, separación o alternativa entre dos o más ideas y, a contrario sensu , para el caso de mercancías no resulta exigible la descripción de las mismas, sino solamente cantidad, unidad de medida y clase.
Por tanto, la norma reglamentaria contraviene el contenido de los artículos 16, décimo sexto párrafo y 89, fracción I de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en tanto transgrede el principio de subordinación jerárquica, pues establece mayores requisitos que la propia ley que ha de instrumentar.
Refiere que el Tribunal Colegiado no analizó tal cuestión, sino que dio por sentado que el artículo 29-A, fracción V, del Código Fiscal de la Federación sí establece -para el caso de mercancías- la exigencia de efectuar su descripción, lo que le orilló a concluir que la marca, modelo y número de serie sólo es un desarrollo de ese requisito preestablecido.
Esta forma de resolver vulnera los principios de seguridad jurídica y congruencia, pues no atiende a la cuestión efectivamente planteada y ocasiona que el estudio sobre la constitucionalidad de la norma sea incorrecto, al no partir de la premisa principal.

B. Seguridad jurídica

En el juicio de amparo directo se planteó que aun cuando se considerara que no se transgrede el principio de subordinación jerárquica, la norma resultaría inconstitucional por incorporar un supuesto desproporcionado, porque a la luz de esta disposición no existe posibilidad de que se omita o se consigne con errores alguno de los elementos descriptivos a que se refiere el reglamento, bajo pena de sufrir la consecuencia de que el comprobante no sea útil para amparar la legal estancia o tenencia de una mercancía y, como consecuencia de ello, ser privado de esa mercancía mediante su decomiso.
Contrario a lo resuelto por el Tribunal Colegiado, se afecta el derecho de propiedad, pues el incumplimiento o cumplimiento defectuoso de ese requisito previsto en el artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación impide que el propietario pueda disponer de la mercancía.
Conforme al test de proporcionalidad la previsión de dicho requisito no supera la grada de necesidad debido a que existen medidas menos lesivas o alternativas menos privativas, ya que “ el señalamiento formal ” de la marca, modelo o número de serie no es la única forma de identificar una mercancía, sino que existen otras alternativas como que su descripción se encuentre complementada en contratos, en pedimentos o a través de sus otras características objetivas como el color, peso, año de fabricación, país de origen, especialidad de la máquina, u otras alternativas de las que se pueda concluir que se trata de la misma mercancía (caso por caso).
En consecuencia, dicha disposición tampoco supera la proporcionalidad en sentido estricto, pues su inobservancia nulifica el derecho de propiedad sobre dichas mercancías y ello comprueba que la norma es inconstitucional por ser desproporcionada.
No es obstáculo que el Tribunal Colegiado haya indicado que la medida es necesaria para que las autoridades fiscales y aduaneras puedan verificar si los contribuyentes cumplen o no con las disposiciones fiscales, pues ello no guarda ninguna relación con la grada de necesidad. Es decir, no está a discusión si la medida es útil para que las autoridades puedan verificar el cumplimiento de regulaciones legales, sino que el punto radica en evidenciar que existen medidas menos lesivas por las que se puede optar antes de afectar el derecho de propiedad.
En suma, si el incumplimiento o cumplimiento defectuoso de ese requisito formal repercute en la posibilidad de disponer de los bienes, a pesar de que existen otros medios por los cuales se puede identificar o individualizar una mercancía, la norma es desproporcionada y, por tanto, inconstitucional.

Segundo agravio. Violación al principio de seguridad jurídica.

