CONTRADICCIÓN DE TESIS 336/2021

. De los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, 197 y 197-A de la Ley de Amparo, se advierte que la existencia de la contradicción de criterios está condicionada a que las Salas de la Suprema Corte de Justicia de la Nación o los Tribunales Colegiados de Circuito en las sentencias que pronuncien sostengan ‘tesis contradictorias’, entendiéndose por ‘tesis’ el criterio adoptado por el juzgador a través de argumentaciones lógico-jurídicas para justificar su decisión en una controversia, lo que determina que la contradicción de tesis se actualiza cuando dos o más órganos jurisdiccionales terminales adoptan criterios jurídicos discrepantes sobre un mismo punto de derecho, independientemente de que las cuestiones fácticas que lo rodean no sean exactamente iguales, pues la práctica judicial demuestra la dificultad de que existan dos o más asuntos idénticos, tanto en los problemas de derecho como en los de hecho, de ahí que considerar que la contradicción se actualiza únicamente cuando los asuntos son exactamente iguales constituye un criterio rigorista que impide resolver la discrepancia de criterios jurídicos, lo que conlleva a que el esfuerzo judicial se centre en detectar las diferencias entre los asuntos y no en solucionar la discrepancia. Además, las cuestiones fácticas que en ocasiones rodean el problema jurídico respecto del cual se sostienen criterios opuestos y, consecuentemente, se denuncian como contradictorios, generalmente son cuestiones secundarias o accidentales y, por tanto, no inciden en la naturaleza de los problemas jurídicos resueltos. Es por ello que este Alto Tribunal interrumpió la jurisprudencia P./J. 26/2001 de rubro: ‘CONTRADICCIÓN DE TESIS DE TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO. REQUISITOS PARA SU EXISTENCIA.’, al resolver la contradicción de tesis 36/2007-PL, pues al establecer que la contradicción se actualiza siempre que ‘al resolver los negocios jurídicos se examinen cuestiones jurídicas esencialmente iguales y se adopten posiciones o criterios jurídicos discrepantes’ se impedía el estudio del tema jurídico materia de la contradicción con base en ‘diferencias’ fácticas que desde el punto de vista estrictamente jurídico no deberían obstaculizar el análisis de fondo de la contradicción planteada, lo que es contrario a la lógica del sistema de jurisprudencia establecido en la Ley de Amparo, pues al sujetarse su existencia al cumplimiento del indicado requisito disminuye el número de contradicciones que se resuelven en detrimento de la seguridad jurídica que debe salvaguardarse ante criterios jurídicos claramente opuestos. De lo anterior se sigue que la existencia de una contradicción de tesis deriva de la discrepancia de criterios jurídicos, es decir, de la oposición en la solución de temas jurídicos que se extraen de asuntos que pueden válidamente ser diferentes en sus cuestiones fácticas, lo cual es congruente con la finalidad establecida tanto en la Constitución General de la República como en la Ley de Amparo para las contradicciones de tesis, pues permite que cumplan el propósito para el que fueron creadas y que no se desvirtúe buscando las diferencias de detalle que impiden su resolución. ”

