Sentencia SE/0192/2022

Reconocida la competencia de esta Sala para la resolución de la controversia, de conformidad al art. 2 de la Ley Nº 620 del 31 de diciembre de 2014; en concordancia con el artículo 775 del CPC-1975 y la Disposición Final Tercera de la Ley Nº 439; y tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo, como juicio de puro derecho, en el que se analiza la correcta aplicación de la Ley a los hechos expuestos por la parte demandante, corresponde realizar el control jurisdiccional y de legalidad sobre los actos ejercidos por la AGIT.

Luego de los trámites de Ley conforme se desprende de los antecedentes; se pasa a resolver el fondo de la causa, analizando a los puntos traídos en la demanda, en los siguientes términos:

Doctrina aplicable al caso.

Para el análisis de la problemática expuesta por las partes, es necesario considerar la amplitud del resguardo al debido proceso y sus elementos configurativos fundamentación y motivación de las Resoluciones, en la incidencia que tiene respecto del derecho a la defensa y que deben ser respetados por toda Autoridad sea esta Judicial o Administrativa, en ese entendido es pertinente citar la SCP Nº 0333/2016-S2 de 8 de abril, que señaló:

“El debido proceso, consagrado por el art. 115.II de la CPE, en el art. 8 del Pacto de San José de Costa Rica; 14 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos (PIDCP), como en la jurisprudencia constitucional, es entendido como: "…el derecho de toda persona a un proceso justo y equitativo en el que sus derechos se acomoden a lo establecido por disposiciones jurídicas generales aplicables a todos aquellos que se hallen en una situación similar (...) comprende 'el conjunto de requisitos que deben observarse en las instancias procesales', a fin de que las personas puedan defenderse adecuadamente ante cualquier tipo de acto emanado del Estado que pueda afectar sus derechos" (SC 0418/2000-R y 1276/2001-R). (Resaltado de origen).

Conforme la línea del Tribunal Constitucional Plurinacional (TCP), el resguardo del debido proceso conlleva un proceso justo y equitativo en el que, los derechos de las partes, se acomoden a lo establecido en la normativa legal, observando en las diferentes instancias los requisitos que permitan el adecuado ejercicio del derecho a la defensa; en ese entendido, es relevante establecer que toda Resolución Judicial y/o Administrativa debe contener una fundamentación y motivación adecuada, encontrando que esos elementos han sido entendidos por la SCP Nº 0782/2015-S3 de 22 de julio, como:

“(…), la fundamentación consiste en la justificación normativa de la decisión judicial, y la motivación es la manifestación de los razonamientos que llevaron a la autoridad a la conclusión de que el acto concreto que se trate, se encuentra, por una parte probado, lo que supone que la autoridad judicial debe explicar las razones por las cuales considera que la premisa fáctica se encuentra probada, poniendo de manifiesto la valoración de la prueba efectuada, y por otra explicando por qué el caso encuadra en la hipótesis prevista en el precepto legal -contexto de justificación-. Por consiguiente, no basta que en el derecho positivo exista un precepto que pueda sustentar el acto de la autoridad, ni un motivo para que ésta actúe en consecuencia, sino que es indispensable que se hagan saber al afectado los fundamentos y motivos del procedimiento respectivo, ya que sólo así estará en aptitud de defenderse como estime pertinente; de esta forma, se entiende que la fundamentación debe ser específica al caso de que se trate y la motivación explícita”.

Por ello, el TCP por medio de las SC Nº 1305/2011-R de 26 de septiembre y las SCP 0400/2014, 0100/2013 y 2221/2012, 0112/2010-R, han establecido que, toda Autoridad que conozca una pretensión debe ineludiblemente exponer los motivos que sustentan su decisión, identificando los hecho y fundamentando en la aplicación normativa el respaldo de sus decisiones; con la finalidad que el justiciable, al momento de conocer la decisión comprenda y entienda lo resuelto; es decir, no solo la decisión final, sino las razones que llevaron a ese resultado, dejando pleno convencimiento que, no solo se ha actuado de acuerdo a las normas sustantivas y procesos; sino también, se encuentra regida por principios y valores aplicables al caso, dando al administrado la seguridad y convencimiento que no existía otra forma de resolver la problemática.

Es así que, para la motivación adecuada de una Resolución Judicial o Administrativa, esta debe contener: 1) Una exposición clara de los aspectos fácticos pertinentes; 2) Identificar de forma expresa los supuestos de hecho contenidos en la norma jurídica aplicable al caso concreto; 3) Debe describir de manera individualizada todos los medios de prueba aportados por las partes procesales; 4) Debe valorar de manera concreta y explícita todos y cada uno de los medios probatorios producidos, asignándoles un valor probatorio específico a cada uno de ellos de forma motivada; y 5) Debe determinar el nexo de causalidad entre las denuncias o pretensiones de las partes procesales, el supuesto de hecho inserto en la norma aplicable, la valoración de las pruebas aportadas y la sanción o consecuencia jurídica emergente de la determinación del nexo de causalidad antes señalado; conforme estableció el TCP en la SCP Nº 1234/2017-S1 de 28 de diciembre.

De acuerdo a lo señalado, no basta con identificar la prueba o establecer su ubicación; sino que, se debe efectuar una descripción de su contenido asignándole un valor positivo o negativo en cuanto a la problemática planteada y si es relevante con el análisis del caso, se debe establecer el convencimiento y conclusiones que permite arribar la misma.

Dentro de los procesos Tributarios-Aduaneros, el resguardo del debido proceso en sus elementos de fundamentación y motivación, se encuentran previstos en el art. 96 del CTB-2003, que prevé que la VC para su emisión debe contener los hechos, actos, datos, elementos y valoración que fundamenten la resolución Determinativa, debiendo entenderse que la exposición y contenido de esta actuación administrativa, es de relevante importancia; toda vez que, en base al contenido de la VC, el sujeto pasivo tendrá el plazo previsto en el art. 98 del CTB-2003 para la presentación de descargos que crea que son convenientes a efectos de refutar el contenido de la VC; por ello, si la VC no contiene una motivación y fundamentación adecuada, se restringe al administrado el ejercicio del derecho a la defensa y se limita el debido proceso, porque si no es comprensible el análisis, razonamiento, motivación y fundamentación de la VC, el sujeto pasivo no podrá descargar adecuadamente las imputaciones que se le realiza.

Es necesario resaltar que el debido proceso, está resguardado Constitucionalmente en los arts. 115 y 117 de la CPE, pero también dentro el Derecho Tributario Nacional, se encuentra regulado por el art. 68-6 del CTB-2003, que al señalar los derechos del sujeto pasivo, están sometidos:

“Al debido proceso y a conocer el estado de la tramitación de los procesos tributarios en los que sea parte interesada a través del libre acceso a las actuaciones y documentación que respalde los cargos que se le formulen, ya sea en forma personal o a través de terceros autorizados, en los términos del presente Código.”

Aspecto que se encuentra íntimamente relacionado, con lo previsto por el inc. 7 del mismo artículo; en cuanto al derecho a formular y aportar en la forma y plazos previstos por la Ley, todo tipo de pruebas y alegatos para que sean considerados por las diferentes Administraciones Tributarias al momento de emitir las Resoluciones correspondientes; aclarando que sí, la VC no contiene una adecuada motivación y fundamentación, se restringe al sujeto pasivo el derecho a descargar las observaciones que puedan efectuarse dentro de las facultad reconocidas al sujeto pasivo.

Resolución del caso concreto.

Considerando lo expuesto en el acápite “Doctrina aplicable al caso“, se analizara si la AGIT, al momento de anular obrados hasta la VC AN-UFIZR-VC-1772/2018, ha procedido correctamente, al evidenciar si la AN no ha motivado ni fundamentado adecuadamente los actos administrativos; en ese entendido, se tiene lo siguiente:

Carácter previo

El tercero interesado en el memorial de fs. 176 a 183 señaló que en el presente caso, debe aplicarse la perención de instancia conforme al art. 309 del CPC-1975, porque se habría demorado en notificarlo 29 meses; empero, no identificó la inacción o dejadez de la parte demandante que ameritaría esa disposición; más aún, cuando se verifica que dentro el desarrollo del proceso desde la admisión con la demanda hasta la presentación del memorial del tercero interesado se realizaron actos que viabilizaron el desarrollo del proceso, como la obtención de comisiones citatorias, la notificación a la entidad demandada (AGIT), presentación de la réplica y duplica, permitiendo que el proceso no se encuentre suspendido por tiempos excesivos y se desarrollen las diferentes actuaciones procesales; por lo que, no corresponde atender la solicitud del tercero interesado; más aún, cuando se tiene que el proceso está siendo resuelto en la presente Sentencia.

Respecto a lo discutido por las partes

La AGIT al momento de emitir la Resolución Jerárquica determinó la Nulidad de obrados hasta el vicio más antiguo; esto es, hasta la VC emitida, entendiendo que existen vicios en su formación, por no encontrarse suficientemente motivado y fundamentado, generando con ello una transgresión de los derechos Constitucionales del Administrado, entendiendo que la nulidad se ha generado conforme permite el art. 36-II de la Ley Nº 2341.

Encontrándose el acto Administrativo anulado (VC), se entiende que el efecto es que debe emitirse nuevo acto pero, que subsane los vicios de forma encontrados, para que de esta manera se reponga los derechos afectados; por ello, cuando una autoridad en conocimiento de una impugnación administrativa determina la nulidad del acto sujeto a control; esta, no puede ingresar a resolver el fondo de la problemática que dio origen al acto, porque no puede direccionar la manera o sustento que tenga el nuevo acto; sino simplemente, regula la forma y ya en una futura impugnación (si el administrado considera pertinente) la Autoridad que conozca la impugnación, emitirá un criterio en el fondo.

Entendiendo lo expuesto debe considerarse los argumentos de la AN y revisar si existe o no las violaciones de forma en la emisión de la VC por la carencia de fundamentación y motivación; es así que se pasa a resolver los puntos discutidos conforme a lo siguiente:

Al punto 1, respecto de los factores de riesgo, se tiene que la Resolución Jerárquica señaló que el cuadro del punto 4.2.2 de la VC, establecerían las columnas “Declarado” y “encontrado” las que no advierten que exista la comparación y sólo se señalaría que tienen características iguales o semejantes; al respecto, la AN lejos de sustentar o exponer cómo es que esa observación no corresponde al contenido de la VC, en la demanda se limitó a señalar que se habría aplicado lo dispuesto en el art. 51 de la Resolución Nº 1684, sin considerar que no se observa la aplicación normativa; sino, la falta de fundamentación técnica que sustentar lo dispuesto en el señalado art. 51; por lo que, no puede considerarse la fundamentación y motivación solo con el señalamiento de una norma; sino, que debe ajustarse el sustento técnico de la normativa que se pretende emplear, que en el caso en análisis fue observado por la AGIT, motivo que derivo en la nulidad dispuesta.

Asimismo, revisado el VC se encuentra el cuadro cursante en el punto 4.2.4, que establece las conclusiones a las cuales arribo la AN; empero, no señaló un análisis previo que permita comprender cómo es que se llegó a ello, extremo que también fue observado por la AGIT; en la demanda no se expuso cómo se supera la carencia señalada, solo expone que conforme a los inc. a), i), j) y m) del art. 51 de la Resolución Nº 1684, se habrían realizado las observaciones, pero este argumento no tiene sustento al respecto.

Con relación a la notificación con el Acta de Diligencia AN-UFIZR-DIL-1925/2018, se debe considerar que el contenido de este acto, no puede suplir ni subsanar la falta de motivación de la VC, porque conforme al art. 96 del CTB-2003 debe contener los hechos actos, datos, elementos y valoración que funden la Resolución Determinativa; además, para que el Acta de Diligencia forme parte de la fundamentación y motivación de la VC, este debe incorporarse en su texto conforme al art. 52 de la Ley Nº 2341; más aún, considerando que la notificación de la VC genera un plazo para que el sujeto pasivo presente descargos y al no contener la debida motivación y fundamentación dentro de su contenido, se restringe el derecho a la defensa.

Lo señalado, acontece de forma similar en cuanto a la aplicación del art. 53-a) -1 de la Resolución 1684, porque no se tiene sustento de cómo se encuentra motivado o fundamentado dentro la VC, siendo que en la demanda sólo se refiere que la misma estaría aplicada en función a la DUI y a sus documentos soporte; sin establecer, cuáles de los documentos soporte son los de referencia y que contenido de estos esta observado, entrando la demanda en una carencia argumentativa que no pude ser suplido por este Tribunal.

Al punto 2, respecto de la aplicación del art. 54-m-2 de la Resolución Nº 1684, y la obligación del operador a proporcionar documentación contable y el registro de la importación; conforme señaló la AGIT, este aspecto no se encuentra dentro de lo fundamentado en instancia Jerárquica circunstancia que impide a este Tribunal resuélvelo conforme prevé el art. 778 del Código de Procedimiento Civil (CPC-1975), debiendo el demandante previamente agotar todos los reclamos ante la instancia Jerárquica; además, el demandante no identificó cuál es la documentación contable o registro de importación que se habría requerido y que no fue presentado por el operador, para establecer el incumplimiento señalado; asimismo, la nulidad no se determinó por la falta de respaldos; sino, por la falta de fundamentación y motivación de la VC sobre las conclusiones arribadas, las que no tienen análisis previo; por ello, no se advierte la mala interpretación o aplicación indebida de los arts. 54-2 de la Resolución Nº 1684, 252 del DS Nº 25870, 76 del CTB-2003, 116-I de la CPE; ni se contravino la SC Nº 0042/2004 de 22 de abril, porque no se estableció que la falta de fundamentación y motivación de la VC fue por el incumplimiento del sujeto pasivo al derecho a formular y aportar en la forma y plazos previstos, todo tipo de pruebas y alegatos que deberán ser considerados por los órganos pertinentes, no teniendo relación con la anulación determinada por la AGIT y lo sustentado en la demanda.

Respecto del pago de la DUI C-54876 y el principio de inocencia, tampoco acreditan la fundamentación y motivación de la VC; al respecto, se debe considerar el art. 69 del CTB-2003, que presume que el sujeto pasivo y los terceros responsables, cumplieron sus obligaciones tributaria, hasta que en debido proceso determinativo se pruebe lo contrario; para ello, se debe cumplir con los procedimiento legalmente previstos por la normativa y desarrollarlos resguardando los derechos constitucionales del administrado; por lo que, la AN debe preliminarmente, probar el incumplimiento del operador en la VC; y en caso que, el administrado no descargue las observaciones, confirmar la determinación en la RD, para establecer una obligación, cumpliendo así un debido proceso.

Respecto a que no se vulneró el debido proceso al aplicar el sexto método porque se habría cumplido lo dispuesto en el art. 99 del CTB-2003, la entidad demandante no expuso con claridad cómo es que se supera las observaciones de la AGIT; asimismo, se debe considerar que el articulo señalado establece el contenido y procedimiento para emisión de la RD; pero, las observaciones y sustento de la Resolución Jerárquica son en cuanto a las carencias de la VC, por lo que la aplicación normativa no corresponde a efectos de superar la nulidad determinada.

Al punto 3, el cuadro cursante en el numeral 4.2.2 de la Vista de Cargo; si bien, incluye una exposición de la mercancía; empero, no establece cómo se realizó la comparación, no encontrando suficiente sustento que permita determinar cómo se dio cumplimiento al art. 5 de la Resolución Nº 1684; menos aun, expone el análisis de los documentos que conforman el valor CIF, ni se tiene sustento de cómo se obtiene lo dispuesto en el art. 20 del DS Nº 28570, por lo que en conclusión la VC no contiene el sustento técnico referido por la entidad demandante.

Al punto 4, la entidad demandante afirmó que la VC en ninguna parte menciona el ajuste de valor generado por el costo incurrido en el Flete Marítimo, que generaría una incongruencia en la Resolución Jerárquica; sin embargo, revisando la VC en la Pagina 6 de 23, se establece:

“Por lo tanto, se debe realizar la adición de los gastos de transporte al valor FOB tablas de vehículos automotores, desde el origen del vehículo automotor que se importa, conforme a la documentación que demuestre de forma objetiva dichos costos de transporte. A falta de estos documentos se debe aplicar los importes de los tramos correspondientes.

En el presente caso para determinar el costo del flete I, se aplicará el 5% del valor FOB del vehículo conforme lo establece el art. 20 del Reglamento a la Ley General de Aduanas DS 25870…”

La exposición realizada acredita que sí se ajustó el valor del costo incurrido en el Flete, a lo que la AGIT ha observado que no se realizó un análisis y argumento sustentado por el que se deba realizar el ajuste al valor de los costos incurridos en el flete; entendiéndose que, no existe la incongruencia señalada por la entidad demandante; por el contrario, el análisis realizado por la AGIT corresponde a la revisión de lo obrado por la AN, entidad que no realizó mayor sustento en la demanda respecto a este punto.

Puntos 5 y 6, la entidad demandante señaló que la VC estaría debidamente fundamentada por la aplicación del DS Nº 28963, pero no explicó cómo es que la señalada norma, permite esa fundamentación; más aún, cuando el DS señalado, reglamenta la Ley Nº 3467 que regula la importación de vehículos Automotores, pero no permite determinar el sustento o análisis en el presente caso para la aplicación del método del último recurso, encontrando en estos puntos la carencia argumentativa que permita a este Tribunal analizar y verificar si la VC contiene la suficiente fundamentación y motivación, porque se hizo referencia a que se tendría una explicación técnica de la diferencia de los vehículos utilizados para la comparación, viabilizando la flexibilización del método del último recurso, más cuando en la revisión de la VC no se advierte ese análisis.

De acuerdo a lo desarrollado, en la resolución de la AGIT, no se advierte la afectación de los arts. 115, 117, 410 de la CPE, 48 del DS Nº 27310; 5, 66, 99, 100, 148, 151, 160, 165, 166, 169, 178, del CTB-2003; 1 y 143 de la LGA; 6 del RLGA y la Resolución de Directorio Nº 01-004-09 de 12 de marzo; evidenciando que la demanda, carece de argumentación que permita a este Tribunal conocer las razones por las cuales la AN habría incurrido en error al anular la VC.

En conclusión, el demandante no ha demostrado que la Resolución Jerárquica impugnada se encuentre errada y hubiese realizado un análisis inadecuado del Trabajo de la AN; por el contrario, se acredita que la AGIT ha realizado una correcta apreciación de la problemática puesta a su conocimiento aplicando adecuadamente la normativa legal vigente y resguardando el debido proceso, correspondiendo desestimar la demanda por no ser ciertos sus argumentos.