La interpretación efectuada por el Tribunal Colegiado del artículo 15, del Reglamento Interior de la Secretaría de Finanzas del Estado de México, torna dicha norma inconstitucional.
Sobre el tema, la Primera Sala de la Corte ha indicado que es procedente el control de la interpretación de la ley a través del recurso de revisión que se interpone en contra de una sentencia dictada en un juicio de amparo directo, cuando entre las distintas interpretaciones que admite una disposición sólo una de ellas resulta constitucionalmente válida y ésta no es la que ha realizado o avalado el Tribunal Colegiado.
Entre las distintas interpretaciones, no es válida la que realizó el Tribunal Colegiado, en cuanto concluyó que la cita del artículo 15 del Reglamento Interior de la Secretaría de Finanzas del Estado de México, en sus párrafos primero y segundo, era suficiente para considerar debidamente fundada la facultad para designar visitadores.
El Tribunal Colegiado basó su decisión en que, dado que el primer párrafo de dicho dispositivo establece la facultad del Director General para designar a los funcionarios auxiliares, debía entenderse que la sola cita de ese párrafo "engloba" lo previsto en diverso el tercer párrafo.
La interpretación anterior vulnera el principio de seguridad jurídica y torna inconstitucional la norma, porque olvida un aspecto fundamental consistente en que los supuestos a que se refiere el tercer párrafo son facultades extraordinarias, porque cuando la autoridad local fiscaliza impuestos federales actúa fuera del marco ordinario de sus facultades.
El tercer párrafo del artículo 15 del Reglamento Interior de la Secretaría de Finanzas del Estado de México no sólo se refiere a un supuesto especial, sino que estamos frente a la porción normativa que habilita la intervención del personal subalterno del Director General en el trámite de la fiscalización de impuestos federales coordinados, al amparo del convenio de coordinación fiscal suscrito entre la Entidad y la Federación.
Por ello, no es obstáculo que el Tribunal Colegiado indique que es inaplicable el principio de especialidad, porque las porciones normativas no se localizan en diversos ordenamientos, sino que forman parte del mismo, pues ello no es ninguna justificación constitucionalmente válida, en tanto que el principio de especialidad no está condicionado a la existencia de dos ordenamientos diversos que se confrontan, sino que su aplicación sólo exige como requisito que exista una materia general (facultades originarias) y una materia especial (facultades coordinadas).
En esa virtud, la única interpretación constitucionalmente válida que puede admitir ese artículo es que tratándose del ejercicio de facultades extraordinarias (impuestos federales coordinados), por especialidad, se debe citar el tercer párrafo del artículo 15 del Reglamento Interior de la Secretaría de Finanzas del Estado de México, para que se entienda debidamente habilitada la intervención de funcionarios locales que de origen sólo pueden ejercer facultades locales.

Trámite ante esta Suprema Corte. El diez de febrero de dos mil veintitrés, la Ministra Presidenta de este Alto Tribunal admitió el recurso de revisión, indicando que su tramitación es con la normativa aplicable a partir de los decretos de reforma constitucional y legal en la materia, publicados en el Diario Oficial de la Federación el once de marzo de dos mil veintiuno y siete de junio siguiente, respectivamente, los cuales entraron en vigor al día siguiente de dichas publicaciones, por haberse interpuesto el recurso después de su entrada en vigor, y con base en el artículo quinto transitorio del último decreto mencionado; ordenó formar y registrar el expediente respectivo, turnarlo a la Ministra Loretta Ortiz Ahlf y enviar los autos a la Sala a la que se encuentra adscrita.
Avocamiento. El seis de junio de dos mil veintitrés, el Presidente de la Segunda Sala acordó que ésta se avocaba al conocimiento del asunto, solicitó el envío de los autos al tribunal colegiado del conocimiento y ordenó que una vez integrado el expediente se remitieran los autos a la Ministra Ponente para la elaboración del proyecto de resolución.
Recurso de revisión adhesiva. Por su parte, el Secretario de Hacienda y Crédito Público, por conducto del Director General de Asuntos Contenciosos y Procedimientos, en suplencia por ausencia del Subprocurador Fiscal Federal de Amparos y por ausencia del Director General de Amparos contra Leyes y de Amparos contra Actos Administrativos, en su carácter de tercero interesado, interpuso recurso de revisión adhesiva, mediante oficio presentado el ocho de junio de dos mil veintidós, a través de buzón judicial ante la Oficina de Certificación Judicial y Correspondencia de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación.
En dicho recurso la autoridad recurrente expuso, en síntesis, lo siguiente:

En cuanto a la procedencia

Es improcedente el recurso de revisión, porque no se surte una cuestión propiamente constitucional que revista un interés excepcional en materia constitucional o de derechos humanos, ya que lo planteado consiste en analizar la legalidad de la ejecutoria recurrida, lo que no constituye la naturaleza de este recurso, además de que se plantea la inconstitucionalidad de un precepto que ya ha sido materia de pronunciamiento por parte de este Alto Tribunal.
No se cuestionó la regularidad constitucional del artículo 15 del Reglamento Interior de la Secretaría de Finanzas del Estado de México en la demanda de amparo, por lo que opera la preclusión para examinar sus planteamientos en el recurso de revisión.
Los agravios hechos valer contra lo dispuesto en el artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación son inoperantes, porque no combaten frontalmente las consideraciones del A quo , sino que se trata de una reiteración de los conceptos de violación.
Las simples manifestaciones de la recurrente no pueden considerarse un verdadero agravio, pues no exponen razonamientos lógico-jurídicos concretos tendientes a demostrar cuál es la lesión o agravio que le causa el precepto impugnado.
La recurrente hace depender sus argumentos relacionados con la inconstitucionalidad del artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación de una cuestión de legalidad que busca anular una resolución administrativa donde la autoridad fiscalizadora determinó que los pedimentos y facturas no fueron suficientes para acreditar la legal importación, tenencia o estancia de mercancías en territorio nacional, debido a que dichos documentos no contenían descripción o datos que pudieran relacionarla, tales como marca, modelo o número de serie.
Por tanto, la recurrente plantea la inconstitucionalidad del artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación partiendo de su situación particular.
La inconstitucionalidad del artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación y el 15 del Reglamento Interior de la Secretaría de Finanzas del Estado de México no puede derivar de la interpretación que realizó la autoridad administrativa, la Sala responsable o el Tribunal Colegiado, como lo pretende la recurrente, sino de las características propias de la norma y su confronta con un precepto constitucional.

En cuanto al fondo

De la contraposición de los numerales 29-A, fracción V, del Código Fiscal de la Federación y 40 de su Reglamento, se puede concluir que establecen ciertos requisitos que deben contener los comprobantes fiscales que amparan bienes o mercancías, con la finalidad de que sean identificadas a través de características comunes que las permitan catalogar, como lo son marca, modelo y número de serie, por lo que no puede considerarse que se implementen o impongan mayores requisitos a los que establece la propia ley.
El único fin del artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación es que la autoridad se encuentre en posibilidad de determinar si efectivamente las facturas o pedimento aportados por la quejosa amparan las mercancías que revisan.
El artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación no contraviene el principio de subordinación jerárquica, ya que no establece requisitos o hipótesis distintas de las previstas en el 29-A, fracción V, del Código Fiscal de la Federación, aunado a que no repercuten en los elementos esenciales del tributo, sino en obligaciones formales fiscales.

Por acuerdo de doce de junio de dos mil veintitrés, el Presidente de la Segunda Sala admitió la revisión adhesiva interpuesta.
COMPETENCIA
La Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer de este recurso de revisión en términos de lo dispuesto en los artículos 107, fracción IX , de la Constitución Federal; 81, fracción II , de la Ley de Amparo; 21, fracción IV, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación , ambas vigentes a partir del ocho de junio de dos mil veintiuno y los Puntos Primero y Tercero del Acuerdo General Plenario 1/2023 y su instrumento modificatorio de diez de abril de dos mil veintitrés, toda vez que el recurso de revisión se interpuso contra la sentencia dictada por un tribunal colegiado de circuito en un juicio de amparo directo en materia administrativa en que subsiste un planteamiento de constitucionalidad.
Estas consideraciones son obligatorias al haberse aprobado por unanimidad de cinco votos de los Ministros Yasmín Esquivel Mossa, Luis María Aguilar Morales, Loretta Ortiz Ahlf (ponente), Javier Laynez Potisek y Presidente Alberto Pérez Dayán.
OPORTUNIDAD
Tal como se advierte de la lectura de las constancias, la sentencia del tribunal colegiado le fue notificada por lista a la parte quejosa el miércoles catorce de diciembre de dos mil veintidós, por lo que dicha notificación surtió efectos al día hábil siguiente de conformidad con la fracción II del artículo 31 de la Ley de Amparo. Por tanto, el plazo establecido por el artículo 86 de la Ley de Amparo para la interposición del recurso de revisión transcurrió del lunes dos al viernes trece de enero de dos mil veintitrés, descontándose los días viernes dieciséis a domingo treinta y uno de diciembre de dos mil veintidós; el lunes primero de enero, así como los días sábado siete y domingo ocho de enero de dos mil veintitrés, por haber sido inhábiles conforme a los artículos 19 de la Ley de Amparo y 143 de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación.
En consecuencia, si el escrito de recurso de revisión se presentó en la Oficina de Correspondencia del Décimo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito el diez de enero de dos mil veintitrés, se concluye que el recurso se interpuso de forma oportuna.
Asimismo, el recurso de revisión adhesiva se interpuso oportunamente, ya que la admisión del recurso de revisión principal se notificó al Secretario de Hacienda y Crédito Público el uno de junio de dos mil veintitrés, fecha en que surtió efectos. En consecuencia, el plazo de cinco días establecido en el artículo 82 de la Ley de Amparo transcurrió del viernes dos al jueves ocho de junio siguientes, descontando en el cómputo los días tres y cuatro del mes y año en cita, por haber sido inhábiles de conformidad con el artículo 19 de la Ley de Amparo.
En ese orden de ideas, si el oficio de expresión de agravios se recibió vía buzón judicial el ocho de junio del año en cita, se concluye que es oportuno.
Estas consideraciones son obligatorias al haberse aprobado por unanimidad de cinco votos de los Ministros Yasmín Esquivel Mossa, Luis María Aguilar Morales, Loretta Ortiz Ahlf (ponente), Javier Laynez Potisek y Presidente Alberto Pérez Dayán.
LEGITIMACIÓN
Esta Segunda Sala considera que José Luis Domínguez Herrera, quien se ostenta como representante legal de la parte quejosa, cuenta con la legitimación necesaria para interponer el recurso de revisión, pues mediante acuerdo de diecinueve de mayo de dos mil veintidós, dictado en el juicio de amparo directo 337/2022, se le reconoció tal carácter.
Por su parte, el Secretario de Hacienda y Crédito Público tiene legitimación para interponer la revisión adhesiva, en términos del artículo 5, fracción III, inciso a), de la Ley de Amparo, al tener interés jurídico en que subsista la norma cuya inconstitucionalidad se plantea, pues lo contrario provocaría afectación a los intereses del fisco federal.
Asimismo, el Subprocurador Fiscal Federal de Amparos está legitimado para actuar en representación del titular de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, en términos del artículo 72, fracciones I y VI, del Reglamento Interior de dicha Secretaría. De igual forma, el Director General de Asuntos Contenciosos y Procedimientos, en términos de los numerales 2, párrafo primero, apartado B, fracción XXVIII, inciso c), 75, fracción II y 105, octavo párrafo, del Reglamento Interior ya referido.
Estas consideraciones son obligatorias al haberse aprobado por unanimidad de cinco votos de los Ministros Yasmín Esquivel Mossa, Luis María Aguilar Morales, Loretta Ortiz Ahlf (ponente), Javier Laynez Potisek y Presidente Alberto Pérez Dayán.
ESTUDIO DE LA PROCEDENCIA DEL RECURSO
Esta Suprema Corte estima que el asunto no reúne los requisitos necesarios de procedencia y, por tanto, no amerita un estudio de fondo, conforme a las consideraciones siguientes:
El recurso de revisión en el juicio de amparo directo se encuentra regulado en los artículos 107, fracción IX, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; 81, fracción II, 96 de la Ley de Amparo, y 21, fracción IV, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, así como en el Punto Primero del Acuerdo General 9/2015 emitido por el Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación , el ocho de junio de dos mil quince, en su texto vigente a la fecha de interposición del presente recurso.
De la lectura de los preceptos mencionados se desprende que las resoluciones en juicios de amparo directo que emitan los tribunales colegiados de circuito no admiten recurso alguno, salvo que se presenten las siguientes excepciones:
Que subsista el problema de constitucionalidad de leyes;
Cuando en la sentencia impugnada se establezca la interpretación directa de un precepto de la Constitución Federal o de los derechos humanos establecidos en los tratados internacionales de los que el Estado mexicano sea parte, o
Cuando el tribunal colegiado de circuito omita pronunciarse en cualquiera de las materias precisadas en los anteriores incisos, no obstante que en los conceptos de violación se haya planteado la inconstitucionalidad de una ley o la interpretación directa de un precepto constitucional.
Adicionalmente, para efectos de la procedencia del recurso debe analizarse si los referidos temas de constitucionalidad entrañan la fijación de un criterio de interés excepcional, que se actualizan:
Cuando se trate de la fijación de un criterio novedoso o de relevancia para el orden jurídico nacional, o
Cuando las consideraciones de la sentencia recurrida entrañen el desconocimiento u omisión de los criterios emitidos por la Suprema Corte referentes a cuestiones propiamente constitucionales.
Como se señaló, el once de marzo de dos mil veintiuno se reformó el artículo 107, fracción IX, constitucional, que ahora establece para la procedencia del recurso de revisión en amparo directo, que procede ante la Suprema Corte de Justicia de la Nación cuando a su juicio revista un interés excepcional en materia constitucional o de derechos humanos.
De la exposición de motivos respectiva se obtiene que dicha reforma tuvo como propósito apuntalar el rol de la Suprema Corte de Justicia de la Nación como tribunal constitucional, permitiendo que enfoque sus energías únicamente en los asuntos más relevantes para el orden jurídico nacional.
Es decir, se modificó la fracción IX del artículo 107 constitucional en el sentido de darle mayor discrecionalidad para conocer del recurso de revisión en amparo directo, únicamente cuando a su juicio el asunto revista un interés excepcional en materia constitucional o de derechos humanos.
Por lo que se fortaleció la naturaleza excepcional del recurso de revisión tratándose de juicios de amparo directo. Es decir, que por mandato constitucional se reservó la posibilidad de recurrir a las sentencias dictadas por un Tribunal Colegiado de Circuito únicamente en los casos en que subsista un genuino problema de constitucionalidad, lo que excluye la posibilidad de revisar los problemas jurídicos de mera legalidad en los cuales los referidos órganos colegiados son terminales.
Así, a juicio de esta Segunda Sala, en el presente asunto subsiste un planteamiento de constitucionalidad con relación a si el numeral 40, del Reglamento del Código Fiscal de la Federación vulnera lo previsto en los artículos 16 y 89, fracción I, de la Constitución Federal, porque exige mayores requisitos en relación con lo dispuesto en el artículo 29-A, párrafo primero, fracción V, del Código Fiscal de la Federación, al hacer extensiva la obligación de descripción de bienes o mercancías en los comprobantes fiscales.
No obstante, esta Segunda Sala considera que el asunto no reviste un interés excepcional en materia constitucional o de derechos humanos , dado que esta Suprema Corte ya se ha pronunciado con relación a que la obligación relativa a la descripción de mercancías considerando sus características esenciales como son: marca, modelo, número de serie, especificaciones técnicas o comerciales, entre otras, a fin de distinguirlas de otras similares, no va más allá de lo previsto en los artículos 29 y 29-A del Código Fiscal de la Federación.
Como señaló el Tribunal Colegiado en la sentencia recurrida, el artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación , tildado de inconstitucional, establece en rango reglamentario lo que anteriormente disponía la Regla I.2.4.9. de la Resolución Miscelánea Fiscal de dos mil nueve , consideración que no fue combatida por la recurrente.
En ese sentido, al resolver el amparo directo en revisión 3352/2014 , esta Segunda Sala analizó si la obligación consistente en la descripción de mercancías, pormenorizando sus características esenciales, excedía lo dispuesto en los artículos 29 y 29-A del Código Fiscal de la Federación, derivado de lo cual determinó que la Regla I.2.4.9. de la Resolución Miscelánea Fiscal de dos mil nueve, no era contraria a los principios de reserva legal y subordinación jerárquica de la ley. Conforme a las siguientes consideraciones:

La regla I.2.4.9. únicamente pormenoriza lo que establece el artículo 29-A, del Código Fiscal de la Federación , al prever el requisito de los comprobantes fiscales, consistente en señalar la clase de mercancía, mediante una descripción detallada en la que se tomen en consideración las características esenciales de ésta, entre otras, la marca, modelo, número de serie, especificaciones técnicas o comerciales . Esto con la finalidad de distinguir los bienes o servicios de otros similares.
La regla I.2.4.9. es apegada a la Constitución Federal, pues tal pormenorización no excede al ejercicio de la facultad reglamentaria, ya que se limita a desarrollar aspectos prácticos para lograr la observancia de la exigencia en comento.

Las anteriores consideraciones fueron reiteradas al resolver el amparo directo en revisión 3306/2016 , en que esta Segunda Sala nuevamente analizó si la Regla I.2.4.9. de la Resolución Miscelánea Fiscal de dos mil nueve superaba lo requerido por el artículo 29-A, fracción V, del Código Fiscal de la Federación, y resolvió que la descripción , detallando características esenciales, es un requisito que también se exige para los comprobantes fiscales que amparan bienes o mercancías, y no únicamente cuando estos corresponden a la prestación de servicios.
De manera que, como se dijo, esta Segunda Sala ya analizó el tema materia del presente asunto, y determinó que es constitucional la exigencia de una descripción de las características esenciales de la mercancía, como lo son la marca, modelo, número de serie, toda vez que ésta pormenoriza lo que establece el artículo 29-A, fracción V, del Código Fiscal de la Federación.
Sin que sea obstáculo que en las ejecutorias que han quedado mencionadas se hubiera analizado la Regla I.2.4.9. de la Resolución Miscelánea Fiscal de dos mil nueve y no el artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación, toda vez que ambas normas prevén un contenido similar (cuestión que no fue controvertida por la recurrente) y se les atribuyeron los mismos motivos de inconstitucionalidad.
Aunado a lo anterior, cabe destacar que, en relación con el tema de la proporcionalidad de la medida prevista por el artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación, existe un impedimento técnico para abordar su estudio, debido a que los agravios de la recurrente no combaten efectivamente las consideraciones con las que el Tribunal Colegiado determinó que sí se trata de una medida proporcional, particularmente, en lo relativo al pronunciamiento sobre el criterio de necesidad.
Para tal efecto, el Tribunal Colegiado analizó si existía un medio menos oneroso para alcanzar el fin deseado y que afectara en menor grado los derechos fundamentales de los implicados y resolvió que se trataba de una medida necesaria para el propósito fiscal de la factura, toda vez que dicho documento debe contener la cantidad y clase de mercancía, como un requisito formal, siendo evidente que sólo señalando los datos esenciales que permitan identificar esa mercancía, en los casos en que los objetos lo permitan, se puede lograr la certeza de la operación realizada, el producto comercializado y si se cumplieron las obligaciones fiscales y aduaneras que la importación o exportación genere.
También indicó que no puede considerarse que se trate de requisitos irrazonables o desproporcionados, pues constituyen elementos comunes a las mercancías y que permiten su efectiva identificación , cuestiones que son necesarias para que las autoridades fiscales y aduaneras cuenten con elementos que les permitan identificar la mercancía y establecer las obligaciones a que contrae la normativa aplicable.
Sin embargo, la recurrente no combatió las anteriores consideraciones, sino que se limitó a reiterar las argumentaciones de su demanda de amparo, en el sentido de que los elementos que la disposición tildada de inconstitucional exige no son los únicos a través de los cuales se puede individualizar o identificar una mercancía, sino que existen otras alternativas como contratos, pedimentos, o sus características objetivas como la descripción, el color, el peso, el año de fabricación, el país de origen o la especialidad de la máquina.
De igual manera, en torno al tercer tema propuesto en el primer agravio, se desprende que la recurrente no formuló argumentos que combatieran las consideraciones de la sentencia recurrida en que el Tribunal Colegiado indicó que las medidas previstas en el artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación no privan a los gobernados del derecho de propiedad.
El Tribunal Colegiado se apoyó en lo determinado por la Primera Sala del Alto Tribunal, al resolver el amparo directo en revisión 2525/2013 y concluyó que, en el caso, la quejosa partía de una premisa inexacta, pues el patrimonio no tiene el mismo significado que el derecho a la propiedad y, en ese sentido, el supuesto previsto en el artículo 40 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación no constituye una limitante del derecho a la propiedad de los gobernados, pues no les impide apropiarse de bienes, o bien, disponer de ellos, por lo que no era válido que se pretendiera la aplicación de ese principio.
En ese orden de ideas, en su primer agravio, la recurrente nuevamente se limitó a reiterar los planteamientos de la demanda de amparo, referentes a que el artículo señalado como inconstitucional afectaba el derecho de propiedad, porque derivado del incumplimiento de los elementos de descripción que prevé se impide que el propietario de la mercancía pueda disponer de la misma y que deba entregarla al fisco como sanción. De manera que, se trata de argumentos inoperantes que no combaten las consideraciones de la sentencia recurrida.
Lo anterior, encuentra sustento en la jurisprudencia 1a./J. 6/2003 de rubro: AGRAVIOS INOPERANTES EN LA REVISIÓN. SON AQUÉLLOS QUE REPRODUCEN CONCEPTOS DE VIOLACIÓN, SIN COMBATIR LAS CONSIDERACIONES DE LA SENTENCIA RECURRIDA .
Finalmente, en su segundo agravio , formula un mero análisis de legalidad que no implica un genuino planteamiento de inconstitucionalidad, en tanto que aduce la indebida fundamentación y motivación de la orden de visita domiciliaria, en cuanto a la aplicación del artículo 15 del Reglamento Interior de la Secretaría de Finanzas del Estado de México, bajo el planteamiento de que era necesaria la cita del tercer párrafo (y no sólo del primero) para sustentar la facultad del Director General de Fiscalización, dependiente de la Subsecretaría de Ingresos de la Secretaría de Finanzas del Gobierno del Estado, de designar a los visitadores que lo auxiliaron en el ejercicio de sus atribuciones.
Tampoco se considera que el Tribunal Colegiado haya introducido algún tema de interpretación constitucional, sino que con apoyo en lo que esta Segunda Sala resolvió en la contradicción de tesis (ahora contradicción de criterios) 313/2010, determinó que el artículo 15 del Reglamento Interior de la Secretaría de Finanzas del Estado de México no tenía la naturaleza de una norma compleja, por lo que su transcripción era innecesaria.
Conforme a lo hasta aquí expuesto, se concluye que este recurso de revisión es improcedente y, por tanto, debe desecharse , pues no reúne los requisitos de procedencia para su estudio en esta instancia constitucional.
No es obstáculo a la conclusión alcanzada que, en un primer momento, la Presidencia de esta Suprema Corte haya admitido el presente recurso de revisión, pues tal proveído no causa estado, en virtud de que sólo corresponde a un examen preliminar del asunto y no al definitivo, que compete realizarlo, según sea el caso, al Tribunal Pleno o a una de las Salas, sirve de apoyo la tesis jurisprudencial de rubro siguiente: REVISIÓN EN AMPARO. NO ES OBSTÁCULO PARA EL DESECHAMIENTO DE ESE RECURSO, SU ADMISIÓN POR EL PRESIDENTE DE LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NACIÓN .
Estas consideraciones son obligatorias al haberse aprobado por unanimidad de cinco votos de los Ministros Yasmín Esquivel Mossa, Luis María Aguilar Morales, Loretta Ortiz Ahlf (ponente), Javier Laynez Potisek y Presidente Alberto Pérez Dayán.
REVISIÓN ADHESIVA
Al haberse desechado el recurso de revisión principal, lo que se impone es, en vía de consecuencia, desechar el adhesivo , al seguir la suerte de aquél.
Sirve de apoyo a lo anterior, la jurisprudencia 2a./J. 126/2006, de esta Segunda Sala, de rubro: “ REVISIÓN ADHESIVA EN AMPARO DIRECTO. PARA QUE SEA PROCEDENTE TAMBIÉN DEBE SERLO LA PRINCIPAL. ” .
Estas consideraciones son obligatorias al haberse aprobado por unanimidad de cinco votos de los Ministros Yasmín Esquivel Mossa, Luis María Aguilar Morales, Loretta Ortiz Ahlf (ponente), Javier Laynez Potisek y Presidente Alberto Pérez Dayán.
DECISIÓN

Por lo antes expuesto y fundado esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, resuelve:

ÚNICO. Se desechan los recursos de revisión principal y adhesivo.

Notifíquese; con testimonio de esta resolución, devuélvanse los autos a su lugar de origen y, en su oportunidad, archívese el toca como asunto concluido.

Así lo resolvió la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación por unanimidad de cinco votos de los Ministros Yasmín Esquivel Mossa, Luis María Aguilar Morales, Loretta Ortiz Ahlf (ponente), Javier Laynez Potisek y Presidente Alberto Pérez Dayán.