AMPARO DIRECTO 38/2001. STACK, S.A. DE C.V.

"Artículo 6o. Cuando en la declaración de pago provisional resulte saldo a favor, el contribuyente podrá acreditarlo contra el impuesto a su cargo que le corresponda en los meses siguientes hasta agotarlo o solicitar su devolución, siempre que en este último caso sea sobre el total del saldo a favor. ..."

A su vez, el artículo 23 del Código Fiscal de la Federación, dispone en sus párrafos primero y segundo:

"Artículo 23. Los contribuyentes obligados a pagar mediante declaración podrán optar por compensar las cantidades que tengan a su favor contra las que estén obligados a pagar por adeudo propio o por retención a terceros, siempre que ambas deriven de una misma contribución, incluyendo sus accesorios, con la salvedad a que se refiere el párrafo siguiente. Al efecto, bastará que efectúen la compensación de dichas cantidades actualizadas, conforme a lo previsto en el artículo 17-A de este código, desde el mes en que se realizó el pago de lo indebido o se presentó la declaración que contenga el saldo a favor, hasta aquel en que la compensación se realice, presentando para ello el aviso de compensación correspondiente, dentro de los cinco días siguientes a aquel en que la misma se haya efectuado.

"Si las cantidades que tengan a su favor los contribuyentes no derivan de la misma contribución por la cual están obligados a efectuar el pago, podrán compensar dichos saldos en los casos y cumpliendo los requisitos que la Secretaría de Hacienda y Crédito Público establezca mediante reglas de carácter general. Independientemente de lo anterior, tratándose de contribuyentes que dictaminen sus estados financieros en los términos de este código, aquéllos podrán compensar cualquier impuesto federal a su favor contra el impuesto sobre la renta del ejercicio a su cargo y el impuesto al valor agregado del ejercicio a su cargo, excepto el causado por operaciones de comercio exterior, siempre que cumplan con los requisitos establecidos por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público mediante reglas de carácter general."

De acuerdo con el transcrito primer párrafo del artículo 6o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, y como lo destaca la Sala responsable en el fallo reclamado, existe una primera hipótesis en relación con los saldos a favor de la declaración de un pago provisional de un determinado ejercicio, como es cuando el "contribuyente podrá acreditarlo contra el impuesto a su cargo que le corresponda en los meses siguientes hasta agotarlo ..."; ese supuesto es claro en cuanto a permitir a los contribuyentes causantes del impuesto al valor agregado y obligados a pagarlo por medio de declaraciones, que en los casos en que tengan saldos a favor en un determinado pago provisional, lo puedan acreditar contra el impuesto a cargo en los meses siguientes.

El segundo supuesto que deriva del numeral en cita, se actualiza cuando el contribuyente opta por solicitar la devolución del saldo a favor, caso en el cual lo deberá hacer sobre el total del saldo a favor.

Como se ve, el numeral transcrito es claro en permitir a los contribuyentes, como una primera posibilidad la de acreditar los saldos a favor de pagos provisionales del impuesto al valor agregado, contra el impuesto generado en los meses siguientes y hasta agotarlo. Es decir, se alude expresamente a saldo a favor resultante de pagos provisionales que se pueden acreditar hasta agotarlo, contra el impuesto de los meses siguientes.

Al respecto, si bien es verdad que el precepto no alude en forma expresa a la figura de la "compensación", ello no significa que no se actualice, dado que al tratarse de una forma extintiva de la obligación fiscal, sin duda que al hablarse de compensación, se está en la hipótesis de la "acreditación" que prevé el precepto analizado; pues ambas figuras tienen un idéntico propósito, al conferir a los contribuyentes la posibilidad de que el saldo a favor que les resulte en el pago provisional del impuesto, lo disminuyan en los meses siguientes hasta que se agote.

En ese contexto, si el legislador en la redacción del precepto analizado no limita la compensación o acreditación del saldo a favor a la declaración final del ejercicio en que se genere, sino, por el contrario, alude al saldo a favor derivado de los pagos provisionales del impuesto y permite expresamente su disminución en los meses posteriores, no es dable a la autoridad fiscal ni a la Sala responsable interpretarlo como se hizo, dado que se está ante el supuesto de facultades regladas, que vinculan a la autoridad a acatar y aplicar la disposición legislativa sin permitir la discrecionalidad cuando no existe posibilidad de ello.

