AMPARO DIRECTO 427/2015. 27 DE AGOSTO DE 2015. MAYORÍA DE VOTOS. DISIDENTE: JULIO HUMBERTO HERNÁNDEZ FONSECA. PONENTE: JOEL CARRANCO ZÚÑIGA. SECRETARIO: URIEL AUGUSTO ISIDORO TORRES PERALTA.

QUINTO.-Para dar el tratamiento que corresponde a los conceptos de violación propuestos, es conveniente dar noticia, en síntesis, de los antecedentes relevantes del asunto, que se desprenden de las constancias que integran el juicio anulatorio.

1. El veintinueve de noviembre de dos mil trece **********, presentó, vía electrónica, una solicitud de devolución de saldo a favor por concepto de prevalidación electrónica de datos de los pedimentos al amparo de los cuales realizó operaciones de comercio exterior en el ejercicio fiscal de 2012, por la cantidad de $********** (********** pesos 00/100 M.N.).

2. En alcance, mediante escrito de cinco de diciembre del propio año, exhibió ante la autoridad un disco compacto que contiene un documento en el cual se glosa la información relativa a esas operaciones de comercio exterior.

3. Por oficio **********, de nueve de diciembre de dos mil trece, la subadministradora de Fiscalización a Empresas que Consolidan Fiscalmente "1" de la Administración General de Grandes Contribuyentes del Servicio de Administración Tributaria, a fin de contar con los elementos necesarios para resolver dicha petición, requirió a la contribuyente información y documentación diversas.

4. Luego de la presentación de cierta documentación relacionada con el requerimiento de cuenta, por oficio **********, de veintiuno de febrero de dos mil catorce, que constituye la resolución administrativa impugnada, la mencionada autoridad tuvo por desistida la solicitud de devolución de referencia, toda vez que, en su opinión, la promovente no allegó los elementos suficientes para efectuar el pronunciamiento correspondiente.

5. Inconforme con tal acto, **********, demandó su nulidad ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, lo que originó la tramitación del expediente **********.

6. La Primera Sala Auxiliar del referido órgano jurisdiccional, a quien correspondió resolver el asunto, por sentencia de trece de marzo de dos mil quince, reconoció la validez de la resolución administrativa impugnada, con base en las siguientes consideraciones:

Luego de desestimar la causal de improcedencia invocada por la autoridad, en el considerando cuarto examinó los dos primeros conceptos de impugnación de la demanda, en donde la empresa actora adujo, medularmente, que la resolución controvertida es ilegal, al tener a la causante por desistida de su solicitud de devolución de contribuciones, aun cuando la autoridad tenía en su poder los documentos relacionados con el pago de la prevalidación fiscal, y los declaró infundados.

Para llegar a esa decisión, la juzgadora analizó el acto y el requerimiento contenidos en el oficio **********, y determinó que fue correcto que la demandada tuviera por desistida de tal petición a la enjuiciante, sobre la base de que ésta no allegó los medios de convicción solicitados.

Indicó que, pese a que el nueve de diciembre de dos mil trece se requirió a la actora para que en el plazo de veinte días presentara diversa documentación que justificara su petición, lo cierto es que no proporcionó la totalidad de las operaciones por concepto de importación efectuadas, ni el registro contable de la compra o venta de importación durante el periodo solicitado, así como las cuentas, subcuentas y valores relacionados con las operaciones que sustentan la devolución.

Estimó que, contrario a lo alegado por la enjuiciante, la información solicitada por la autoridad sí guarda relación con la petición de devolución de origen y, además, que es obligación de la contribuyente llevar sus registros contables en los términos que disponen las leyes fiscales; por tanto, se encontraba constreñida a desahogar en su totalidad el requerimiento formulado.

Consideró infundado el alegato de la actora relativo a que, con anuencia de la Administración Central de Fiscalización a Empresas que Consolidan Fiscalmente, se encontraba autorizada para desahogar el requerimiento de información sólo respecto de una muestra aleatoria de cuarenta y ocho operaciones de comercio exterior efectuadas en dos mil doce.

