SENTENCIA CONSTITUCIONAL PLURINACIONAL 0103/2022-S2

I.1. Contenido de la demanda

Por memorial presentado el 12 de febrero de 2021, cursante de fs. 183 a 196 vta., la parte accionante expresó que:

I.1.1. Hechos que motivan la acción

El 10 de noviembre de 2010, realizó el pago de la deuda tributaria, como reconocimiento voluntario que incluía tributos omitidos, intereses y mantenimiento de valor por concepto de diferimiento de Impuesto al Valor Agregado (IVA) e Impuesto a la Transferencia (IT) de diciembre de 2006 a noviembre de 2007, un día antes de que la Gerencia de Grandes Contribuyentes (GRACO) Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), inicie el procedimiento de verificación de los indicados impuestos y periodos; sin embargo, emitieron las Resoluciones Determinativas 17-000635-11, 17000636-11, 17-000637-11, 17-000638-11, 17-000639-11 y 17-000640-11 de 30 de diciembre de 2011, imponiéndole sanciones por omisión de pago y multas por incumplimiento a deberes formales; determinaciones contra las cuales interpuso recurso de alzada, mereciendo las Resoluciones de Alzada       ARIT-SCZ/RA 0362/2012, 0363/2012, 0364/2012, 0365/2012, 0366/2012 y 0367/2012, todas de 12 de octubre, que confirmaron los actos impugnados; por lo que, formuló recursos jerárquicos en los que invocó la aplicación retroactiva de la Ley de Modificaciones al Presupuesto General del Estado (PGE-2012) -Ley 291 de 22 de septiembre de 2012-, que modificó el Código Tributario Boliviano; en lo que respecta, a la prescripción de las facultades para imponer sanciones, la aplicación del arrepentimiento eficaz y la falta de tipicidad.

La Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), mediante las Resoluciones de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0045/2013, 0062/2013, 0069/2013, 0070/2013, 0071/2013 y 0072/2013, todas de 21 de enero, disponiendo revocar parcialmente las determinaciones observadas, rechazando la prescripción, modificando el importe de la sanción por omisión de pago a un 20%, y dejando sin efecto la multa por incumplimiento a deberes formales.

Posteriormente de forma conjunta contra esas decisiones administrativas, ambos sujetos procesales -la empresa a la que representa y GRACO Santa Cruz-, interpusieron demandas contenciosa administrativa, que fueron acumuladas y resueltas a través de la Sentencia 422/2017 de 6 de junio, por la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia, que dispuso anular las seis Resoluciones Jerárquicas, ordenando que la AGIT emita nuevos fallos que observen “…la Ley 291 del 22 de septiembre de 2012, plenamente aplicable respecto al cómputo de la prescripción de la Acción de la Administración Tributaria para imponer sanción por omisión de Pago y multas solicitada por el contribuyente…” (sic); por lo que, se dictaron las Resoluciones de Recurso Jerárquico (AGIT-RJ- 1619/2018, 1620/2018, 1621/2018, 1622/2018, 1623/2018 y 1624/2018) declarando la prescripción de las facultades de imposición de sanciones de la Administración Tributaria.

Contra esas determinaciones, GRACO Santa Cruz formuló seis demandas contenciosas administrativas, resueltas mediante las Sentencias 101/2020, 104/2020 y 173/2020, todas del 22 de julio; y 121/2020 de 18 de septiembre, esta última dictada por los Magistrados de la Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia -ahora demandados-, constituyéndose en el único fallo que declaró probada la demanda interpuesta contra la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1621/2018, dejándola sin efecto y manteniendo firme la Resolución de Alzada 364/2012; decisión judicial que identificó como acto lesivo a sus derechos y garantías constitucionales, pues carecería de motivación, congruencia externa e interna, y por ser contradictoria a la Norma Suprema, dejándole en indefensión; ya que, no se pronunció sobre todos los aspectos que forman parte de la controversia, verbigracia la configuración del arrepentimiento eficaz, la reducción de la sanción, la base de cálculo de esta y la falta de tipicidad.

Además, las autoridades demandadas debieron salvaguardar su derecho a la defensa, pronunciándose sobre otros aspectos del problema jurídico que anunció en su recurso jerárquico, o anular la Resolución de Recurso Jerárquico, para que la AGIT dicte nueva decisión; asimismo, en cuanto a la retroactividad del art. 60 del Código Tributario Boliviano (CTB) modificado por la Ley 291; si bien, fue considerado en el acápite del ‘“Análisis Jurídico Legal Jurisprudencial”’ (sic) de la Sentencia 121/2020, los prenombrados incongruentemente determinaron aplicar la norma más perjudicial en su contra, obviando el       art. 123 de la Constitución Política del Estado (CPE); y, le dejaron en absoluto estado de indefensión, pues atentaron contra el principio de non reformatio in peius, desarrollado por la SCP 2846/2016-S3 de 19 de agosto, entendiendo que dichas autoridades deberían limitarse a la exposición de agravios presentados en apelación por las partes.

Considerando la claridad de la Sentencia 422/2017, existieron tres determinaciones emergentes de los otros casos análogos a su causa, que mantuvieron esa línea jurisprudencial, reconociendo la correcta aplicación del    art. 60 del CTB, modificado por la Ley 291, en cumplimiento a los arts. 123 de     la CPE y 150 del citado Código; no obstante, en el fallo cuestionado, los Magistrados demandados inobservaron la vinculatoriedad horizontal de la jurisprudencia emitida por el Tribunal Supremo de Justicia, sin justificar los motivos para ese cambio de criterio, pese a lo que sostuvo la SCP 0007/2017-S1 de 2 de febrero.

I.1.2. Derechos y garantías supuestamente vulnerados

Denunció la lesión de sus derechos al debido proceso en sus elementos de fundamentación, motivación y congruencia, y a la defensa, citando al efecto los arts. 115 y 119.II de la CPE.

I.1.3. Petitorio

Solicitó se conceda la tutela, disponiendo: a) La nulidad de la Sentencia 121/2020, emitida por la Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, y la dictación de un nuevo fallo congruente, declarando prescritas las facultades de la administración tributaria; y, b) La fundamentación sobre la imposibilidad de la aplicación retroactiva de la Ley 291, anulando la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1621/2018, debiendo la AGIT, pronunciarse sobre el resto de los puntos en controversia.

I.2. Audiencia y Resolución de la Sala Constitucional

Celebrada la audiencia pública virtual el 1 de marzo de 2021, según consta en acta cursante de fs. 281 a 295, se produjeron los siguientes actuados:

I.2.1. Ratificación y ampliación de la acción

La empresa accionante a través de su abogado, ratificó el tenor íntegro del memorial de acción de amparo constitucional y ampliándolo señaló que, el pago del tributo omitido fue de Bs19 876.- (diecinueve mil ochocientos setenta y seis bolivianos), y la sanción impuesta -totalmente desproporcional- fue de Bs4 051 943.- (cuatro millones cincuenta y un mil novecientos cuarenta y tres bolivianos); es decir, doscientos cuatro veces más que el monto cancelado.

I.2.2. Informe de los demandados

José Antonio Revilla Martínez y Esteban Miranda Terán, Magistrados de la Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, por memorial presentado el 26 de febrero de 2021, cursante de fs. 277 a 280 vta., manifestaron que: 1) Con base en el principio de congruencia establecieron que, respecto a la prescripción en materia tributaria, debería aplicarse la normativa vigente al momento de la generación de la obligación, considerando las limitantes previstas en el art. 123 de la CPE; ya que, por regla general, las leyes no tendrían efecto retroactivo; 2) La Administración Tributaria emitió la Resolución Determinativa 17-000638-11, notificado mediante cédula el 30 de diciembre de 2011, que determinó de oficio las obligaciones impositivas del contribuyente por los periodos fiscales de junio y julio de 2007, correspondiente a la sanción por omisión de pago y multa por incumplimiento de deber formal, debiendo considerarse que, el art. 60 del CTB, sin modificación alguna, señaló que el cómputo para la prescripción iniciaría el 1 de enero del año siguiente; es decir, en el caso concreto, venció el 31 de diciembre de 2011; además, conforme estipuló el art. 62.I del referido cuerpo normativo, el plazo para que la Administración Tributaria ejerciera la facultad de imposición de la sanción por omisión de pago para el IVA de los mencionados periodos fiscales, se suspendió con la notificación de la Orden de Verificación 78OVE00035 de 11 de noviembre de 2010, extendiendo dicha prescripción, seis meses más, criterio que se sostuvo en la Sentencia 351/2015 de 21 de julio, emitida por la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia; 3) La parte accionante no demostró que se le notificó el 30 de diciembre de 2017, con la Resolución Determinativa 17-000638-11, máxime si en los antecedentes cursaría la notificación por cédula; razón por la que, se revocó la Resolución jerárquica demandada; 4) Sobre lo alegado en la acción de defensa, relacionado a que la sentencia pronunciada no tomó en cuenta la vinculatoriedad de la jurisprudencia, no resultaría cierto; puesto que, cada proceso “…por más que reconoce las mismas partes, tiene sus propias características que lo individualizan, (…) en el caso el resultado del proceso se debe al cómputo del plazo de prescripción en base a la normativa de la Ley        N° 2492 sin modificación alguna y el hecho de que posteriormente se hubiese anulado y posteriormente repuesto la Resolución Determinativa, no enerva el momento de su emisión para efectos o no de prescripción” (sic); 5) No se vulneró el derecho a la defensa de la empresa impetrante de tutela; ya que, se le notificó con la demanda; por lo que, se apersonó; empero, no se pronunció ni negó los extremos de la misma, aspecto que no podrían suplir como juzgadores; y, 6) Finalmente, respecto a los puntos omitidos relacionados al arrepentimiento eficaz, la reducción de la sanción y la falta de tipicidad, reclamados por la empresa accionante, no fueron analizados porque no eran objeto del proceso, solicitando se deniegue la tutela.

I.2.3. Intervención de los terceros interesados

Katia Mariana Rivera Gonzales, Directora Ejecutiva General a.i. de la AGIT, mediante informe escrito presentado el 1 de marzo de 2021, cursante de fs. 228 a 231 vta., y en audiencia señaló que: i) De la revisión de antecedentes, el término de la Administración Tributaria para ejercer la facultad de imposición de la Sanción por Omisión de Pago para el periodo fiscal junio 2007, con vencimiento en julio del mismo año, comenzó el 1 de agosto del indicado año, y concluyó el 31 de julio de 2011; en tanto, para el periodo fiscal julio 2007, con vencimiento en agosto del referido año, inició el 1 de septiembre del citado año y finalizó el 31 de agosto de 2011; sin embargo, la notificación con la Resolución Determinativa 17-000638-11, que interrumpió el curso de la prescripción de las facultades de la Administración Tributaria, conforme el art. 61 inc. a) del CTB, se materializó el 30 de diciembre de 2017; ii) Sobre las Actas por Contravenciones Tributarias vinculadas al procedimiento de determinación 28865, 28866, 28867 y 28868, emergieron por las presentaciones de las Declaraciones Juradas del IVA e IT, de los periodos fiscales junio y julio de 2007, sin cumplir la forma, medios ni condiciones previstas en los arts. 78.I del citado Código, y 10 del Decreto Supremo (DS) 21532 de 28 de febrero de 1987; por lo que, los plazos de la Administración Tributaria para ejercer la facultad de imposición de la multa por incumplimiento a deberes formales para el periodo fiscal junio del mencionado año, con vencimiento en julio de 2007, concluyó el 31 de julio de 2011; en tanto que, para el periodo fiscal del señalado mes de 2007, culminó el 31 de agosto de 2011, considerando que la notificación con la Resolución Determinativa 17-000638-11, fue el 30 de diciembre de 2011, las facultades de la Administración Tributaria para imponer la sanción por incumplimiento de deberes formales también prescribió; situación que, se replicaría en lo que respecta al arrepentimiento eficaz; y, iii) Después de la emisión de la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1621/2018, la Gerencia GRACO Santa Cruz, interpuso demanda contenciosa administrativa, mereciendo la Sentencia 121/2020, que resolvió la controversia vinculada a la suspensión del cómputo por término de prescripción, y no sobre la aplicabilidad del art. 60 del CTB, modificado por la Ley 291, como pretendería la empresa impetrante de tutela en esta acción de amparo constitucional, alegando la SCP 1337/2003-R de 15 de septiembre, en relación a la obligación de que el afectado en sus derechos, reclame todos los actos ilegales por los medios o recursos establecidos en el ordenamiento jurídico, debiendo aplicarse el principio de congruencia al momento de resolverse esta problemática.

“Wilson Ramos”, representante de GRACO Santa Cruz del SIN, en audiencia manifestó que: a) La parte peticionante de tutela no obró de buena fe, pues lo que reclamó en esta acción de defensa, debió ser argumentado y refutado con pruebas en el proceso contencioso administrativo, así hubiese ejercido sus derechos a la defensa y a ser oído, situación que no ocurrió; por lo que, carecería de legitimación activa, conforme estableció la SCP 1143/2017-S3 de 9 de noviembre; y, b) No existiría correspondencia entre las autoridades demandadas y el derecho que invocó, tampoco demostró vinculación de estos con el acto lesivo.

I.2.4. Resolución

La Sala Constitucional Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de Chuquisaca, mediante Resolución 19/2021 de 1 de marzo, cursante de fs. 296 a 299 vta., denegó la tutela impetrada, con base en los siguientes fundamentos: 1) La parte solicitante de tutela se apersonó al proceso contencioso administrativo  iniciado por la Administración Tributaria; sin embargo, pese a tener la oportunidad de participar del mismo, exponiendo sus pretensiones, no lo hizo, actuando de forma negligente; por consiguiente, los Magistrados demandados no tuvieron la oportunidad de analizar o pronunciarse sobre reclamos que ahora plantea en la acción de amparo constitucional, relacionado al arrepentimiento eficaz, la reducción de la sanción, y la base cálculo de la misma; resultando inviable el verificar falta de fundamentación, motivación o congruencia en la Sentencia 121/2020; y, 2) Conforme dispone el art. 128 de la CPE, la parte impetrante de tutela debió señalar la acción u omisión en la que incurrieron dichas autoridades, identificar los derechos vulnerados y, la relación de causalidad entre estos últimos y el acto lesivo, situación que no ocurrió; por lo que, a la justicia constitucional no le correspondería ingresar a revisar de oficio lo obrado en la jurisdicción ordinaria, invadiendo la misma al no ser de su competencia.