REVISIÓN FISCAL. EL JEFE DEL SERVICIO DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA CARECE DE LEGITIMACIÓN PARA INTERPONERLA, CUANDO SE DECLARA LA NULIDAD DE RESOLUCIONES EN MATERIA DE IMPUESTOS FEDERALES COORDINADOS, EN LOS CASOS EN QUE EL FISCO FEDERAL NO TUVO INTE

TERCERO.-No obstante que la revisión fiscal fue interpuesta oportunamente, ésta debe declararse improcedente por haberse hecho valer por parte que legítimamente no podía defender la validez de la resolución anulada en términos del artículo 87 de la Ley de Amparo,(2) conforme al cual las autoridades sólo pueden interponer revisión para defender el acto que de cada una de ellas se haya reclamado; precepto aplicable a la revisión fiscal por disposición del artículo 104, fracción III, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

En efecto, con independencia de que el Jefe del Servicio de Administración Tributaria es considerado como parte en todos los juicios contencioso administrativos relacionados con temas de coordinación fiscal, conforme al artículo 3o., fracción II, inciso c), de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, ese reconocimiento resulta insuficiente para justificar su legitimación en este caso, pues en el juicio de origen la Sala Fiscal analizó, exclusivamente, actos administrativos provenientes de una autoridad local del Estado de México, como lo es el director general de Fiscalización, dependiente de la Subsecretaría de Ingresos de la Secretaría de Finanzas del Ejecutivo de la mencionada entidad federativa, quien sustituyó en la tributación de impuestos federales a las autoridades fiscales de la Federación, por tratarse, en el caso, de una resolución fiscal emitida en coordinación fiscal.

A lo anterior debe sumarse que la coordinación fiscal no presupone facultades concurrentes sino excluyentes, en donde la Federación conviene ceder su potestad tributaria federal a los Estados de la República para que éstos comprueben, determinen y ejecuten en materia de contribuciones federales, de lo que se sigue que una vez acordado el convenio correspondiente y ejercida la facultad por la entidad estatal, a esta última corresponderá el ejercicio tributario relativo.

En consecuencia, por falta de legitimación para defender la legalidad de los actos que no le son propios, debe declarase improcedente la revisión fiscal interpuesta en este asunto.

Sin que sea obstáculo a esta decisión lo dispuesto por el ante antepenúltimo párrafo del artículo 63 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, en el sentido de que:

"En los juicios que versen sobre resoluciones de las autoridades fiscales de las entidades federativas coordinadas en ingresos federales, el recurso podrá ser interpuesto por el Servicio de Administración Tributaria, y por las citadas entidades federativas en los juicios que intervengan como parte."

Del párrafo normativo transcrito podría desprenderse que el Servicio de Administración Tributaria y la autoridad estatal, en asuntos de coordinación fiscal, pueden interponer indistintamente el recurso de revisión fiscal cuando se trate de juicios seguidos ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, en cuya sentencia se declare la nulidad de resoluciones administrativas dictadas en coordinación fiscal.

Sin embargo, como se demostrará, una interpretación en ese sentido no sería jurídicamente admisible, como tampoco razonable, pues sus resultados contravendrían la Constitución Federal, la lógica jurídica y el derecho.

En efecto, de una primera lectura de la porción normativa invocada se podría llegar a concluir que, en los juicios de nulidad que versen sobre resoluciones de autoridades fiscales estatales coordinadas en ingresos federales, el recurso puede ser interpuesto tanto por el Servicio de Administración Tributaria como por las citadas entidades federativas, afirmación que podría sustentarse si se considera que el artículo utiliza una "y" en modo copulativo.

Sin embargo, entender la porción normativa anterior con un resultado que admita que la revisión fiscal puede interponerse concurrentemente por la autoridad fiscal federal, que es el Servicio de Administración Tributaria, y también por la autoridad fiscal estatal, implicaría contradecir el artículo 124 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, conforme al cual todo aquello que no se encuentre expresamente reservado por el texto constitucional a los funcionarios federales, se entenderá residualmente conferido como facultades reservadas a los Estados; esto es, en el reparto constitucional de atribuciones opera un principio excluyente basado en un sistema residual, en donde todo lo que no se encuentre expresamente reservado a la Federación debe calificarse como una facultad de las autoridades locales, y al mismo tiempo debe entenderse este principio como una prohibición constitucional de que un acto de autoridad pueda emitirse indistintamente por unas autoridades y otras.

No pasa inadvertido que la Constitución prevé excepcionalmente algunos casos de facultades conocidas como "concurrentes", verbigracia, el vigente artículo 104, fracción I, de la Normativa Fundamental, pero casos como ése, evidentemente son singularidades que sólo pueden establecerse en la Constitución misma y de ninguna manera podría estimarse que una excepción a la distribución constitucional de facultades del Estado pueda hallarse en un acto legislativo de segundo orden como sería la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, de manera tal que no sería constitucionalmente razonable, para un Tribunal Colegiado, que la lectura que dicho órgano asignara al ante antepenúltimo párrafo del artículo 63 en mención, tuviera un resultado que llegara a reconocer concurrencia en la legitimación para interponer la revisión fiscal entre el Servicio de Administración Tributaria y la autoridad estatal, pues algo así evidentemente importaría interpretar la ley de una manera disconforme con la Constitución Federal, aspecto prohibido tanto por la jurisprudencia(3) -que obligatoriamente todos los tribunales de la República deben observar-, como por la Constitución misma en su artículo 1o., párrafo segundo.(4)

Por otro lado, representa un principio del sistema de coordinación fiscal que el ejercicio de la potestad tributaria respecto de los impuestos federales presupone, no una concurrencia, sino una sustitución de la autoridad estatal en la autoridad federal, de tal manera que si la autoridad estatal suscribió con la federal un convenio con estas características y con base en éste la autoridad local procede a fiscalizar y determinar en aplicación de impuestos federales, entonces será claro que el ejercicio de la potestad tributaria local en materia de impuestos federales impide la intervención paralela o concurrente respecto de la autoridad federal sustituida, pues lógicamente no cabe la posibilidad de que la Federación y la autoridad estatal intervengan a la vez y concurrentemente en el ejercicio de una facultad concreta que sólo puede ser ejercida por una o por la otra; es decir, la coordinación fiscal ciertamente prevé la posibilidad de intervención de la autoridad federal o la local, pero una vez que actúa alguno de dichos niveles de gobierno, entonces uno excluirá al otro según se desprende de los artículos 1, 10, 10 B, 13, 14 y 15 de la Ley de Coordinación Fiscal vigente.

De este modo, con el objeto de no incurrir en resultados interpretativos contrarios a la Constitución Federal y al derecho aplicable, evidentemente la interpretación que debe darse al ante antepenúltimo párrafo del artículo 63 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, debe ser en el sentido de que el recurso excepcional de revisión fiscal sólo puede interponerse legítimamente por la autoridad estatal, cuando ésta defienda actos emitidos por su actuación, y también podrá interponerse por la autoridad federal cuando se trate de la defensa jurídica de la actuación federal; en el entendido que si del convenio de coordinación fiscal se desprendiera la posibilidad de participación conjunta en un mismo procedimiento de fiscalización, tanto de la autoridad estatal como de la federal, entonces en tal caso sí sería posible que el recurso pueda interponerse por el Servicio de Administración Tributaria y por la autoridad fiscal, pero -obviamente- para defender la actuación específica en la que cada autoridad hubiera intervenido, como sería el caso, por ejemplo, de un convenio en donde la autoridad local fiscalizara, posteriormente la autoridad federal determinara y la autoridad local procediera a la ejecución del crédito, o que la autoridad federal fiscalizara y determinara y la entidad local sólo procediera a la ejecución, o en el caso de impuestos federales mixtos en donde unas categorías sean fiscalizadas y determinadas por la autoridad federal y otras por la autoridad local, etcétera.

Desde luego, debe considerarse también que los convenios de coordinación fiscal podrían dar intervención, además, a las autoridades municipales, con lo cual tendrían que hacerse las mismas consideraciones en función de la intervención de cada autoridad.

Con lo anterior, y admitiendo que la autoridad local y la federal podrán interponer el recurso de revisión fiscal para la defensa de sus actos, además de no contravenirse la Constitución y el derecho aplicable, se armoniza con el especial sistema de legitimación de las autoridades previsto por el artículo 87 antes mencionado, pero además se evita forzar la lectura de la porción normativa en comentario, ofreciendo de este modo resultados no sólo más jurídicos sino incluso gramaticalmente más naturales y lógicos.

En efecto, lo anterior se afirma porque el fragmento legal que se comenta, establece que "en los juicios que versen sobre resoluciones de las entidades federativas coordinadas en ingresos federales", el recurso de revisión fiscal puede llegar a ser interpuesto por la autoridad local o por el Servicio de Administración Tributaria, que es lo que claramente se expresa al momento de que la ley utiliza el término léxico "podrá", y la conclusión disyuntiva para que la instancia se considere como un recurso que puede interponerse por una autoridad o la otra, deriva de la circunstancia de que el legislador utilizó una "coma" antes de la "y", situación que pone en duda el hecho de que la "y" sea copulativa, pues de acuerdo con las reglas de la puntuación, la coma antes de la "y" denota separación conceptual; y todo ello, sumado a lo anteriormente expuesto, lleva prácticamente a una imposibilidad para entender el tramo normativo de referencia de otra forma.

En el orden expuesto, es evidente que si el juicio administrativo de origen se refirió a una resolución fiscal emitida por una autoridad estatal fiscalmente coordinada, no sería jurídicamente aceptable llegar a reconocer legitimación al Servicio de Administración Tributaria, que es una autoridad federal de orden diverso, que no tuvo ninguna participación en la emisión de dicho acto y, por lo mismo, lógicamente no puede hacer la defensa de dicha actuación que no le es propia, y menos aún, dado el sistema de legitimaciones que para las autoridades rige las reglas del trámite del recurso de revisión conforme a los artículos 104, fracción III, constitucional y 87 de la Ley de Amparo, aplicable considerando la fecha de interposición del recurso.

No resulta óbice a esta conclusión que por auto de presidencia de nueve de septiembre de dos mil once se hubiese tenido por interpuesto dicho medio de impugnación, pues tal providencia, por su propia y especial naturaleza, no puede causar estado, ya que únicamente se pronuncia para efectos de trámite, toda vez que está encaminada a la prosecución del procedimiento y, por consiguiente, corresponde al Pleno de este Tribunal Colegiado, decidir en definitiva sobre la procedencia o no del asunto.

Sirve de apoyo a lo anterior, por analogía, la jurisprudencia 2a./J. 222/2007,(5) emitida por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, que a la letra dice:

"REVISIÓN EN AMPARO. LA ADMISIÓN DEL RECURSO NO CAUSA ESTADO.-La admisión del recurso de revisión por parte del Presidente de la Suprema Corte de Justicia de la Nación o del de una de sus Salas es una determinación que por su naturaleza no causa estado, al ser producto de un examen preliminar del asunto, correspondiendo en todo caso al órgano colegiado el estudio definitivo sobre su procedencia; por tanto, si con posterioridad advierte que el recurso interpuesto es improcedente, debe desecharlo."

Por lo expuesto, fundado y con apoyo además, en los artículos 90, 91, 192 y demás relativos de la Ley de Amparo, se resuelve:

ÚNICO.-Es improcedente el recurso de revisión fiscal interpuesto por el Jefe del Servicio de Administración Tributaria.

Notifíquese; con testimonio de esta resolución, devuélvanse los autos a la Sala de origen y, en su oportunidad, archívese el expediente como asunto concluido.

Así lo resolvió el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Segundo Circuito, por mayoría de votos de los Magistrados presidente Emmanuel G. Rosales Guerrero y Víctor Manuel Méndez Cortés, en contra del voto particular del Magistrado Salvador González Baltierra; fue ponente el primero de los nombrados.