Puntualizó que no es válido asumir que esos documentos se encuentren en los archivos del ente fiscal, dado que, conforme el artículo 22 del código federal tributario, deben allegarse los medios de convicción aptos para que la autoridad resuelva la solicitud de devolución correspondiente.

Asimismo, estableció que como la autoridad no contó con la documentación necesaria para resolver la petición de la demandante, resulta evidente que no contravino lo dispuesto por el artículo 2, fracción VI, de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente.

Sostuvo que es irrelevante que la empresa actora alegue que, conforme a la regla 1.8.3. de las Reglas de Carácter General en Materia de Comercio Exterior, vigentes en 2012, así como a su anexo, para acreditar el pago por concepto de prevalidación electrónica sea suficiente que dicha contraprestación quede asentada en el pedimento relativo, puesto que no está en tela de juicio si efectivamente esa información se encuentra ahí consignada, sino que la actora no proporcionó la documentación que solicitó la demandada.

Señaló que para efectuar la devolución, la autoridad no se encontraba sujeta a revisar en sus archivos los pedimentos de importación y, posteriormente, efectuar el pago correspondiente, sino a allegarse de los documentos necesarios y aptos que respalden una decisión de tal naturaleza; de ahí que resulte justificada la documentación requerida en los términos indicados por la demandada.

Asimismo, indicó que si la promovente aduce que presentó ante el ente fiscal una base de datos en forma electrónica, relacionada con las operaciones que sustentan la devolución solicitada, denominada "glosa", lo cierto es que la actora no dio cumplimiento a la exhibición de la contabilidad que le fue requerida y con la que amparara la totalidad de los trámites aduaneros.

Por otra parte, la Sala resolvió el concepto de anulación en que la promovente adujo que la autoridad demandada aplicó de forma indebida lo dispuesto en el artículo 22 del Código Fiscal de la Federación, en tanto que no debió tenerla por desistida de la solicitud de devolución, sino emitir un segundo requerimiento ante la insuficiencia de la documentación proporcionada.

Al respecto, la resolutora sostuvo que el requerimiento a que hace referencia el precepto anterior, constituye una facultad discrecional, toda vez que al emplear el legislador la palabra "estará en aptitud de emitir un nuevo pronunciamiento", ello otorga posibilidad a la autoridad para que, de estimarlo conveniente, emita un requerimiento de documentos e informes a la contribuyente, y está en posibilidad de atender la solicitud de devolución.

Explica que de la redacción del artículo en comento no se desprende que el legislador hubiera empleado la palabra "deberá emitir un nuevo requerimiento", caso en el cual se estaría frente a una actividad reglada en la que la autoridad estuviera obligada a emitir el segundo requerimiento; de ahí que la actora apreció equivocadamente la connotación gramatical de la redacción de ese artículo.

Finalmente, en el considerando quinto del fallo, la responsable calificó como infundados los argumentos de la actora, encaminados a demostrar que tiene derecho a la devolución, puesto que, al no acreditar haber dado cumplimiento al requerimiento que le formuló la autoridad para atender su solicitud de devolución, estaba impedida para emitir un razonamiento en cuanto al fondo de la petición.

Expuesto lo anterior, se da noticia de que la quejosa propone conceptos de violación en que plantea la inconstitucionalidad del artículo 22 del Código Fiscal de la Federación, así como de legalidad.

Ello se destaca porque si bien, por regla general, son de examen preferente los planteamientos en que se cuestiona la regularidad de una norma general, los órganos de amparo están facultados para analizar los argumentos de la parte quejosa a la luz del principio de mayor beneficio, de conformidad con el artículo 189 de la Ley de Amparo.

Con base en tal principio, este tribunal se hará cargo, en primer lugar, de los temas de legalidad, en tanto que, de prosperar, se llegaría a la conclusión de que la autoridad enjuiciada debe atender la solicitud de devolución y emitir un pronunciamiento de fondo, mientras que, según la forma en que están propuestos los aspectos de constitucionalidad, la única consecuencia de que fueran favorablemente acogidos sería que, en lugar de que se tuviera por desistida a la accionante de dicha solicitud, le fuera negada.

