AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 258/2023

Mediante la cual se resuelve el amparo directo en revisión 258/2023, promovido en contra de la sentencia dictada en sesión de quince de noviembre de dos mil veintidós, por el Sexto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito, en el juicio de amparo directo 352/2021.

Los problemas que la Segunda Sala debe resolver consisten en determinar si el recurso reúne los requisitos de procedencia, específicamente el relativo a que el asunto entrañe un interés excepcional.

ANTECEDENTES Y TRÁMITE

1. Juicio contencioso administrativo. La parte quejosa demandó la nulidad de la resolución contenida en el oficio 600-30-2021-1490 de nueve de marzo de dos mil veintiuno, emitida por la Administración Desconcentrada Jurídica de Jalisco “1”, con sede en Jalisco, de la Administración General Jurídica del Servicio de Administración Tributaria, mediante la cual dejó insubsistente la diversa resolución contenida en el oficio 500-31-00-08-01-2020-011206699329 de dieciséis de octubre de dos mil veinte, emitida por el Administrador Desconcentrado de Auditoría Fiscal de Jalisco “2” del Servicio de Administración Tributaria, mediante la cual se autorizó una devolución parcial por la cantidad de $712,099.00 (setecientos doce mil noventa y nueve pesos 00/100 M.N.) por concepto de impuesto al valor agregado, correspondiente al mes de junio del ejercicio fiscal de dos mil diecinueve.
2. La Primera Sala Regional de Occidente del Tribunal Federal de Justicia Administrativa conoció del asunto bajo el número de expediente 4167/21-07-01-5 y, seguida la secuela procesal, dictó sentencia el treinta de septiembre de dos mil veintiuno, en la que determinó que la entonces parte actora no acreditó su acción y; en consecuencia, reconoció la validez de la resolución administrativa impugnada.
3. Juicio de amparo directo . Inconforme con la sentencia anterior, la parte actora promovió demanda de amparo directo, en la que, en lo que interesa, argumentó que la sala responsable interpretó indebidamente lo dispuesto en el artículo 5º, fracciones I, II y III de la Ley del Impuesto al Valor Agregado , al considerar que los contribuyentes pierden el derecho de acreditar el impuesto pagado a sus proveedores, si lo hacen de forma previa a la expedición de los comprobantes fiscales en que conste su traslado por separado, por incumplir los requisitos previstos en dichas fracciones.
4. Lo anterior, ya que, de interpretarse así, se impide el acreditamiento, porque el contribuyente no lo puede efectuar si no cuenta con la factura, y tampoco cuando la tenga, si ésta se emite con posterioridad al periodo en que se realizó efectivamente el pago, porque no corresponde al mismo mes.
5. Afirmó que la interpretación adecuada de la norma debe ser considerar que el contribuyente tiene derecho a acreditar el impuesto que le fue trasladado cuando cumpla con todos los requisitos, por lo que, si la factura se expide con posterioridad, podía acreditar en el mes que fuera expedida, e, incluso, de considerar que el acreditamiento no debió aplicarse en ese momento, debe determinarse que podía acreditar en el mes en que efectuó el pago, aunque no tuviera la factura, pero no impedirle el acreditamiento por causas no atribuibles a la contribuyente, sino a un tercero.
6. Sostuvo que también se interpretó inadecuadamente el contenido del artículo 29-A del Código Fiscal de la Federación , al determinar que la falta de señalamiento, en la factura, del número de cuenta predial correspondiente al inmueble arrendado trae aparejada la pérdida del derecho de fondo, consistente en el acreditamiento del impuesto trasladado.
7. Esto, ya que se soslayó que en la factura se identificó el inmueble objeto del arrendamiento, aunque en el comprobante fiscal expedido por su “proveedor” no se hubiera señalado expresamente el número de cuenta predial y que, con las documentales allegadas en el recurso de revocación, se identificó el número de cuenta predial correspondiente a dicho inmueble, puesto que se adjuntaron los recibos de pago del impuesto predial de tal inmueble a favor de su propietario.
8. Asimismo, estima que la sala desconoció que esta Suprema Corte resolvió, al analizar el artículo 189 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en donde antes se preveía el requisito de inclusión en el comprobante fiscal digital del número de cuenta predial del inmueble, que dicho precepto no vulneraba el principio de subordinación jerárquica, ya que determinó que señalar el número de cuenta predial, o en su caso, los datos de identificación del certificado de participación inmobiliaria no amortizable, sirve para identificar el inmueble por el cual el causante del impuesto al valor agregado obtuvo ingresos por arrendamiento.
9. En caso de que las interpretaciones de la sala responsable se estimaran correctas, la quejosa planteó la inconstitucionalidad del artículo 5º, fracciones I, II y III, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado , al considerar que viola el principio de proporcionalidad tributaria , porque:

• Solamente se refiere a las operaciones de flujo normal, esto es, que al momento de recibir un servicio se realice el pago y se expida la factura, pero desconoce las operaciones atípicas, esto es, aquellas en que el tercero expide el comprobante antes de que se efectúe la operación o que el tercero solicite el pago antes de que emita el comprobante fiscal.
• En caso de que primero se cumpla con el requisito previsto en la fracción III del artículo 5º de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (que el impuesto trasladado al contribuyente haya sido efectivamente pagado en el mes de que se trate) y con posterioridad con los requisitos contenidos en la fracción I (que el impuesto corresponda a bienes, servicios o al uso o goce temporal de bienes estrictamente indispensables para la realización de actividades distintas de la importación, por las que se deba pagar el impuesto establecido en la Ley del Impuesto al Valor Agregado o las que se les aplique la tasa de 0%); y, en la fracción II (que el impuesto haya sido trasladado expresamente al contribuyente y que conste por separado en los comprobantes fiscales), se impide el acreditamiento.
• Se soslaya que la expedición del comprobante en los plazos establecidos no depende de quien pretende acreditar el impuesto, sino de sus proveedores, o, en este caso, del arrendador, por lo que impedir el acreditamiento del impuesto trasladado por el arrendamiento de un inmueble cuyo pago fue efectuado, pero el comprobante no fue expedido por el arrendador en el mes en que se realizó, implica el desconocimiento de la capacidad contributiva del arrendatario y, con ello, la violación al principio de proporcionalidad tributaria .

1. Y, por lo que hace al artículo 29-A del Código Fiscal de la Federación sostiene que es violatorio del principio de proporcionalidad tributaria, ya que el incumplimiento de un requisito de forma de la factura, consistente en señalar el número de cuenta predial del inmueble, trae aparejada la pérdida de un derecho de fondo, esto es, del acreditamiento del impuesto al valor agregado trasladado y, por ende, no permite contribuir conforme a la capacidad económica, no obstante que dicho requisito puede cumplirse a través de elementos análogos, como es que en los comprobantes fiscales se describa la ubicación del inmueble y contar con los comprobantes de pago del impuesto predial del inmueble arrendado.
2. Por cuestión de turno, conoció el Sexto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito, bajo el número de expediente D.A. 352/2021 y, seguidos los trámites procesales, en sesión de quince de noviembre de dos mil veintidós, dictó sentencia en la que negó el amparo a la parte quejosa .
3. En la referida sentencia, en lo que interesa, el tribunal colegiado sostuvo las consideraciones siguientes:

• Determinó que no le asiste la razón a la quejosa en cuanto a que es desproporcionado considerar que perdió su derecho a acreditar el impuesto que pagó en el mes de abril porque es más congruente considerar que su derecho al acreditamiento se originó cuando se cumplieron todos los requisitos establecidos en las fracciones I, II y III, del artículo 5 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.

Lo anterior, ya que, como lo determinó la responsable, estuvo en aptitud de pagar el impuesto hasta en tanto se le hubiera trasladado expresamente y constara por separado en los comprobantes fiscales, a fin de que se cumplieran todos los requisitos necesarios para su acreditamiento, por lo que el momento en que debían reunirse sí estaba bajo el control de la quejosa.

• Expuso que el acreditamiento del impuesto no se hace depender de la expedición del comprobante fiscal sino del momento en que la quejosa decide pagar el impuesto porque estuvo en posibilidad de pagar el impuesto hasta que efectivamente se le hubiera trasladado expresamente y constara por separado en los comprobantes fiscales.
• Señaló que, si bien era cierto que puede darse el caso de que el pago de la contraprestación se realice con posterioridad a la emisión del comprobante fiscal, por lo que será hasta el momento en que se realice el pago que podrá entenderse que el impuesto se encuentra efectivamente pagado, esta falta de coincidencia entre el momento de pago y la expedición del comprobante fiscal no opera como pretende la quejosa, porque lo que plantea el legislador es que si previamente se expide el comprobante fiscal, pero posteriormente se paga la contraprestación y se realiza el traslado del impuesto, procede la acreditación en ese momento, pues de ese modo, ya estarían reunidos los requisitos a que se refiere el artículo 5 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.
• De manera que la situación atípica a que se refiere la quejosa en que realiza el pago en un mes y en otro posterior recaba el comprobante fiscal, no puede contemplarse como una justificación para que el acreditamiento se realice hasta en tanto se reúna el requisito previsto en la fracción II del artículo 5 mencionado, porque entonces el acreditamiento se haría depender de la emisión de los comprobantes, cuando para el legislador, la persona a quien se le efectúa el traslado, lo debe acreditar cuando efectivamente paga la contraprestación.
• Por otro lado, consideró que el artículo 29-A, fracción V, inciso c), del Código Fiscal de la Federación cumple con el test de proporcionalidad, ya que persigue un fin constitucionalmente válido, esto es, combatir la evasión fiscal, y la medida es idónea, pues prevé los requisitos que deben contener los comprobantes fiscales, específicamente, tratándose de ingresos por arrendamiento deberá contener el número de cuenta predial del inmueble, lo que se estima razonable en tanto que permite que la autoridad pueda identificar el bien inmueble por el cual el causante obtiene ingresos y, aunque dicha obligación puede ser cumplida por otros medios, el que conste en el comprobante permite agilizar los procesos de fiscalización.

1. Recurso de revisión. Contra esa resolución, la parte quejosa interpuso recurso de revisión, en el que hizo valer como motivos de disenso, medularmente, que:

• PRIMERO. El tribunal colegiado realizó una indebida interpretación del artículo 5, fracciones I, II y III de la Ley del Impuesto al Valor Agregado , en la que consideró que no resulta acreditable el impuesto al valor agregado trasladado por los proveedores a los contribuyentes, cuando el acreditamiento se realiza en un mes distinto a aquel en que efectivamente se pagó, la cual transgrede el principio de proporcionalidad tributaria porque impide el acreditamiento del impuesto trasladado a los contribuyentes cuando éstos cumplen a priori con solventar los requisitos señalados en las fracciones I y II de dicho precepto, en relación con el requisito de la fracción III, trayendo como consecuencia la pérdida de un derecho de fondo y, por ende, que no contribuya atendiendo a su capacidad.
• El momento de cumplimiento de los requisitos no depende completamente del contribuyente porque, en algunos casos, los proveedores no emiten los comprobantes fiscales de las operaciones dentro de los plazos establecidos, generando que exista un desface entre el momento de pago del impuesto y la fecha de emisión del comprobante fiscal.
• SEGUNDO. El tribunal colegiado no realizó el análisis de constitucionalidad del artículo 29-A, fracción V, inciso c), del Código Fiscal de la Federación en los términos planteados en el tercer concepto de violación de su demanda de amparo, esto es, atendiendo al principio de proporcionalidad tributaria, sino que lo hizo de conformidad con el principio de proporcionalidad legislativa, soslayado que se requiere que exista congruencia entre el gravamen y la capacidad contributiva de los sujetos.

1. Trámite ante esta Suprema Corte de Justicia de la Nación. Por acuerdo de dieciocho de enero de dos mil veintitrés, la Presidenta de este Alto Tribunal, registró el asunto bajo el número 258/2023 , lo admitió a trámite, lo turnó al Ministro Luis María Aguilar Morales y ordenó que una vez que se encontrara debidamente integrado el expediente, se enviaran los autos a esta Segunda Sala.
2. Avocamiento. Mediante proveído de tres de mayo de dos mil veintitrés, el Ministro Presidente de esta Segunda Sala determinó el avocamiento de la Sala al conocimiento del asunto; y, ordenó se remitieran los autos al Ministro ponente, una vez que se encontrara debidamente integrado.
3. Revisión adhesiva. En auto de dieciocho de mayo del mismo año, el Ministro Presidente de esta Segunda Sala tuvo por presentado el recurso adhesivo interpuesto por el Secretario de Hacienda y Crédito Público.
4. COMPETENCIA
5. Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer de este recurso de revisión, en términos de lo dispuesto en los artículos 107, fracción IX, constitucional; 81, fracción II, de la Ley de Amparo; 21, fracción IV, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, ambos ordenamientos publicados en el Diario Oficial de la Federación el siete de junio de dos mil veintiuno , así como en los puntos Primero y Tercero del Acuerdo General Plenario 1/2023, en virtud de que se trata de un recurso de revisión interpuesto contra una sentencia dictada por un tribunal colegiado de circuito respecto de un juicio de amparo en materia administrativa, la cual corresponde a la especialidad de esta Sala, aunado a que se considera innecesaria la intervención del Pleno de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación.
6. Estas consideraciones son obligatorias al haberse aprobado por unanimidad de cuatro votos de los Ministros Yasmín Esquivel Mossa, Luis María Aguilar Morales (ponente), Loretta Ortiz Ahlf y Presidente Alberto Pérez Dayán. Ausente el Ministro Javier Laynez Potisek.
7. OPORTUNIDAD
8. La sentencia del tribunal colegiado fue notificada por lista a la parte quejosa el cinco de diciembre de dos mil veintidós y surtió efectos al día siguiente, esto es, el seis del mismo mes y año, por lo tanto, el plazo establecido en el artículo 86 de la ley de la materia para la interposición del recurso de revisión transcurrió del miércoles siete de diciembre de dos mil veintidós al miércoles cuatro de enero de dos mil veintitrés , descontándose los días sábado diez y domingo once, así como del viernes dieciséis al sábado treinta y uno de diciembre de dos mil veintidós, por corresponder al segundo periodo vacacional, por ser inhábiles conforme al artículo 19 de la ley de la materia y 139 de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación.
9. De modo que, si el recurso de revisión se presentó en la Oficina de Correspondencia Común de los Tribunales Colegiados de Circuito en Materia Administrativa del Tercer Circuito, con residencia en Zapopan, Jalisco, el tres de enero de dos mil veintitrés , se concluye que se interpuso de forma oportuna .
10. Asimismo, respecto del recurso adhesivo, de las constancias se advierte que el auto de admisión se notificó a la autoridad el nueve de mayo de dos mil veintitrés y surtió efectos el mismo día; de modo que el plazo de cinco días previsto en el artículo 82 de la ley de la materia transcurrió del miércoles diez al martes dieciséis de mayo del año en cita, descontando del cómputo los días sábado trece y domingo catorce del mismo mes y año, por haber sido inhábiles.
11. De ahí que, si el oficio se presentó -vía electrónica- el dieciséis del mismo mes y año , se considera que su presentación fue oportuna.
12. Estas consideraciones son obligatorias al haberse aprobado por unanimidad de cuatro votos de los Ministros Yasmín Esquivel Mossa, Luis María Aguilar Morales (ponente), Loretta Ortiz Ahlf y Presidente Alberto Pérez Dayán. Ausente el Ministro Javier Laynez Potisek.
13. LEGITIMACIÓN
14. Esta Suprema Corte de Justicia de la Nación considera que el autorizado, en términos del artículo 12 de la Ley de Amparo, de la parte quejosa cuenta con legitimación para interponer el recurso de revisión porque el tribunal colegiado del conocimiento le reconoció tal carácter.
15. Asimismo, esta Sala estima que el Secretario de Hacienda y Crédito Público cuenta con legitimación para interponer el recurso de revisión adhesivo, porque la sala responsable lo tuvo contestando la demanda, representado por la Administradora Desconcentrada Jurídica de Jalisco “1” y, se actualiza el supuesto contenido en el artículo 3, fracción II, inciso c), segundo párrafo , de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, toda vez que se trata de un asunto en el que se controvierte el interés fiscal de la Federación.
16. Estas consideraciones son obligatorias al haberse aprobado por unanimidad de cuatro votos de los Ministros Yasmín Esquivel Mossa, Luis María Aguilar Morales (ponente), Loretta Ortiz Ahlf y Presidente Alberto Pérez Dayán. Ausente el Ministro Javier Laynez Potisek.
17. ESTUDIO DE PROCEDENCIA DEL RECURSO
18. Esta Segunda Sala considera que el asunto no reúne los requisitos necesarios de procedencia, conclusión que se sustenta en las razones siguientes:
19. El recurso de revisión en el juicio de amparo directo se encuentra regulado en los artículos 107, fracción IX, de la Constitución Federal, 81, fracción II , y 96 de la Ley de Amparo; y 21, fracción IV, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, ambos ordenamientos publicados en el Diario Oficial de la Federación el siete de junio de dos mil veintiuno.
20. De la lectura de los preceptos mencionados se desprende que las resoluciones en juicios de amparo directo que emitan los tribunales colegiados de circuito no admiten recurso alguno, salvo que las sentencias: a) decidan sobre la constitucionalidad de normas generales; b) establezcan la interpretación directa de un precepto de la Constitución Federal o de los derechos humanos establecidos en los tratados internacionales de los que el Estado mexicano sea parte; o, c) hayan omitido el estudio de la inconstitucionalidad de una ley o la interpretación directa de un precepto constitucional, cuando ello se haya planteado en la demanda de amparo:
21. Además, esta Segunda Sala ha considerado que el planteamiento de constitucionalidad puede surgir con motivo de la interpretación normativa efectuada por la autoridad responsable o por el tribunal colegiado, del precepto secundario cuya inconstitucionalidad se aduce, de conformidad con el criterio contenido en la jurisprudencia 2a./J. 55/2014 (10a.) , que indica: