SENTENCIA CONSTITUCIONAL PLURINACIONAL 0431/2022-S4

II.3.       Mediante Sentencia 195/2018 de 30 de octubre, los Magistrados demandados, declararon improbada la merituada demanda contenciosa administrativa, manteniendo firme y subsistente la indicada Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0072/2005, fundamentado que: “…Según la norma contable N° 1, aplicable para efectos tributarios en virtud de la Resolución Administrativa 05-0041-99 de 13 de agosto de 1999, el principio de devengado consiste en (…) registrar esta clase de variaciones patrimoniales con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria. La importancia de este principio, radica en la necesidad de registrar las operaciones que se han generado, independientemente si fueron o no percibidos los ingresos o si fueron o no erogados los gastos (…) Al respecto el legislador, mediante los arts. 9 y 47 ambos de la Ley 843 establecen la base del cálculo del IVA e IUE, situación que genera seguridad jurídica…” (sic [fs. 69 a 77 vta.]).

III. FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO

La parte impetrante de tutela, denunció la vulneración del debido proceso en sus elementos de motivación y fundamentación de las resoluciones, vinculados con la incongruencia infra o citra petita; en razón a que, los Magistrados demandados, emitieron Sentencia declarando improbada la demanda contenciosa administrativa interpuesta por la Gerencia GRACO La Paz del SIN, cuyo efecto fue la de mantener firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico expedido por la entonces Superintendencia Tributaria General, que modificó parcialmente las Resoluciones de Recurso Alzada y Determinativa; por ende, disminuyó la pérdida acumulada, modificando con ello la conducta calificada como defraudación tributaria; empero, omitiendo pronunciarse sobre todas las pretensiones formuladas en la misma, especialmente respecto al incorrecto análisis sobre la realidad tributaria del contribuyente y los errores en los montos pendientes de pago.   

En consecuencia, corresponde dilucidar si tales extremos son evidentes, a fin de conceder o denegar la tutela solicitada.

III.1.  El debido proceso y los elementos de fundamentación, motivación y congruencia en las resoluciones

Al respecto, la SCP 0144/2019-S4 de 17 de abril, razonó como sigue: “‘Sin duda que el debido proceso, previsto en los arts. 115.II y 117.I de la CPE; 8 de la Convección América sobre Derechos Humanos (CADH); y, 14 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos (PIDCP), se constituye en un prerequisito para poner en movimiento los derechos humanos reconocidos en los tratados y convenios internacionales sobre la materia y consiguientemente, la protección de cualquier otro derecho establecido en la Constitución Política del Estado, de manera que se constituye en un límite al ejercicio de poder que ostenta el Estado.

El debido proceso ha sido entendido por la jurisprudencia constitucional, como el derecho que tiene toda persona a un proceso justo y equitativo, de manera que sus derechos se adecúen a disposiciones jurídicas generales aplicables a todas las personas que se encuentren en similares situaciones, es decir, comprende el conjunto de requisitos que deben observarse en las instancias procesales, de manera que posibilite que las personas puedan defenderse de manera adecuada en cualquier tipo de proceso, evitando de esa manera cualquier lesión a los derechos reconocidos en la Constitución Política del Estado, así como en los Tratados y Convenios Internacionales en materia de Derechos Humanos, al constituirse los últimos, en parte integrante del bloque de constitucionalidad, según lo ordenado en el art. 410.II de la Norma Suprema del ordenamiento jurídico boliviano1, y que, en el marco de lo previsto por el art. 256 de la CPE, son de aplicación directa y preferente en el ámbito interno, cuando contengan normas más favorables.