Precisado lo anterior, es pertinente informar que en el asunto, en principio, no está a debate la procedencia de la devolución de las cantidades que pretende la persona moral, sino que la litis se centra en determinar si es apegado a derecho que la Sala haya reconocido la validez de la resolución por la que la autoridad demandada la tuvo por desistida de la instancia de devolución ante el incumplimiento de aportar, completamente, la información y documentos que le requirió.

Partiendo de esta premisa, se da noticia de que la lectura a la demanda de amparo, en los aspectos de legalidad, pone de relieve que la quejosa propone cuatro conceptos de violación en los que plantea, con base en diversos argumentos, los siguientes tópicos fundamentales:

1. La facultad de solicitar la exhibición de la información, prevista en el artículo 22 del Código Fiscal de la Federación, se encuentra condicionada a que esta última sea idónea para demostrar el origen de las cantidades cuya devolución se pide;

2. No era necesario presentar la totalidad de la documentación que precisó la autoridad en el oficio de requerimiento, porque resulta irrelevante, a efecto de acreditar el derecho a la devolución de los montos pagados por el servicio de prevalidación de datos de los pedimentos correspondientes a las operaciones de comercio exterior que realizó durante dos mil doce;

3. Los elementos suficientes para probar que ese servicio fue sufragado y que no fue disminuido del derecho de trámite aduanero son, precisamente, los pedimentos de importación, puesto que en ellos se hacen constar los pagos efectuados por tales rubros, en tanto que ahí se asienta la certificación bancaria, de conformidad con las disposiciones de la Ley Aduanera;

4. Los originales de los pedimentos de importación de las operaciones que realizó en dos mil doce obran en poder de la autoridad hacendaria, por lo que, en términos del artículo 2, fracción VI, de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, bastaba con informar los datos de identificación correspondientes a efecto de no tener que exhibirlos;

5. Que la Sala no examinó correctamente la comunicación efectuada mediante correo electrónico del Servicio de Administración Tributaria, por la que le fue autorizado presentar, únicamente, los documentos relativos a una "muestra representativa" de todas las operaciones de comercio exterior de dos mil doce; y,

6. Que la autoridad fiscal, ante el supuesto incumplimiento parcial del requerimiento que le formuló, debió solicitar nuevamente la aclaración de los datos y documentos faltantes.

Por razón de método, serán abordados, en primer lugar, los planteamientos en que la quejosa cuestiona la decisión de la Sala, en el sentido de que la información que le fue solicitada era idónea para resolver sobre la petición de devolución y que, por tanto, la autoridad no se excedió en sus facultades.

Lo anterior, puesto que, de concluir que tal información era pertinente y su requerimiento, por parte de la autoridad, estaba legalmente justificado, resultaría innecesario examinar los restantes planteamientos en cuanto a que los originales de los pedimentos de importación obran en poder de la autoridad, precisamente porque cualquiera que fuera la conclusión al respecto, subsistiría la razón en que descansa el sentido de la resolución administrativa impugnada, consistente en que la parte quejosa no cumplió, en los términos que fue decretado, el requerimiento contenido en el oficio **********, de nueve de diciembre de dos mil trece.

De modo que es necesario conocer el contenido del artículo 22 del Código Fiscal de la Federación, que regula el trámite y resolución de las solicitudes de devolución:

"Artículo 22. Las autoridades fiscales devolverán las cantidades pagadas indebidamente y las que procedan conforme a las leyes fiscales. En el caso de contribuciones que se hubieran retenido, la devolución se efectuará a los contribuyentes a quienes se les hubiera retenido la contribución de que se trate. Tratándose de los impuestos indirectos, la devolución por pago de lo indebido se efectuará a las personas que hubieran pagado el impuesto trasladado a quien lo causó, siempre que no lo hayan acreditado; por lo tanto, quien trasladó el impuesto, ya sea en forma expresa y por separado o incluido en el precio, no tendrá derecho a solicitar su devolución. Tratándose de los impuestos indirectos pagados en la importación, procederá la devolución al contribuyente siempre y cuando la cantidad pagada no se hubiere acreditado.

