SENTENCIA CONSTITUCIONAL PLURINACIONAL 0716/2025-S4
Fecha: 24-Jun-2025
SENTENCIA CONSTITUCIONAL PLURINACIONAL 0716/2025-S4
Sucre, 24 de junio de 2025
SALA CUARTA ESPECIALIZADA
Magistrada Relatora: MSc. Isidora Jiménez Castro
Acción de amparo constitucional
Expediente: 55965-2023-112-AAC
Departamento: Santa Cruz
En revisión la Resolución 43/2023 de 28 de marzo, cursante de fs. 421 a 427, pronunciada dentro de la acción de amparo constitucional presentada por Pablo Julio Aue de Barneville contra Katia Mariana Rivera Gonzales, Directora Ejecutiva a.i. de la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).
I. ANTECEDENTES CON RELEVANCIA JURÍDICA
I.1. Contenido de la demanda
Por memoriales presentados el 18 de noviembre de 2022, cursante de fs. 24 a 33 y el de subsanación de 2 de diciembre del mismo año, cursante de fs. 109 a 116 vta., el accionante expuso los siguientes argumentos de hecho y de derecho:
I.1.1. Hechos que motivan la acción
La Resolución de Recurso Jerárquico cuestionada, incurrió en ilegalidad de relevancia constitucional, que carece de fundamentación y motivación. Es así que, en el punto xiii y xv de la citada Resolución, considera que no corresponde a su agravio donde reclamó que el monto de la deuda tributaria debe ir escrito de manera numeral y literal en el acto administrativo, con el criterio que esa escritura no se encuentra exigida en la Resolución Normativa de Directorio (RND) 10-0031-16.
Además señaló que, el no citar el art. 156 del Código Tributario Boliviano (CTB) no causa ningún agravio; por cuanto, no se encuentra obligada a citarlo porque no lo manda así la RND; este ilegal criterio vulnera el debido proceso porque todo acto administrativo, amén de contener lo que menciona la RND, debe además mencionar, clarificar, precisar, aclarar todos aquellos actos, elementos y derechos que atañen al proceso; es incompresible que la AGIT considere que esta omisión no cause indefensión, cuando como contribuyente no se encuentra en la obligación de adivinar el monto preciso de la deuda y si se aplica o no, los beneficios y reducción en la obligación. Es una grave contradicción que dentro de un mismo proceso, en el Auto Inicial de Sumario Contravencional, no se mencione al art. 156 del CTB y luego en la Resolución Sancionatoria, si se lo mencione, situación que es incongruente; por ello, este punto vagamente desestimado en los puntos xii y xiii, le causa indefensión.
Respecto al punto xvi de la Resolución de Recurso Jerárquico, en cuanto al agravio que el Auto Inicial de Sumario Contravencional, no habría mencionado a la RND, señala que si lo menciona; y si bien, la resolución sancionatoria no señala dicha normativa, no se evidencia que este hecho cause indefensión porque la citada RND fue publicada en un medio de prensa, momento a partir del cual, todos los contribuyentes se encuentran obligados a su cumplimiento, no pudiendo alegar su desconocimiento para pretender su incumplimiento; este argumento va contra la Sentencia 15 de 1 de marzo de 2018, emitido por la Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, que señala que el omitir citar cual la normativa aplicable al caso, vulnera el derecho a la defensa y al debido proceso; sin embargo, en su caso se omite ese antecedente jurisprudencial, con el fundamento que el caso no es similar, no es fuente del derecho tributario y no es vinculante a las decisiones de la Autoridad de Impugnación Tributaria (punto xvii); seguidamente, en el punto xviii, acepta lo estipulado por la “SCP 0566/2018-S1” (sic), que señala que debe cumplir las sentencias del Tribunal Supremo de Justicia; lo cual, vulnera el debido proceso al entrar en grave contradicción.
En el punto xix, sin explicación alguna, la Autoridad de Impugnación Tributaria se aparta de criterios jurisprudenciales establecidos por ella misma, donde en otros casos manifiesta que la administración tributaria deberá valorar los fundamentos de descargos del contribuyente a pesar de haber sido interpuestos fuera de plazo; pues se verificará que como descargos al Auto Inicial de Sumario Contravencional, presentó al menos seis agravios que no fueron contestados en la resolución sancionatoria; al respecto la propia AGIT, en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 2438/2018 de 26 de noviembre, establece que la administración tributaria debe valorar y dar respuesta a cada uno de los agravios expresados por el contribuyente; por lo que, en esta resolución anula obrados a la administración tributaria por no valorar debidamente los descargos presentados fuera de plazo; con lo cual y en su caso, convalidó el hecho que fueron presentados fuera de plazo.
La Resolución Jerárquica referida, en el punto xx, señala que no identificó el cuadro y el monto observado era impreciso; sin embargo, precisó de manera clara que en el cuadro del “RESUELVE TERCERO…COLUMNA CON EL NOMBRE DE TRIBUTO OMITIDO” (sic) la suma no era correcta e inflaba la deuda en más de cien mil bolivianos, omisión que vuelve al acto administrativo impreciso y contradictorio.
Por último en el punto xxi, hace alusión a la notificación de la resolución sancionatoria, cuando no presentó en ninguna instancia ningún agravio o alegato al respecto, al parecer la AGIT, copio el fundamento de algún otro caso, lo cual muestra lo gravemente incongruente y violatoria a sus derechos que es la Resolución de Recurso Jerárquico.
I.1.2. Derechos y garantías supuestamente vulnerados
La accionante denunció como lesionados sus derechos al debido proceso en sus elementos fundamentación y motivación, defensa y el principio de seguridad jurídica, citando al efecto los arts. 8, 19.I y 115 de la Constitución Política del Estado (CPE).
I.1.3. Petitorio
Solicitó se conceda la tutela impetrada; y en consecuencia: a) Dejar sin efecto la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0439/2022 de 9 de marzo; y, b) Ordenar se dicte nueva resolución, respetando sus derechos y garantías y sea debidamente fundamentado, motivado, congruente y razonable.
