CONSIDERANDO II
II.1 Fundamentos Jurídicos del fallo.
II.1.1. Consideraciones previas.
Que así expuestos los argumentos del recurso de casación de fojas 238 a 246, para su resolución, es menester realizar las siguientes consideraciones:
Antes de ingresar al análisis de los argumentos expresados en el recurso, es importante precisar que la recurrente interpuso recurso de casación en la forma y en el fondo, empero no especificó cuáles son sus argumentos que hacen el recurso de casación en la forma y cuáles de fondo, pese a ello, es importante que el recurso cumpla con los requisitos descritos en el artículo 274 del Código Procesal Civil; es decir, debe fundamentarse de manera precisa y concreta las causas que motivan la casación.
El recurso de casación puede ser deducido en la forma, en el fondo o ambos; sin embargo, se debe precisar cada uno de los efectos señalados y concretar las causas de uno y otro específicamente, pues el recurso de casación en el fondo, o de casación propiamente dicho, procede ante defectos o errores in judicando, mientras que el recurso de casación en la forma o de nulidad propiamente dicho, procede en caso de defectos o errores in procedendo. Se trata de un solo recurso, pero en el que se acusan vulneraciones que tienen causas distintas, como producen efectos diferentes.
Por lo anterior, en el supuesto acusado en el presente caso, se advierte que, en el primer punto planteó argumentos que hacen un recurso de casación en la forma; aunque el recurso tiene las deficiencias anotadas, en observancia de lo dispuesto por el parágrafo I del artículo 180 de la Constitución Política del Estado, a efecto de dar una respuesta razonable y razonada al recurrente, se ingresa al análisis y resolución del recurso, en los términos que el mismo permita.
En tal sentido, se pasa a resolver los fundamentos del recurso en la forma y no siendo evidentes los argumentos se pasará resolver los argumentos que hacen un recurso de casación en el fondo.
II.1.2.- Argumentos de derecho y de hecho.
II.1.2.1. En la forma.
La recurrente denunció de manera muy genérica vulneración del debido proceso en su elemento fundamentación, motivación y congruencia, por lo que se ingresa a realizar el siguiente análisis.
El art. 265-I del Código Procesal Civil (2013), establece: “El auto de vista deberá circunscribirse a los puntos resueltos por el inferior y que hubieran sido objeto de apelación y fundamentación”; donde señala que el Tribunal de Alzada al resolver el recurso de apelación, debe ceñirse a lo objetado en el recurso de apelación, no pudiendo el auto de vista disponer cuestiones que no han sido pedidas, como tampoco omitir el análisis y/o resolución de ningún agravio expuesto en apelación; además, la resolución de vista debe contener una debida motivación y fundamentación, respecto de la posición que asuma, más aún, si el Tribunal de segunda instancia, constituye un Tribunal de conocimiento y no así de puro derecho, teniendo la potestad y obligación, de analizar todos los agravios expuestos en el o los recursos interpuestos contra la sentencia.
En autos, se advierte que el Tribunal de Alzada, desarrolló su análisis en relación a los agravios que fueron expuestos en el recurso de apelación de fs. 189 a 194, conforme prevé la normativa precedentemente desarrollada; de cuyo razonamiento, emitió una resolución integral conforme a lo argumentado en apelación, absolviendo los agravios deducidos; pues, se advierte que el Tribunal de Alzada describió los precedentes jurisprudenciales en los cuales basa su decisión, la doctrina aplicable al caso y la normas en las que sustenta su decisión.
Asimismo, en el punto “II.1.3. Análisis del caso concreto”, desarrolló los motivos y razones por los que determina confirmar la resolución de primera instancia, determinando que el Juez de primera instancia realizó una correcta aplicación de la ley; y aunque la Administración Tributaria disienta con la decisión asumida, se evidencia que el auto de vista fue emitido en el marco de la congruencia y pertinencia exigidos, dando cumplimiento al art. 265-I del Código Procesal Civil, por lo que, contrariamente a lo acusado en el recurso de casación (en la forma), sí existe pronunciamiento fundamentado y motivado sobre los agravios expuestos en la apelación, dando a conocer la razones del por qué resulta correcta la apreciación de la Jueza de la causa.
Ahora, que la fundamentación efectuada por el Tribunal de Alzada, sea considerada errónea por quien recurre, no genera una vulneración al debido proceso en su componente de la debida fundamentación y motivación, sino, una supuesta errónea aplicación, mala interpretación o violación de la normativa sustantiva, que debe ser expuesta en el recurso de casación en el fondo; por lo que, resulta infundada la infracción en la forma, acusada en el recurso de casación analizado.
En el fondo
II.1.2.2. La prescripción, García Novoa en las memorias de la III Jornadas Bolivianas de Derecho Tributario citado en el Auto Supremo Nº 432 de 25 de julio de 2013, emitido por Sala Plena de este Tribunal Supremo de Justicia señaló: “…la prescripción, es una categoría general del Derecho, cuya finalidad es modular el efecto del paso del tiempo sobre la inactividad de quien pudiendo ejercer un derecho no lo hace”; y a decir de este autor, “su fundamento radica en la seguridad jurídica, pues las pretensiones deben ejercitarse en un lapso temporal razonable no siendo aceptable que cualquier sujeto de derecho quede indefinidamente a merced de la actuación de otro.”; en tal sentido, la prescripción implica la pérdida del derecho a accionar por inactividad del titular del derecho, dentro el plazo previsto por ley, entendiendo que no se trata de una verdadera liberación de la obligación porque ésta, si bien subsiste, solo se priva al ente tributario de ejercer acciones en el ámbito de sus facultades, esto cuando se configura el requisito primordial del “transcurso del tiempo” como circunstancia fáctica, en mérito a la seguridad jurídica, como parte de los principios generales de la justicia y que es aplicable a toda rama del derecho.
Asimismo la Sentencia N° 52 de 28 de junio de 2016, emitida por la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa Social y Administrativa Primera, de este Tribunal Supremo de Justicia, señaló; “El derecho tributario tiene dos grandes gamas, el material (o sustantivo) y el formal (o administrativo); el primero, conforme señala Alfredo Benítez Rivas, constituye su ordenamiento jurídico medular conformado por el conjunto de normas que regulan la relación jurídica entre la Administración Tributaria y el Contribuyente al producirse el hecho generador del tributo, así por ejemplo pertenecen al derecho tributario material las disposiciones que regulan las causas de extinción de la obligación tributaria por prescripción (Alfredo Benítez, Derecho Tributario, págs. 70 y 71); es decir, la prescripción, como forma de extinción de las obligaciones tributarias, pertenece al derecho tributario material y no al formal. En ese sentido, para efectos de la aplicación de la norma tributaria en el tiempo, se debe considerar dos principios: i) El principio del “tempus comici delicti” (aplicar norma vigente al momento del acaecimiento del hecho generador de la obligación tributaria o de la comisión del ilícito), y; ii) El principio “tempus regis actum” (norma aplicable es la vigente el momento de iniciarse el procedimiento), de modo que si se trata de normas materiales (o sustantivas) se sujetan al primer principio anotado; consecuentemente, y considerando que la prescripción pertenece al derecho tributario material, corresponde aplicarse la norma vigente al momento en que el plazo de vencimiento de la obligación tributaria hubiese ocurrido; criterio concordante con el principio y garantía constitucional de la irretroactividad de la Ley establecida en el art. 123 de la CPE. (Las negrillas fueron añadidas).
De lo descrito, se concluye que en materia tributaria sustantiva o material, es aplicable el principio de tempus comici delicti; es decir, la normativa aplicable al momento de la generación de la obligación, no pudiendo emplear la normativa que entró en vigencia posteriormente, salvo que sea más benigna conforme a lo previsto en el artículo 150 de la Ley Nº 2492, que dispone: “Las normas tributarias no tendrán carácter retroactivo, salvo aquellas que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable.”, vale decir, que el legislador respecto de la aplicación de la retroactividad, determina como excepción el principio de “favorabilidad”, permitiendo la aplicación retroactiva de una norma sólo cuando favorezca al sujeto pasivo.
Además, que la prescripción es un instrumento de seguridad jurídica, como fue instituido en el Auto Supremo N° 05/2014 de 27 de marzo, emitido por Sala Plena de este Tribunal Supremo; el Auto Supremo Nº 200 de 20 de marzo de 2020 y la Sentencia Nº 98 de 4 de septiembre de 2019, emitidos por la Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia.
Conforme a lo expuesto, debe considerarse la aplicación normativa aplicable al presente caso, que es la vigente en la gestión que se fiscaliza; es decir, la vigente el año 2008, fecha en la que no se realizó modificación al artículo 59 de la Ley Nº 2492, porque las Leyes Nos. 291 y 317 entraron en vigencia recién en 2012.
En tal sentido se tiene que los arts. 59 al 61 de la Ley Nº 2492 sin modificaciones, disponen: “Artículo 59 (Prescripción). I. Prescribirán a los cuatro (4) años las acciones de la Administración Tributaria para: 1. Controlar, investigar, verificar, comprobar y fiscalizar tributos. 2. Determinar la deuda tributaria. (...)
Artículo 60° (Cómputo). I. Excepto en el numeral 4 del parágrafo I del Artículo anterior, el término de la prescripción se computará desde el 1 de enero del año calendario siguiente a aquel en que se produjo el vencimiento del período de pago respectivo. (...)
Artículo 62° (Suspensión). El curso de la prescripción se suspende con: I. La notificación de inicio de fiscalización individualizada en el contribuyente. Esta suspensión se inicia en la fecha de la notificación respectiva y se extiende por seis (6) meses..." (Resaltado añadido).
En el caso, considerando la determinación del Impuesto al Valor Agregado (IVA) y el Impuesto a las Transacciones (IT) de los periodos enero, febrero y marzo de la gestión 2008 y del Impuesto a las Utilidades de las Empresas (IUE) con vencimiento al 31 de marzo de 2008, el cómputo para la prescripción inició el 1 de enero del 2009, prescribiendo el 1 de enero del 2013.
Asimismo, debe tomarse en cuenta si existen actuados que suspendan o interrumpan la prescripción conforme disponen los arts. 61 y 62 citados; en ese entendido, de la revisión de antecedentes se tiene la Orden de Fiscalización Nº 17990100043 de 26 de enero de 2017 (fs. 5 de los antecedentes administrativos), que fue notificada el 22 de febrero de 2017, es decir, que conforme prevé el art. art. 62-1) de la Ley Nº 2492, el cómputo de la prescripción no fue suspendida; porque al notificarse ésta recién el 22 de febrero de 2017, no surte efecto, en razón a que la prescripción se ha configurado antes de que se genere el efecto suspensivo señalado.
En consecuencia, es correcta la aplicación del art. 59-I de la Ley Nº 2492, sin modificaciones como acertadamente determinó el Tribunal de Alzada, resultando infundado el reclamo vertido sobre este punto.
II.1.2.3. Sobre la aplicación del art. 59 parágrafo II, de la Ley Nº 2492, modificado por la Ley Nº 812 de 30 de junio de 2016, en su artículo 2, parágrafo II que establece: “El término de prescripción precedente se ampliará en dos (2) años adicionales, cuando el sujeto pasivo o tercero responsable no cumpliera con la obligación de inscribirse en los registros pertinentes, se inscribiera en un régimen tributario diferente al que corresponde, incurra en delitos tributarios o realice operaciones comerciales y / o financieras en países de baja o nula tributación”.
De la revisión del auto de vista impugnado, se advierte que en el punto “II.1.3. Análisis del caso concreto”, en el tercer párrafo, señala: “Respecto a la ampliación del plazo efectuado por el a quo a 7 años para la prescripción, coincidimos con la correcta aplicación del fundamento establecido en el parágrafo II del art. 59 de la Ley 2492, toda vez que, en los antecedentes del proceso, se evidencia que el demandante, no se hallaba inscrito en el Padrón de contribuyentes del SIN, sino desde el 17 de abril de 2009 y con la actividad Servicios: alquileres de bienes raíces propios (Consulta de padrón de fs. 6 del Primer cuerpo de antecedentes Administrativos)”; es decir que, el Tribunal de Alzada aplicó el mencionado artículo, como solicitó el recurrente en tal sentido, se determinó que el contribuyente no se encontraba inscrito en el padrón de contribuyentes, consecuentemente, no corresponde realizar mayor análisis sobre este punto.
II.1.2.4. Sobre el inició del cómputo del término de la prescripción, el art. 60 de la Ley 2492 (sin modificaciones), indica que la prescripción inicia desde el primer día del año siguiente a aquel en que se produjo el vencimiento del periodo de pago, por lo que considerando que en el caso, se tiene analizado el Impuesto al Valor Agregado (IVA) e Impuesto a las Transacciones (IT) de enero, febrero y marzo de las gestiones 2008 y del Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas (IUE) con vencimiento al 31 de marzo, el cómputo inició el 1 de enero de 2009, como se determinó líneas arriba y no así desde la desde la notificación de la Resolución Determinativa Nº 171930000019 de 14 de enero de 2019 como refiere la entidad recurrente; tampoco interrumpió el terminó de la prescripción como prevé el art. 61 de la Ley Nº 2492, porque la fecha en la que fue notificada la resolución determinativa, el 8 de febrero de 2019 como acredita la notificación de fs. 375 de los antecedentes administrativos, la prescripción ya se había producido, conforme el análisis realizado en el segundo punto.
II.1.2.5. La modificación normativa de la prescripción prevista por las Leyes N° 291, N° 317 (2012) y la Ley N° 812 (2016), no puede afectar las obligaciones tributarias cuyo plazo de vencimiento hubiese ocurrido antes a la entrada en vigencia de las mismas, por cuanto implicaría vulnerar el principio de seguridad jurídica, en franco desconocimiento del principio de irretroactividad y favorabilidad de la ley regulado en el art. 123 de la Constitución Política del Estado, así como lo dispuesto por el art. 150 de la Ley Nº 2492; asimismo, tales disposiciones no deben ser interpretadas desde el punto de vista de los actos de fiscalización, control, investigación, verificación o comprobación que debe desplegar la Administración Tributaria, o los actos de determinación de la deuda tributaria o la imposición de las sanciones administrativas; por cuanto bajo esa lógica se afecta y vulnera de manera clara el principio de la irretroactividad de la ley, establecido en el art. 123 de la norma suprema, que de manera clara establece que la ley sólo dispone para lo venidero y no tendrá efecto retroactivo, permitiendo que el Estado, haciendo uso de su poder discrecional, modificase nuevamente el régimen de las prescripciones, sea ampliándolo a más años o estableciendo la imprescriptibilidad de los mismos, tal medida, generaría inseguridad jurídica para el sujeto pasivo de la relación tributaria, aspecto que precisamente se tiene previsto evitar a través del principio y garantía constitucional.
En ese marco, la pretendida interpretación y aplicación de la norma comprendida en el art. 59-I con las modificaciones dispuestas por la Ley N° 291 así como de la Ley N° 812, por parte de la Administración Tributaria, con el argumento de la retroactividad no autentica o retrospectividad, no es válida, en consecuencia, resulta infundado el reclamo vertido, porque las entidades fiscales deben ejercer sus facultades de control, investigación, verificación, fiscalización y comprobación a efectos de determinar la deuda tributaria e imponer sanciones administrativas en un determinado tiempo, a efectos de evitar que los contribuyentes no se encuentren sujetos a una persecución eterna por parte del Estado, lo que significaría una violación a su seguridad jurídica.
II.1.2.6. Con relación a la Sentencia Nº 93 de 28 de octubre de 2016, cabe resaltar que, no corresponde a un caso similar al presente; puesto que, en la mencionada resolución, se produjeron actos de suspensión lo que en el caso no aconteció, así también, sobre el supuesto que la orden de fiscalización fue notificada en vigencia de las Leyes Nº 291 y 317; se reitera que, en el caso presente como se explicó líneas arriba, la norma aplicable es la vigente al momento del acaecimiento del hecho generador de la obligación tributaria, que en autos corresponde a la gestión 2008, tomando en cuenta que se trata de impuestos de esa gestión y para la fecha de notificación de la orden de verificación, el 22 de febrero de 2017, la facultad de fiscalizar y determinar la deuda por la Administración Tributaria, ya se encontraba prescrita; consecuentemente, para el momento de la notificación con la resolución determinativa, también ya se encontraba prescrita.
Que, en el marco legal descrito, el Tribunal de Alzada no incurrió en trasgresión, violación o errónea aplicación de normas, ni en la interpretación errónea o aplicación indebida de la ley al CONFIRMAR la sentencia de primera instancia como se acusó en el recurso de fojas 238 a 246, correspondiendo, en consecuencia, aplicar el parágrafo II del artículo 220 del Código Procesal Civil, aplicable en la materia, en mérito a la facultad remisiva contenida en los arts. 214 y 297 de la Ley Nº 1340.