"Lo dispuesto en el párrafo anterior, se aplicará sin perjuicio del acreditamiento de los impuestos indirectos a que tengan derecho los contribuyentes, de conformidad con lo dispuesto en las leyes que los establezcan.

"Cuando la contribución se calcule por ejercicios, únicamente se podrá solicitar la devolución del saldo a favor cuando se haya presentado la declaración del ejercicio, salvo que se trate del cumplimiento de una resolución o sentencia firmes, de autoridad competente, en cuyo caso, podrá solicitarse la devolución independientemente de la presentación de la declaración.

"Si el pago de lo indebido se hubiera efectuado en cumplimiento de acto de autoridad, el derecho a la devolución en los términos de este artículo, nace cuando dicho acto se anule. Lo dispuesto en este párrafo no es aplicable a la determinación de diferencias por errores aritméticos, las que darán lugar a la devolución siempre que no haya prescrito la obligación en los términos del penúltimo párrafo de este artículo.

"Cuando en una solicitud de devolución existan errores en los datos contenidos en la misma, la autoridad requerirá al contribuyente para que mediante escrito y en un plazo de 10 días aclare dichos datos, apercibiéndolo que de no hacerlo dentro de dicho plazo, se le tendrá por desistido de la solicitud de devolución correspondiente. En este supuesto no será necesario presentar una nueva solicitud cuando los datos erróneos sólo se hayan consignado en la solicitud o en los anexos. Dicho requerimiento suspenderá el plazo previsto para efectuar la devolución, durante el periodo que transcurra entre el día hábil siguiente en que surta efectos la notificación del requerimiento y la fecha en que se atienda el requerimiento.

"Cuando se solicite la devolución, ésta deberá efectuarse dentro del plazo de cuarenta días siguientes a la fecha en que se presentó la solicitud ante la autoridad fiscal competente con todos los datos, incluyendo para el caso de depósito en cuenta, los datos de la institución integrante del sistema financiero y el número de cuenta para transferencias electrónicas del contribuyente en dicha institución financiera debidamente integrado de conformidad con las disposiciones del Banco de México, así como los demás informes y documentos que señale el reglamento de este código; tratándose de contribuyentes que dictaminen sus estados financieros por contador público autorizado en los términos del artículo 32-A de este código, el plazo para que las autoridades fiscales efectúen la devolución será de veinticinco días; cuando el contribuyente emita sus comprobantes fiscales digitales a través de la página de Internet del Servicio de Administración Tributaria, el plazo para que las autoridades fiscales realicen la devolución será de veinte días. Las autoridades fiscales, para verificar la procedencia de la devolución, podrán requerir al contribuyente, en un plazo no mayor de veinte días posteriores a la presentación de la solicitud de devolución, los datos, informes o documentos adicionales que considere necesarios y que estén relacionados con la misma. Para tal efecto, las autoridades fiscales requerirán al promovente a fin de que en un plazo máximo de veinte días cumpla con lo solicitado, apercibido que de no hacerlo dentro de dicho plazo, se le tendrá por desistido de la solicitud de devolución correspondiente. Las autoridades fiscales sólo podrán efectuar un nuevo requerimiento, dentro de los diez días siguientes a la fecha en la que se haya cumplido el primer requerimiento, cuando se refiera a datos, informes o documentos que hayan sido aportados por el contribuyente al atender dicho requerimiento. Para el cumplimiento del segundo requerimiento, el contribuyente contará con un plazo de diez días y le será aplicable el apercibimiento a que se refiere este párrafo. Cuando la autoridad requiera al contribuyente los datos, informes o documentos, antes señalados, el periodo transcurrido entre la fecha en que se hubiera notificado el requerimiento de los mismos y la fecha en que éstos sean proporcionados en su totalidad por el contribuyente, no se computará en la determinación de los plazos para la devolución antes mencionados.

"...