Partiendo de los arts. 115.II, 117.I y 180.I de la CPE, el Tribunal Constitucional ha desarrollado la triple dimensión del debido proceso, así la SC 0896/2010-R, del 10 de agosto, estableció que: “…La Constitución Política del Estado, en consideración a la naturaleza y los elementos constitutivos del debido proceso, como instituto jurídico y mecanismo de protección de los derechos fundamentales, lo consagra como un principio, un derecho y una garantía; es decir, su naturaleza está reconocida por la misma Constitución en su triple dimensión: como derecho fundamental de los justiciables, un principio procesal y una garantía de la administración de justicia; de ella, se desprende como derecho fundamental autónomo e indirecto o garantía, que a decir de Carlos Bernal Pulido, en ‘El Derecho de los Derechos’: ‘El derecho fundamental al debido proceso protege las facultades del individuo para participar en los procedimientos del Estado constitucional democrático y el ejercicio dentro del marco de dichos procedimientos de las facultades de hacer argumentaciones, afirmaciones, aportar pruebas, y las capacidades de rebatir los argumentos de los demás y de autocriticarse (…) es un mecanismo para la protección de otros derechos fundamentales en el estado democrático”’.

En cuanto a los elementos que componen el debido proceso, el Tribunal Constitucional, en las SSCC 0082/2001-R, 0157/2001-R, 0798/2001-R, 0925/2001-R, 1028/2001-R, 1009/2003-R, 1797/2003-R, 0101/2004-R, 0663/2004-R, 0022/2006-R, entre otras, estableció que forman parte del mismo los derechos a un proceso público, al juez natural, a la igualdad procesal de las partes, a no declarar contra sí mismo, a la garantía de presunción de inocencia, a la comunicación previa de la acusación, a la defensa material y técnica, a la concesión al inculpado del tiempo y los medios para su defensa, a ser juzgado sin dilaciones indebidas, a la congruencia entre acusación y condena, al principio del non bis in ídem, a la valoración razonable de la prueba, y a la fundamentación, motivación y congruencia de las decisiones; precisando sin embargo, que dicho listado, en el marco del principio de progresividad, sólo tienen un carácter enunciativo, dado que pueden agregarse otros elementos que forman parte del debido proceso como una garantía general y que derivan del desarrollo doctrinal y jurisprudencial de éste, como un medio para asegurar la realización del valor justicia.

Respecto a lo anotado en la última parte del párrafo precedente, es decir, el debido proceso como medio para asegurar el valor justicia, debe señalarse que, es indiscutible la relación entre el debido proceso y la búsqueda del orden justo, dado que el primero no se limita únicamente al concepto de instrumento o vía para poner en movimiento mecánico las reglas del procedimiento, puesto que lo que se protege realmente a través del debido proceso, no es la rigurosa observancia de reglas de orden simplemente legal, sino el manejo de reglas procesales para tomar decisiones que puedan justificarse constitucionalmente, es decir, debe comprenderse al debido proceso desde el ámbito constitucional y no desde el simplemente legal.

Se concluye entonces que, el debido proceso está integrado por distintos elementos que lo configuran; entre ellos, la garantía de presunción de inocencia, la congruencia entre acusación y condena y la necesaria fundamentación, motivación y congruencia de las resoluciones, elementos que, como quedó anotado en el párrafo precedente, forman parte de los presupuestos propios de las reglas del debido proceso, por tanto, de obligado cumplimiento, tanto por las autoridades jurisdiccionales en los procesos que conocen y resuelven, como por las autoridades administrativas que, en el marco de las competencias específicas asignadas por la ley, resuelven conflictos jurídicos, sea aplicando sanciones o conociendo recursos administrativos, de manera que se garantice el libre y pleno ejercicio de los derechos fundamentales y garantías constitucionales, previstos en la Ley Fundamental y los Tratados y Convenios Internacionales en materia de Derechos Humanos; obligación que se encuentra vinculada con la seguridad jurídica, que es definida por el art. 3 núm. 4 de la Ley del Órgano judicial (LOJ) –Ley 025 de 24 de junio de 2010–, como la aplicación objetiva de la ley, de manera que las personas conozcan sus derechos, garantías y obligaciones, y tengan certidumbre y previsibilidad de todos los actos de la administración de justicia, con lo que, se pretende lograr la paz social, previsto como fin en el art. 10 de la CPE.

