SENTENCIA CONSTITUCIONAL PLURINACIONAL 0743/2022-S3

La parte accionante denuncia la vulneración de sus derechos al debido proceso en sus elementos de no aplicación objetiva de la ley, falta de fundamentación y motivación, valoración de la prueba y “seguridad jurídica”, alegando que los Magistrados accionados, obraron de manera incorrecta al momento de emitir la Sentencia 239/2020, pronunciada dentro del proceso contencioso administrativo interpuesto por el contribuyente -ahora tercero interesado- por cuanto declararon probada la referida demanda bajo el argumento de que la facultad de la Administración Tributaria para controlar, investigar, verificar y fiscalizar tributos se encontraba prescrita, sin fundamentar con normativa, sin analizar los hechos y menos valorar las pruebas aportadas y sobre todo no se aplica objetivamente la Ley, desconociendo los arts. 61 y 62 del CTB y los cambios normativos realizados al art. 59 de dicha norma; toda vez que, aplicaron las modificaciones establecidas por la Ley de Modificaciones al Código Tributario Boliviano.

En consecuencia, corresponde  determinar en revisión, si tales argumentos son evidentes a fin de conceder o denegar la tutela solicitada.

III.1.  La revisión de la actividad jurisdiccional de otros tribunales. Entendimiento reiterado

           La SCP 1461/2013 de 19 de agosto, al respecto manifestó que: “… se tiene que la línea jurisprudencial relativa a la revisión de la actividad de otros tribunales por parte de la justicia constitucional ha avanzado en términos evolutivos hasta consolidar la noción que la interpretación de la legalidad infra constitucional le corresponde a los tribunales de justicia y no a la justicia constitucional; empero, ante la existencia de violación de derechos y garantías previstos en la Constitución, excepcionalmente la justicia constitucional puede ingresar a valorar la actividad desarrollada en miras a brindar una tutela constitucional, y finalmente que es al accionante el que debe precisar los derechos invocados a efectos de lograr una tutela constitucional, sin que ello implique someterse estrictamente a los cánones desarrollados por las SSCC 0718/2005-R, 0085/2006-R y 0194/2011-R.

           De lo referido, se deben precisar tres elementos de suma importancia: a) Las autoridades de los otros sistemas de justicia (civil, penal, familiar, agroambiental, administrativa, etc.) en realidad ejercen al igual que la justicia constitucional una actividad hermenéutica que parte de la Constitución e irradia a todo el ordenamiento jurídico; por ello, a la luz del Estado Constitucional de Derecho no es válido hablar de `legalidad ordinaria´ , pues todos los órganos de justicia se encuentran sometidos a la Constitución y su labor interpretativa parte de ésta; b) La noción de `reglas admitidas por el Derecho´, rescatando una posición teórica decimonónica no agota las posibilidad hermético - argumentativas de las autoridades judiciales, (…); c) La revisión de la actividad interpretativa que realizan otras jurisdicciones que involucra el análisis de la motivación, congruencia, adecuada valoración de los hechos (valoración de la prueba) y adecuada valoración del Derecho (interpretación de las normas), no es la labor propia de la justicia constitucional; empero, es insoslayable que las autoridades jurisdiccionales no se encuentran habilitadas a vulnerar derechos fundamentales, y en esa dimensión esta jurisdicción constitucional se encuentra habilitada a vigilar que en todo fallo, providencia o decisión judicial que las autoridades judiciales se sometan a la Constitución; y, d) Para que la jurisdicción constitucional analice la actividad interpretativa realizada por los tribunales de justicia, los accionantes deben hacer una precisa relación de vinculación entre los derechos fundamentales invocados y la actividad interpretativa - argumentativa desarrollada por la autoridad judicial. Demostrando ante esta justicia constitucional que se abre su competencia en miras a revisar un actuado jurisdiccional, sin que ello involucre que la instancia constitucional asuma un rol casacional, impugnaticio o supletorio de la actividad de los jueces. En ese sentido, no es exigible la argumentación númerus clausus en las demandas de amparo constitucional, sino una precisa presentación por parte de los accionantes que muestre a la justicia constitucional de por qué la interpretación desarrollada por las autoridades, vulnera derechos y garantías previstos por la Constitución, a saber en tres dimensiones distintas: 1) Por vulneración del derecho a un Resolución congruente y motivada que afecta materialmente al derecho al debido proceso y a los derechos fundamentales que se comprometen en función de tal determinación; 2) Por una valoración probatoria que se aparta de los marcos de razonabilidad y equidad; y, 3) Por una incorrecta aplicación del ordenamiento jurídico, que más allá de las implicancias dentro del proceso judicial o administrativo lesiona derechos y garantías constitucionales” (las negrillas fueron añadidas).

III.2. El debido proceso en sus elementos de fundamentación y   motivación de las resoluciones

           Con relación a la debida fundamentación, como componente del debido proceso, la SCP 0558/2016-S2 de 27 de mayo, refirió que: “La fundamentación es una exigencia contenida dentro del debido proceso, siendo que una decisión es arbitraria cuando carece de razones, es antojadiza o producto de conocimientos insuficientes que no pueden sostener un mínimo análisis jurídico legal; al contrario, la decisión tiene fundamento en la medida en que se afirmen circunstancias de hecho y de derecho, sustentada en pruebas y normas aplicables que visualicen la base sobre la cual se apoya la decisión; estas afirmaciones no pueden ser frases trilladas o rutinarias, sino razones coherentes y claras referidas al caso concreto. Quien emita una resolución, sea administrativa o judicial, está en el deber de fundamentarla, porque solo así el administrado tendrá la posibilidad de analizar la decisión y de impugnarla; ante la omisión de una suficiente fundamentación se coarta su derecho a la defensa por estar imposibilitado de ponerla en duda. En ese sentido no debe limitarse la motivación como un mero requisito formal, al contrario, este requisito tiene por finalidad permitir la defensa del administrado.

           Así, el derecho a una debida fundamentación y motivación de las resoluciones, se constituye en la garantía del sujeto procesal de que el juzgador al momento de emitir una decisión, explicará de manera clara, sustentada en derecho, los motivos que lo llevaron a tomar una decisión; argumentación que deberá seguir un orden coherente respecto a los hechos demandados y exponer con puntualidad los elementos jurídico-legales que determinaron su posición.

           Dicho de otra forma, toda autoridad que dicte una resolución, debe imprescindiblemente exponer los hechos, realizar la fundamentación legal y citar las normas que sustentan la parte dispositiva de la misma, por cuanto la estructura de una resolución tanto en el fondo como en la forma, dejará pleno convencimiento a las partes de que se ha actuado no sólo de acuerdo a las normas sustantivas y procesales aplicables al caso, sino que la decisión está regida por los principios y valores supremos rectores que orientan al juzgador, eliminándose cualquier interés y parcialidad, dando al administrado el pleno convencimiento de que no había otra forma de resolver los hechos juzgados sino de la forma en que se decidió (SSCC 0863/2007-R, 0752/2002-R, SC 1369/2001-R, entre otras)”.

           La SCP 0668/2016-S1 de 15 de junio, citando la SC 2023/2010-R de 9 de noviembre, señaló: “ ̀La garantía del debido proceso, comprende entre uno de sus elementos la exigencia de la motivación de las resoluciones, lo que significa, que toda autoridad que conozca de un reclamo, solicitud o dicte una resolución resolviendo una situación jurídica, debe ineludiblemente exponer los motivos que sustentan su decisión, para lo cual, también es necesario que exponga los hechos establecidos, si la problemática lo exige, de manera que el justiciable al momento de conocer la decisión del juzgador lea y comprenda la misma, pues la estructura de una resolución tanto en el fondo como en la forma, dejará pleno convencimiento a las partes de que se ha actuado no sólo de acuerdo a las normas sustantivas y procesales aplicables al caso, sino que también la decisión está regida por los principios y valores supremos rectores que rigen al juzgador, eliminándose cualquier interés y parcialidad, dando al administrado el pleno convencimiento de que no había otra forma de resolver los hechos juzgados sino de la forma en que se decidió. (…) cabe señalar que la motivación no implicará la exposición ampulosa de consideraciones y citas legales, sino que exige una estructura de forma y de fondo, pudiendo ser concisa, pero clara y satisfacer todos los puntos demandados, debiéndose expresar las convicciones determinativas que justifiquen razonablemente su decisión en cuyo caso las normas del debido proceso se tendrán por fielmente cumplidas; (…). Así la SC 1365/2005-R de 31 de octubre, entre otras’.

           Así también la SCP 0066/2015-S2 de 3 de febrero, complementó: ‘…se concluye que la fundamentación de las resoluciones judiciales, constituye un elemento inherente a la garantía jurisdiccional del debido proceso, lo que significa que la autoridad que emite una resolución necesariamente debe exponer los hechos, la valoración efectuada de la prueba aportada, los fundamentos jurídicos de su determinación y las normas legales que aplica al caso concreto y que sustentan su fallo; lo que de ninguna manera implica una argumentación innecesaria que abunde en repeticiones o cuestiones irrelevantes al caso, sino que al contrario debe desarrollar, pero con precisión y claridad, las razones que motivaron al juzgador a asumir una determinada resolución, claro está con la justificación legal que respalda además esa situación’”  (las negrillas nos corresponden).

           La SCP 0102/2019-S1 de 10 de abril, indicó que: “… toda resolución debe ser motivada y fundamentada, lo que significa que la autoridad que emite un fallo necesariamente debe exponer los hechos, la valoración efectuada de la prueba aportada, los fundamentos jurídicos de su determinación y las normas legales que aplica al caso concreto y que sustentan su fallo; cuya motivación no siempre debe ser ampulosa sino que exige un estructura de forma y de fondo, pudiendo ser concisa, pero clara y satisfacer todos los puntos demandados, debiéndose expresar las convicciones determinativas que justifiquen razonablemente su decisión”.

           Respecto al contenido esencial del derecho a una resolución motivada, la SCP 0893/2014, de 14 de mayo, señaló: “El contenido esencial del derecho a una resolución fundamentada o derecho a una resolución motivada, fue desarrollado en la SCP 2221/2012 de 8 de noviembre, y complementado por la SCP 0100/2013 de 17 de enero, teniendo en cuenta las finalidades que persigue este derecho fundamental.

           Así, las señaladas Sentencias Constitucionales Plurinacionales, concluyeron que las finalidades implícitas que determinan el contenido esencial del derecho a una resolución fundamentada o derecho a una resolución motivada (judicial, administrativa o cualesquier otra, expresada en una resolución en general, sentencia, auto, etcétera) que resuelva un conflicto o una pretensión son: `1) El sometimiento manifiesto a la Constitución, conformada por: 1.a) la Constitución formal; es decir, el texto escrito; y, 1.b) Los Tratados Internacionales sobre Derechos Humanos que forman el bloque de constitucionalidad; así como a la ley, traducido en la observancia del principio de constitucionalidad y del principio de legalidad; 2) Lograr el convencimiento de las partes que la resolución en cuestión no es arbitraria, sino por el contrario, observa: el valor justicia, el principio de interdicción de la arbitrariedad, el principio de razonabilidad y el principio de congruencia; 3) Garantizar la posibilidad de control de la resolución en cuestión por los tribunales superiores que conozcan los correspondientes recursos o medios de impugnación; 4) Permitir el control de la actividad jurisdiccional o la actividad decisoria de todo órgano o persona, sea de carácter público o privado por parte de la opinión pública, en observancia del principio de publicidad… ́ (SCP 2221/2012 de 8 de noviembre); y, `…5) La exigencia de la observancia del principio dispositivo, que implica la exigencia que tiene el juzgador de otorgar respuestas a las pretensiones planteadas por las partes para defender sus derechos… ́ (SCP 0100/2013 de 17 de enero).

           Sobre el segundo contenido; es decir, lograr el convencimiento de las partes de que la resolución no es arbitraria, sino por el contrario, observa: el valor justicia, el principio de interdicción de la arbitrariedad, el principio de razonabilidad y el principio de congruencia, en la SCP 2221/2012, el Tribunal Constitucional Plurinacional ha desarrollado las formas en las que puede manifestarse la arbitrariedad, señalando: `…la arbitrariedad puede estar expresada en: b.1) una 'decisión sin motivación', o extiendo esta es b.2) una 'motivación arbitraria'; o en su caso, b.3) una 'motivación insuficiente' desarrollando más adelante, el contenido de cada una de ellas.

          `b.1) Por ejemplo, cuando una resolución en sentido general (judicial, administrativa, etc.), no da razones (justificaciones) que sustenten su decisión, traducido en las razones de hecho y de derecho, estamos ante la verificación de una 'decisión sin motivación', debido a que 'decidir no es motivar'. La 'justificación conlleva formular juicios evaluativos (formales o materiales) sobre el derecho y los hechos sub iudice [asunto pendiente de decisión]'.

           b.2) Del mismo modo, verbigracia, cuando una resolución en sentido general (judicial, administrativa, etc.) sustenta su decisión con fundamentos y consideraciones meramente retóricas, basadas en conjeturas que carecen de todo sustento probatorio o jurídico alguno, y alejadas de la sumisión a la Constitución y la ley, se está ante una 'motivación arbitraria'. Al respecto el art. 30.II de la Ley del Órgano Judicial (LOJ) 'Obliga a las autoridades a fundamentar sus resoluciones con la prueba relativa sólo a los hechos y circunstancias, tal como ocurrieron, es escrito cumplimiento de las garantías procesales'.

           En efecto, un supuesto de 'motivación arbitraria' es cuando una decisión coincide o deviene de la valoración arbitraria, irrazonable de la prueba o, en su caso, de la omisión en la valoración de la prueba aportada en el proceso (SC 0965/2006-R), que influye, en ambos casos, en la confiabilidad de las hipótesis fácticas (hechos probados) capaces de incidir en el sentido, en los fundamentos de la decisión. Es decir, existe dependencia en cómo cada elemento probatorio fue valorado o no fue valorado, para que se fortalezca o debilite las distintas hipótesis (premisas) sobre los hechos y, por ende, la fundamentación jurídica que sostenga la decisión.

           (…)

           b.3) De otro lado, cuando una resolución no justifica las razones por las cuales omite o se abstiene de pronunciar sobre ciertos temas o problemas jurídicos planteados por las partes, se está ante una 'motivación insuficiente'”.

III.3. Sobre la valoración de la prueba

           Al respecto, la SCP 0124/2019-S1 de 17 de abril, invocando a la                   SCP 1916/2012 de 12 de octubre, estableció que: «“…por regla general, la jurisdicción constitucional está impedida de ingresar a valorar la prueba, por ser una atribución conferida privativa y exclusivamente a las autoridades jurisdiccionales o administrativas; empero, tiene la obligación de verificar si en dicha labor: 1) Las autoridades no se apartaron de los marcos legales de razonabilidad y equidad; 2) No omitieron de manera arbitraria la consideración de ellas, ya sea parcial o totalmente; y, 3) Basaron su decisión en una prueba inexistente o que refleje un hecho diferente al utilizado como argumento. Claro está que además de ello, en cualquier caso, se debe demostrar la lógica consecuencia de que su incumplimiento ocasionó lesión de derechos fundamentales y/o garantías constitucionales al afectado; lo que se traduce en relevancia constitucional. Supuestos que constituyen excepciones a la regla aludida; dado que se admite injerencia de la jurisdicción constitucional, únicamente cuando se evidencian dichas vulneraciones; empero, dicha competencia se reduce únicamente a establecer la ausencia de razonabilidad y equidad en la labor valorativa, o bien, si existió una actitud omisiva en esta tarea, ya sea parcial o total; o finalmente, si se le dio un valor diferente al medio probatorio, al que posee en realidad, distorsionando la realidad y faltando al principio de rango constitucional, como es la verdad material, pero en ningún caso podrá pretender sustituir a la jurisdicción ordinaria, examinando directamente la misma o volviendo a valorarla, usurpando una función que no le está conferida ni legal ni constitucionalmente.

           Para que el Tribunal pueda ingresar al análisis de la valoración de la prueba, la ya citada SC 0965/2006-R estableció que la parte procesal que se considere agraviada con los resultados de la apreciación efectuada dentro de un proceso judicial o administrativo, debe invocar la lesión a sus derechos fundamentales y expresar: ‘Por una parte, qué pruebas (señalando concretamente) fueron valoradas apartándose de los marcos legales de razonabilidad y equidad previsibles para decidir; o, cuáles no fueron recibidas, o habiéndolo sido, no fueron producidas o compulsadas

           (…)

           Asimismo, es imprescindible también, que el recurrente señale en qué medida, en lo conducente, dicha valoración cuestionada de irrazonable de inequitativa o que no llegó a practicarse, no obstante haber sido oportunamente solicitada, tiene incidencia en la Resolución final; por cuanto, no toda irregularidad u omisión procesal en materia de prueba (referida a su admisión, a su práctica, a su valoración, etc.) causa por sí misma indefensión material constitucionalmente relevante, correspondiendo a la parte recurrente, demostrar la incidencia en la Resolución final a dictarse, es decir, que la Resolución final del proceso hubiera podido ser distinta de haberse practicado la prueba omitida, o si se hubiese practicado correctamente la admitida, o si se hubiera valorado razonablemente la compulsada…’"» (las negrillas y el subrayado nos corresponden).  

III.4. De la interpretación de la legalidad ordinaria

           Sobre este tema, la SCP 0814/2020-S3 de 27 de noviembre, señaló que: “El entendimiento asumido por este Tribunal Constitucional Plurinacional respecto de la interpretación de la legalidad ordinaria tiene como antecedente la SC 1846/2004-R de 30 de noviembre, que precisó lo siguiente: ‘Si bien la interpretación de la legalidad ordinaria debe ser labor de la jurisdicción común, corresponde a la justicia constitucional verificar si en esa labor interpretativa no se han quebrantado los principios constitucionales informadores del ordenamiento jurídico, entre ellos, los de legalidad, seguridad jurídica, igualdad, proporcionalidad, jerarquía normativa y debido proceso…’. Criterio reiterado por las SSCC 1917/2004-R de 13 de diciembre y 0085/2006-R de 25 de enero, en las cuales se establece que dicha actividad es facultad de los jueces y tribunales ordinarios y sólo cuando dicha interpretación hubiere quebrantado los principios, valores, derechos y garantías constitucionales es posible que se realice el control tutelar de constitucionalidad. Estableciéndose en la última Sentencia Constitucional mencionada, dos requisitos que debía cumplir el accionante para que el Tribunal Constitucional ingrese a analizar la interpretación de la legalidad ordinaria, siendo estos: a) Que el accionante explique el por qué la labor interpretativa impugnada resulta insuficientemente motivada, arbitraria, incongruente, absurda o ilógica o con error evidente, identificando, en su caso, las reglas de interpretación que fueron omitidas por el órgano judicial o administrativo, y, b) Que precise los derechos o garantías constitucionales que fueron lesionados por el intérprete, agregándose un tercer requisito en la SC 0194/2011-R de 11 de marzo, referido a establecer el nexo de causalidad entre la ausencia de motivación, arbitrariedad u otra situación absurda, por no aplicar la interpretación que considera debió efectuarse, y los derechos y/o garantías que conforman el bloque de constitucionalidad, y que fueron lesionados con dicha interpretación.

           Posteriormente, a través de la SCP 0410/2013 de 27 de marzo, citando a su vez, a las SSCC 1358/2003-R de 18 de septiembre, 1237/2004-R de 3 de agosto y 1917/2004-R de 13 de diciembre, se suprimieron los requisitos de la carga argumentativa de la SC 1846/2004-R (en el mismo sentido, las Sentencias Constitucionales Plurinacionales 0231/2018-S2, 0074/2019-S2 y 0800/2019-S2, entre otras). Sin embargo, la SCP 1631/2013 de 4 de octubre, exigió al accionante que demuestre a la justicia constitucional de por qué la interpretación desarrollada por las autoridades accionadas, vulnera derechos y garantías en tres dimensiones diferentes: ‘a) Por vulneración del derecho a una Resolución congruente y motivada que afecta materialmente al derecho al debido proceso y a los derechos fundamentales que se comprometen en función de tal determinación; b) Por una valoración probatoria que se aparta de los marcos de razonabilidad y equidad; y, c) Por una incorrecta aplicación del ordenamiento jurídico, que más allá de las implicancias dentro del proceso judicial o administrativo lesiona derechos y garantías constitucionales’. La jurisprudencia antes mencionada fue, a su vez confirmada por la SCP 0371/2014 de 21 de febrero.

           En ese marco, la SCP 0345/2020-S3 de 23 de julio, resume los supuestos de procedencia de revisión de la legalidad ordinaria, señalando que: ‘…no obstante de estar claramente delimitado que la facultad de interpretar y/o aplicar las normas del ordenamiento jurídico ordinario en sus diferentes materias y ámbitos corresponde a las autoridades judiciales y administrativas, y no propiamente a la justicia constitucional; sin embargo, ello es posible cuando en esa labor se haya advertido la vulneración de derechos y garantías previstas en la Constitución Política del Estado, para lo cual corresponde que el peticionante de tutela explique de manera clara y concreta cómo la labor de la autoridad judicial o administrativa, ya sea en la interpretación de la norma o en la valoración de la prueba, o por afectación a los elementos de fundamentación y congruencia de la resolución, vulneró los derechos fundamentales y garantías constitucionales que invoca’.

           Con base a la contextualización de la línea jurisprudencial referida a la legalidad ordinaria, las autorrestricciones establecidas como requisitos a ser cumplidos por el accionante, quedan resumidos en la obligación de que el accionante deba explicar de manera simple, clara y concreta cómo la interpretación de una norma realizada por la autoridad judicial o administrativa vulneró sus derechos fundamentales y garantías constitucionales” (las negrillas son ilustrativas).

III.5. La acción de amparo constitucional no es una instancia procesal adicional que forme parte de las vías legales ordinarias

           La SCP 0039/2012 de 26 de marzo, sostuvo que: “La acción de amparo constitucional prevista por el art. 128 de la Constitución Política del Estado (CPE), ha sido instituida contra los actos u omisiones ilegales o indebidos de los servidores públicos, o de persona individual o colectiva, que restrinjan, supriman, o amenacen restringir o suprimir los derechos reconocidos por la Constitución y la ley; constituye un medio de tutela de carácter extraordinario, regido por los principios de subsidiariedad e inmediatez.

           Consecuentemente, dado este su carácter extraordinario, la acción de amparo constitucional no puede ser considerada como un medio de defensa o recurso alternativo, sustitutivo, complementario o una instancia adicional que forme parte de las vías legales ordinarias de impugnación, a la que puedan acudir los litigantes perdidosos frente a una determinación judicial que les resulte adversa, pues esta acción tutelar fue concebida más bien como un mecanismo subsidiario de defensa de los derechos fundamentales. En ese sentido, la SC 1358/2003-R de 18 de septiembre, estableció: ‘…el amparo constitucional es una acción de carácter tutelar, no es un recurso casacional que forme parte de las vías legales ordinarias, lo que significa que sólo se activa en aquellos casos en los que se supriman o restrinjan los derechos fundamentales o garantías constitucionales, por lo mismo no se activa para reparar supuestos actos que infringen las normas procesales o sustantivas, debido a una incorrecta interpretación o indebida aplicación de las mismas”’ (las negrillas nos corresponden).

           En ese mismo contexto jurisprudencial, la SCP 0718/2015-S3 de 3 de julio, señaló que: “Dada la naturaleza de la acción de amparo constitucional, la uniforme jurisprudencia emitida por este Tribunal, contenida en la SCP 0294/2012 de 8 de junio, que cita a la SC 1358/2003-R de 18 de septiembre, estableció que la citada acción tutelar: ‘…no es un recurso casacional que forme parte de las vías legales ordinarias, lo que significa que sólo se activa en aquellos casos en los que se supriman o restrinjan los derechos fundamentales o garantías constitucionales, por lo mismo no se activa para reparar supuestos actos que infringen las normas procesales o sustantivas, debido a una incorrecta interpretación o indebida aplicación de las mismas” (las negrillas fueron añadidas) (Entendimiento reiterado en las Sentencias Constitucionales Plurinacionales 0254/2012, 0362/2012, 0108/2012 y 1687/2012 entre otras)”’.

III.6. Análisis del caso concreto

La parte accionante denuncia la vulneración de la entidad que representa al debido proceso en sus elementos de no aplicación objetiva de la ley, falta de fundamentación y motivación, valoración de la prueba y “seguridad jurídica”, alegando que Carlos Alberto Egüez Añez y Ricardo Torrez Echalar ambos Magistrados de la Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa Social y Administrativa Segunda del Tribunal Supremo de Justicia                    -autoridades ahora demandadas-, obraron de manera incorrecta al momento de emitir la Sentencia 239/2020 de 20 de agosto pronunciada dentro del proceso contencioso administrativo interpuesto por el contribuyente -ahora tercero interesado- por cuanto declararon probada la referida demanda bajo el argumento de que la facultad de la Administración Tributaria para controlar, investigar, verificar y fiscalizar tributos se encontraba prescrita, sin fundamentar con normativa, sin analizar los hechos y menos valorar las pruebas aportadas y sobre todo sin aplicar objetivamente la ley, desconociendo los arts. 61 y 62 del CTB y los cambios normativos realizados al art. 59 de dicha norma; toda vez que aplicaron las modificaciones establecidas por la Ley de Modificaciones al Código Tributario Boliviano.

Conforme a los antecedentes de la causa en cuestión se tiene que el ahora impetrante de tutela pretende que a través de la presente acción de defensa se deje sin efecto la Sentencia 239/2020, emitida por las autoridades ahora accionadas, la cual declaró probada la demanda contenciosa administrativa interpuesta por José Luis Abuawad Asbún contra la AGIT, dejando sin efecto la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1892/2018 de 28 de agosto; así como, la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-SCZ-RA 0435/2018 de 25 de mayo, y la RA de Devolución Previa 361770000009 de 29 de diciembre de 2017, declarando prescrita la acción de la Administración Tributaria para la depuración de las facturas motivo de la solicitud de devolución impositiva solicitada, disponiendo en consecuencia que la Administración Tributaria proceda con la emisión de los CEDEIM, por exportaciones correspondientes al IVA y Gravamen Arancelario del total solicitado, a favor del contribuyente La Granja S.R.L. representada por José Luis Abuawad Asbún; en ese sentido, respecto a dicha decisión además de señalar como vulneradora del derecho al debido proceso en sus elementos de fundamentación y motivación de las resoluciones judiciales, también invocó como lesionados la aplicación objetiva de la Ley y la valoración de la prueba en los cuales se habría incurrido a momento de emitir esa decisión judicial.

Al respecto si bien la justicia constitucional en base a las auto restricciones de manera excepcional puede ingresar a revisar la labor desplegada por las instancias ordinarias, que corresponden exclusivamente a los órganos jurisdiccionales ordinarios; no obstante, concurren excepciones para que este Tribunal Constitucional Plurinacional pueda ingresar a través de la acción de amparo constitucional a dicha revaloración, así la parte debe cumplir con señalar y describir de forma clara y concisa cómo los resultados de la valoración realizada por las instancias ordinarias -judiciales o administrativas- se apartaron de los marcos legales de razonabilidad y equidad previsibles para decidir, cuáles no se recibieron o compulsaron, debiendo para ello demostrar que fueron solicitadas en forma y momento preciso y que no obstante a ello, no se las consideró, debiendo igualmente explicar que dicha ausencia de valoración tendría una incidencia en la resolución final y causó por sí misma una indefensión material constitucionalmente relevante, no siendo suficiente un simple relato o descripción de los hechos; situación que en el caso no sucedió, puesto que la parte se limitó a señalar que en la Sentencia 239/2020 no se consideró que de acuerdo a lo evidenciado en antecedentes administrativos, al momento de la emisión de las Órdenes de Verificación se encontraban plenamente vigentes las modificaciones de las Leyes de Modificaciones al Presupuesto General del Estado (PGE-2012), del Presupuesto General del Estado-Gestión 2013 y la Ley de Modificaciones al Código Tributario Boliviano, disponiendo la prescripción de las facultades de la administración tributaria cuando en aplicación de las mismas, desde la gestión 2012, es que se inicia el computo de la prescripción, encontrándose vigentes las modificaciones implementadas por la Ley de Modificaciones al Presupuesto General del Estado (PGE-2012) que específica para la gestión 2016 un plazo de prescripción de ocho años, siendo por ello que al aplicar el cómputo establecido por la Ley de Modificaciones al Código Tributario Boliviano el plazo no se modifica no existiendo por ello vulneración alguna contra el contribuyente “correspondiendo aplicar dichas modificaciones, al estar vigentes en la Gestión 2016 al momento de emitir y notificar las Ordenes de Verificación el plazo de 8 años para el computo de la prescripción por lo cual los vocales al momento de emitir la Sentencia N° 239/2020 de 20 de agosto de 2020 transgredieron la garantías constitucional del debido proceso en su elemento de no valoración razonable de la prueba” (sic); es decir, que no se indica de manera clara qué pruebas no fueron consideradas  o valoradas, remitiéndose solamente a establecer esos argumentos suponiendo una inadecuada valoración de la prueba, cuando más bien parecería sobre ese punto un cuestionamiento sobre la legalidad ordinaria, denotándose con ello una ausencia de carga argumentativa necesaria que permitirá revalorar la prueba.

En cuanto a la aplicación o interpretación de la norma, la parte accionante pretende que este Tribunal Constitucional Plurinacional, se convierta en una instancia más dentro de la demanda contenciosa administrativa por cuanto busca que se realice un análisis sobre si los Magistrados accionados, aplicaron correctamente los alcance de la Ley de Modificaciones al Código Tributario Boliviano en cuanto a su vigencia, como si se tratase de una instancia más dentro del proceso judicial, se establezca si debía aplicarse el cómputo progresivo establecido por las modificaciones de la Ley de Modificaciones al Presupuesto General del Estado (PGE-2012) y si la facultad de la Administración Tributaria todavía se encontraba vigente para controlar, investigar, verificar y fiscalizar las obligaciones impositivas respecto al crédito fiscal que respalda la solicitud de devolución tributaria a través del CEDEIM de los periodos fiscales agosto y septiembre de 2011 dentro del alcance establecido por la Ley de Modificaciones al Presupuesto General del Estado (PGE-2012), lo cual estaría vinculado a que esta instancia constitucional tenga que revisar si la RA de Devolución Previa 361770000009 fue notificada el 26 de enero de 2018, bajo la Ley de Modificaciones al Código Tributario Boliviano; así como, su vigencia a efecto de aplicar el término de la prescripción en ocho años, y se evalúe si dichas normas se encontraban vigentes y aplicables al periodo en el que la Administración Tributaria ejerció sus facultades; situaciones que si bien pueden de manera excepcional ser analizadas a través de una acción de amparo constitucional, sin embargo, y conforme a lo descrito anteriormente, para ello se deben cumplir con ciertos presupuestos que permitan realizar esa labor, los cuales en el caso no fueron cumplidos impidiendo que este Tribunal Constitucional Plurinacional pueda revisar los actos de la instancia judicial ahora accionada; debiendo denegarse la tutela respecto a dichos derechos.

En cuanto a que la Sentencia 239/2020, adolecería de falta de fundamentación y motivación, ausencia que vulneraria el debido proceso, dicha decisión judicial fue pronunciada bajo los siguientes argumentos:       a) De lo analizado se concluye que la irretroactividad de las disposiciones legales en general es parte del principio de legalidad, dado que no se puede pedir el cumplimiento de disposición legal alguna, en tanto no se encuentre en ese momento plenamente vigente; razonamiento que está relacionado con la teoría de los hechos cumplidos, que establece, que cada norma jurídica debe aplicarse a los hechos que ocurran durante su vigencia, materializando así el principio de seguridad jurídica; b) En el caso de autos, de la revisión de antecedentes administrativos, se constata que la Administración Tributaria, el 19 y el 22 de agosto de 2016, notificó a José Luis Abuawad Asbún represéntate de La Granja S.R.L., con las Órdenes de Verificación CEDEIM 00120VE00035 de 18 de julio de 2016 y 0012OVE00036 de 15 de agosto de igual año, respectivamente, según se extracta del contenido la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 435/2018, comunicando el inicio de la verificación, bajo la modalidad Verificación Previa CEDEIM, respecto a los hechos, elementos e impuestos vinculados al crédito fiscal comprometido y las formalidades del Gravamen Arancelario, relacionadas a los periodos fiscales agosto y septiembre de 2011; c) Posteriormente, la Administración Tributaria emitió la RA de Devolución Previa 361770000009, notificada al contribuyente el 26 de enero de 2018, que resuelve autorizar la emisión de Certificados de Devolución Impositiva por Bs8 011,- por devolución correspondiente al IVA y Bs2.028,- por concepto de Gravamen Arancelario, en los periodos verificados; estableciendo como importe no sujeto a devolución el IVA de Bs231 652.-, al existir notas fiscales no válidas para crédito fiscal y por la existencia de crédito fiscal no respaldado con notas fiscales; d) Aplicando la prescripción al caso concreto, se tiene que para la correspondiente Verificación Previa CEDEIM, respecto a impuestos vinculados al crédito fiscal comprometido y las formalidades del Gravamen Arancelario, relacionadas a los periodos fiscales agosto y septiembre de 2011, corresponde aplicar lo establecido en el art. 59 del CTB "(Prescripción) 1. Prescribirán a los cuatro años las acciones de la Administración Tributaria para: 1. Controlar, investigar, verificar, comprobar y fiscalizar tributos. 2. Determinar la deuda tributaria. 3. Imponer sanciones administrativas. 4. Ejercer su facultad de ejecución tributaria...", resultando evidente que el hecho generador se produjo en agosto y septiembre de 2011, no correspondiendo en consecuencia -como afirma la Administración Tributaria-, aplicar las modificaciones establecidas por la Ley de Modificaciones al Código Tributario Boliviano, que dispone que el término de la prescripción es de ocho años, ya que el periodo comprende agosto y septiembre de 2011 y la Ley de Modificaciones al Código Tributario Boliviano entró en vigencia recién a partir del 1 de julio de 2016; e) Al resultar evidente que, el periodo de verificación le los hechos, elementos e impuestos al crédito fiscal comprometido y las formalidades del Gravamen Arancelario, están relacionados a los periodos fiscales de agosto y septiembre de 2011 respectivamente, el cómputo del término de la prescripción se inició el 1 de enero del 2012, en aplicación de lo descrito en el art. 60.1 del CTB, teniendo la Administración Tributaria de acuerdo al    art. 59.1 cuatro años para la verificación, es decir, hasta el 31 de diciembre de 2015; f) La jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia: SE/04/2019 del 14 de febrero (Sala Plena) y SE/24-1/2017-S del 27 de marzo de la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera, establecieron que los procedimientos de fiscalización y verificación son idénticos, porque se llega a obtener un mismo resultado al concluir con una determinación tributaria, permitiendo ese extremo la aplicación de lo establecido en el art. 8 del CTB, entendiéndose que dos procedimientos idénticos con la igualdad en resultados no pueden tener efectos jurídicos tributarios diferentes, por lo que se puede establecer que tanto la notificación con la orden de fiscalización, como la notificación con la orden de verificación son causales de suspensión de la deuda tributaria; g) Sin embargo, no corresponde aplicar al presente caso la suspensión del término de la prescripción por seis meses dispuesto en el art. 2.1 del CTB, porque las Ordenes de Verificación- CEDEIM 0012OVE00035 y 0012OVE00036, fueron notificadas el 19 y 22 de agosto de 2016 respectivamente, cuando las facultades de la administración tributaria estaban prescritas, siendo que dicha prescripción operó el 31 de diciembre de 2015; h) En ese sentido, de ninguna manera la autoridad jerárquica puede señalar que la Administración Tributaria ejerció su facultad de controlar, investigar, verificar y fiscalizar las obligaciones impositivas respecto al crédito fiscal que respalda la solicitud de devolución tributaria a través de los CEDEIM de los periodos fiscales septiembre y agosto de 2011, dentro del alcance establecido por las Leyes de Modificaciones al Presupuesto General del Estado (PGE-2012) y de Modificaciones al Código Tributario Boliviano; esta última que dispone un término de prescripción de ocho años, lo que implica la aplicación retroactiva de dichas normas, incumpliendo con lo dispuesto por el art. 123 de la CPE, que incorpora en su texto a la garantía jurisdiccional de la irretroactividad de la ley, señalando que la Ley sólo dispone para lo venidero y no tendrá efecto retroactivo, estableciendo excepciones a la irretroactividad, cuando están referidas a materia laboral, a materia penal siempre y cuando beneficie a la imputada o al imputado; en materia de corrupción y la cuarta abierta en su alcance, puesto que incluye aquellas establecidas en la Constitución Política del Estado, cuyas excepciones, no se enmarcan dentro del presente caso, norma constitucional concordante con lo dispuesto en el art. 150 del CTB, que señala que las normas tributarias no tendrán efecto retroactivo, salvo excepciones y una de ellas es precisamente, cuando establezcan sanciones y cómputos más benignos para el sujeto pasivo; i) Resulta evidente que la autoridad jerárquica violó la garantía jurisdiccional de la irretroactividad de la ley, al pretender aplicar la Ley de Modificaciones al Código Tributario Boliviano que entró en vigencia el 1 de julio de 2016, a hechos generados en agosto y septiembre de 2011, igualmente inobservó el principio de legalidad, entendiendo que la autoridad no puede disponer el cumplimiento de una determinada ley, en tanto no se encuentre en ese momento plenamente vigente, razonamiento que está relacionado con la teoría de los hechos cumplidos, que establece, que cada norma jurídica debe aplicarse a los hechos que ocurran durante su vigencia, materializando así el principio de seguridad jurídica, el cual fue violado por la autoridad jerárquica, inobservando igualmente el debido proceso, que impone que toda persona tenga derecho a un proceso justo y equitativo;    j) Se concluye que las facultades de la Administración Tributaria para controlar, investigar, verificar y fiscalizar tributos según se estableció en la RA de Devolución Previa 361770000009, se encuentran prescritas; k) Se concluye que la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1892/2018, no fue emitida en cumplimiento de la normativa constitucional y administrativa aplicable en su momento, habiendo evidenciado agravio, al demonstrar la parte demandante su pretensión, por cuanto la AGIT a momento de pronunciar la resolución impugnada realizó una incorrecta fundamentación, valoración e interpretación de los hechos, prueba y normativa legal aplicable, violando los principios de legalidad y seguridad jurídica; y, l) Sobre la base de las normas cuya aplicación corresponde, se evidencia que la AGIT al emitir la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1892/2018, que revocó parcialmente la resolución de alzada, incurrió en la vulneración acusada respecto del principio de irretroactividad de la ley.

Ahora bien, de la lectura y análisis de la Sentencia ahora cuestionada de ilegal, se advierte que dicha decisión no fue emitida con ausencia de fundamentación y motivación, puesto que en la misma además de describirse la normativa que apoyó la decisión, se realizó un análisis adecuado basado en los hechos y actos suscitados en las instancias inferiores, dado que se hizo referencia a la naturaleza de la irretroactividad de las disposiciones legales basada en los principios de legalidad y seguridad jurídica; en consecuencia se fundamentó de manera razonada sobre el momento del inició del cómputo de la prescripción, señalando que la Administración Tributaria, el 19 y el 22 ambos de agosto de 2016, notificó a José Luis Abuawad Asbún representante de La Granja S.R.L., con las Órdenes de Verificación CEDEIM Nos. 00120VE00035 de 18 de julio de 2016 y 0012OVE00036 de 15 de agosto de 2016, respectivamente, según se extracta del contenido la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0435/2018, comunicando el inicio de la verificación, bajo la modalidad Verificación Previa CEDEIM, respecto a los hechos, elementos e impuestos vinculados al crédito fiscal comprometido y las formalidades del Gravamen Arancelario, relacionados a los periodos fiscales agosto y septiembre de 2011; y realizando una argumentación motivada en la normativa indicó de manera concreta que para la correspondiente Verificación Previa CEDEIM, respecto a impuestos vinculados al crédito fiscal comprometido y las formalidades del Gravamen Arancelario, relacionadas a los periodos fiscales agosto y septiembre de 2011, corresponde aplicar lo establecido en el art. 59 del CTB, llegando a concluir que el hecho generador se produjo en agosto y septiembre de 2011, no correspondiendo en consecuencia, aplicar las modificaciones establecidas por la Ley de Modificaciones al Código Tributario Boliviano, que dispone que el término de la prescripción es de ocho años, ya que el periodo comprende agosto y septiembre de 2011 y la Ley de Modificaciones al Código Tributario Boliviano entró en vigencia recién a partir del 1 de julio de 2016; asimismo, fundamentó en base a criterios rectores que el cómputo del término de la prescripción se inició el 1 de enero del 2012, en aplicación de lo descrito en el art. 60.1 del CTB, teniendo la Administración Tributaria de acuerdo al art. 59.1 cuatro años para la verificación, es decir, hasta el 31 de diciembre de 2015; aludió jurisprudencia emitida por el Tribunal Supremo de Justicia, identificado en las Sentencias SE/04/2019 del 14 de febrero de Sala Plena y la               SE/24-1/2017-S de la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera, referidas a que los procedimientos de fiscalización y verificación son idénticos, porque se llega a obtener un mismo resultado al concluir con una determinación tributaria, permitiendo ese extremo la aplicación de lo establecido en el art. 8 del CTB, entendiéndose que dos procedimientos idénticos con la igualdad en resultados no pueden tener efectos jurídicos tributarios diferentes, por lo que se puede establecer que tanto la notificación con la orden de fiscalización, como la notificación con la orden de verificación son causales de suspensión de la deuda tributaria; y, explicó de manera coherente del porque no podía en el caso aplicarse la suspensión de la prescripción por seis meses establecida en el art. 2.1 de CTB, señalando que las Ordenes de Verificación- CEDEIM 0012OVE00035 y 0012OVE00036, fueron notificadas el 19 y 22 de agosto de 2016, cuando    -a su criterio- las facultades de la administración tributaria habrían prescrito el 31 de diciembre de 2015.

De la misma manera advirtió que la AGIT, no podía haber concluido que la Administración Tributaria ejerció su facultad de controlar, investigar, verificar y fiscalizar las obligaciones impositivas respecto al crédito fiscal que respalda la solicitud de devolución tributaria a través de los CEDEIM de los periodos fiscales septiembre y agosto de 2011, dentro del alcance establecido por las Leyes de Modificaciones al Presupuesto General del Estado (PGE-2012) y la de Modificaciones al Código Tributario Boliviano; última que dispone un término de prescripción de ocho años, lo que implica la aplicación retroactiva de dichas normas, incumpliendo con lo dispuesto por el art. 123 de la CPE, concordante con lo establecido en el art. 150 de la CTB, que señala que las normas tributarias no tendrán efecto retroactivo, salvo excepciones y una de ellas es precisamente, cuando establezcan sanciones y cómputos más benignos para el sujeto pasivo; con dichas aseveraciones concluyó de manera fundamentada que la AGIT desconoció la garantía jurisdiccional de la irretroactividad de la ley, al pretender aplicar la Ley de Modificaciones al Código Tributario Boliviano que entró en vigencia el 1 de julio de 2016, a hechos generados en agosto y septiembre de 2011, e inobservó el principio de legalidad, al no poderse disponer el cumplimiento de una ley si no se encuentra vigente, basándose en la teoría de los derechos cumplidos manifestó que la AGIT desconoció el derecho al debido proceso restringiendo a la parte a un proceso justo y equitativo; con todo lo descrito, llegó a concluir que las facultades de la Administración Tributaria para controlar, investigar, verificar y fiscalizar tributos según se estableció en la RA de Devolución Previa 361770000009, se encontrarían  prescritas; y que la AGIT a momento de pronunciar la resolución impugnada realizó una incorrecta fundamentación, valoración e interpretación de los hechos, prueba y normativa legal aplicable, violando los principios de legalidad y seguridad jurídica; e incurrió en la vulneración al principio de irretroactividad de la ley.

Consecuentemente, no es evidente que dicho fallo haya vulnerado el derecho al debido proceso en sus elementos de fundamentación y motivación, más al contrario, conforme lo señalado precedentemente, se precisó el contexto fáctico de contrastación sobre los elementos del debido proceso aludidos por el impetrante de tutela y realizada la revisión y análisis adecuado de la Sentencia 239/2020, ahora cuestionada de ilegal, se advierte una explicación conforme a la normativa aplicable al caso y en base a los antecedentes cursantes dentro de la solicitud de Devolución Impositiva bajo la Modalidad Verificación Previa; en ese sentido, este Tribunal concluye que la Sentencia, no es arbitraria ni ilegal, habiéndose ceñido más al contrario a los parámetros del debido proceso, por lo que al no haberse denotado discrecionalidad en sus argumentos, corresponde también denegar la tutela solicitada, respecto a dicho derecho en sus elementos referidos. 

En consecuencia, la Sala Constitucional, al denegar la tutela impetrada, obró de forma correcta.