Más aún, como lo sostiene la quejosa, si el precepto aplicable al aludir a "los meses siguientes hasta agotarlo" no es claro en cuanto a precisar si la compensación o acreditación del saldo a favor se podía realizar en la declaración final del ejercicio fiscal o en las posteriores declaraciones provisionales del propio ejercicio, sí es en esa medida aplicable, supletoriamente, el artículo 23 del Código Fiscal de la Federación.

En efecto, de acuerdo con este numeral, la compensación puede efectuarse a partir de la declaración mensual siguiente a aquella en que se determinó el saldo a favor y no necesariamente en la declaración anual de cierre del ejercicio fiscal, como lo sostiene la autoridad responsable.

En esos términos, es de aplicación al caso la jurisprudencia por contradicción de tesis 38/2000 citada como apoyo de los conceptos de violación, aprobada por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en sesión de veinticuatro de marzo del dos mil, publicada en la página 58, Tomo XI, mayo de 2000, Novena Época, del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, que dice:

"COMPENSACIÓN. PUEDE REALIZARSE POR CONTRIBUYENTES QUE DICTAMINEN SUS ESTADOS FINANCIEROS CUANDO SE HAGAN PAGOS PROVISIONALES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA O DEL IMPUESTO SOBRE EL VALOR AGREGADO. La compensación, como forma extintiva de la obligación fiscal, tiene lugar cuando fisco y contribuyente son acreedores y deudores recíprocos. Ahora bien, el párrafo segundo del artículo 23 del Código Fiscal de la Federación, establece: ‘... tratándose de contribuyentes que dictaminen sus estados financieros en los términos de este código, aquéllos podrán compensar cualquier impuesto federal a su favor contra el impuesto sobre la renta del ejercicio a su cargo y el impuesto al valor agregado del ejercicio a su cargo ...’. Lo dispuesto en dicho apartado significa que la compensación puede realizarse durante el ejercicio al hacer los pagos provisionales, en virtud de que no existe razón para limitar el derecho a la compensación hasta la declaración final del cierre del ejercicio, pues el impuesto sobre la renta o el impuesto al valor agregado se van causando durante el transcurso del ejercicio, operación tras operación que se realice y que dé lugar a su causación, como se indica en la tesis sustentada por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, visible en la página treinta y cuatro, Tomo II, Primera Parte, Octava Época, del Semanario Judicial de la Federación, del rubro: ‘RENTA. SOCIEDADES MERCANTILES. OBJETO Y MOMENTO EN QUE SE GENERA EL IMPUESTO.’. También apoya el criterio que se sustenta, lo estatuido en el artículo 11 del Código Fiscal de la Federación que establece, que el ejercicio regular coincidirá con el año calendario, por lo que si el ejercicio comprende todo el año, no existe razón para considerar que no pueda ejercerse el derecho a la compensación en las declaraciones provisionales que se tiene obligación de presentar en el transcurso del ejercicio, aun cuando sea hasta el cierre del ejercicio cuando el contribuyente pueda establecer el monto del impuesto a su cargo en relación con todos los pagos provisionales que realizó, puesto que la compensación prevista en el artículo 23, segundo párrafo, del Código Fiscal, en nada impide que esto se realice, sino que sólo da derecho a que teniéndose un saldo a favor por otro impuesto federal, se haga valer dicho saldo para evitarse el pago en la parte correspondiente en el impuesto relativo. Además, debe partirse de que este derecho se está otorgando a las empresas que dictaminan sus estados financieros que, como se señala en la exposición de motivos del decreto que adicionó el párrafo en comento del artículo 23, ofrecen mayor certidumbre sobre el cumplimiento adecuado de sus obligaciones fiscales y que, por ende, permiten partir de la presunción de que el saldo a favor que se compense no será improcedente, y que coadyuvará a la simplificación administrativa que con tal reforma se persiguió al evitarse pagos y devoluciones innecesarios. Lo apuntado se corrobora por lo dispuesto en el artículo 22 del Código Fiscal Federal en cuanto a la devolución de impuestos, pues en el primer párrafo de este precepto se señala que: ‘Las autoridades fiscales están obligadas a devolver las cantidades pagadas indebidamente y las que procedan de conformidad con las leyes fiscales. La devolución podrá hacerse de oficio o a petición del interesado, mediante cheque nominativo para abono en cuenta del contribuyente o certificados expedidos a nombre de este último, los que se podrán utilizar para cubrir cualquier contribución que se pague mediante declaración ...’ y en su penúltimo párrafo se consigna que: ‘La devolución mediante los certificados a que se refiere el primer párrafo de este artículo sólo se podrá hacer cuando los contribuyentes tengan la obligación de retener contribuciones, de efectuar pagos provisionales mediante declaración y cuando así lo soliciten.’, pues si conforme a este precepto la devolución mediante certificados expedidos a nombre del contribuyente, se podrá hacer de oficio por la autoridad cuando los contribuyentes tengan la obligación de retener contribuciones o de efectuar pagos provisionales, es claro que tales certificados podrán ser utilizados para realizar los pagos que correspondan en declaraciones provisionales, lo que si se relaciona con la figura de la compensación regulada en el artículo 23 del propio código y, concretamente con lo dispuesto en la segunda parte de su segundo párrafo, permite concluir que tratándose de contribuyentes que dictaminen sus estados financieros y que, por ende, ofrecen una mayor certidumbre en cuanto al cumplimiento de sus obligaciones fiscales, carecería de sentido el limitar su derecho a la compensación hasta la declaración final del cierre del ejercicio fiscal cuando, conforme al artículo 22, podrían obtener la devolución de los saldos a favor para aplicarlos al pago de las declaraciones provisionales, lo que, además, sería contrario a la simplificación administrativa perseguida por la adición del segundo párrafo del artículo 23 aludido, máxime si se parte de que esto no coarta en forma alguna las facultades de la autoridad de fincar diferencias de impuestos a los contribuyentes si el saldo a favor compensado resulta improcedente, ni impide tampoco que se realicen las operaciones correspondientes al final del ejercicio en el impuesto en que tal compensación se haya llevado a cabo."