"Cuando con motivo de la solicitud de devolución la autoridad inicie facultades de comprobación con el objeto de comprobar la procedencia de la misma, los plazos a que hace referencia el párrafo sexto del presente artículo se suspenderán hasta que se emita la resolución en la que se resuelva la procedencia o no de la solicitud de devolución. El citado ejercicio de las facultades de comprobación concluirá dentro de un plazo máximo de noventa días contados a partir de la fecha en la que se notifique a los contribuyentes el inicio de dichas facultades. En el caso en el que la autoridad, para verificar la procedencia de la devolución, deba requerir información a terceros relacionados con el contribuyente, así como en el de los contribuyentes a que se refiere el apartado B del artículo 46-A de este código, el plazo para concluir el ejercicio de facultades de comprobación será de ciento ochenta días contados a partir de la fecha en la que se notifique a los contribuyentes el inicio de dichas facultades. Estos plazos se suspenderán en los mismos supuestos establecidos en el artículo 46-A de este código."

Del precepto transcrito se desprende que las autoridades fiscales están obligadas a devolver las cantidades pagadas indebidamente y las que procedan de conformidad con las leyes tributarias, para lo cual están facultadas, a efecto de verificar la existencia de los saldos, para requerir al contribuyente, en un plazo no mayor de veinte días posteriores a la solicitud de devolución, los datos, informes o documentos adicionales que consideren necesarios y que estén relacionados con la materia de la petición, bajo el apercibimiento de que, de no subsanar la prevención en el lapso indicado o en forma completa, se tendrá por desistido al interesado.

Asimismo, dispone que la autoridad puede efectuar un nuevo requerimiento dentro de los diez días siguientes al desahogo del primero, cuando se refiera a datos, informes o documentos que hayan sido aportados por el contribuyente al atender dicho requerimiento.

Este órgano judicial estima que la circunstancia de que el legislador haya autorizado a la autoridad actuante a efectuar hasta dos requerimientos tiene una doble finalidad, por un lado, garantizar la efectividad del derecho que asiste a los contribuyentes para obtener una devolución fiscal y, por otro, dotar de una herramienta a aquélla para que, ante alguna duda en cuanto al origen del saldo cuya devolución se pretende, obtenga del interesado la información pertinente para disiparla.

Es decir, el hecho de que la autoridad fiscal pueda emitir requerimientos en casos en los que necesite de mayores elementos para resolver acerca de la procedencia de la devolución o para establecer su monto, debe entenderse como una medida tendente a regular o limitar los supuestos en los cuales, de manera excepcional, puede dar respuesta a la solicitud de devolución fuera del plazo establecido.

De modo que la facultad en estudio no puede emplearse como una limitante al ejercicio de ese derecho por parte del particular, sino que su uso debe modularse en atención a un criterio de necesidad y bajo un estándar de racionalidad, pues precisamente lo que el legislador pretendió acotar, al establecer directrices para la operatividad de tal facultad es, por una parte, que la autoridad no eluda pronunciarse sobre la devolución que pretende el interesado con base en requerimientos de documentos o información irrelevante y, por otra, garantizar la efectividad del derecho que asiste a los contribuyentes para obtener una devolución fiscal.

En otras palabras, la pertinencia de efectuar requerimientos debe examinarse atendiendo a las características del caso, pero sin dejar de observar el criterio de que los datos o información sean estrictamente necesarios, pues el contribuyente, a priori, no está en condiciones de conocer los parámetros que habrán de aplicarse en el análisis de la solicitud de devolución.

La interpretación anterior es congruente con lo que el propio precepto prevé, en el sentido de que, con motivo de una solicitud de devolución, la autoridad fiscal puede desplegar facultades de comprobación, supuesto en el cual es jurídicamente factible solicitar la exhibición de mayores elementos de la contabilidad del contribuyente bajo las formalidades exigidas por la legislación, de modo que sólo en este supuesto estará autorizado para recabar información que, en principio, pudiera exceder de la materia de la devolución.

Por cuanto hace a la posibilidad de que la autoridad emita un segundo requerimiento, este órgano estima que su propósito no puede desvincularse de la finalidad fundamental por la que el legislador reguló las instancias de devolución, que no es otra que garantizar la efectividad del derecho que asiste a los contribuyentes para que les sean reintegradas las cantidades que hubieran pagado indebidamente.

De modo que la facultad de efectuar un segundo requerimiento, si bien es de carácter discrecional, debe ser ejercida por la autoridad bajo un criterio de necesidad, pero fundamentalmente de racionalidad, pues de lo contrario tendría un sesgo de arbitrariedad.

Lo anterior se traduce en que tal potestad comprende no sólo los casos en que sean necesarios más datos o documentos de los que fueron solicitados al contribuyente, con motivo del primer requerimiento, sino ante el eventual cumplimiento parcial de este último, pues la consecuencia relativa al desistimiento sólo puede ser compatible con la absoluta falta de observancia del requerimiento, pero no, se reitera, con aquellos supuestos en que el interesado exhibe los documentos que consideró suficientes para satisfacer el primer requerimiento y así acreditar el derecho que pretende.

De ahí que la justificación para que la autoridad hacendaria no dé solución a una solicitud de devolución, bajo la actualización del desistimiento, deba limitarse a aquellos casos en que, ante la existencia del primer requerimiento, no exista por parte del contribuyente un principio de cumplimiento y, por tanto, que revele un absoluto desinterés por continuar con la instancia.

Explicado lo anterior, procede verificar si la documentación y datos solicitados por la autoridad hacendaria a la quejosa, mediante oficio **********, de nueve de diciembre de dos mil trece, bajo un parámetro de necesidad, son indispensables para constatar la existencia del saldo cuya devolución pidió.

Desde luego, para ese fin, antes debe tenerse presente el origen de los montos que pretende le sean reintegrados, pues de ello dependerá qué documentación debe aportarse; a manera de ejemplo: si la devolución se solicita respecto de un pago efectuado por el contribuyente en cumplimiento a una resolución de la autoridad hacendaria que a la postre es declarada nula en sede jurisdiccional, los medios de convicción indispensables no podrán ser otros más que la ejecutoria relativa y el recibo en que conste el entero.

De la solicitud presentada electrónicamente por la quejosa se advierte que pidió, en lo que respecta al ejercicio fiscal de dos mil doce, la devolución de las cantidades pagadas por concepto del servicio de prevalidación electrónica de datos a que se refiere el artículo 16-A de la Ley Aduanera, por las operaciones de importación que efectuó en ese año, a razón de $********** (********** 00/100 M.N.). (fojas 115 a 127 de los autos del juicio de nulidad)

Lo anterior, pues, en su opinión, dicho servicio forma parte de los actos que integran el despacho aduanero, por lo que los montos erogados son susceptibles de disminución del derecho de trámite aduanero, a cuyo pago están sujetos los importadores de bienes y servicios, en términos del artículo 49 de la Ley Federal de Derechos.

De manera que la suma cuya devolución solicitó la quejosa tiene origen en ciertos pagos de carácter obligatorio que afirma haber realizado como parte del trámite para introducir mercancías al territorio nacional, los que, aun cuando sostiene que tiene derecho a disminuir del pago de trámite aduanero, no lo hizo.

Partiendo de lo anterior, este órgano judicial estima que la verificación de la existencia del saldo antes mencionado está condicionada a dos aspectos: uno de derecho y otro de hecho.

El primero, que no es materia de debate en este juicio, estriba en determinar, de conformidad con la legislación fiscal aplicable, si los importadores están jurídicamente autorizados para disminuir del derecho de trámite aduanero, las cantidades pagadas por el servicio de prevalidación y, en cuanto a los aspectos fácticos, que con motivo de las operaciones de comercio exterior, el contribuyente haya pagado dichos conceptos sin efectuar la disminución mencionada.

En el oficio de requerimiento la autoridad solicitó la exhibición de la siguiente documentación e información: (fojas 132 a 133 de los autos del juicio de nulidad)

"1. Impreso y en dispositivo electrónico, proporcione papel de trabajo con formato .xls, en el cual relacione el total de las operaciones relativas a la importación y exportación de bienes y servicios efectuada por su representada en el ejercicio dos mil doce.

"La información anterior se requiere, se proporcione debidamente relacionada con los siguientes elementos: