SENTENCIA CONSTITUCIONAL PLURINACIONAL 0484/2023-S3

I.1. Contenido de la demanda

La parte accionante, por memorial presentado el 24 de marzo de 2021, cursante de fs. 33 a 57, manifestó lo siguiente:

I.1.1. Hechos que motivan la acción

Ante la serie de cobros realizados por la Administración Tributaria por intermedio del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN) Chuquisaca, se giraron una serie de boletas de garantía de acuerdo con los cálculos, requisitos y exigencias de dicha entidad, figurando entre ellas una por el monto de Bs144 000.- (ciento cuarenta y cuatro mil bolivianos); no obstante, realizada la verificación se determinó que el monto estaba sobreestimado en Bs106 079.- (ciento seis mil setenta y nueve bolivianos), puesto que, correspondía otorgar una garantía de solo Bs37 921.- (treinta y siete mil novecientos veintiún bolivianos); ante esa situación solicitó la restitución de la diferencia en género o especie a través de títulos valores; en respuesta el SIN Chuquisaca refirió que no era procedente su devolución en caso de ejecución, decisión lesiva a sus intereses, al exceder la boleta de garantía girada con creces el monto adeudado; por lo que, planteó recurso de alzada contra dicho “Acto Administrativo” con CITE: SIN/GDCH/DJCC/CC/NOT/2821/2020 de 16 de octubre, que fue admitido por Auto de Admisión de 11 de noviembre de 2020, disponiendo se deje en suspenso la ejecución; sin embargo, contestado dicho recurso de forma negativa por el SIN Chuquisaca, de forma irregular, ilícita y arbitraria sin mediar petición de alguna de las partes que conste en obrados, el entonces Director hoy coaccionado de oficio pronunció Auto de Anulación de 29 de enero de 2021, anulando obrados hasta el Auto de Observación de 3 de noviembre del 2020 inclusive, y procedió a emitir el Auto de Rechazo de 1 de febrero del citado año; ante ese hecho el 22 del mismo mes y año, interpuso recurso jerárquico, que fue desestimado por proveído de 23 de igual mes y año, ya que de acuerdo con el art. 195.“II” del Código Tributario Boliviano (CTB) -Ley 2492 de 2 de agosto de 2003- el recurso jerárquico solo es admisible contra la resolución que resuelve el recurso de alzada.

Indicó que esta acción de amparo constitucional cumplió con los principios de inmediatez, al ser presentada antes del plazo de los seis meses computable desde la notificación con el proveído de 23 de febrero de 2021, y subsidiariedad, al agotar la instancia administrativa tributaria, sin que existan actos consentidos por cuanto se usó los medios idóneos y legales para restituir los derechos vulnerados, a los que se tuvo que acudir para reparar la vulneración de la que es objeto.

Alega como vulnerado el derecho al debido proceso en sus elementos: a) Derecho a recurrir -debido proceso adjetivo-; puesto que, rechazado el recurso de alzada por Auto de Rechazo de 1 de febrero de 2021, después de anularse de oficio obrados, hasta el Auto de Observación de 3 de noviembre del 2020, la ARIT Cochabamba en suplencia legal de la ARIT Chuquisaca de manera discrecional, ilícita, negó y menoscabó este derecho tratando de eludir el control de sus actos por una instancia superior como es la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT) pretendiendo a través del proveído de 23 del citado mes y año, retener montos económicos que van más allá de lo realmente adeudado; y, b) Derecho a obtener una resolución debidamente motivada y fundamentada -debido proceso sustantivo-, ya que el acto lesivo, proveído de 23 de febrero de 2021, que impide la tramitación del recurso jerárquico, carece de motivación siendo que: 1) Su labor interpretativa es insuficiente, ya que la sola transcripción del art. 195.III del CTB no constituye motivación suficiente, más si se pretende denegar la tramitación de un recurso administrativo establecido por ley; 2) No se fundamentó si el enunciado normativo “‘…solamente es admisible contra la Resolución que Resuelve el Recurso de Alzada’” (sic) se refiere a la resolución final de fondo o a cualquier resolución que resuelva el recurso de alzada, así no haya ingresado al fondo, al ser los efectos procesales distintos; y, 3) Esa interpretación no fue contrastada con los valores, principios y derechos constitucionales resultando; arbitraria, al privar del acceso a una instancia superior para verificar la actuación de la Administración Tributaria conforme los principios que rigen el ordenamiento jurídico; absurda e ilógica, al: i) Impedir o limitar el control de las autoridades superiores sobre actos contrarios al ordenamiento jurídico; y, ii) Abstraer el control jurisdiccional posterior, requiriendo se agote el recurso jerárquico para activar el proceso contencioso administrativo.

Respecto de las reglas de interpretación, manifestó que aparentemente se usó el método de interpretación gramatical o literal, que dentro de un contexto de arbitrariedad puede significar que necesariamente debe existir una resolución de fondo para acceder al recurso jerárquico, pero dentro de un contexto acorde con un Estado Constitucional de Derecho una resolución que resuelve el recurso de alzada también puede ser un auto o proveído, criterio asumido en la SCP 0158/2015-S1 de 26 de febrero; asimismo, cuestionó la omisión de aplicar el método de interpretación sistemática: a) Que está ligado de forma inseparable al debido proceso; b) Que interpreta las disposiciones infraconstitucionales conforme la sistemática constitucional para evitar argumentaciones groseras y arbitrarias; y, c) No está sujeto a la discrecionalidad o voluntad de la Administración Tributaria; no se aplicó el método de interpretación teleológica, que considera los fines de la ley para la que fue creada, puesto que: 1) No consideró que el objetivo de los recursos administrativos es que el afectado acuda a una instancia superior para que se revisen los actos tachados de ilegales; 2) Debe existir un control adecuado de los actos administrativos por instancias superiores; y, 3) Debe permitir el control jurisdiccional sobre dichos actos con todas las garantías que brinda el proceso judicial; también se omitió aplicar el método de interpretación histórico, ya que no se tomó en cuenta: i) Que la Ley 3092 de 7 de julio de 2005, incorporó en el Código Tributario Boliviano el Título V, sobre el procedimiento para el conocimiento y resolución de los recursos de alzada y jerárquico aplicables ante la Superintendencia Tributaria; ii) Cualquier interpretación de la Ley 3092, debe efectuarse desde los valores, principios, derechos y garantías que proclama la Constitución Política del Estado vigente; y, iii) La ARIT Cochabamba en suplencia legal de la ARIT Chuquisaca no tomó en cuenta el carácter evolutivo de la disposición tributaria aplicada.

Finalizó indicando que la correcta interpretación y aplicación del art. 195.III del CTB implica la admisión y trámite del recurso jerárquico; ya que, entiende que la misma se refiere a casos donde se pretende interponer dicho recurso de manera directa sin que se hubiese ingresado a la etapa de alzada; empero, el proveído de 23 de febrero de 2021, por el que se denegó el recurso jerárquico vulneró el derecho al debido proceso en su vertiente sustantiva; por lo que, al emitirlo, la ARIT Cochabamba en suplencia legal de la ARIT Chuquisaca generó actos irrazonables y desproporcionados consolidando el hecho injusto de girar una boleta de garantía sobrestimada, congelando las cuentas de la parte accionante e impidiendo su normal funcionamiento; vulneraciones que debían corregirse en la instancia jerárquica cuya concesión se niega, hecho relevante que: a) La Autoridad Regional de Impugnación Tributaria no tiene facultad para afectar el patrimonio del contribuyente más allá de lo adeudado, monto que debió ser proporcional y racional; b) Se acreditó la vulneración del derecho al debido proceso; y, c) Se impidió a la parte accionante acudir a una instancia superior para que se restituyan sus derechos vulnerados.

I.1.2. Derechos, garantía y principio supuestamente vulnerados

La parte accionante denuncia la vulneración de su derecho al debido proceso “adjetivo” en su elemento del derecho a recurrir y “sustantivo” en su elemento del derecho a obtener una resolución debidamente motivada o fundamentada por interpretación arbitraria de la ley; citando al efecto los arts. 115.II y 180.II de la Constitución Política del Estado (CPE); y, 8.2 inc. h) de la Convención Americana de Derechos Humanos (CADH).

I.1.3. Petitorio

Solicita se conceda la tutela, y en consecuencia se disponga: 1) Dejar sin efecto el proveído de 23 de febrero de 2021, por el que se denegó el recurso jerárquico y se dé curso al trámite del recurso interpuesto; y, 2) Se deje sin efecto los actos subsecuentes derivados de ese proveído lesivo.

I.2. Audiencia y Resolución de la Sala Constitucional

Celebrada la audiencia virtual el 14 de abril de 2021, según consta en el acta cursante de fs. 209 a 224 vta., se produjeron los siguientes actuados:

I.2.1. Ratificación y ampliación de la acción

La parte accionante a través de su abogado en audiencia, ratificó de manera íntegra el contenido del memorial de acción de amparo constitucional y ampliándolo, manifestó que: i) Los ahora accionados y el hoy tercero interesado pretenden originar una confusión, ya que no se discutirá en la jurisdicción constitucional si se emitió un acto administrativo o no, sino si ese acto puede o no ser impugnado, habiéndose actuado en contra de los precedentes jurisprudenciales que son vinculantes como los establecidos en el AC 0054/2014-RCA de 25 de febrero y la SCP 0158/2015-S1 de 26 de febrero, que han establecido que ante el rechazo a un recurso de alzada por parte de la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria, el recurso jerárquico es el medio idóneo y eficaz para reclamar actos impugnados, incluido un rechazo ilegal; ii) Los supuestos fácticos dentro de ese caso, se refirieron al art. 207 del CTB que prevé que en un recurso de alzada dentro de un proceso tributario, no se admiten incidentes, tercerías y otros; generado un incidente de oficio, donde la "autoridad” anuló obrados cuando se estaba a la espera de una resolución de fondo, lo que originó el rechazo al recurso de alzada, decisión ante la que plantearon recurso jerárquico; situación similar ocurrida en el caso concreto; ya que, se emitió el proveído de 23 de febrero de 2021, sustentado por el art. 195.III del CTB, lo que le impidió acudir a una instancia superior conforme el art. 53 del Decreto Supremo (DS) 27113 de 23 de julio de 2013, Reglamento de la Ley de Procedimiento Administrativo; y, iii) Desconocen el procedimiento al cual deben acudir, a efecto de reclamar el acto por el que “alguien” anula obrados hasta su admisión, vicio originado debido a una interpretación sesgada, antojadiza e incorrecta del art. 195.III del CTB.

I.2.2. Informe de la autoridad accionada

Virginia Vidal Ayala, Directora Ejecutiva Regional a.i. de la ARIT Cochabamba en suplencia legal de la Dirección Ejecutiva de la ARIT Chuquisaca, mediante informe presentado el 13 de abril de 2021, cursante de fs. 197 a 202, así como en audiencia manifestó que: a) La Gerencia Distrital del SIN Chuquisaca mediante Nota con CITE: SIN/GDCH/DJCC/CC/NOT/2821/2020 de 16 de octubre, dirigido al representante legal de CITER LTDA. -parte accionante-, respondió las consultas y aclaraciones solicitadas, informándole que de acuerdo con los arts. 66.6 y 110.3 del CTB, el SIN tenía la facultad de realizar retenciones y de proceder a la ejecución tributaria, declarando inviable e improcedente el levantamiento de medidas coactivas mientras no se produzcan los actos previstos por el art. 55 del CTB; b) El 28 de octubre de 2020, la parte accionante planteó recurso de alzada contra la Nota con CITE: SIN/GDCH/DJCC/CC/NOT/2821/2020, que luego de ser subsanado por memorial de 10 de noviembre de 2020, fue admitido de acuerdo con el criterio del entonces Director Ejecutivo Regional a.i. de la ARIT Chuquisaca, por Auto de Admisión de 11 del mismo mes y año; no obstante, por Auto de Anulación de 29 de enero de 2021, Eric Ausberto Rojas Urquiza, entonces Director Ejecutivo a.i. Regional de la ARIT Cochabamba en suplencia legal de la Dirección Ejecutiva de la ARIT Chuquisaca -hoy coaccionado-, anuló obrados hasta el vicio más antiguo, hasta el Auto de Observación de 3 de noviembre de 2020; y el 1 de febrero de 2021 pronunció el Auto de Rechazo al recurso de alzada, alegando que la Nota con CITE: SIN/GDCH/DJCC/CC/NOT/2821/2020, no revestía la calidad de acto definitivo de carácter tributario con base en el art. 198.IV del CTB, el cual fue objetado mediante recurso jerárquico planteado el 22 de ese mes y año, solicitando su anulación y que se disponga la admisión; declarándose no ha lugar al recurso jerárquico por proveído de 23 del mismo mes y año, al ser admisible únicamente contra la resolución que resuelve un recurso de alzada, misma que en el caso concreto no fue emitida; c) Respecto a la vulneración al debido proceso en su elemento de derecho a recurrir, manifestó que no existió razón extraña ni malsana, para primero admitir el recurso y posteriormente anular obrados para posibilitar el rechazo del recurso de alzada, ya que en los hechos fueron autoridades distintas las que asumieron las decisiones, cada uno con criterio y fundamentos propios pero en ejercicio de las facultades asignadas; por lo que, al adecuarse el caso al art. 195.III del CTB, no se tramitó el recurso de alzada ni concluyó su procedimiento menos se emitió resolución conforme los arts. 212 y 218 del CTB; y, d) Sobre la vulneración del derecho al debido proceso en su elemento de derecho a obtener una resolución debidamente motivada o fundamentada; la fundamentación extrañada está contenida en el proveído cuestionado y está respaldada por el art. 195 del CTB; por lo que la solicitud de explicación sobre si ese proveído es una resolución como tal o es otro tipo de acto que de alguna forma pone fin al recurso de alzada, es incoherente y exagerada, al tener su sustento legal y decisión explicada en sí mismo, no siendo evidente la acusación sobre la aplicación del método de interpretación literal omitiendo los otros métodos, al resultar la norma clara en cuanto a qué acto es susceptible de impugnación, “…siendo este la RESOLUCIÓN DE RECURSO DE ALZADA, por el simple hecho que es la única que RESUELVE el mentado Recurso de Alzada, no un proveído de rechazo” (sic); por todo lo expuesto solicitó se deniegue la tutela.

I.2.3. Intervención del tercero interesado

Zenón Condori Beltrán, Gerente Distrital a.i. del SIN Chuquisaca, mediante memorial presentado el 13 de abril de 2021, cursante de fs. 205 a 208, manifestó que: 1) Conforme los arts. 140 inc. a) y 218 inc. a) del CTB es atribución del Director Ejecutivo Regional de la ARIT conocer y resolver de manera fundamentada los recursos de alzada contra los actos de la Administración Tributaria, admitiendo, observado o rechazándolos mediante auto expreso; por lo que, no es irregular, arbitraria ni ilícita la decisión de la ARIT Cochabamba en suplencia legal de la ARIT Chuquisaca, respecto de anular y rechazar el recurso de alzada interpuesto por la parte accionante contra la Nota con CITE: SIN/GDCH/DJCC/CC/NOT/2821/2020, al no tener calidad de acto tributario definitivo como establece el art. 143 del citado CTB complementado por el art. 4 de la Ley 3092, sino de una Nota informativa y aclaratoria; 2) La decisión asumida por el entonces Director Ejecutivo Regional a.i. de la ARIT Cochabamba en suplencia legal de la Dirección Ejecutiva de la ARIT Chuquisaca, se fundamenta en los arts. 36.II y 37 de la Ley de Procedimiento Administrativo (LPA) -Ley 2341 de 23 de abril de 2002- y 55 del DS 27113, que respaldan el Auto de Anulación de obrados hasta el vicio más antiguo y la posterior emisión del Auto de Rechazo del recurso de alzada; por ello, no existe ninguna arbitrariedad o irregularidad; y, 3) Rechazado el recurso de alzada, de acuerdo con el art. 195.III del CTB, no procede el recurso jerárquico, decisión que está respaldada en normativa tributaria, sin advertirse vulneración al debido proceso por falta de motivación o fundamentación en los Autos de Anulación y Rechazo al recurso de alzada, que están debidamente respaldados; por cuanto, no se incurrió en ningún error al rechazar el recurso de alzada sobre una nota que no tenía calidad definitiva; por lo expuesto solicitó se deniegue la tutela.

I.2.4. Resolución

La Sala Constitucional Primera del Tribunal Departamental de Justicia de Chuquisaca, mediante Resolución 51/2021 de 14 de abril, cursante de fs. 225 a 230 vta., concedió “parcialmente” la tutela solicitada, disponiendo: i) Dejar sin efecto el proveído de 23 de febrero de 2021, pronunciado por la Directora Ejecutiva Regional a.i. de la ARIT Cochabamba en suplencia legal de la ARIT Chuquisaca; ii) Denegar la tutela en cuanto a dejar sin efecto los demás actos subsecuentes, al no haber acreditado a cuáles se refiere y en qué medida existió una vulneración de derechos con relación a ellos; y, iii) No dio curso a la medida cautelar solicitada, al no acreditar el daño irreparable, todo ello, bajo los siguientes fundamentos: a) Para resolver una situación jurídica no es suficiente un análisis gramatical, exegético o literal de las disposiciones legales, sino que deben considerarse los valores y fundamentos en los que se cimentó el Estado como el derecho a la defensa en un debido proceso garantizándose el derecho a la impugnación; b) Se refirió a los fundamentos jurídicos establecidos en la SCP 0799/2018-S1 de 28 de noviembre, cuyos supuestos facticos son similares al caso concreto, en el que se analizó el régimen de impugnación en el ámbito tributario invocando el principio pro actione, situación similar se dio en la SCP 0377/2016-S3 de 15 de marzo, referente a la impugnación dentro del procedimiento administrativo; por lo que, no es evidente que se esté generando un antecedente nefasto, sino se está efectivizando el derecho a la impugnación; y, c) Existe una decisión administrativa de carácter definitivo que impide al administrado impugnar una decisión que afecta sus derechos, más aún cuando se admitió la impugnación y luego se la dejó sin efecto para no sustanciarla, no siendo justificativo el cambio de autoridades, ya que los actos de las autoridades y particulares deben estar enmarcadas en la Constitución Política del Estado.

En vía de aclaración complementación y enmienda, la Directora hoy accionada a través de su abogado, solicito a la Sala Constitucional aclare y complemente respecto a la decisión asumida y de la forma en la que se va tramitar la misma; puesto que no hubo una decisión final para dar aplicabilidad, al no ser una cuestión de fondo revocada, confirmada o anulada, y existiendo la posibilidad de causar perjuicio a la AGIT por la forma de resolver ese tipo de recurso.

En mérito a esa solicitud la Sala Constitucional aclaró que correspondía resolver la impugnación positiva o negativamente, conforme los fundamentos de la decisión asumida, al ser ese el requerimiento y pretensión de la parte accionante.

I.3. Trámite procesal en el Tribunal Constitucional Plurinacional

Por decreto constitucional de 12 de abril de 2022, cursante a fs. 234, se dispuso la suspensión de plazo para la emisión de la correspondiente resolución a efectos de recabar documentación complementaria; recibida la información solicitada se dispuso la reanudación del mismo a partir del día siguiente de la notificación con el decreto constitucional de 15 de mayo de 2023; cursante a fs. 258; por lo que, la presente Sentencia Constitucional Plurinacional es pronunciada dentro del término legal.

No habiendo encontrado consenso en la Sala, de conformidad al art. 30.I.6 de la Ley del Tribunal Constitucional Plurinacional (LTCP), se procedió a convocar al Presidente de este Tribunal, a fin de dirimir con su voto el caso en análisis.