SENTENCIA CONSTITUCIONAL PLURINACIONAL 0376/2023-S2

I.1.2. Derechos y garantías supuestamente vulnerados

Denunció la lesión de su derecho al debido proceso en su componente del non bis in idem, citando al efecto los arts. 115.II y 117.II de la Constitución Política del Estado (CPE).

I.1.3. Petitorio

Solicitó se conceda la tutela, declarándose la nulidad de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0991/2021 emitida por la AGIT, y se disponga que la citada Autoridad pronuncie una nueva con la debida fundamentación.

I.2. Audiencia y Resolución de la Sala Constitucional

Celebrada la audiencia pública virtual el 17 de marzo de 2022, según consta en acta cursante de fs. 329 a 341 vta., se produjeron los siguientes actuados:

I.2.1. Ratificación de la acción

La parte accionante a través de su abogado, reiteró los argumentos expuestos en su acción de amparo constitucional, pidiendo se declare la nulidad de la Resolución de Recurso Jerárquico y que la autoridad demandada emita una nueva con la debida fundamentación, cumpliendo las reglas del debido proceso.

Ante las consultas de los miembros de la Sala Constitucional Cuarta del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz, afirmó que presentó un proceso contencioso tributario referido al de fiscalización sobre la Resolución Determinativa 172129000640 SIN/GGLPZ/UF/UFE/RD/4/2021, siendo la pretensión el control de legalidad y que se cumpla lo establecido en la Resolución del Recurso de Alzada que estableció la anulabilidad hasta el Auto Determinativo para que se expida la vista de cargo y se continúe con el proceso sancionatorio, anulando la Resolución Determinativa 171929002471 CITE: SIN/GGLPZ/DF/UFE/RD/5/2019, emitida por la Gerencia GRACO La Paz del SIN, y la Autoridad Tributaria pueda determinar cuál es la sanción que se debe instaurar, y se revise que existen dos procesos generados por el mismo objeto y causa, y que ambos generarán en su momento una sanción; de igual forma, desde el recurso de alzada hicieron notar que habían esos procesos, y es más, en el fallo objetado, la AGIT no dedujo cómo se aplicaba el art. 161 del CTB; ya que, dicha normativa prescribe que cuando hay dos procesos, el de fiscalización y el sumario, ambos deberían unirse de acuerdo al art. 169 del citado Código, para establecer la sanción y no ser independientes.

I.2.2. Informe de la demandada

Katia Mariana Rivera Gonzáles, Directora Ejecutiva a.i. de la AGIT a través de su representante, mediante informe escrito presentado el 25 de febrero de 2022, cursante de fs. 267 a 272 vta., manifestó que: a) Esa entidad como autoridad competente para conocer y resolver recursos jerárquicos, no puede ser motivo de revisión por la justicia constitucional, al no ser ello una labor de dicha instancia; máxime cuando la parte accionante no demostró cómo la supuesta interpretación normativa contenida en el fallo cuestionado vulneró sus derechos; b) La acción de defensa presentada por la empresa peticionante de tutela carece de requisitos esenciales para su procedencia, pues no efectuó una relación de causalidad entre los hechos y los derechos supuestamente transgredidos por la AGIT, limitándose a demostrar su desacuerdo con lo decidido en la Resolución de Recurso Jerárquico cuestionada, señalando de forma infundada la supuesta existencia de un doble proceso en su contra por la Administración Tributaria; por ello, no se ajustaba a derecho, al incumplir el art. 33.5 del Código Procesal Constitucional (CPCo); c) Se pretendió que la Sala Constitucional se convierta en una instancia más, la cual verifique todo lo obrado en sede administrativa, tergiversando la naturaleza de esta acción tutelar; no pudiendo inmiscuirse en esa labor como un supra tribunal con facultades de revisar lo analizado por autoridades de otras jurisdicciones; d) No obstante lo expuesto, las actuaciones de la AGIT no conculcaron derechos ni garantías constitucionales, sujetándose al procedimiento y tramitación prevista para la impugnación jerárquica, resolviéndose los puntos impugnados; toda vez que, el fallo confutado se emitió producto del examen de los agravios expuestos en el recurso jerárquico que GRACO La Paz del SIN presentó contra la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0346/2021; ofensas que fueron analizadas en el contexto de los antecedentes que dieron lugar a la emisión del acto administrativo recurrido en la vía administrativa (Resolución Sancionatoria 182029003915 CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UCC/RS/3613/2020); e) No fue evidente lo alegado por la parte impetrante de tutela, respecto a la supuesta existencia de dos procesos en su contra seguidos por la Administración Tributaria, lo cual hubiera dado lugar a una doble sanción; puesto que, revisada la precitada Resolución de Alzada, se advirtió que la misma fue emergente del estudio del proceso iniciado con la Orden de Fiscalización 19990100020, cuyo alcance comprendió el IUE de la gestión 2015, y que concluyó con la Resolución Determinativa 171929002471 CITE: SIN/GGLPZ/DF/UFE/RD/5/2019, a esa decisión, la empresa accionante presentó recurso de alzada, objetando lo resuelto de oficio llevada a cabo por dicha Administración; f) La referida causa de la que emergió la aludida Resolución Sancionatoria es sancionador emergente a partir de la presentación de la Declaración Jurada Rectificadora del IUE con Número de Orden 2993261045, cuyo saldo a favor del fisco no fue totalmente pagado; por tanto, se emitió el Auto Inicial de Sumario Contravencional; g) En consecuencia, entre los dos mencionados procesos que la Administración Tributaria instauró contra la empresa INTECONS S.R.L. no existía identidad de objeto y causa; ya que, el primero fue resultado de una determinación de oficio, en el cual, si bien inicialmente se sustanció de forma unificada el procedimiento para sancionar la contravención de omisión de pago, producto del fallo de alzada, el mismo se anuló; en cambio el segundo, es un proceso sancionatorio sustanciado al amparo de lo previsto por el art. 168 del CTB, y que tuvo como resultado la imposición de una sanción por omisión de pago; y, h) En la presente causa los presupuestos establecidos para verificar la lesión de la garantía del non bis in idem no concurrieron, porque no existió una doble sanción de la Administración Tributaria contra la empresa peticionante de tutela por un mismo hecho y menos la identidad de objeto y causa entre los procesos llevados por el citado ente fiscal; contrariamente, se aplicó la normativa tributaria vigente que permitió verificar que la instancia de alzada no ajustó su pronunciamiento a lo dispuesto en el art. 211 del citado Código, apreciando de manera incorrecta los antecedentes de la mencionada causa; solicitando se deniegue la tutela impetrada.

Asimismo, en la audiencia de garantías a través de su representante, reiteró lo expresado en su informe supra descrito, puntualizando que, si bien fue cierto que la Administración Tributaria suscitó dos procesos contra la empresa accionante; sin embargo, no era evidente que los mismos tengan igual objeto y causa, más allá de que cada uno de ellos fueron emergentes del ejercicio de facultades distintas por parte del ente fiscal, en el marco de lo previsto en el art. 66 del CTB, y considerando principalmente que el objeto del proceso de determinación de oficio, era verificar, controlar y fiscalizar si el IUE de la gestión 2015, que en su momento el contribuyente canceló, era o no correcto; empero, el proceso sancionatorio que dio lugar a la Resolución de Recurso Jerárquico cuestionado, fue emergente de la facultad de sancionar contravenciones tributarias; no siendo evidente por ello, la existencia de una doble causa y menos la vulneración de la garantía del non bis in idem.

I.2.3. Intervención del tercero interesado

Jhonny Daniel Plata Arispe, Gerente de GRACO La Paz del SIN, por escrito presentado el 25 de febrero de 2022, cursante de fs. 301 a 306 vta., señaló que: 1) Según la parte accionante no hubo tributo omitido para establecer el proceso sancionador, olvidando que se trataba de la Declaración Jurada con Número de Orden 2993261045 en la cual el prenombrado consintió de manera voluntaria aquel, pidiendo facilidades de pago; a tal fin, se emitió la Resolución Administrativa (RA) 202129000263 de 28 de mayo de 2021; decisión notificada a la parte peticionante de tutela electrónicamente en la misma fecha; determinándose en consecuencia, no dictar ninguna medida de ejecución contra el patrimonio del contribuyente conforme manda la ley; pagos que sin embargo, fueron incumplidos por la parte mencionada; 2) En el caso en análisis se evidenció la concurrencia de actos consentidos; puesto que, al haberse acogido al plan de pagos, la empresa impetrante de tutela de forma voluntaria dio su anuencia a la existencia del adeudo tributario establecido en su contra como contribuyente; y en consecuencia, al reconocer el tributo omitido devino el proceso sancionador en aplicación del art. 165 de CTB; y por ende, se conformó y exteriorizó la aceptación de la amenaza, restricción o supresión a sus derechos y garantías fundamentales con la decisión asumida por la AGIT que ahora se cuestiona a través de la presente acción de defensa, estando impedido este Tribunal de ingresar al análisis de fondo de la problemática planteada; y, 3) Conforme a la jurisprudencia constitucional, la actividad interpretativa de la Autoridad de Impugnación Tributaria (AIT) como tribunal especializado en esa materia, no podía ser motivo de revisión por parte de la justicia constitucional; más aún cuando la parte accionante no demostró cómo la supuesta interpretación de la AGIT vulneró derechos y garantías previstos por la Constitución Política del Estado, pretendiendo que la Sala Constitucional Cuarta del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz se convierta en una instancia más que verifique todo lo obrado en sede administrativa de impugnación ante dicha Autoridad o el proceso en el Tribunal Supremo de Justicia, tergiversando la naturaleza de esta acción de defensa; pidiendo se dicte un fallo declarando su “improcedencia”, o en su defecto denegando la tutela impetrada.

En audiencia de garantías mediante su abogado añadió que, la Resolución Determinativa 172129000640 SIN/GGLPZ/UF/UFE/RD/4/2021, emitida producto del proceso de fiscalización que se llevó a cabo contra INTECONS S.R.L., a la fecha de formulación de este mecanismo tutelar, también fue impugnada por la nombrada entidad mediante la interposición de una demanda contenciosa tributaria, radicada en el Juzgado Administrativo Coactivo Fiscal y Tributario Quinto de la Capital del departamento de La Paz, a efectos de su consideración al momento de emitir una decisión; asimismo, puntualizó que el proceso determinativo que fue iniciado y se encuentra concluido y el sancionador, era derivado de la declaración jurada rectificatoria; por lo tanto, no existió doble sanción, sino una sola por la presentación de la citada declaración que no fue pagada oportunamente.

I.2.4. Resolución

La Sala Constitucional Cuarta del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz, mediante Resolución 048/2022 de 17 de marzo, cursante de fs. 342 a 348 vta., denegó la tutela solicitada, sin costas, costos procesales ni multa alguna por tratarse de un derecho tutelar; con base en los siguientes fundamentos: i) Del análisis de los antecedentes del caso, no se evidenció la existencia de un doble juzgamiento; por cuanto, los dos procesos tienen objetos diferentes: uno es por observación a los tributos de 2015, y el otro, emergió a partir de una declaración jurada que modificó, rectificó y cambió los hechos de la citada gestión; más aún si uno de los mismos fue anulado; ii) La parte accionante solamente estableció la existencia de una resolución que resolvió el recurso jerárquico -motivo de esta acción de defensa-, no habiendo otro pronunciamiento administrativo que hubiese determinado lo contrario o dispuesto que haya sido el mismo objeto, limitándose a señalar que en el futuro podría existir una identidad de los fallos que se vayan a emitir en la jurisdicción administrativa, una posibilidad expectaticia; en tal sentido, al no identificarse con taxatividad cuáles eran los dos fallos contradictorios, la Sala Constitucional entendió que no hubo transgresión a la garantía del non bis in idem; iii) La Resolución cuestionada, surgió a raíz del recurso jerárquico formulado por la Gerencia GRACO La Paz del SIN -hoy tercero interesado-, cuya entidad no efectuó ningún reclamó en relación a los elementos de correspondencia entre lo pedido, lo considerado y lo resuelto, siendo satisfecho en todos sus puntos; tampoco existió observación de la empresa peticionante de tutela; máxime si no hubo una respuesta de su parte, refiriendo que todos los reclamos efectuados en audiencia, fueron esgrimidos ante la autoridad administrativa a través del recurso de alzada; y, iv) De la revisión de los antecedentes, no se advirtió que la parte impetrante de tutela haya realizado denuncia alguna respecto a la transgresión de la garantía del non bis in idem, ante la autoridad administrativa competente, y si ello fue la base de los recursos interpuestos, pretendiendo ahora incorporar esa denuncia a la Sala Constitucional para que se verifique dicha situación; por ello, “…cómo podríamos exigir la verificación de aquello o disponer la nulidad de un acto, cuando los agravios fueron diferentes…” (sic); entendiendo por el contrario, que el fallo objetado sí se encontraba dentro de los parámetros del debido proceso en sus vertientes de motivación, fundamentación y congruencia, en respuesta a las ofensas planteadas por el tercero interesado, en su recurso jerárquico.

II. CONCLUSIONES

De la revisión y compulsa de los antecedentes que cursan en obrados, se establece lo siguiente:

II.1.  La Gerencia GRACO La Paz del SIN, emitió la Resolución Determinativa 171929002471 CITE: SIN/GGLPZ/DF/UFE/RD/5/2019 de 26 de diciembre, resolviendo determinar de oficio por conocimiento de la materia imponible, las obligaciones impositivas del contribuyente INTECONS S.R.L. -ahora accionante-, respecto al IUE correspondiente a la gestión 2015 (de abril de 2014 a marzo de 2015), por un total de Bs18 927 979.- (dieciocho millones novecientos veintisiete mil novecientos setenta y nueve bolivianos), siendo el tributo omitido a favor del fisco de Bs4 731 995.- (cuatro millones setecientos treinta y un mil novecientos noventa y cinco bolivianos), equivalentes a UFV2 031 649.- (dos millones treinta y un mil seiscientos cuarenta y nueve Unidades de Fomento a la Vivienda), calificando la conducta de la prenombrada empresa como omisión de pago; asimismo, declaró finalizada la Orden de Fiscalización 19990100020, al haberse realizado la modificación de saldos del referido impuesto; habiendo el contribuyente efectuado la rectificación del formulario F-500 (fs. 6 a 24).

II.2.  Mediante Auto Inicial de Sumario Contravencional 312029000347 CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UCC/AISC/258/2020 de 4 de junio, la Gerencia GRACO La Paz del SIN resolvió instruir el Inicio de Sumario Contravencional contra la empresa peticionante de tutela, por existir suficientes indicios de haber incurrido en la contravención tributaria de omisión de pago por los importes no pagados de acuerdo a lo establecido en el art. 165 del CTB (fs. 44 a 45).

II.3.  En virtud al recurso de alzada planteado por el aludido contribuyente (fs. 25 a 29); la Directora Ejecutiva Regional a.i. de la ARIT La Paz, pronunció la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0586/2020 de 24 de julio, resolviendo anular la Resolución Determinativa 171929002471 CITE: SIN/GGLPZ/DF/UFE/RD/5/2019, debiendo la Administración Tributaria dar cumplimiento al procedimiento de determinación establecido en los arts. 96 y 104 del CTB y otras disposiciones, garantizando los derechos del debido proceso y defensa de la empresa peticionante de tutela (fs. 32 a 42 vta.).

II.4.    A través de la Resolución Sancionatoria 182029003915 CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UCC/RS/3613/2020 de 21 de diciembre, la Gerencia GRACO La Paz del SIN resolvió sancionar a la parte impetrante de tutela con una multa igual al 100% del tributo omitido, cuyo importe es de UFV2 287 917.- (dos millones doscientos ochenta y siete mil novecientos diecisiete Unidades de Fomento a la Vivienda) equivalentes a Bs5 397 677.- (cinco millones trescientos noventa y siete mil seiscientos setenta y siete bolivianos), por haber incurrido en el ilícito de omisión de pago, previsto, tipificado y sancionado por el art. 165 del referido Código (fs. 46 a 47).

II.5.  Como resultado del recurso formulado contra la Resolución Sancionatoria 182029003915 CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UCC/RS/3613/2020 (fs. 175 a 177); la Directora Ejecutiva Regional a.i. de la ARIT La Paz, pronunció la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0346/2021 de 19 de abril, resolviendo anular obrados hasta el vicio más antiguo; es decir, hasta el Auto Inicial de Sumario Contravencional 312029000347 CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UCC/AISC/258/2020 inclusive, debiendo la Administración Tributaria de manera previa a instaurar el procedimiento para establecer la sanción por omisión de pago en cuestión, dar cumplimiento a lo dispuesto en la Resolución del Recurso de Alzada  ARIT-LPZ/RA 0586/2020 (fs. 48 a 55 vta.).

II.6.  Contra el citado fallo de alzada, la Gerencia GRACO La Paz del SIN formuló recurso jerárquico; a tal efecto, Katia Mariana Rivera Gonzáles, Directora Ejecutiva a.i. de la AGIT -ahora demandada- emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0991/2021 de 20 de julio, mediante la cual resolvió revocar totalmente la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0346/2021; en consecuencia, mantuvo firme y subsistente la Resolución Sancionatoria 182029003915 CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UCC/RS/3613/2020, de conformidad a lo previsto en el art. 212.I inc. b) del CTB; decisión con la que la empresa accionante fue notificada el 23 de igual mes y año (fs. 56 a 65).

II.7.  La Gerencia GRACO La Paz del SIN, emitió la Resolución Determinativa 172129000640 CITE: SIN/GGLPZ/UF/UFE/RD/4/2021 de 10 de septiembre, resolviendo determinar de oficio por conocimiento de la materia imponible, las obligaciones impositivas del contribuyente INTECONS S.R.L., respecto al IUE correspondiente a la gestión 2015 (de abril de 2014 a marzo de 2015), por un total de Bs18 927 979.-, siendo el tributo omitido a favor del fisco de Bs4 731 995.-, equivalentes a UFV2 031 649.-; asimismo, dispuso que el proceso sancionador por la conducta de omisión de pago corresponde sea tramitado por la Declaración Jurada Rectificatoria con Número de Orden 2993261045, mediante la cual la parte accionante aceptó las observaciones de la fiscalización, habiendo sido emitido el Auto Inicial de Sumario Contravencional 312029000347 CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UCC/AISC/258/2020 y la Resolución Sancionatoria 182029003915 CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UCC/RS/3613/2020; además, determinó la conclusión y archivo de obrados, al haber verificado que la prenombrada empresa reconoció el impuesto omitido determinado en el proceso de fiscalización, a través de la rectificación del formulario F-500 (IUE) gestión 2015 (de abril de 2014 a marzo de 2015 [fs. 66 a 76 vta.]).

III. FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO

La parte accionante denuncia la lesión de su derecho al debido proceso en su componente del non bis in idem; alegando que, dentro del proceso de fiscalización iniciado por la Gerencia GRACO La Paz del SIN en su contra, la autoridad demandada pronunció la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0991/2021 de 20 de julio, mediante la cual resolvió revocar totalmente la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0346/2021 de 19 de abril, manteniendo firme y subsistente la Resolución Sancionatoria 182029003915 de 21 de diciembre de 2020; no obstante, el citado fallo señaló que solo correspondía dilucidar el proceso sancionatorio a partir de la presentación de la Declaración Jurada Rectificatoria del IUE, sin considerar que la misma emergió del proceso de Determinación de Oficio previamente iniciado; siendo evidente por ello la existencia de dos trámites que se hallan vinculados entre sí; toda vez que, en ambos procesos se consideró el mismo tributo de la gestión 2015, generando un doble tratamiento a un mismo hecho; y por tanto, sancionando dos veces a la empresa INTECONS S.R.L..

En consecuencia, corresponde en revisión, verificar si tales extremos son evidentes a fin de conceder o denegar la tutela solicitada.

III.1.  Sobre el principio non bis in idem como elemento del debido proceso

Respecto al alcance de este principio como uno de los elementos del debido proceso, el extinto Tribunal Constitucional en la SC 0506/2005-R de 10 de mayo, expresó que: “…El principio non bis in idem implica, en términos generales, la imposibilidad de que el Estado sancione dos veces a una persona por los mismos hechos. En la doctrina y jurisprudencia española, el principio implica la prohibición de imponer una doble sanción, cuando existe identidad de sujeto, del hecho y del fundamento respecto a una conducta que ya fue sancionada con anterioridad.

En el principio se debe distinguir el aspecto sustantivo (nadie puede ser sancionado doblemente por un hecho por el cual ya ha sido absuelto o condenado) y el aspecto procesal o adjetivo (nadie puede ser juzgado nuevamente por un hecho por el cual ya ha sido absuelto o condenado). En este sentido, existirá vulneración al non bis in idem, no sólo cuando se sanciona sino también cuando se juzga nuevamente a una persona por un mismo hecho.

Este principio no es aplicable exclusivamente al ámbito penal, sino que también lo es al ámbito administrativo, cuando se impone a un mismo sujeto una doble sanción administrativa, o cuando se le impone una sanción administrativa y otra penal pese a existir las identidades antes anotadas (sujeto, hecho y fundamento)” (las negrillas y el subrayado nos corresponden).

Por su parte, la SC 1564/2011-R de 11 de octubre, señaló que: “…el principio de ‘non bis in ídem’, se encuentra consagrado en la Constitución Política del Estado como una garantía jurisdiccional en virtud a que se encuentra contemplado en el art 117.II y que a la letra indica ‘Nadie será procesado ni condenado más de una vez por el mismo hecho’; sin embargo, de acuerdo al art. 256 de la CPE antes citado, se concibe al ‘non bis in idem’ como un derecho que forma parte de los elementos configurativos del debido proceso como un derecho de la persona”.

En ese marco, tomando en cuenta que ese principio no es de aplicación exclusiva al ámbito penal, sino que también alcanza al ámbito administrativo, la SC 1044/2010-R de 23 de agosto, ha establecido que: “…el ‘non bis in idem’, no sólo se constituye en un principio procesal sino más bien como un derecho humano reconocido y consagrado en los Tratados y Convenios Internacionales e integrado al sistema constitucional boliviano como un derecho fundamental que forma parte del derecho al debido proceso, vinculado además con el derecho a la seguridad y el principio de la presunción de inocencia. Por lo tanto, este derecho podrá invocarse en el caso de duplicidad de procesos o de sanciones frente al intento de sancionar de nuevo; en efecto, si la finalidad del derecho al ‘non bis in idem’ es evitar el doble enjuiciamiento y la aplicación de la doble sanción, se entiende que la condición para invocarlo es que se hubiese sustanciado materialmente un proceso culminando con una decisión firme…” (el resaltado es agregado).

La SC 1764/2004-R de 9 de noviembre, haciendo referencia a jurisprudencia comparada, señaló que: “…la Corte Constitucional de Colombia, en su Sentencia T-520/92, al referirse al alcance del non bis in idem, sostiene lo siguiente: ‘Es una garantía que prohíbe a las autoridades investigar, juzgar o condenar a una persona más de una vez por el mismo hecho respecto del cual ya se tramitó un proceso y se profirió una decisión…’” (énfasis añadido).

III.2.  Análisis del caso concreto

Del desarrollo jurisprudencial descrito en el presente caso, y de la revisión de los antecedentes que cursan en el expediente, se llegó a evidenciar que la Gerencia GRACO La Paz del SIN emitió la Resolución Determinativa 171929002471 CITE: SIN/GGLPZ/DF/UFE/RD/5/2019 de 26 de diciembre, resolviendo determinar de oficio por conocimiento de la materia imponible, las obligaciones impositivas del contribuyente INTECONS S.R.L.  -ahora parte accionante-, respecto al IUE correspondiente a la gestión 2015 (de abril de 2014 a marzo de 2015), por un total de Bs18 927 979.-, siendo el tributo omitido a favor del fisco de Bs4 731 995.-, equivalentes a UFV2 031,649.-, calificando la conducta de la prenombrada empresa como omisión de pago; asimismo, declaró finalizada la Orden de Fiscalización 19990100020, al haberse realizado la modificación de saldos del referido impuesto, habiendo la parte solicitante de tutela efectuado la rectificación del formulario F-500.

La citada Administración Tributaria emitió el Auto Inicial de Sumario Contravencional 312029000347 CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UCC/AISC/258/2020 de 4 de junio, instruyendo el Inicio de Sumario Contravencional contra la empresa peticionante de tutela, por existir suficientes indicios de haber incurrido en la contravención tributaria de omisión de pago por los importes no pagados de acuerdo a lo establecido en el art. 165 del CTB; en virtud a ello, la parte accionante formuló recurso de alzada; a tal efecto, la Directora Ejecutiva Regional a.i. de la ARIT La Paz, dictó la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0586/2020 de 24 de julio, resolviendo anular la Resolución Determinativa 171929002471 CITE: SIN/GGLPZ/DF/UFE/RD/5/2019, debiendo la Administración Tributaria dar cumplimiento al procedimiento de determinación establecido en los arts. 96 y 104 del citado Código y otras disposiciones, garantizando los derechos del debido proceso y defensa del mencionado contribuyente.

Luego, mediante la Resolución Sancionatoria 182029003915 CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UCC/RS/3613/2020 de 21 de diciembre, la indicada Gerencia resolvió sancionar a la parte impetrante de tutela con una multa igual al 100% del tributo omitido, cuyo importe es de UFV2 287,917.-, equivalentes a Bs5 397,677.-, por haber incurrido en el ilícito de omisión de pago, previsto, tipificado y sancionado por el art. 165 del referido cuerpo legal. Ese hecho dio lugar a que la entidad peticionante de tutela interponga recurso de alzada contra la antedicha Resolución Sancionatoria; por tal motivo, la aludida Directora de la ARIT La Paz, dictó la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0346/2021 de 19 de abril, anulando obrados hasta el vicio más antiguo, es decir, hasta el Auto Inicial de Sumario Contravencional 312029000347 CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UCC/AISC/258/2020 inclusive, debiendo la Administración Tributaria de manera previa a instaurar el procedimiento para establecer la sanción por omisión de pago en cuestión, dar cumplimiento a lo dispuesto en la Resolución del Recurso de Alzada     ARIT-LPZ/RA 0586/2020.

Contra el citado fallo, se formuló el recurso jerárquico; a cuyo fin, Katia Mariana Rivera Gonzáles, Directora Ejecutiva a.i. de la AGIT -ahora demandada- emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0991/2021 de 20 de julio, mediante la cual resolvió revocar totalmente la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0346/2021; y en consecuencia, mantuvo firme y subsistente la Resolución Sancionatoria 182029003915 CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UCC/RS/3613/2020, de conformidad a lo previsto en el art. 212.I inc. b) del CTB.

Producto de ello, la Gerencia GRACO La Paz del SIN pronunció la Resolución Determinativa 172129000640 CITE: SIN/GGLPZ/UF/UFE/RD/4/2021 de 10 de septiembre, resolviendo determinar de oficio por conocimiento de la materia imponible, las obligaciones impositivas de INTECONS S.R.L., respecto al IUE correspondiente a la gestión 2015 (de abril de 2014 a marzo de 2015), por un total de Bs18 927 979.-, siendo el tributo omitido a favor del fisco de Bs4 731 995.-, equivalentes a UFV2 031 649; asimismo, dispuso que el proceso sancionador por la conducta de omisión de pago sea tramitado por la Declaración Jurada Rectificatoria con Número de Orden 2993261045, mediante la cual la parte accionante aceptó las observaciones de la fiscalización, habiendo sido emitido el Auto Inicial de Sumario Contravencional 312029000347 CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UCC/AISC/258/2020 y la Resolución Sancionatoria 182029003915 CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UCC/RS/3613/2020; además, decidió la conclusión y archivo de obrados, al haber verificado que el contribuyente reconoció el impuesto omitido determinado en el proceso de fiscalización, a través de la rectificación del formulario F-500 (IUE) gestión 2015 (de abril de 2014 a marzo de 2015).

Antes de ingresar al estudio de la presente causa, es pertinente aclarar que, si bien el Gerente de GRACO La Paz del SIN -tercero interesado en la presente causa-, en la audiencia de garantías señaló que la empresa accionante interpuso demanda contenciosa tributaria contra la Resolución Determinativa 172129000640 CITE: SIN/GGLPZ/UF/UFE/RD/4/2021 emitida como resultado del proceso de fiscalización iniciado por la Administración Tributaria, la misma que radicó en el Juzgado Administrativo Coactivo Fiscal y Tributario Quinto de la Capital del departamento de La Paz, extremo corroborado por la precitada entidad en el mismo acto procesal; sin embargo de aquello, la presentación de la aludida demanda ordinaria no se constituye en un óbice para que la justicia constitucional despliegue su labor prevista en el art. 196 de la Norma Suprema; toda vez que, el acto lesivo identificado en esta acción tutelar, es la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0991/2021, constituida en la última decisión dictada en sede administrativa que resolvió el recurso jerárquico formulado por la Administración Tributaria, y que ante una eventual concesión de la tutela, reabrirá su competencia para pronunciarse nuevamente sobre la impugnación; ello, en estricta observancia del principio de subsidiariedad que rige la acción de amparo constitucional.

Ingresando al análisis del caso venido en revisión, se evidencia que la autoridad demandada, a efectos de justificar su determinación de revocar totalmente la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0346/2021, y mantener firme y subsistente la Resolución Sancionatoria 182029003915 CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UCC/RS/3613/2020, expresó lo siguiente: a) Lo que se dilucida es el proceso sancionador que surgió a partir de la presentación de la declaración jurada rectificatoria del IUE con Número de Orden 2993261045, cuyo saldo a favor del fisco no fue totalmente pagado; por tanto, conforme los arts. 168 del CTB, 10 y 13 de la “RND” 10-0031-16, se emitió el Auto Inicial de Sumario Contravencional; b) La observación efectuada por la instancia de alzada, respecto a que la Administración Tributaria instauró proceso sancionador sin haber previamente determinado un tributo omitido, no resulta correcta y es contraria a lo establecido en los arts. 78 y 94 del citado Código; máxime si en la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0586/2020, la ARIT reconoció la existencia de la rectificación, así como, el saldo consignado a favor del fisco; c) Si bien el citado fallo de alzada adquirió firmeza al no haber sido impugnado; no obstante, la prosecución del proceso sancionador con relación a la citada declaración jurada no implica un desconocimiento de lo establecido por los arts. 199 y 214 del CTB, como entendió la instancia de alzada; pues la decisión de nulidad afectó a un proceso determinado, el cual debió ser subsanado, considerando incluso el efecto de la referida rectificatoria; sin embargo, dicha decisión no suspendió ni condicionó la aplicación de lo previsto en los arts. 94 y 168 del indicado Código, respecto a la ejecución tributaria ni al procedimiento sancionador; y, d) Se advirtió que la referida Resolución de alzada omitió considerar todos los antecedentes que fueron puestos a su conocimiento y que demuestran la existencia de un procedimiento determinativo y otro sancionador; y si bien, aquellos se relacionan con el mismo impuesto y gestión fiscal; empero, el primero fue anulado como consecuencia de su impugnación, en tanto que el segundo surgió de la autodeterminación realizada en la declaración jurada rectificatoria, cuyos efectos tributarios no fueron afectados por la citada impugnación.

Ahora bien, a través de esta acción de defensa, la empresa INTECONS S.R.L. denunció que la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0991/2021 vulneró el debido proceso en su vertiente del non bis in idem, al haber establecido que solamente correspondía dilucidar el proceso sancionatorio a partir de la presentación de la Declaración Jurada Rectificatoria del IUE; sin considerar que la misma emergió del proceso de Determinación de Oficio iniciado con anterioridad y que se estaba sustanciando, evidenciando la existencia de dos procesos vinculados entre sí; toda vez que, en ambos se consideró el mismo tributo de la gestión 2015, generando un doble tratamiento a un mismo hecho, y por tanto sancionando dos veces a la referida empresa.

No obstante de ello, cabe aclarar que el citado principio no fue objeto de consideración y análisis por parte de la autoridad demandada en su fallo impugnado; debido a que, la empresa peticionante de tutela no fue quien interpuso el recurso jerárquico, sino la Gerencia GRACO La Paz del SIN -tercero interesado-; razón por la cual, mal se podía cuestionar a la empresa INTECONS S.R.L. por no haber reclamado en su momento la transgresión del aludido principio ante la instancia administrativa correspondiente, conforme razonó la Sala Constitucional Cuarta del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz que conoció esta acción de defensa; ya que, ante el recurso de alzada que interpuso esa entidad, la ARIT La Paz emitió un fallo que le favoreció en sus pretensiones.

Clarificado ese aspecto, cabe mencionar que el principio non bis in idem, según se tiene desarrollado en el Fundamento Jurídico III.1 de la presente Sentencia Constitucional Plurinacional, implica la imposibilidad de que el Estado sancione dos veces a una persona por los mismos hechos, siendo aplicable no solamente al ámbito penal, sino también al administrativo, cuando se impone a un mismo sujeto una doble sanción administrativa, pudiendo emplearse en caso de duplicidad de procesos o de sanciones frente al intento de sancionar de nuevo, entendiéndose que la condición para invocarlo es que se hubiese sustanciado un proceso culminando con una decisión firme.

En el caso que nos ocupa, dichas circunstancias no concurren; debido a que, de la revisión tanto del fallo confutado, así como, lo alegado por la parte impetrante de tutela en su acción de defensa, si bien se identificaron dos procesos: uno sumario que surgió de la determinación de oficio por conocimiento de la materia imponible, respecto a obligaciones impositivas de la parte accionante, con relación al IUE correspondiente a la gestión 2015 (de abril de 2014 a marzo de 2015); y el otro, como resultado del proceso sancionador por conducta de omisión de pago emergente a partir de una Declaración Jurada Rectificatoria del referido impuesto efectuada por la empresa solicitante de tutela, mediante la cual la prenombrada se acogió a facilidades de pago, aceptando las observaciones de la fiscalización, cuyo saldo a favor del fisco no fue totalmente cancelado, emitiéndose a tal efecto el Auto Inicial de Sumario Contravencional 312029000347 CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UCC/AISC/258/2020; sin embargo, no se advirtió la existencia de un doble juzgamiento, por cuanto ambos procesos contienen hechos diferentes, no obstante de corresponder a tributos de la gestión 2015; vale decir, que no concurre la identidad de objeto y causa; puesto que, el primero es el resultado de una determinación de oficio, cuyo objetivo -según afirmó la autoridad demandada- era verificar, controlar y fiscalizar si el IUE de la gestión 2015 era o no correcto; cuyo procedimiento sin embargo, fue anulado mediante la Resolución del Recurso de Alzada     ARIT-LPZ/RA 0586/2020, producto de la impugnación interpuesta por la parte peticionante de tutela; en cambio el segundo, es un proceso sancionatorio el cual dio lugar a la Resolución Jerárquica objetada y sustanciado al amparo de lo previsto por el art. 168 del CTB, emergente de la facultad de sancionar contravenciones, teniendo como resultado la imposición de una sanción por omisión de pago.

En ese contexto, se tiene que cuando la Gerencia GRACO La Paz del SIN emitió la nueva Resolución Determinativa 172129000640 CITE: SIN/GGLPZ/UF/UFE/RD/4/2021, lo hizo en cumplimiento al indicado fallo jerárquico; por lo tanto, las determinaciones asumidas por la Administración Tributaria de ninguna manera se constituyen en un doble proceso sancionatorio al que fuera sometido la parte impetrante de tutela; debido a que, dichas actuaciones se hallaban respaldadas en las normas legales pertinentes en materia tributaria, aplicables al caso en examen; no existiendo en tal sentido razón alguna para que este Tribunal disponga que se deje sin efecto la Resolución de Recurso Jerárquico ATIT-RJ 0991/2021; siendo que, la misma se emitió como resultado del recurso jerárquico planteado por la Administración Tributaria contra la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0346/2021.

De lo expuesto se concluye que no se evidenció la lesión del derecho al debido proceso en su componente del non bis in idem, por parte de la autoridad demandada, reflejado en el Fundamento Jurídico III.1 del presente fallo constitucional, no siendo viable en consecuencia la tutela que brinda esta acción de defensa.

En consecuencia, la Sala Constitucional al haber denegado la tutela impetrada, obró de forma correcta.

POR TANTO

El Tribunal Constitucional Plurinacional, en su Sala Segunda; en virtud de la autoridad que le confieren la Constitución Política del Estado y el art. 12.7 de la Ley del Tribunal Constitucional Plurinacional; en revisión, resuelve: CONFIRMAR la Resolución 048/2022 de 17 de marzo, cursante de fs. 342 a 348 vta., pronunciada por la Sala Constitucional Cuarta del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz; y en consecuencia, DENEGAR la tutela impetrada.

Regístrese, notifíquese y publíquese en la Gaceta Constitucional Plurinacional.

MSc. Brigida Celia Vargas Barañado

MAGISTRADA

MSc. Carlos Alberto Calderón Medrano

MAGISTRADO