1. Asimismo, se ha considerado que para que exista la contradicción es indispensable que lo afirmado en una sentencia se niegue en la otra o viceversa y que la cuestión jurídica estudiada en los criterios antagónicos goce de generalidad y no de individualidad, de manera que con la jurisprudencia que derive del fallo de la contradicción se cumpla el propósito de unificar criterios y, en consecuencia, dar seguridad jurídica.
2. En ese sentido, la existencia de la contradicción de tesis no depende de que las cuestiones fácticas sean exactamente iguales, ya que es suficiente que los criterios jurídicos sean opuestos, aunque debe ponderarse que esa variación o diferencia no incida o sea determinante para el problema jurídico resuelto, esto es, debe tratarse de aspectos meramente secundarios o accidentales que, al final, en nada modifican la situación examinada por los órganos contendientes, sino que sólo forman parte de la historia procesal del asunto de origen.
3. De ahí que si las cuestiones fácticas, aun siendo parecidas influyen en las decisiones adoptadas por los órganos de amparo, ya sea porque a partir de dichos elementos particulares se construyó el criterio jurídico o la legislación o, incluso, la jurisprudencia aplicable da una solución distinta a cada uno de ellos, la contradicción de tesis no puede configurarse, ya que no podría arribarse a un criterio único, ni tampoco sería posible sustentar una jurisprudencia por cada problema jurídico resuelto.
4. Precisado lo anterior, de los aspectos relevantes que se desprenden de las ejecutorias que dieron origen a los criterios que se consideran discrepantes, esta Segunda Sala advierte que sí existe la contradicción de tesis denunciada, debido a que los tribunales contendientes examinaron una misma cuestión jurídica , consistente en si las Reglas de las Misceláneas Fiscales de 2015, 2016 y 2017, de contenido esencialmente coincidente, controvertidas en los juicios de origen desarrollaron o no, adecuadamente, el contenido del artículo 17-K, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación, respecto de los medios de comunicación por los cuales se enviará el aviso al contribuyente respecto de las notificaciones que se practican por buzón tributario.
5. El punto de discrepancia consiste en que, por una parte, el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Décimo Segundo Circuito determinó que la Regla 2.2.7 de la Miscelánea Fiscal de 2017 no es contraria ni excede lo dispuesto en el referido numeral, ya que la frase “mecanismos de comunicación” puede concebirse como una pluralidad de direcciones de correos electrónicos, en tanto que cada una constituye un mecanismo diferente entre sí.
6. Y, por otra parte, el Primer Tribunal Colegiado en Materias Penal y Administrativa del Décimo Séptimo Circuito al resolver las revisiones administrativas consideró que las Reglas 2.2.6 y 2.2.7 vigentes en 2015 y 2016, respectivamente, contravienen lo establecido en el precepto antes mencionado, ya que prevén al correo electrónico como único medio de comunicación para recibir los avisos de la autoridad hacendaria en relación con el buzón tributario, sin que influya el hecho de que puedan señalarse entre una y cinco direcciones de correo electrónico.
7. Como se observa, sostienen posturas opuestas, de modo que el punto de contradicción a resolver por esta Segunda Sala consiste en determinar: si la Regla 2.2.6 de la Resolución Miscelánea Fiscal de 2015, así como las reglas 2.2.7 de 2016 y 2017, respectivamente, establecen “los mecanismos de comunicación” de acuerdo con lo dispuesto en el último párrafo del artículo 17-K del Código Fiscal de la Federación, o lo contravienen, al indicar que los contribuyentes “para elegir el mecanismo de comunicación los contribuyentes ingresarán al menos una dirección de correo electrónico y máximo cinco” , a efecto de que les sean enviados los avisos de las nuevas notificaciones que se practiquen por buzón tributario.
8. No es obstáculo para configurar la contradicción de criterios, el hecho de que los tribunales colegiados contendientes hayan analizado las Reglas de las Resoluciones Misceláneas Fiscales de 2015, 2016 y 2017; ya que su contenido normativo es esencialmente el mismo, como se evidencia a continuación:

1. Estudio de fondo

V.1 Criterio jurídico.

1. Esta Segunda Sala considera que la Regla 2.2.6 de la Resolución Miscelánea Fiscal de 2015, así como las reglas 2.2.7 vigentes en 2016 y 2017, respectivamente, no transgreden lo dispuesto en el último párrafo del artículo 17-K del Código Fiscal de la Federación, por el hecho de que establezcan, para elegir el mecanismo de comunicación a efecto de recibir el aviso de notificación por buzón tributario, que los contribuyentes “ingresarán uno y máximo cinco direcciones de correo electrónico” , ya que definen, de entre los medios de comunicación existentes, el que será utilizado para poder recibir los avisos, sin importar que se trate de la misma vía de comunicación, el correo electrónico, incluso, les permite tener hasta cinco direcciones electrónicas para contactarlos.