I.2. Audiencia y Resolución de la Sala Constitucional
Celebrada la audiencia pública el 28 de marzo de 2023, según se tiene del acta cursante de fs. 411 a 421, se produjeron los siguientes actuados:
I.2.1. Ratificación y ampliación de la acción
La parte accionante por medio de su abogado, ratificó íntegramente los argumentos expuestos en su memorial de acción de amparo constitucional; y, mencionó que el nexo causal es que la resolución cuestionada, continua desde el inicio vulnerando su derecho específico al debido proceso, porque no existe fundamentación a cada uno de los agravios establecidos y de los descargos presentados por el contribuyente.
I.2.2. Informe de la autoridad accionada
Katia Mariana Rivera Gonzales, Directora Ejecutiva a.i. de la AGIT, a través de sus representantes legales, mediante informe escrito de 28 de marzo de 2023, cursante de fs. 349 a 359 vta., y en audiencia, solicitó se deniegue la tutela y manifestó que: 1) La actividad interpretativa adoptada por la instancia administrativa a la que representan, no puede ser motivo de revisión por parte de la justicia constitucional; más aún cuando la parte accionante, no ha demostrado cómo la supuesta interpretación normativa contenida en la resolución jerárquica, resulta lesiva de derechos; pues, se limitó a transcribir extractos de sentencias constitucionales sin relacionarlos con la conculcación de los derechos; 2) La presente acción de defensa carece de los requisitos esenciales para su procedencia, no efectúa una relación de causalidad entre los hechos que alega y los derechos supuestamente vulnerados; se limita a afirmar que la resolución cuestionada carecería de fundamentación y motivación, aspecto que trae como consecuencia inevitable que la acción planteada sea declarada improcedente por no cumplir el art. 33.5 del Código Procesal Constitucional (CPCo); 3) La acción tutelar descrita pretende que la Sala se convierta en una instancia más que verifique todo lo obrado en instancia administrativa, tergiversando la naturaleza de una acción de amparo constitucional; considerando su objeto establecido en el art. 51 del CPCo, la accionante no efectuó ninguna explicación que permita comprender cuál aspecto, elemento o fundamento contenido en esa resolución, resulta infundado, omitido o apartado de la normativa aplicable a la controversia, manifestando sin respaldo alguno su desacuerdo con la decisión confirmatoria asumida; 4) Las actuaciones de la AGIT, se sujetaron al procedimiento previsto en la normativa jurídica vigente; la resolución jerárquica identificó cuales eran los agravios del recurrente y se advirtió también los descargos formulados; en ese marco concluyó que, no está contemplado en la normativa vigente que el auto inicial de sumario contravencional, indique de manera literal la sanción aplicable; respecto al art. 156 del CTB, la administración tributaria aplicó la reducción de sanciones en la resolución sancionatoria en su resuelve segundo; si bien en la resolución sancionatoria impugnada no se señala la RND; no obstante, no se evidencia que este hecho le haya ocasionado indefensión; el art. 5 del CTB, establece las fuentes del derecho tributario, consiguientemente los fallos del Tribunal Supremo de Justicia, no constituyen fuente, sino son precedentes que construyen la jurisprudencia; la SCP 0566/2018-S1 puntualizó por expresa previsión del art. 203 de la CPE, que las decisiones y sentencias del Tribunal Constitucional Plurinacional son de carácter vinculante y de cumplimiento obligatorio; no obstante, que el 26 de julio de 2021, el sujeto pasivo formuló descargos de forma extemporánea; por lo que, no procedía su consideración, la administración tributaria emitió pronunciamiento sobre los mismos; en cuanto a que uno de los cuadros de la parte resolutiva de la resolución sancionatoria contenía sumas inexactas, el sujeto pasivo no identificó el cuadro ni el monto; y respecto a la notificación de la Resolución Sancionatoria, se aclaró que este aspecto no fue reclamado por el sujeto pasivo; por lo que, no ameritaba pronunciamiento; y, 5) La parte accionante no demuestra de forma indubitable una errada interpretación; señala como vulnerado el debido proceso, sin embargo, no individualiza la actuación, párrafo, renglón, donde se encontraría tal vulneración; alegó lesión al principio de seguridad jurídica, lo cual carece de veracidad; adicionalmente, se debe tener presente, que la acción de amparo constitucional no tutela principios; por lo que, su mención como sustento de la conculcación, resulta inviable.
I.2.3. Informe de los terceros interesados
Carlos Rivero Acosta, Gerente de Grandes Contribuyentes (GRACO) Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), por informe escrito presentado el 17 de febrero de 2023, cursante de fs. 144 a 162; y, en audiencia, adhiriéndose al informe presentado por la accionada, solicitó se deniegue la tutela y señaló: i) El accionante no agotó los medios de impugnación, al haber anunciado de manera expresa que acudirá a la vía del proceso contencioso administrativo, lo que demuestra que no superó la barrera de la subsidiariedad; ii) Tampoco establece el nexo de causalidad entre los hechos y el derecho aplicable, limitándose a señalar que la AGIT, valida las ilegalidades cometidas por la administración tributaria, pero sin expresión de agravios con relación a la resolución jerárquica, tal como exige el art. 33 del CPCo; omisión que no subsanó a la acción de amparo realizada por la Sala; por lo cual, debió ser declarada como no presentada; iii) El accionante con esta acción intenta una revisión extraordinaria de sentencia, que la legislación tributaria y nuestro ordenamiento procesal no lo permiten; ya que, esta acción de defensa tiene como finalidad la protección de derechos fundamentales; iv) No realiza una fundamentación respecto a establecer en qué parte de la Resolución cuestionada vulneran el derecho al debido proceso, cuando era su obligación identificar de manera inequívoca los motivos por los cuales acusa que la resolución le hubiese afectado sus derechos, únicamente realiza apreciaciones de manera general; v) La resolución jerárquica contiene una fundamentación y motivación necesaria a objeto de establecer y respaldar la decisión asumida y las actuaciones realizadas por la administración tributaria; asimismo dio respuesta a cada uno de los puntos planteados; y, vi) La acción de amparo constitucional contra la resolución jerárquica, no tiene relevancia constitucional; ya que, el accionante no realizó un nexo de causalidad entre el hecho y el derecho supuestamente vulnerado; al contrario, la resolución cuestionada cuenta con los requisitos de fundamentación y motivación de acuerdo a lo puntos planteados por el recurrente, denotándose que lo referido resulta ser únicamente el registro de su disconformidad con lo resuelto.
La Autoridad Regional de Impugnación Tributaria (ARIT) Santa Cruz, a través de su representante legal, en audiencia tutelar, solicitó se deniegue la tutela y ratificó inextenso el informe presentado por la AGIT.
I.2.4. Resolución
La Sala Constitucional Cuarta del Tribunal Departamental de Justicia de Santa Cruz, mediante Resolución 43/2023 de 28 de marzo, cursante de fs. 421 a 427, denegó la tutela solicitada; en base a los siguientes argumentos: a) La Resolución Jerárquica a partir del considerando 4.3 realiza una exposición de la fundamentación y motivación pertinente para arribar a la conclusión de confirmar la Resolución de alzada; las autoridades accionadas fueron claras y concisas al momento de resolver el Recurso Jerárquico; b) Era obligación del solicitante de tutela, explicar cuál la forma en que esta Resolución habría conculcado su derecho al debido proceso, sustentando de manera probada la forma en la cual, la decisión asumida resultaría irrazonable, o la inexistencia de justificación, o la incorrecta, o absurda interpretación de la norma jurídica aplicable al tema discutido; y, c) No estableció de manera clara, cuál sería la relevancia constitucional, en caso que se decidiera otorgar la tutela; por lo que, la accionada no habría conculcado los derechos constitucionales impetrados por el accionante.
II. CONCLUSIONES
De la revisión y compulsa de los antecedentes que cursan en obrados, se establece lo siguiente:
II.1. Dentro del sumario contravencional seguido por el SIN - Beni a Pablo Julio Aue de Barneville –hoy accionante–, a través de la Resolución Sancionatoria 182180000483 de 15 de octubre de 2021, se le sancionó con una multa igual al 100% del tributo omitido de UFVs179 631.- (ciento setenta y nueve mil seiscientos treinta y un Unidades de Fomento a la Vivienda) equivalente a Bs425 712.- (cuatrocientos veinticinco mil setecientos doce bolivianos [fs. 40 a 43]). Resolución sancionatoria contra la cual el accionante, por memorial presentado el 16 de noviembre de 2021, interpuso recurso de alzada (fs. 45 a 49 vta.).
II.2. Mediante Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0038/2022 de 7 de febrero, pronunciada por la Directora Ejecutiva a.i. de la ARIT Santa Cruz, confirmó la Resolución impugnada (fs. 56 a 68 vta.).
II.3. Contra la Resolución de alzada, el accionante, por memorial presentado el 2 de marzo de 2022, interpuso Recurso Jerárquico (fs. 69 a 83).
II.4. Cursa Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0439/2022 de 9 de mayo, dictada por Katia Mariana Rivera Gonzales, Directora Ejecutiva a.i. de la AGIT –ahora accionada–, a través de la cual, resuelve confirmar la Resolución de alzada referida (fs. 98 a 106 vta.).
III. FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO
El accionante, denuncia la vulneración de sus derechos al debido proceso en sus elementos fundamentación y motivación, defensa y el principio de seguridad jurídica; toda vez que, la autoridad demandada al resolver el Recurso Jerárquico que interpuso contra la Resolución de Recurso de alzada que confirmó la Resolución sancionatoria, mediante Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0439/2022 de 9 de mayo, confirmó la Resolución recurrida; la cual, confirmó la Resolución Sancionatoria, incurriendo en ilegalidades de relevancia constitucional; por cuanto, la misma carece de fundamentación y motivación respecto a los agravios expresados.
En revisión, corresponde verificar si tales extremos son evidentes, a fin de conceder o denegar la tutela impetrada.
III.1. Sobre la fundamentación, motivación y congruencia como elementos del debido proceso
La SCP 0074/2024-S3, de 10 de abril de 2024, sobre la fundamentación, motivación y congruencia como elemento del debido proceso, estableció: “La motivación es una exigencia constitucional de las resoluciones -judiciales y administrativas o cualesquiera otras, expresadas en una resolución en general, sentencia, auto, etc.,- porque se viola la garantía del debido proceso (art. 115.I de la CPE) sin ella. El contenido esencial a una resolución fundamentada o derecho a una resolución motivada fue desarrollado en la SCP 2221/2012 de 8 de noviembre, y complementado por la SCP 0100/2013 de 17 de enero, teniendo en cuenta las finalidades que persigue este derecho fundamental.
(…)
Sobre el segundo contenido, es decir, lograr el convencimiento de las partes de que la resolución no es arbitraria, sino por el contrario, observa: el valor justicia, el principio de interdicción de la arbitrariedad, el principio de razonabilidad y el principio de congruencia, en la SCP 2221/2012, el Tribunal Constitucional ha desarrollado las formas en las que puede manifestarse la arbitrariedad, señalando: ‘la arbitrariedad puede estar expresada en: b.1) una «decisión sin motivación», o extiendo esta es, b.2) una «motivación arbitraria»; o en su caso, b.3) una «motivación insuficiente, desarrollando más adelante, el contenido de cada una de ellas».
«b.1) Por ejemplo, cuando una resolución en sentido general (judicial, administrativa, etc.), no da razones (justificaciones) que sustenten su decisión, traducido en las razones de hecho y de derecho, estamos ante la verificación de una ‘decisión sin motivación’, debido a que ‘decidir no es motivar’. La ‘justificación conlleva formular juicios evaluativos (formales o materiales) sobre el derecho y los hechos sub iudice (asunto pendiente de decisión)’.
b.2) Del mismo modo, verbigracia, cuando una resolución en sentido general (judicial, administrativa, etc.) sustenta su decisión con fundamentos y consideraciones meramente retóricas, basadas en conjeturas que carecen de todo sustento probatorio o jurídico alguno, y alejadas de la sumisión a la Constitución y la ley, se está ante una ‘motivación arbitraria’. Al respecto el art. 30.II de la Ley del Órgano Judicial (LOJ) ‘Obliga a las autoridades a fundamentar sus resoluciones con la prueba relativa sólo a los hechos y circunstancias, tal como ocurrieron, es escrito cumplimiento de las garantías procesales’.
En efecto, un supuesto de ‘motivación arbitraria’ es cuando una decisión coincide o deviene de la valoración arbitraria, irrazonable de la prueba o, en su caso, de la omisión en la valoración de la prueba aportada en el proceso (SC 0965/2006-R), que influye, en ambos casos, en la confiabilidad de las hipótesis fácticas (hechos probados) capaces de incidir en el sentido, en los fundamentos de la decisión. Es decir, existe dependencia en cómo cada elemento probatorio fue valorado o no fue valorado, para que se fortalezca o debilite las distintas hipótesis (premisas) sobre los hechos y, por ende, la fundamentación jurídica que
sostenga la decisión.
(…)
b.3) De otro lado, cuando una resolución no justifica las razones por las cuales omite o se abstiene de pronunciar sobre ciertos temas o problemas jurídicos planteados por las partes, se está ante una ‘motivación insuficiente’».
En ese mismo sentido, la SCP 0071/2018-S1 de 19 de marzo, señalando
a la SCP 0558/2016-S2 de 27 de mayo, estableció que: ‘La fundamentación es una exigencia contenida dentro del debido proceso, siendo que una decisión es arbitraria cuando carece de razones, es antojadiza o producto de conocimientos insuficientes que no pueden sostener un mínimo análisis jurídico legal; al contrario, la decisión tiene fundamento en la medida en que se afirmen circunstancias de hecho y de derecho, sustentada en pruebas y normas aplicables que visualicen la base sobre la cual se apoya la decisión; estas afirmaciones no pueden ser frases trilladas o rutinarias, sino razones coherentes y claras referidas al caso concreto. Quien emita una resolución, sea administrativa o judicial, está en el deber de fundamentarla, porque solo así el administrado tendrá la posibilidad de analizar la decisión y de impugnarla; ante la omisión de una suficiente fundamentación se coarta su derecho a la defensa por estar imposibilitado de ponerla en duda. En ese sentido no debe limitarse la motivación como un mero requisito formal, al contrario, este requisito tiene por finalidad permitir la defensa del administrado.
(...)
Dicho de otra forma, toda autoridad que dicte una resolución, debe imprescindiblemente exponer los hechos, realizar la fundamentación legal y citar las normas que sustentan la parte dispositiva de la misma, por cuanto la estructura de una resolución tanto en el fondo como en la forma, dejará pleno convencimiento a las partes de que se ha actuado no sólo de acuerdo a las normas sustantivas y procesales aplicables al caso, sino que la decisión está regida por los principios y valores supremos rectores que orientan al juzgador, eliminándose cualquier interés y parcialidad, dando al administrado el pleno convencimiento de que no había otra forma de resolver los hechos juzgados sino de la forma en que se decidió (SSCC 0863/2007-R, 0752/2002-R, SC 1369/2001-R, entre otras).
En cuanto a la motivación, la SC 1365/2005-R de 31 de octubre, determinó lo siguiente: «…la motivación no implicará la exposición ampulosa de consideraciones y citas legales, sino que exige una estructura de forma y de fondo. En cuanto a esta segunda, la motivación puede ser concisa, pero clara y satisfacer todos los puntos demandados, debiendo expresar el Juez sus convicciones determinativas que justifiquen razonablemente su decisión en cuyo caso las normas del debido proceso se tendrán por fielmente cumplidas. En sentido contrario, cuando la resolución aun siendo extensa no traduce las razones o motivos por los cuales se toma una decisión, dichas normas se tendrán por vulneradas», coligiéndose que toda resolución emitida dentro de un proceso judicial o administrativo, debe inexcusablemente contener una adecuada motivación respecto a los hechos en los que se base, a las pruebas que se aportaron y a las disposiciones legales en las que se sustente su decisión, puesto que el relacionamiento de éstas con los hechos que le dieron origen, constituye la fundamentación y motivación a la que el debido proceso se refiere.
Ahora bien, de manera inescindible, el derecho a una debida motivación y fundamentación de las resoluciones, se halla interrelacionado con el principio de congruencia entendido como «…la estricta correspondencia que debe existir entre lo peticionado y lo resuelto, en materia penal la congruencia se refiere estrictamente a que
el imputado no podrá ser condenado por un hecho distinto al atribuido en la acusación o su ampliación. Esa definición general, no es limitativa de la congruencia que debe tener toda resolución ya sea judicial o administrativa y que implica también la concordancia entre la parte considerativa y dispositiva, y que debe mantenerse en todo su contenido, efectuando un razonamiento integral y armonizado entre los distintos considerandos y juicios de valor emitidos por la resolución, esta concordancia de contenido de la resolución y su estricta correspondencia entre lo pedido, lo considerado y lo resuelto, conlleva a su vez la cita de las disposiciones legales que apoyan la razón que llevó a la determinación que se asume» (SCP 0387/2012 de 22 de junio), de donde se infiere que las resoluciones judiciales, deben emitirse en función al sentido y alcance de las peticiones formuladas por las partes procesales.
En cuanto al componente de congruencia como elemento del debido proceso, la SCP 0712/2015-S3 de 3 de julio, estableció que: «La congruencia fue definida como un principio normativo que limita facultades resolutorias del juez, por el cual debe existir identidad entre lo resuelto y controvertido, oportunamente, por los litigantes, y relación con los poderes atribuidos en cada caso al
órgano jurisdiccional por el ordenamiento jurídico, con la finalidad de que exista identidad jurídica entre lo resuelto y lo pretendido. De esta forma es pacífica la noción de congruencia como la debida correspondencia entre las partes que componen un todo. A contrario sensu se entiende como resolución incongruente a aquella que
no guarda una resolución lógica entre lo solicitado y lo resuelto.
En ese orden, la doctrina estableció una clasificación general de las resoluciones incongruentes, entre las que se encuentran: a) Incongruencia por ultra petita; b) Incongruencia por extra petita; c) Incongruencia por infra petita; y, d) Incongruencia por citra petita (…).
Es importante precisar que el principio de congruencia también adquiere un matiz reforzado a partir del Estado Constitucional, así lo reconoció el Tribunal Constitucional Plurinacional que desarrolló dicho principio desde dos ámbitos de acción; de un lado, dentro de cualquier proceso como unidad, delimitando las actuaciones de las partes procesales como del órgano jurisdiccional o administrativo; y de otro, en cuanto a la estructura misma de las resoluciones, situación esta última que involucra la exigencia de que, en dicho fallo, se absuelvan todos los aspectos puestos a consideración del juzgador de manera coherente y que además de ello, se establezca una relación entre los argumentos expuestos por las partes, los fundamentos argüidos por el juzgador donde se incluirá la base normativa, el análisis fáctico y la parte resolutiva que deberá responder o ser el resultado del problema jurídico, analizando y considerado por dicha autoridad (SCP 0037/2012 de 26 de marzo)»’”.
III.2. Análisis del caso concreto
El impetrante de tutela, alega la lesión de sus derechos al debido proceso en sus elementos fundamentación y motivación, defensa y el principio de seguridad jurídica; debido a que, la autoridad accionada, al resolver el Recurso Jerárquico que interpuso contra la Resolución de Recurso alzada, a través de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0439/2022 de 9 de mayo, confirmó la Resolución recurrida; la cual, confirmó la Resolución Sancionatoria, incurriendo en ilegalidades de relevancia constitucional; por cuanto, la misma carece de fundamentación y motivación respecto a los agravios expresados.
Del análisis del contenido de la acción de amparo constitucional, ratificada en audiencia tutelar, se establece que el accionante identifica como acto lesivo lo resuelto por la accionada en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0439/2022 de 9 de mayo, de quien cuestiona que al emitir la misma, no fundamentó ni motivó en relación a todos sus agravios alegados. Es así que, en la acción de defensa que nos ocupa, reclamó que la Resolución Jerárquica cuestionada: a) Considera que no corresponde su agravio donde reclamó que el monto de la deuda tributaria debe ir escrito de manera numeral y literal en el acto administrativo, con el criterio que esa escritura no se encuentra exigida en la RND 10-0031-16; b) Señala que el no citar el art. 156 del CTB, no causa ningún agravio; por cuanto, no se encuentra obligada a citarlo porque no lo manda así la RND; este ilegal criterio vulnera el debido proceso porque todo acto administrativo, amén de contener lo que menciona la RND, debe además mencionar, clarificar, precisar, aclarar todos aquellos actos, elementos y derechos que atañen al proceso; es incompresible que la AGIT, considere que esta omisión no cause indefensión, cuando como contribuyente no se encuentra en la obligación de adivinar el monto preciso de la deuda y si se aplica o no los beneficios y reducción en la obligación; c) Es una grave contradicción que dentro de un mismo proceso, en el Auto Inicial de Sumario Contravencional, no se mencione al art. 156 del CTB y luego en la resolución sancionatoria si se lo haga, situación que es incongruente; por ello, este punto vagamente desestimado le causa indefensión; d) Respecto al agravio que el Auto Inicial de Sumario Contravencional, no habría mencionado a la RND, señala que si lo menciona; y si bien, la resolución sancionatoria no señala dicha normativa, no se evidencia que este hecho cause indefensión porque la citada RND fue publicada en un medio de prensa, momento a partir del cual, todos los contribuyentes se encuentran obligados a su cumplimiento, no pudiendo alegar su desconocimiento para pretender su incumplimiento; este argumento va contra lo establecido por la Sentencia 15 de 1 de marzo de 2018, emitida por el Tribunal Supremo de Justicia, que señala que el omitir citar cuál la normativa aplicable al caso, vulnera el derecho a la defensa y al debido proceso; sin embargo, en su caso se omite ese antecedente jurisprudencial con el fundamento que el caso no es similar, no es fuente del derecho tributario y no es vinculante a las decisiones de la Autoridad de Impugnación Tributaria; e) En el punto xviii, acepta lo estipulado por la SCP 0566/2018-S1 de 1 de octubre, que señala que debe cumplir las sentencias del Tribunal Supremo de Justicia; lo cual, vulnera el debido proceso al entrar en grave contradicción; f) En el punto xix, sin explicación alguna la Autoridad de Impugnación Tributaria se aparta de criterios jurisprudenciales establecidos por ella misma, donde en otros casos manifiesta que la administración tributaria deberá valorar los fundamentos de descargos del contribuyente a pesar de haber sido interpuestos fuera de plazo; pues, se verificará que como descargos al Auto Inicial de Sumario Contravencional, presentó al menos seis agravios que no fueron contestados en la Resolución Sancionatoria; al respecto, la propia AGIT en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 2438/2018 de 26 de noviembre, establece que la administración tributaria debe valorar y dar respuesta a cada uno de los agravios expresados por el contribuyente; por lo que, en esta resolución anula obrados a la administración tributaria por no valorar debidamente los descargos presentados fuera de plazo; con lo cual –en su caso– convalidó el hecho que fueron presentados fuera de plazo; g) En el punto xx, señala que no identificó el cuadro y el monto observado era impreciso; sin embargo, precisó de manera clara que en el cuadro del “RESUELVE TERCERO…COLUMNA CON EL NOMBRE DE TRIBUTO OMITIDO” (sic), la suma no era correcta e inflaba la deuda en más de cien mil bolivianos, omisión que vuelve al acto administrativo impreciso y contradictorio; y, h) En el punto xxi, hace alusión a la notificación de la Resolución Sancionatoria, cuando no presentó en ninguna instancia ningún agravio o alegato al respecto, al parecer la AGIT copio el fundamento de algún otro caso; lo cual, muestra lo gravemente incongruente y violatoria a sus derechos que es la Resolución de Recurso Jerárquico.
En ese contexto, es necesario inquirir los antecedentes que hacen a la presente causa; en la que dentro del sumario contravencional seguido por el SIN - Beni contra el accionante, a través de la Resolución Sancionatoria 182180000483 de 15 de octubre de 2021, se le sancionó con una multa igual al 100% del tributo omitido de UFVs179 631.- equivalente a Bs425 712.-
Resolución Sancionatoria contra la cual, por memorial presentado el 16 de noviembre de 2021, interpuso Recurso de alzada; que fue resuelto por la Directora Ejecutiva a.i. de la ARIT Santa Cruz, mediante Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0038/2022 de 7 de febrero; la cual, confirmó la resolución recurrida.
Contra la Resolución de Recurso de Alzada, el accionante, por memorial presentado el 2 de marzo de 2022, interpuso Recurso Jerárquico; impugnación resuelta a través de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0439/2022 de 9 de mayo, dictada por la ahora accionada; mediante la cual, confirmó la Resolución de alzada impugnada.
A continuación, examinaremos los planteamientos postulados por el accionante en esta acción de defensa, contrastando con la Resolución de Recurso Jerárquico:
III.2.1. Sobre agravio que el monto de la deuda tributaria debe ir escrito de manera literal en el acto administrativo
Al respecto, en el Recurso Jerárquico señaló en el inc. c) que, en el Auto Inicial de Sumario Contravencional, no se señala de manera literal el monto exacto de la deuda tributaria; y, dicho Auto no hace ninguna mención respecto a la reducción de sanciones establecidas en el art. 156 del CTB.
La accionada a tiempo de absolver el agravio referido, fundamentó en el acápite xiii de la Resolución Jerárquica que, el Auto Inicial de Sumario Contravencional, instruyó el inicio del sumario por existir indicios que el contribuyente incurrió en la contravención de omisión de pago de acuerdo al art. 165 del CTB, concordante con el 42 del Decreto Supremo (DS) 27310 de 9 de enero de 2004 –Reglamento al CTB–, detallando a continuación las declaraciones juradas con saldo a favor del fisco que no fueron canceladas y consignó de manera expresa en las columnas “Sanción por Omisión de Pago en UFV y % Sanción” (sic), el valor de la sanción aplicable y la proporción que corresponde según el citado art. 165 del CTB; añadió que, la administración tributaria cumplió con lo previsto por el art. 10 núm. 2.1 inc. h) de la RND 10-0031-16; no estando contemplado en la normativa que el Auto Inicial de Sumario Contravencional indique de manera literal la sanción aplicable.
Concluyendo en el punto xiv que, no se evidenció que por la causa analizada el sujeto pasivo se hubiese encontrado en indefensión; por lo cual, desestimó los agravios referidos a la falta de fundamentación e incumplimiento de los arts. 27, 28 y 29 de la Ley de Procedimiento Administrativo (LPA) –Ley 2341 de 23 de abril de 2002–; así como, el principio in dubio pro contribuyente.
En el punto xv, en cuanto a que el Auto Inicial de Sumario Contravencional, no contiene el establecimiento de la reducción de sanciones dispuesta en el art. 156 del CTB y que la misma recién fue incluida en la Resolución Sancionatoria; aclaró que, la reducción de sanciones se encuentra condicionada a la oportunidad del pago de la deuda tributaria y que la RND 10-0031-16, no determina como requisito que este aspecto sea incluido en el referido acto; además, la administración tributaria aplicó la reducción de sanciones en la resolución sancionatoria en su resuelve segundo; por lo que, no advirtió la indefensión alegada por el sujeto pasivo, ni la incongruencia entre el Auto Inicial de Sumario Contravencional y la citada resolución sancionatoria; máxime, si el beneficio opera hasta antes de la presentación del Recurso Jerárquico.
De los fundamentos pronunciados por la autoridad accionada, se evidencia que no es evidente que las respuestas a los reclamos vertidos por el accionante no sean claras y precisas; puesto que, además de consignarse correctamente la premisa normativa; también, se desarrolló la premisa fáctica; asimismo, explicó la razón porque llega a la conclusión que la administración tributaria cumplió con lo previsto por el art. 10 núm. 2.1 inc. h) de la RND 10-0031-16; y que, indicar de manera literal la sanción aplicable no está contemplada en la normativa que el Auto Inicial de Sumario Contravencional. Asimismo, que la reducción de sanciones se encuentra condicionada a la oportunidad del pago de la deuda tributaria y que la RND 10-0031-16, no determina como requisito que este aspecto sea incluido en el referido acto; más aún, si la administración tributaria aplicó la reducción de sanciones en la resolución sancionatoria en su resuelve segundo; aspectos que no permiten advertir la indefensión e incongruencia alegadas por el accionante.
III.2.2. Respecto a que el Auto Inicial de Sumario Contravencional no habría mencionado a la RND 10-0031-16
En el inc. d) del Recurso Jerárquico mencionó que, el Auto Inicial de Sumario Contravencional y la Resolución Sancionatoria, omiten mencionar la RND 10-0031-16; citó la Sentencia 15 de 1 de marzo de 2018, pronunciada por el Tribunal Supremo de Justicia que confirmó la Resolución Jerárquica que ya había anulado obrados con el fin que la administración tributaria fundamente su acto.
En relación a este agravio, en el punto xvi de la Resolución Jerárquica, la autoridad accionada argumentó que, el Auto Inicial de Sumario Contravencional, instruyó el inicio del sumario contravencional conforme al art. 13 de la RND, desvirtuándose lo manifestado por el sujeto pasivo. Si bien en la Resolución Sancionatoria, no se señala dicha RND; no obstante, no se evidencia que este hecho le haya ocasionado indefensión al contribuyente ni que los mencionados actos no contengan la debida fundamentación, más aun cuando contienen el marco normativo previsto en los arts. 165 y 168 del CTB, concordante con el art. 42 del Reglamento del CTB; además la RND fue publicada en un medio de prensa; momento a partir del cual, todos los contribuyentes se encuentran obligados a su cumplimiento en virtud a los arts. 3 del CTB y 108.1 de la CPE, por cuanto nadie puede alegar desconocimiento de las normas para pretender su incumplimiento.
En el parágrafo xvii, respecto a la cita de la Sentencia 15 dictada por el Tribunal Supremo de Justicia, aclaró que de acuerdo a lo previsto por el art. 5 del CTB, son fuentes del derecho tributario, con carácter limitativo, la CPE, los Convenios y Tratados Internacionales aprobados por el Órgano Legislativo, el CTB, las Leyes, los Decretos Supremos, las Resoluciones Supremas y las demás disposiciones de carácter general dictadas por los Órganos Administrativos facultados al efecto; concluyendo que los fallos emitidos por el Tribunal Supremo de Justicia, no constituyen fuente del derecho tributario; sino que, son precedentes jurisdiccionales que construyen la jurisprudencia boliviana, pero no son vinculantes ni obligatorios, no advirtiendo que la fundamentación de la instancia de alzada sea insuficiente para resolver el agravio reclamado ni que se le hubiera ocasionado indefensión y vulneración al debido proceso y al derecho a la defensa.
En el numeral romano xviii, sobre la SCP 0566/2018-S1 de 1 de octubre, puntualiza que la misma estableció que para todos los Órganos del Poder Público, Legisladores, Autoridades, Tribunales y particulares, el efecto vinculante de las razones jurídicas de la decisión nace de la jurisdicción constitucional por expresa previsión del art. 203 de la CPE; señalando que, en ese sentido, no corresponde emitir mayor pronunciamiento.
Sobre el particular, los argumentos desarrollados por la accionada, dieron respuesta al reclamo sobre que el Auto Inicial de Sumario Contravencional y la Resolución Sancionatoria, omiten mencionar la RND 10-0031-16; asimismo, en cuanto a la alusión del accionante sobre la Sentencia 15 de 1 de marzo de 2018 y SCP 0566/2018-S1 de 1 de octubre, explicaron criterios que no contienen carga de incoherencia o contradicción.
III.2.3. En relación a la no valoración de descargos, apartándose de los criterios jurisprudenciales establecidos por la misma administración tributaria
El accionante agravió en el inc. e) del Recurso Jerárquico que, la administración tributaria no realizó una valoración adecuada, precisa y coherente de los descargos presentados; el 26 de julio del “presente año” (sic), presentó al SIN un memorial haciendo conocer errores que contenía el Auto Inicial de Sumario Contravencional que le causaban indefensión, el cual en la resolución sancionatoria no fue considerado.
La accionada absolviendo este agravio, en el parágrafo xix, señaló que el 9 de diciembre de 2019, se notificó al recurrente con el Auto Inicial de Sumario Contravencional; mediante el cual, se le otorgó veinte días para la presentación de descargos, plazo que venció el 29 de ese mismo mes y año; no obstante, mediante memorial de 26 de julio de 2021; es decir, de manera extemporánea el sujeto pasivo formuló descargos; motivo por el cual, no procedía su consideración; no obstante, la administración tributaria emitió pronunciamiento sobre los mismos en la resolución sancionatoria; por lo que, al no ser evidente la vulneración al derecho a la defensa, al debido proceso y verdad material reclamados, desestima el precedente contenido en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 2438/2018. Pronunciamiento de la accionada que es suficiente y claro para comprender que, aun habiendo sido presentados los descargos por el sujeto pasivo de manera extemporánea, la administración tributaria emitió pronunciamiento sobre los mismos en la resolución sancionatoria.
III.2.4. Respecto a la no identificación del cuadro y que el monto observado era impreciso
El accionante agregó que, hizo notar a la ARIT Santa Cruz que uno de los cuadros del resuelve de la Resolución Sancionatoria contenía sumas inexactas; a pesar de ello, dicho agravio no fue atendido.
Sobre el particular, la accionada, en el acápite xx, en cuanto a que en alegatos ante la instancia de alzada manifestó que uno de los cuadros de la parte resolutiva de la Resolución Sancionatoria contenía sumas inexactas, señaló que el sujeto pasivo no identificó el cuadro ni el monto impreciso que observó en alegatos, lo que impidió verificar si el mismo fue o no atendido por la ARIT.
El pronunciamiento desarrollado por la accionada, resulta ser evidente, por cuanto en el Recurso Jerárquico, en el párrafo anterior al parágrafo III, el accionante únicamente se limitó a señalar “hice notar a la ARIT SANTA CRUZ, QUE UNO DE LOS CUADROS DEL RESUELVE DE LA RESOLUCIÓN SANCIONATORIA CONTENIA SUMAS INEXACTAS QUE VIOLABAN LA CONGRUENCIA…” (sic), sin identificar el cuadro objeto de su agravio ni especificar el monto inexacto.
III.2.5. Sobre el reclamo que la notificación de la resolución sancionatoria no fue agraviada en ninguna instancia
Si bien, este tema en particular no fue agraviado en el Recurso Jerárquico; sino, únicamente fue motivo de reclamo en el memorial de la acción de defensa, donde el accionante señala que en el punto xxi de la Resolución Jerárquica, se hace alusión a la notificación de la resolución sancionatoria, cuando no presentó en ninguna instancia ningún agravio o alegato al respecto; afirmando que, al parecer la AGIT, copió el fundamento de algún otro caso, lo cual muestra lo gravemente incongruente y violatoria a sus derechos que es la Resolución refutada.
Sobre el punto, la accionada en el punto xxi de la Resolución Jerárquica; aclaró que, este aspecto no fue reclamado por el sujeto pasivo ante la instancia de alzada; por lo que, en aplicación del principio de congruencia no amerita pronunciamiento al efecto.
Al respecto, debe dejarse establecido que lo afirmado por el accionante en este apartado, no es evidente; por cuanto, en la parte final del inc. c) del Recurso Jerárquico, sí denunció que la administración tributaria vulneró el procedimiento sancionador refiriendo que “ha notificado de manera errada dicha resolución (la cual por los antecedentes descritos en la Resolución de Recurso de Alzada me he enterado) y amén de todo ello, la ARIT ha validado…” (sic); por consecuencia, ameritó que la autoridad accionada emita una respuesta al agravio referido.
Ahora bien, después de examinar los agravios planteados en el Recurso Jerárquico y los fundamentos expuestos en la Resolución de Recurso Jerárquico, en contexto a los reclamos señalados en la presente acción de defensa, se evidencia que la accionada, a tiempo de pronunciar la Resolución Jerárquica ahora cuestionada, en principio, en el parágrafo I.1.1 “Fundamentos del sujeto pasivo” (sic), de la Resolución examinada, desarrolló todos los argumentos expuestos en el recurso jerárquico; en el parágrafo IV.3. desplegó las SC 0995/2004-R de 29 de junio y 0287/2003-R de 11 de marzo; así como los arts. 115.II y 117.I de la CPE; 68 núm. 6 y 8 y 168 del CTB; y, la RND 10-0031-16.
Por otra parte, emitió un pronunciamiento expreso, pertinente, adecuado y con suficiente fundamentación y motivación en relación a los agravios expuestos por el accionante; toda vez que, explicó para cada agravio una argumentación, si bien no ampulosa, más bien concisa y comprensible, llegando a establecer las razones por las que desestimaba los agravios opuestos, sustentando sus argumentos en base a normativa aplicable a cada aspecto cuestionado con una justificación razonada, que devela una labor intelectiva con base objetiva; de lo que se corrobora no ser cierto que la accionada no emitiera pronunciamiento sobre las cuestiones postuladas por el accionante en el recurso jerárquico; por cuanto, expidió argumentos coherentes sobre cada una de los agravios; y, además que, expresó convicciones determinativas que justifican razonablemente su decisión.
En ese contexto, se evidencia que en la Resolución de Recurso Jerárquico ahora impugnada, la autoridad demandada pronunció una adecuada fundamentación y motivación respecto a los hechos en los que se basa, los actuados cursantes en el expediente administrativo y a las disposiciones legales que sustentan su decisión; cumpliendo con lo establecido en la jurisprudencia constitucional desarrollada en el Fundamento Jurídico III.1 de este fallo constitucional; que establece que, toda autoridad que dicte una resolución, debe imprescindiblemente exponer los hechos, realizar la fundamentación legal y citar las normas que sustentan la parte dispositiva de la misma; por cuanto, la estructura de una Resolución tanto en el fondo como en la forma, dejará pleno convencimiento a las partes que se ha actuado no sólo de acuerdo a las normas sustantivas y procesales aplicables al caso, sino que la decisión está regida por los principios y valores supremos rectores que orientan al juzgador, eliminándose cualquier interés y parcialidad, dando al administrado el pleno convencimiento de que no había otra forma de resolver los hechos juzgados sino de la forma en que se decidió; y que, toda resolución emitida dentro de un proceso judicial o administrativo, debe inexcusablemente contener una adecuada motivación respecto a los hechos en los que se base, a las pruebas que se aportaron y a las disposiciones legales en las que se sustente su decisión; puesto que, el relacionamiento de éstas con los hechos que le dieron origen, constituye la fundamentación y motivación a la que el debido proceso se refiere, que se halla interrelacionado con el principio de congruencia.
Por consecuencia, al advertir un desarrollo intelectivo suficiente por parte de la accionada a tiempo de confirmar la Resolución de alzada y por ende la Resolución Sancionatoria del accionante, que cumple con el debido proceso en sus elementos fundamentación, motivación y congruencia; corresponde denegar la tutela impetrada.
En relación al derecho a la defensa y el principio de seguridad jurídica; a más de su enunciación general, el accionante no expuso mayor argumentación sobre una posible afectación; lo cual, imposibilita ingresar a su análisis; por consecuencia, corresponde denegar la tutela respecto a estos.
III.2.6. Otras consideraciones en relación a la actuación de la Sala Constitucional
De la revisión del expediente, se evidencia que el accionante interpuso la presente acción de amparo constitucional el 18 de noviembre de 2022, que fue complementada el 2 de diciembre de ese año, misma que fue admitida mediante Auto de 5 de diciembre de 2022 (fs. 117), en el que inicialmente se señala audiencia para el 6 de enero de 2023, que fue suspendida por cuatro veces, el 30 de enero, 17 de febrero, 7 y 17 de marzo, de 2023 (fs. 122, 164, 169 vta., 177 y vta.) realizándose finalmente la audiencia el 28 de marzo del mismo año; lo cual, da cuenta que transcurrió superabundantemente el plazo estipulado por los arts. 129.III de la CPE y 56 del CPCo.
De acuerdo a los arts. 128 y 129 de la CPE, quien presente la demanda de acción de amparo constitucional tiene derecho a que se resuelva la acción de defensa interpuesta dentro de los términos legales que establece la norma constitucional y procesal, debido a que lo contrario, no sólo desnaturalizaría la naturaleza jurídica de la acción de amparo constitucional, sino que la misma resultaría ineficaz e inútil.
En ese contexto, los Jueces, Tribunales de garantías y las Salas Constitucionales, en el conocimiento y resolución de las acciones de defensa, tienen el deber de disponer que las audiencias tutelares se efectivicen con la mayor diligencia posible, observando los principios de dirección del proceso, impulso de oficio y celeridad; asumiendo la verdadera dirección del proceso, resolviendo en forma diligente y oportuna las acciones interpuestas, otorgando certeza y tutela judicial efectiva a los accionantes.
En el presente caso, se advierte que la Sala Constitucional Cuarta del Tribunal Departamental de Justicia de Santa Cruz, incurrió en dilación injustificada en la celebración de la audiencia tutelar; debido a que, suspendió por cuatro veces consecutivas la audiencia; motivo por el cual, por esta vez, corresponde llamarle la atención, exhortándole a que en futuras actuaciones enmarque su labor dentro de los parámetros establecidos por el procedimiento constitucional.
En consecuencia, la Sala Constitucional, al denegar la tutela impetrada, actuó de forma correcta.
POR TANTO
El Tribunal Constitucional Plurinacional, en su Sala Cuarta Especializada; en virtud de la autoridad que le confiere la Constitución Política del Estado y el art. 12.7 de la Ley del Tribunal Constitucional Plurinacional; en revisión, resuelve: CONFIRMAR la Resolución 43/2023 de 28 de marzo, cursante de fs. 421 a 427, pronunciada por la Sala Constitucional Cuarta del Tribunal Departamental de Justicia de Santa Cruz; y en consecuencia:
1° DENEGAR la tutela impetrada, con base en los Fundamentos Jurídicos desarrollados en la presente Sentencia Constitucional Plurinacional.
2º Llamar severamente la atención a la Sala Constitucional Cuarta del Tribunal Departamental de Justicia de Santa Cruz, por ser evidente el incumplimiento de plazo en la celebración de audiencia y emisión de la Resolución Constitucional, exhortándole que en el futuro asuma el principio de dirección del proceso y cumpla el plazo establecido por los arts. 129.III de la Constitución Política del Estado y 56 del Código Procesal Constitucional.
Regístrese, notifíquese y publíquese en la Gaceta Constitucional Plurinacional.
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MSc. Isidora Jiménez Castro MAGISTRADA |
René Yván Espada Navía MAGISTRADO |