En esas condiciones, la compensación rechazada en la resolución impugnada contenida en el oficio 322-SAT-R2-L13-5106, de treinta de septiembre de mil novecientos noventa y nueve, sí resultaba procedente y, al no considerarlo así la autoridad responsable violó la garantía de legalidad prevista en los artículos 14 y 16 constitucionales invocados por la quejosa; por tanto, procede conceder el amparo y la protección de la Justicia Federal solicitados, a fin de que la Sala responsable deje insubsistente la sentencia reclamada de veintisiete de octubre de dos mil y, en su lugar, emita otra por la que declare la nulidad de la resolución impugnada.

Por otra parte, resulta innecesario el estudio del problema de inconstitucionalidad planteado, toda vez que en el análisis de legalidad del acto reclamado que favorece a la empresa quejosa, se determinó realmente la indebida aplicación del artículo 6o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.

Finalmente, debe precisarse que el sentido de esta ejecutoria constituye el criterio sostenido por este tribunal, al resolver los amparos directos administrativos (fiscales) 32/2001, 31/2001, 43/2001 y 100/2001, fallados en sesiones de 1o., 2, 7 y 26 de marzo de dos mil uno, respectivamente.

En consecuencia, ante la procedencia de los argumentos vertidos en el primero de los conceptos de violación analizado, suficiente para conceder el amparo solicitado y ordenar la insubsistencia de la sentencia reclamada, resulta innecesario el estudio de los restantes motivos de inconformidad planteados, de conformidad con la jurisprudencia emitida por la Tercera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, visible en la página 72, tomo 175-180, Cuarta Parte, de la Séptima Época del Semanario Judicial de la Federación, que dice:

"CONCEPTOS DE VIOLACIÓN, ESTUDIO INNECESARIO DE LOS.-Si al examinar los conceptos de violación invocados en la demanda de amparo resulta fundado uno de éstos y el mismo es suficiente para otorgar al peticionario de garantías la protección y el amparo de la Justicia Federal, resulta innecesario el estudio de los demás motivos de queja."