En cuanto a la fundamentación y motivación de las resoluciones, la Corte Interamericana de Derechos Humanos (CIDH), ampliando el contenido del art. 8.1 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos, ha incorporado el deber de motivación como una garantía del debido proceso, estableciendo que, las decisiones que adopten los órganos internos que puedan afectar derechos humanos, tal como el derecho a la participación política, deben estar debidamente fundamentadas, de lo contrario serían decisiones arbitrarias3. La Corte también señaló que la decisión motivada implica una decisión que permita conocer cuáles fueron los motivos y normas en que se basó la resolución de manera clara, y si estos fundamentos son compatibles con los parámetros dispuestos en la Convención, por lo que cuando dicha resolución no cumpla con la garantía de encontrarse debidamente motivada se entenderá como contraria al artículo 8.1 de la CADH4.

Por otra parte, la referida Corte Internacional ha señalado que la motivación es la exteriorización de la justificación razonada que permite llegar a una conclusión5. Precisó el alcance de esta garantía bajo los siguientes argumentos: 1) El deber de motivar es una garantía vinculada con la correcta administración de justicia, que protege el derecho de los ciudadanos a ser juzgados por las razones que el Derecho suministra, y otorga credibilidad de las decisiones jurídicas en el marco de una sociedad democrática; 2) La motivación demuestra a las partes que estas han sido oídas, que sus alegatos han sido tomados en cuenta y que el conjunto de pruebas ha sido analizado; y 3) En aquellos casos en los que las decisiones son recurribles, les proporciona la posibilidad de criticar la resolución y lograr un nuevo examen de la cuestión ante las instancias superiores.

En esa línea también, la jurisprudencia constitucional comprendida en la SCP 0874/2014 de 8 de mayo, señaló: “El debido proceso, a partir de la comprensión de los diferentes instrumentos normativos de orden internacional, se nutre de diferentes componentes; así, la motivación y fundamentación de las resoluciones judiciales constituyen sus elementos preponderantes y persiguen tres fines específicos a saber; primero, permite que los Tribunales de instancia superior efectúen el respectivo control al fallo impugnado, habida cuenta que, a partir de una clara explicación de los motivos y razones para decidir en una u otra forma, las partes podrán interponer las respectivas impugnaciones y, a falta de ello el afectado estará en la imposibilidad de precisar contra qué criterios o conceptos dirigirá su impugnación; segundo, que el justiciable adquiera seguridad, confianza y convencimiento en la decisión asumida por la autoridad encargada de impartir justicia, que conlleve a comprender con meridiana claridad los motivos y razones que pudieron haber guiado a la autoridad para decidir en una determinada forma; asimismo, apreciar qué circunstancias y elementos de hecho y derecho fueron tomados en cuenta por el juzgador y, si las alegaciones y proposiciones probatorias fueron consideradas, explicando con meridiana claridad el valor que merecieron los mismos; y, tercero, pretende hacer públicas las razones que le asistieron al juzgador para fallar en un determinado sentido, a fin de que el ciudadano común comprenda la razón de la decisión, porque de ellos deviene la facultad de impartir justicia, conforme estipula el art. 178. I de la CPE”.

Más adelante, la misma Sentencia Constitucional Plurinacional, en cuanto al elemento específico de la motivación y fundamentación de las resoluciones, y por ende al contenido que debe tener toda resolución judicial o administrativa para ser considerada motivada y fundamentada, con base al entendimiento desarrollado en la SC 1365/2005-R de 31 de octubre, reiteradas en las SSCC 2023/2010-R, 1054/2011-R y SCP 0401/2012 de 22 de junio, precisó que la motivación no significa una mera exposición ampulosa de consideraciones y citas legales, sino la exigencia de una estructura de forma y de fondo, que puede ser concisa pero clara, de manera que se satisfagan todos los puntos demandados, expresándose las convicciones determinativas que justifiquen razonablemente la decisión, en cuyo caso las normas del debido proceso se tendrán por fielmente cumplidas; y, al contrario, cuando la resolución, aun siendo extensa, no traduce las razones o motivos por los cuales se toma una decisión, dichas normas se tendrán por vulneradas.

A su vez, la jurisprudencia constitucional comprendida en la SC 0871/2010-R de 10 de agosto, precisó que: “...toda resolución ya sea jurisdiccional o administrativa, con la finalidad de garantizar el derecho a la motivación como elemento configurativo del debido proceso debe contener los siguientes aspectos a saber: a) Debe determinar con claridad los hechos atribuidos a las partes procesales, b) Debe contener una exposición clara de los aspectos fácticos pertinentes, c) Debe describir de manera expresa los supuestos de hecho contenidos en la norma jurídica aplicable al caso concreto, d) Debe describir de forma individualizada todos los medios de prueba aportados por las partes procesales, e) Debe valorar de manera concreta y explícita todos y cada uno de los medios probatorios producidos, asignándoles un valor probatorio específico a cada uno de ellos de forma motivada, f) Debe determinar el nexo de causalidad entre las denuncias o pretensiones de las partes procesales, el supuesto de hecho inserto en la norma aplicable, la valoración de las pruebas aportadas y la sanción o consecuencia jurídica emergente de la determinación del nexo de causalidad antes señalado”. En cuanto a la congruencia como principio característico del debido proceso, la SC 0358/2010-R de 22 de junio, señaló el siguiente entendimiento: “...en el ámbito procesal como la estricta correspondencia que debe existir entre lo peticionado y lo resuelto, en materia penal la congruencia se refiere estrictamente a que el imputado no podrá ser condenado por un hecho distinto al atribuido en la acusación o su ampliación; ahora bien, esa definición general, no es limitativa de la congruencia que debe tener toda resolución ya sea judicial o administrativa y que implica también la concordancia entre la parte considerativa y dispositiva, pero además esa concordancia debe mantenerse en todo su contenido, efectuando un razonamiento integral y armonizado entre los distintos considerandos y razonamientos emitidos por la resolución, esta concordancia de contenido de la resolución y su estricta correspondencia entre lo pedido, lo considerado y lo resuelto, conlleva a su vez la cita de las disposiciones legales que apoyan ese razonamiento que llevó a la determinación que se asume. En base a esos criterios se considera que quien administra justicia debe emitir fallos motivados, congruentes y pertinentes”.

En virtud a este principio, las autoridades jurisdiccionales o administrativas están obligadas a velar porque en sus resoluciones exista una estricta correspondencia entre lo peticionado, lo considerado y lo resuelto, lo que implica, no solamente la concordancia entre la parte considerativa y la dispositiva, sino que su materialización debe reflejarse a lo largo de todo su contenido, de manera que no se incurra en una incongruencia aditiva o incongruencia omisiva, ello sin descuidar la cita de las <disposiciones legales que sirvieron de base para asumir la decisión respecto al objeto del proceso‴ (las negrillas son nuestras).

             Asimismo, otorga sustento jurídico al criterio expuesto, el entendimiento de la SCP 0903/2012 de 22 de agosto, que desarrolló y razonó lo siguiente: “De lo expuesto, inferimos que la fundamentación y la motivación de una resolución que resuelva cualquier conflicto jurídico, no necesariamente implica que la exposición deba ser exagerada y abundante de consideraciones, citas legales y argumentos reiterativos, al contrario una debida motivación conlleva que la resolución sea concisa, clara e integre en todos los puntos demandados, donde la autoridad jurisdiccional o en su caso administrativa, exponga de forma clara las razones determinativas que justifican su decisión, exponiendo los hechos, realizando la fundamentación legal y citando las normas que sustentan la parte dispositiva de la resolución; en suma se exige que exista plena coherencia y concordancia entre la parte motivada y la parte dispositiva de un fallo”.

III.2. Análisis del caso concreto

La impetrante de tutela, denunció la vulneración del debido proceso en sus elementos de motivación y fundamentación de las resoluciones, vinculados con la incongruencia infra o citra petita; en razón a que los Magistrados demandados, emitieron Sentencia declarando improbada la demanda contenciosa administrativa interpuesta por la Gerencia GRACO La Paz del SIN, cuyo efecto fue la de mantener firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico expedido por la entonces Superintendencia Tributaria General, que modificó parcialmente las Resoluciones de Recurso Alzada y Determinativa; por ende, disminuyó la pérdida acumulada, modificando con ello la conducta calificada como defraudación tributaria; empero, omitiendo pronunciarse sobre todas las pretensiones formuladas en la misma, especialmente respecto al incorrecto análisis sobre la realidad tributaria del contribuyente y los errores en los montos pendientes de pago. 

   III.2.1.   Consideración previa

    Si bien, la SCP 0530/2015-S3 de 26 de mayo, cursante de fs. 50 a 56 vta. emitida en base a la revisión de la Resolución 71/2014 de 23 de septiembre, fue pronunciada dentro de la acción de amparo constitucional, interpuesta por Gustavo Adolfo Miranda Pinaya en representación legal de la empresa ASC Bolivia LDC Sucursal Bolivia contra Jorge Isaac Von Borries Méndez, Beatriz Sandoval de Capobianco, Julio Ortiz Linares, Ángel Irusta Pérez, Teófilo Tarquino Mújica, Jorge Monasterios Franco, Ana María Forest Cors y Ramiro José Guerrero Peñaranda, entonces Presidente y Magistrados de Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia, respectivamente, en la que se denunció la vulneración de los derechos al debido proceso en su elemento de ejercicio del derecho a la defensa en igualdad de condiciones y a la propiedad privada; alegándose que luego de haber agotado la vía administrativa a través del recurso de alzada y jerárquico, medios ordinarios utilizados para impugnar la Resolución Determinativa 038/2004, emitida por la Gerencia de GRACO La Paz del SIN, ésta interpuso demanda contenciosa administrativa, impugnación respecto de la cual nunca tuvo conocimiento, impidiéndole que pueda hacer valer sus derechos al debido proceso y a la defensa, obteniendo un fallo injustamente pronunciado; dado que, por un lado, provocó la afectación irreparable en su patrimonio, al haberse incrementado de manera descomunal la suma liquidada el 2014; así como, la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia pretendió modificar el fondo de la Sentencia a través de un Auto Supremo, emitido a emergencia de la solicitud de aclaración, complementación y enmienda solicitada por la AGIT, incurrió en la vulneración del procedimiento; caso en el cual, de dispuso revocar la Resolución 71/2014 de 23 de septiembre, cursante de fs. 708 a 710 vta., pronunciada por la Sala Penal Primera del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz; y en consecuencia, conceder la tutela solicitada, dejando sin efecto la Sentencia 116/2011 de 14 de abril; al igual que, su complementario Auto Supremo 207/2011 de 5 de junio, ordenando que la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia, emita una nueva resolución, tomando en cuenta los fundamentos expuestos en la Sentencia Constitucional Plurinacional, bajo el argumento que el proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia GRACO contra la AGIT, se sustanció en desconocimiento de la empresa “ASC BOLIVIA LDC SUCURSAL BOLIVIA”, sujeto pasivo que se constituye en un tercero interesado, quien debió tener conocimiento del inicio de la demanda contenciosa administrativa, en la cual si bien no es parte procesal, como ya se dijo; sin embargo, por las connotaciones y efectos derivados del referido proceso, debió ser comunicado respecto a la interposición de la demanda contenciosa administrativa; por lo que, atendiendo todo lo expuesto es posible concluir que las autoridades demandadas emitieron la Sentencia 116/2011 y el posterior Auto Supremo 207/2011, sin haber observado en lo más mínimo el estado constitucional de derecho imperante en nuestro Estado Unitario Social de Derecho; marco en el cual, no se pueden desconocer garantías y derechos fundamentales.

  Concluyendo más adelante, que las autoridades demandadas debieron advertir antes de resolver y pronunciarse sobre la demanda contenciosa administrativa, que la empresa “ASC BOLIVIA LDC SUCURSAL BOLIVIA” no fue comunicada respecto a la interposición de dicha demanda; en ese orden, emitieron resoluciones vulneratorias al derecho a la defensa de la parte accionante, por cuanto no advirtieron de la existencia de lesiones a derechos fundamentales y garantías constitucionales, lo cual como ya se señaló no está permitido dentro del orden constitucional, debiéndose dejar sin efecto la Sentencia 116/2011 y su complementario Auto Supremo 207/2011, para que se pronuncie una nueva resolución.

Así se entiende que una vez cumplido lo determinado en la SCP 0530/2015-S3; los Magistrados demandados emitieron finalmente la Sentencia 195/2018 de 30 de octubre, declarando improbada la demanda contencioso administrativa; de la cual, a través de la presente acción tutelar se denuncia falta de congruencia de este último fallo, especialmente respecto al incorrecto análisis sobre la realidad tributaria del contribuyente y los errores en los montos pendientes de pago, extremos completamente distintos a los reclamados en la primera acción de amparo constitucional; constituyendo nuevos actos lesivos que ameritan ser analizados de manera independiente a la anterior demanda tutelar, a través de este fallo constitucional, tarea que será desarrollada a continuación.

III.2.2. Sobre el fondo

De lo expuesto y argumentado por la impetrante de tutela, se establece que la problemática sometida a revisión tiene como contexto fáctico, lo suscitado cuando la Gerencia GRACO La Paz del SIN, en uso de sus facultades de verificación, control y fiscalización, emitió Resolución Determinativa 038/2004, contra el contribuyente ASC Bolivia LDC Sucursal Bolivia, fijando la deuda tributaria de Bs 5 684 716.-, que corresponde al IVA y al Impuesto a las Transacciones (IT) de los periodos fiscales octubre a diciembre de 2002 y enero a septiembre de 2003; y, del Impuesto a la Utilidad de las Empresas (IUE) de la gestión 2003; así como, Bs 5 120 125.- por concepto de multa por defraudación tributaria, empresa citada que interpuso impugnación contra tal decisión, resolviéndose mediante Resolución de Resolución de Recurso de Alzada STR/LPZ/RA 0038/2005 de 19 de abril, expedida por la ARIT, que la revocó en forma parcial, dejando sin efecto parte de los impuestos y multas indicados; impugnándola por esa razón, expidiéndose con este motivo la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0072/2005 de 8 de julio, a través de la cual la entonces STG ─hoy AGIT─ la revocó parcialmente “…en la parte que corresponde a la depuración del crédito fiscal de Bs5.421 a Bs1.222, diferencia que disminuirá el saldo a favor del contribuyente y el ajuste en los gastos deducibles en el IUE de Bs8.748 a Bs.2.045, cuyo efecto en la disminución de la pérdida acumulada…” (sic); asimismo, modificándose la conducta calificada de defraudación tributaria antes referida, existiendo incompetencia para ello supuestamente.

Conforme a los antecedentes procesales anotados, la mencionada Gerencia GRACO La Paz del SIN, dedujo demanda contenciosa administrativa ante la Sala Plena del Tribunal de Justicia, instancia que dictó la Sentencia 116/2011, declarándola probada en parte; en consecuencia, revocó de forma  parcial la precitada Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0072/2005; empero, el referido contribuyente sancionado, presentó acción de amparo constitucional contra la misma, emitiéndose al efecto y una vez tramitado el recurso la SCP 0530/2015-S3 de 26 de mayo, que la dejó sin efecto y ordenó la expedición de un nuevo fallo por vulneración al derecho a la defensa, al haberse evidenciado que las autoridades demandadas no hicieron conocer a la parte accionante, el proceso contencioso administrativo iniciado por la Gerencia de GRACO La Paz del SIN; así una vez subsanada y cumplida la determinación asumida en la misma, poniendo a conocimiento del accionante la referida demanda, se dictó la Sentencia 195/2018, declarando improbada la misma, manteniendo firme y subsistente la Resolución administrativa de última instancia; la que ahora se denuncia como lesiva del debido proceso en su elemento fundamentación y congruencia.

Ahora, previo a ingresar al análisis del caso concreto, corresponde recordar que conforme se ha expuesto en el Fundamento Jurídico III.1 de la presente Sentencia Constitucional Plurinacional, el debido proceso es una institución del derecho procesal constitucional que abarca los presupuestos procesales mínimos a los que debe regirse todo proceso judicial, observando todas las formas propias del mismo; así como, los presupuestos normativamente preestablecidos, para hacer posible así la materialización de la justicia en igualdad de condiciones, tomando en cuenta siempre que toda persona será protegida oportuna y efectivamente por los jueces y tribunales en el ejercicio de sus derechos e intereses legítimos; asimismo, la motivación y fundamentación de las resoluciones judiciales constituyen elementos preponderantes y persiguen tres fines específicos; primero, permite que los Tribunales de instancia superior efectúen el respectivo control al fallo impugnado; pues, a partir de una clara explicación de los motivos y razones para decidir en una u otra forma, las partes podrán interponer las respectivas impugnaciones; y, a falta de ello el afectado estará en la imposibilidad de precisar contra qué criterios o conceptos dirigirá su impugnación; segundo, que el justiciable adquiera seguridad, confianza y convencimiento en la decisión asumida por la autoridad encargada de impartir justicia, que conlleve a comprender con meridiana claridad los motivos y razones que pudieron haber guiado a la autoridad para decidir en una determinada forma, apreciando qué circunstancias y elementos de hecho y derecho fueron tomados en cuenta por el juzgador; y, si las alegaciones y proposiciones probatorias fueron consideradas, explicando con meridiana claridad el valor que merecieron los mismos; y, tercero, pretende hacer públicas las razones que le asistieron al juzgador para fallar en un determinado sentido, a fin de que el ciudadano común comprenda la razón de la decisión.

           En el contexto analizado, debe puntualizarse que el problema radica de manera esencial y principalmente en establecer si hubo en el caso concreto, disminución de la pérdida acumulada, cuyo efecto fue la modificación de la conducta calificada como defraudación tributaria por parte de la empresa ASC BOLIVIA LDC Sucursal Bolivia, todo en consideración a la fundamentación, motivación y congruencia, como elementos del debido proceso.

           En el marco anterior y en coherencia con el entendimiento jurisprudencial descrito precedentemente, debe puntualizarse cada acto que permita responder la problemática identificada, específica y puntualmente si existió reducción de saldos acumulados a favor del ente impetrante de tutela.

III.2.2.1. Respecto de los antecedentes del caso y argumentos de la demanda contenciosa administrativa

Mediante Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0072/2005 de 8 de julio, la entonces STG ─hoy AGIT─ revocó en forma parcial la Resolución de Alzada STR/LPZ/RA 0038/2005 de 19 de abril “…en la parte que corresponde a la depuración del crédito fiscal de Bs5.421 a Bs1.222, diferencia que disminuirá el saldo a favor del contribuyente y el ajuste en los gastos deducibles en el IUE de Bs8.748 a Bs.2.045, cuyo efecto en la disminución de la pérdida acumulada. Asimismo en el punto referido a la calificación de la conducta del contribuyente por cuanto la Administración Tributaria no es competente para calificar el delito de defraudación de contribuyente, sea con los efectos del art. 23-I inc. b) del DS 27350…” (sic [Conclusión II.1]). Después, por memorial presentado el 6 de octubre de 2005, la Gerencia GRACO La Paz del SIN, interpuso demanda contenciosa administrativa contra la entonces STG ─hoy AGIT─, pidiendo se la declare probada; revocando en consecuencia, la Resolución de Recurso Jerárquico citado en la Conclusión antecedente, fundado respecto a la reducción de saldos que es el problema específico analizado: a) En el caso, “…existe confusión en el término Tributo Omitido que no se origina en el pago o no de impuestos, sino en las diferencias que existen entre las Declaraciones Juradas y la verdadera realidad tributaria del contribuyente, por tanto Impuesto Omitido es cualquier diferencia a favor del fisco que se dé entre la Declaración Jurada presentada y la documentación que respalda dicha declaración. Por tanto es importante aclarar a vuestra autoridad que el concepto se refiere a Impuesto Omitido No Declarado, y no como asume la Superintendencia Tributaria, que interpreta como Impuesto Omitido No Pagado. Esta situación, si bien parece de forma y no de fondo, afecta a uno de los principios fundamentales del Sistema Tributario Boliviano, como es el PRINCIPIO DE DEVENGADO. Por tanto existe impuesto omitido, aun cuando el contribuyente tenga saldos acumulados a su favor…” (sic); y, b) Por lo fundado anteriormente, debe mantenerse firma y subsistente la conducta del contribuyente como defraudación; pues, adoptó conductas, formas, modalidades o estructuras jurídicas manifiestamente inadecuadas para configurar la efectiva operación gravada y ello se traduzca en apreciable disminución del ingreso tributario (Conclusión II.2).

III.2.2.3. Lo concerniente a las justificaciones otorgadas en el Auto Supremo 195/2018

                         A través de Sentencia 195/2018, los Magistrados demandados, declararon improbada la merituada demanda contenciosa administrativa, manteniendo firme y subsistente la indicada Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0072/2005, fundamentado que: “…Según la norma contable N° 1, aplicable para efectos tributarios en virtud de la Resolución Administrativa 05-0041-99 de 13 de agosto de 1999, el principio de devengado consiste en (…) registrar esta clase de variaciones patrimoniales con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria. La importancia de este principio, radica en la necesidad de registrar las operaciones que se han generado, independientemente si fueron o no percibidos los ingresos o si fueron o no erogados los gastos (…) Al respecto el legislador, mediante los arts. 9 y 47 ambos de la Ley 843 establecen la base del cálculo del IVA e IUE, situación que genera seguridad jurídica…” (sic [Conclusión II.3]).

Ahora, contrastando los dos actuados anteriores, se tiene que la empresa impetrante de tutela al fundar la impugnación deducida, refirió que existe confusión en el término “Tributo Omitido”, que no se origina en el pago o no de impuestos; sino, en las diferencias que existen entre las “Declaraciones Juradas” y la verdadera realidad tributaria del contribuyente;  por tanto, “Impuesto Omitido” es cualquier diferencia a favor del fisco que se dé entre la declaración jurada presentada y la documentación que respalda dicha declaración; lo que conlleva, la necesidad de mantener firme y subsistente la conducta del contribuyente como defraudación.

Por su parte, las autoridades judiciales demandadas, alegaron como respuesta lo que se entiende por principio de devengado, en cuya consecuencia anotó “…los arts. 9 y 47 ambos de la Ley 843 establecen la base del cálculo del IVA e IUE, situación que genera seguridad jurídica…” (sic), entendiendo que hubo la necesaria fundamentación y motivación en el caso concreto.

Notándose con el análisis y razonamiento anterior, que las justificaciones de las autoridades jurisdiccionales demandadas, carecen de consecuencia lógica con las objeciones anotadas por la accionante, cuyos reclamos radican obviamente en lo ya anotado respecto a la necesaria averiguación sobre la existencia o no de disminución de la pérdida acumulada, cuyo efecto fue la modificación de la conducta calificada como defraudación; es decir, que debe explicarse con meridiana claridad el alcance en el caso concreto de los arts. 9 y 47 de la Ley de Reforma Tributaria (LRT) −Ley 843 de 20 de mayo de 1986−; del mismo modo, debe contextualizarse en el mismo el principio de “devengado” y como afectan estas “variaciones patrimoniales” en el aumento o disminución de la pérdida acumulada.

De este modo, se constata la inexistencia de argumentos, justificaciones y/o razonamientos que den respuesta a cada uno de los alegatos, agravios o conclusiones indicados en el recurso de apelación, concluyéndose al final que las autoridades judiciales demandadas lesionaron el debido proceso en sus elementos de fundamentación, motivación y congruencia, establecidos en la Constitución Política del Estado; por tanto, no observaron los mismos al emitir la Sentencia 195/2018 que declaró improbada la demanda contenciosa administrativa, manteniendo firme y subsistente la Resolución jerárquica.

En consecuencia, la Sala Constitucional, al denegar la tutela solicitada, efectuó un incorrecto análisis de los antecedentes.

POR TANTO

El Tribunal Constitucional Plurinacional, en su Sala Cuarta Especializada; en virtud de la autoridad que le confiere la Constitución Política del Estado y el art. 12.7 de la Ley del Tribunal Constitucional Plurinacional; en revisión, resuelve: REVOCAR la Resolución 089/2021 de 23 de abril, cursante de fs. 634 a 636 vta., pronunciada por la Sala Constitucional Primera del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz; y en consecuencia, CONCEDER la tutela impetrada, dejando sin efecto el Auto Supremo 195/2018 de 30 de octubre, debiendo las autoridades judiciales demandadas, emitir uno nuevo conforme a los Fundamentos Jurídicos expuestos en el presente fallo constitucional.

Regístrese, notifíquese y publíquese en la Gaceta Constitucional Plurinacional.

René Yván Espada Navía

MAGISTRADO

Gonzalo Miguel Hurtado Zamorano

MAGISTRADO