V.2 Argumentación

1. En principio se debe destacar que, en la exposición de motivos, de la reforma que dio origen al artículo 17-K del Código Fiscal de la Federación, el Ejecutivo Federal mencionó que el buzón tributario tiene por objeto “avanzar en la simplificación administrativa con base en una filosofía de servicio que evite el excesivo formalismo, pero que a su vez fomente el cumplimiento voluntario de las obligaciones fiscales, mediante el aprovechamiento de la tecnología” .
2. Al respecto, esta Segunda Sala al resolver los amparos en revisión 1287/2015, 826/2016, 827/2016, 828/2016 y 829/2016 , destacó que el legislador estimó necesario implementar mecanismos electrónicos de comunicación, almacenamiento de información y de fiscalización, que permitan, por una parte, facilitar a los contribuyentes el cumplimiento de sus obligaciones fiscales y, por otra parte, que los procesos de recaudación y fiscalización sean más ágiles y eficientes, reduciendo sus plazos y costos de operación.
3. Por tal motivo, se consideró conveniente asignar a cada contribuyente un buzón tributario, consistente en un medio de comunicación electrónica ubicado en la página de internet del Servicio de Administración Tributaria, a través del cual tal autoridad podrá notificar los actos y las resoluciones administrativas que emita y los contribuyentes podrán presentar documentos, promociones, avisos y aclaraciones, así como desahogar requerimientos, consultar su situación fiscal y cumplir con sus obligaciones, entre ellas, el envío de su información contable.
4. Asimismo, esta Sala destacó que del dictamen de la Cámara Revisora se advertía que se señaló que: “Para un uso adecuado del buzón tributario y la obtención del máximo de los provechos, la Colegisladora dispuso la modificación de la propuesta inicial, con el objeto de incorporar que los contribuyentes elijan el medio electrónico mediante el cual desean ser notificados cuando se les deposite en el buzón tributario un comunicado o requerimiento de la autoridad y, a efecto de corroborar la efectividad y autenticidad de este medio de comunicación, la Colegisladora agregó la obligación de la autoridad de enviar por única ocasión, mediante el mecanismo elegido por el contribuyente para ser notificado, un aviso de confirmación.”
5. Es decir, además de la creación del buzón tributario, el Poder Legislativo, a través de la Cámara de Origen, propuso incorporar un medio electrónico que eligieran los contribuyentes para hacer de su conocimiento que se les depositó en el buzón tributario un comunicado o requerimiento de la autoridad y que se enviaría por única ocasión un aviso de confirmación, a efecto de corroborar la efectividad y autenticidad de ese medio de comunicación.
6. Es así, que tuvo su origen el aviso en cuestión a que se refiere el último párrafo del artículo 17-K del Código Fiscal de la Federación. Es preciso apuntar que el texto vigente al momento en que se resolvieron los casos analizados por los tribunales colegiados es el anterior a la reforma de nueve de diciembre de dos mil diecinueve y, que preveía:

“Artículo 17-K. Las personas físicas y morales inscritas en el registro federal de contribuyentes tendrán asignado un buzón tributario, consistente en un sistema de comunicación electrónico ubicado en la página de Internet del Servicio de Administración Tributaria, a través del cual:

I. La autoridad fiscal realizará la notificación de cualquier acto o resolución administrativa que emita, en documentos digitales, incluyendo cualquiera que pueda ser recurrido.

II. Los contribuyentes presentarán promociones, solicitudes, avisos, o darán cumplimiento a requerimientos de la autoridad, a través de documentos digitales, y podrán realizar consultas sobre su situación fiscal.

Las personas físicas y morales que tengan asignado un buzón tributario deberán consultarlo dentro de los tres días siguientes a aquél en que reciban un aviso electrónico enviado por el Servicio de Administración Tributaria mediante los mecanismos de comunicación que el contribuyente elija de entre los que se den a conocer mediante reglas de carácter general . La autoridad enviará por única ocasión, mediante el mecanismo elegido, un aviso de confirmación que servirá para corroborar la autenticidad y correcto funcionamiento de éste.”

1. De lo transcrito se desprende que:

• Las personas físicas y morales inscritas en el registro federal de contribuyentes tendrán asignado un buzón tributario, consistente en un sistema de comunicación electrónico que se encuentra ubicado en la página de Internet del Servicio de Administración Tributario.
• Los contribuyentes deberán consultar el buzón tributario dentro de los tres días siguientes a aquél en que reciban un aviso electrónico, mediante los mecanismos de comunicación que los contribuyentes elijan, de entre los que se den a conocer mediante reglas de carácter general.
• La autoridad enviará por única ocasión, mediante el mecanismo elegido, un aviso de confirmación que servirá para corroborar la autenticidad y correcto funcionamiento de éste.

1. Ahora, el legislador tiene la libertad de establecer los mecanismos de comunicación que considere oportunos para que el contribuyente esté en posibilidad de recibir los avisos; sin embargo, la norma no dispone algún medio de comunicación de contacto en particular, ni indica cuántos deben ser , por lo que al referirse a “mecanismos de comunicación” se puede entender que utiliza tal expresión en plural, dada la variedad de medios existentes y no necesariamente porque se tengan que señalar distintos mecanismos o medios de comunicación para tal efecto, entendidos como vías de comunicación.
2. De manera que el legislador, mediante una cláusula habilitante, otorgó a la autoridad administrativa una facultad amplia para establecer, de entre los mecanismos de comunicación existentes, el o los que considerara convenientes para ser utilizados para entablar contacto con los contribuyentes, sin que el término “mecanismos” en plural, deba ser entendido como que la autoridad administrativa debe establecer forzosamente distintas vías de comunicación, ya que esto se debe a que si bien es cierto que tales mecanismos evolucionan según los avances tecnológicos, necesariamente deben estar relacionados con los recursos técnicos con los que cuente la autoridad y, al tratarse de una cuestión técnica y operativa, prefirió dejar que ésta la definiera.
3. El Pleno de este Alto Tribunal, en la tesis P. XXI/2003 , de rubro: “ CLÁUSULAS HABILITANTES. CONSTITUYEN ACTOS FORMALMENTE LEGISLATIVOS .”, consideró que las " cláusulas habilitantes " constituyen actos formalmente legislativos mediante los cuales el legislador habilita a un órgano del Estado, principalmente de la administración pública, para regular una materia concreta y específica, precisándole bases y parámetros generales, cuya justificación se encuentra en el hecho de que el Estado no es un fenómeno estático, pues su actividad no depende exclusivamente de la legislación para enfrentar los problemas que se presentan, ya que la entidad pública, al estar cerca de situaciones dinámicas y fluctuantes que deben ser reguladas, adquiere información y experiencia que debe aprovechar para afrontar las disyuntivas con agilidad y rapidez.
4. Además, en la tesis P.XV/2002, de rubro: “ REGLAS GENERALES ADMINISTRATIVAS EXPEDIDAS POR LOS SECRETARIOS DE ESTADO EN USO DE UNA FACULTAD AUTORIZADA POR EL CONGRESO DE LA UNIÓN. DIFERENCIAS CON LOS REGLAMENTOS, DECRETOS, ACUERDOS Y ÓRDENES DICTADAS POR EL PRESIDENTE DE LA REPÚBLICA ” , el Tribunal Pleno puntualizó las diferencias que existen entre los reglamentos, decretos, acuerdos y circulares expedidos por el Presidente de la República y las reglas generales administrativas emitidas con base en una cláusula habilitante; precisando que éstas constituyen cuerpos normativos sobre aspectos técnicos y operativos para materias específicas, cuya existencia obedece a los constantes avances de la tecnología y al acelerado crecimiento de la administración pública.
5. Conforme a lo anterior, esta Sala ha concluido que la justificación de las cláusulas habilitantes radica fundamentalmente en que existen aspectos técnicos, operativos o de especialidad que el legislador no puede definir en la ley, motivo por el cual habilita a la autoridad administrativa para que sea ella, en el ámbito de sus facultades, quien establezca los contenidos normativos para una determinada regulación .
6. Ahora, para analizar cómo la autoridad administrativa llevó a cabo el mandato del artículo 17-K, último párrafo, del código tributario, es pertinente traer de nueva cuenta a colación el texto de las Reglas Misceláneas Fiscales 2015, 2016 y 2017, cuyo contenido es esencialmente el mismo, y que prevén:

1. De lo transcrito se desprende que, con la finalidad de que el contribuyente elija un mecanismo de comunicación, deberá ingresar una y máximo cinco direcciones de correo electrónico, a través de las cuales la autoridad hacendaria deberá remitir un aviso para informar al contribuyente que tiene una notificación en el buzón tributario y, mediante éste lo que se pretende es hacer uso de los avances tecnológicos, para abreviar el tiempo y permitir que el contribuyente conozca con mayor eficiencia los avisos de la autoridad hacendaria, pues le permite interactuar con la información en tiempo real vía electrónica, lo que genera eficiencia, así como ahorro de tiempo y dinero.
2. Por tanto, el hecho de que las reglas generales establezcan, para elegir el mecanismo de comunicación a efecto de recibir el aviso de notificación por buzón tributario, que los contribuyentes ingresarán uno y máximo cinco direcciones de correo electrónico, define, de entre los medios de comunicación existentes, el que será utilizado para poder recibir los avisos, sin importar que se trate de la misma vía de comunicación, el correo electrónico, por lo que no transgrede lo previsto en el artículo 17-K, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación, incluso, les permite tener hasta cinco formas de contactarlos.
3. En ese sentido, al momento en que se implementaron las reglas, la autoridad administrativa consideró que el mecanismo o vía adecuada de comunicación para informar a los contribuyentes que deben revisar su buzón tributario, era el correo electrónico, por lo que indicó que éstos podían elegir entre una y cinco direcciones de correo electrónico, es decir, posibilitó hasta cinco direcciones de contacto.
4. Ahora, posteriormente a que se puso en marcha el señalamiento de esos medios de comunicación, la autoridad administrativa cambió la regulación y, en la Regla 2.2.7 de la Miscelánea Fiscal de 2018, estableció dos mecanismos o vías de comunicación, como medios de contacto , consistentes en el teléfono móvil (para el envío de mensajes cortos de texto) y el correo electrónico, las cuales podrían ser elegidas por los contribuyentes para que la autoridad remitiera los avisos de notificación por buzón tributario, como se aprecia a continuación:

“Buzón tributario y sus mecanismos de comunicación para el envío del aviso electrónico

2.2.7. Para los efectos del artículo 17-K, primer y segundo párrafos del CFF, el contribuyente habilitará el buzón tributario y el registro de los medios de contacto, de acuerdo al procedimiento descrito en la ficha de trámite 245/CFF "Habilitación del buzón tributario y registro de mecanismos de comunicación como medios de contacto", contenida en el Anexo 1-A.

Los mecanismos de comunicación como medios de contacto disponibles son:

a) El correo electrónico.

b) Número de teléfono móvil para envío de mensajes cortos de texto.

En los casos en que los contribuyentes no elijan alguno de los mecanismos de comunicación antes señalados y no sea posible llevar a cabo la notificación a través de buzón tributario, se actualizará el supuesto de oposición a la diligencia de notificación en términos del artículo 134, fracción III del CFF.”

1. De la transcripción efectuada se advierte que para el año dos mil dieciocho, la autoridad administrativa consideró conveniente definir dos vías distintas de comunicación, como mecanismos o medios de contacto, entre los que podía optar el contribuyente para que se le enviaran los avisos de notificación por buzón tributario.
2. Inclusive, el Servicio de Administración Tributaria, en el desarrollo del cumplimiento de las reglas establecidas, notó que los contribuyentes señalaban medios de contacto incorrectos, al habilitar su buzón tributario, o al presentar promociones, con el propósito de evadir recibir el aviso y no poder ser notificados, lo que impulsó la reforma al artículo 17-K del Código Fiscal de la Federación, de dos mil diecinueve, a efecto de prever expresamente como obligación de los contribuyentes habilitar el buzón tributario y señalar medios de contactos válidos, de lo contrario, se tendrá como que se opusieron a la notificación. Al respecto, en la exposición de motivos se dijo lo siguiente:

“ (…)

Buzón tributario

Desde la implementación de medios electrónicos y la eliminación del uso de papel en los diversos trámites que realizan los contribuyentes ante la autoridad fiscal, el SAT ha detectado que los contribuyentes señalan datos incorrectos respecto de los medios de contacto que se solicitan para habilitar el buzón tributario o al presentar una promoción, con la finalidad de evitar ser notificados y argumentar que no se les contactó para informarles que tenían una notificación o aviso en su buzón.

De tal forma que, para evitar que los contribuyentes continúen señalando datos de contacto incorrectos o inexistentes, se establece la obligación para que sus promociones, solicitudes, avisos, cumplimiento a requerimientos y consultas, sean presentadas a través de buzón tributario y que proporcione medios de contacto idóneos para establecer comunicación .

Por ello, se propone adicionar los párrafos tercero y cuarto al artículo 17-K del CFF, para establecer la obligación de los contribuyentes de habilitar su buzón tributario y de registrar medios de contacto válidos .

Para tales efectos, se estima necesario habilitar al SAT para emitir las reglas de carácter general a fin de establecer el procedimiento para registrar los medios de contacto correspondientes.

Adicionalmente, se propone establecer que cuando el contribuyente no habilite el buzón tributario o registre medios de contacto erróneos o inexistentes se entenderá que se opone a la notificación , por lo que la autoridad podrá realizar la notificación por estrados en términos de lo dispuesto por el artículo 134, fracción III del CFF.

(…).”

1. Con lo anterior, se evidencia que durante la evolución del artículo 17-K del Código Fiscal de la Federación y de las reglas que detallan la vía en que se remitirá el aviso de notificación por buzón tributario, el propósito del legislador fue que la autoridad administrativa determinara, de entre los distintos medios de contacto, o mecanismos de comunicación existentes , cuál o cuáles podrían ser señalados por el contribuyente para localizarlo y hacer de su conocimiento que tiene una notificación en su buzón tributario que debe revisar, sin que haya precisado la vía de comunicación o el número de éstas, aun cuando haya sido reformado, sino que lo trascendente fue especificar la obligación del contribuyente de proporcionar medios de comunicación idóneos para entablar comunicación con él.
2. De ahí que esta Sala, a partir de la interpretación histórica y teleológica de las normas en cuestión, concluye que, en tanto el legislador no especifique una vía de comunicación, como teléfono o correo electrónico, la autoridad administrativa puede señalar cualquiera de éstas, o varias, en las reglas generales, y solamente deberá cumplir con indicar uno o más medios de comunicación o de contacto, de acuerdo con lo preceptuado en la ley.
3. De manera que si para los ejercicios fiscales de dos mil quince, dos mil dieciséis y dos mil diecisiete, el Servicio de Administración Tributaria estableció una sola vía de comunicación (correo electrónico), cumplió con definir cuál sería el mecanismo que podrían elegir o señalar los contribuyentes, incluso posibilitó tener contacto por cinco direcciones de correo electrónico distintas con cada contribuyente, de manera que la autoridad administrativa no se extralimitó en el ejercicio de las facultades que le fueron conferidas en virtud de la cláusula habilitante contenida en el numeral 17-K, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación.
4. Criterio jurisprudencial
5. Por las razones expresadas, con fundamento en lo dispuesto en los artículos 215, 217 y 225 de la Ley de Amparo, se concluye que debe prevalecer, con carácter de jurisprudencia, la siguiente tesis: