Suprema Corte de Justicia de la Nación

AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 2273/2023.

Fecha: 21-Feb-2024

ANTECEDENTES Y TRÁMITE

Juicio de origen. Mediante escrito recibido el dos de agosto de dos mil diecinueve en la Oficialía de Partes de las Salas Regionales Metropolitanas del Tribunal Federal de Justicia Administrativa, Elvira Carranza Álvarez , representante legal de INTEGRADORA DE SERVICIOS ÁGUILA, S.A. DE C.V., promovió juicio contencioso administrativo contra la resolución negativa ficta configurada con motivo de la solicitud de devolución del saldo a favor del impuesto al valor agregado respecto del mes de agosto del ejercicio fiscal dos mil dieciocho, presentada ante la Administración Central de Fiscalización a Grandes Contribuyentes Diversos del Servicio de Administración Tributaria.
Por razón de turno correspondió conocer del asunto a la Décima Segunda Sala Regional Metropolitana del Tribunal Federal de Justicia Administrativa , cuyo magistrado instructor, por auto de seis de agosto de dos mil diecinueve, lo registró con el número 16474/19-17-12-1 y lo admitió a trámite.
Mediante proveído de veintidós de octubre de dos mil veinte, el Magistrado Presidente del Tribunal Federal de Justicia Administrativa ejerció, de oficio, la facultad de atracción para que fuera la Sala Superior de ese tribunal quien conociera del juicio de mérito; posteriormente, en auto de presidencia de uno de octubre de dos mil veintiuno se radicó el asunto bajo el expediente 16474/19-17-12-1/1479/21-PL-01-04 .
Seguido el juicio en todas sus etapas, el veintitrés de febrero de dos mil veintidós, la sala del conocimiento dictó sentencia en la que resolvió:

“ I. Se ha configurado la resolución NEGATIVA FICTA controvertida en el presente juicio, conforme a lo resuelto en el Considerando Segundo de este fallo.

II. Ha resultado INFUNDADA la causal de improcedencia y motivo de sobreseimiento planteada por las autoridades demandadas, conforme a lo resuelto en el Considerando Tercero de este fallo en consecuencia;

III. No es de SOBRESEERSE ni se SOBRESEE en el presente juicio;

IV. La parte actora NO PROBÓ los hechos constitutivos de su acción, en consecuencia;

V. Se reconoce la legalidad y validez de la resolución negativa ficta controvertida en el presente juicio, misma que ha quedado detallada en el Resultando Primero del presente fallo.

VI. NOTIFÍQUESE .”

Juicio de Amparo Directo . Inconforme con el fallo anterior, mediante escrito presentado el doce de abril de dos mil veintidós en la Oficialía de Partes de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Administrativa, INTEGRADORA DE SERVICIOS ÁGUILA, S.A. DE C.V ., por conducto de su representante legal, promovió juicio de amparo.
De dicha demanda correspondió conocer al Séptimo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito , cuyo Presidente, en auto de cuatro de mayo de dos mil veintidós, la admitió y registró con el número 296/2022 .
En dicha demanda la quejosa formuló, en esencia, los siguientes conceptos de violación:

Primero . Que la responsable de manera ilegal reconoce la validez de la resolución impugnada y, por tanto, concluye que la actora no tiene derecho a la devolución del saldo a favor del impuesto al valor agregado solicitado respecto del mes de agosto de dos mil dieciocho, pues sostiene que esta no demostró que los gastos en que incurrió para cumplir con el objeto del contrato de comisión celebrado se relacionan con la exportación de mercancías.
Aduce que la única actividad que lleva a cabo la actora es la prestación de servicios de comisión mercantil por agencia naviera a favor de su cliente residente en el extranjero, por lo que derivado de dicha actividad se ve en la necesidad de contratar diversos proveedores en territorio nacional, los cuales forman parte de la comisión mercantil y que son aprovechados en el extranjero, razón por la que se actualiza la tasa del 0% al total de la contraprestación cobrada a su cliente.
En ese sentido, señala que la responsable indebidamente precisó que a los gastos erogados por la actora no les resulta aplicable la tasa del 0% en virtud de que tales gastos corresponden a servicios que son aprovechados en territorio nacional y que no se encuentran relacionados con la exportación de bienes.
Segundo. Indebidamente la responsable señala que la regla 4.4.3 de la Resolución Miscelánea Fiscal para el ejercicio 2018 sí es aplicable, toda vez que la única actividad que realiza la parte actora para efectos del impuesto al valor agregado es la prestación de servicios de comisión por agencia naviera que presta a un solo cliente residente en el extranjero, razón por la que únicamente debemos acudir al artículo 29, fracción IV, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, el cual prevé que la tasa del 0% en dicho impuesto es aplicable cuando se presten servicios de comisión, siempre que estos se aprovechen en el extranjero.
Aduce que el artículo 58 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado establece claramente cuándo un servicio se considera aprovechado en el extranjero, por lo que la referida regla fiscal no es aplicable, pues su contenido no está destinado a regular la aplicación de la tasa del 0% en materia de comisiones, sino que alude a las otras actividades que se prestan con motivo de la agencia naviera; por tanto, el único tratamiento fiscal que le resulta aplicable es el establecido en el artículo 29, fracción IV, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 58 del aludido reglamento.
Precisa que no le asiste razón a la responsable al señalar que la actora debía segregar en sus comprobantes fiscales las cantidades que cobraba por concepto de comisión mercantil y los servicios prestados vinculados con la importación y exportación, pues esta únicamente presta servicios de comisión mercantil y no los servicios de transportación de mercancías o servicios portuarios, sin que sea obstáculo a lo anterior que la contribuyente haya erogado gastos que se relacionaban con la transportación de bienes en territorio nacional o por servicios portuarios de carga, descarga, estiba, etcétera, pues estos forman parte de la comisión cobrada y de la base gravable del impuesto en cuestión.
Tercero. La regla 4.4.3 de la Resolución Miscelánea Fiscal para el ejercicio fiscal 2018 es violatoria de los principios de reserva de ley y supremacía jerárquica consagrados en la Constitución Federal, toda vez que establece mayores requisitos que los previstos en la Ley del Impuesto al Valor Agregado y su reglamento, pues impone una tasa del 16% a la obtención de contraprestaciones por concepto de comisiones, siendo que en la ley se encuentran gravadas a la tasa del 0%.
Señala que la referida regla establece un esquema fiscal diverso, pues precisa que los servicios de comisión prestados por los agentes navieros a residentes en el extranjero sin establecimiento permanente, estarán gravados a una tasa del 16% cuando se relacionen con la importación de mercancías, esto es, ya no basta que el servicio de comisión que preste un agente naviero sea aprovechado en el extranjero para que resulte aplicable la tasa del 0%, sino que además el servicio deberá relacionarse con la exportación de bienes, requisito éste último que no prevé la mencionada ley ni su reglamento.
Finalmente, se duele de que la regla impugnada no permite incluir en el valor de la contraprestación cobrada como comisión los servicios portuarios, pilotos, remolque, carga y descarga, así como cualquier otro identificado con la actividad de transportación realizados en territorio nacional por el mismo contribuyente o por otro distinto al agente naviero, lo que va más allá de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y su reglamento.

Sentencia del Tribunal Colegiado. El Tribunal Colegiado del conocimiento dictó sentencia el uno de febrero de dos mil veintitrés, en la que concedió el amparo solicitado , con base en las siguientes consideraciones:

Por técnica jurídica inició con el estudio del tema de constitucionalidad que le fue planteado -Regla 4.4.3 de la Resolución Miscelánea Fiscal para dos mil dieciocho, por vulnerar los principios de subordinación jerárquica y reserva de ley- , y para ello explicó, en principio, en qué consisten los principios de legalidad tributaria, subordinación jerárquica y reserva de ley. Agregó que doctrinariamente el principio de reserva de ley se clasifica en absoluta y relativa, siendo esta última la que aplica en materia tributaria.
El principio de reserva de ley relativa en materia tributaria implica que los elementos cualitativos de las contribuciones, como son el sujeto y el objeto, no pueden ser desarrollados en un reglamento, sino que deben estar expresamente previstos en una ley, mientras que, tratándose de los elementos cuantitativos del tributo, como son la tasa o la base, sí pueden desarrollarse en normas inferiores.
Señaló que existe una forma mediante la cual una autoridad diferente del legislador puede emitir normas jurídicas generales, esto es, a través de la habilitación expresa hecha por el legislador en favor de determinada autoridad para emitir una normativa específica (cláusulas habilitantes) . Estas normas pueden nombrarse de diversas maneras, entre otras, reglas generales administrativas , como son las contenidas en las Resoluciones Misceláneas Fiscales.
Explicó que la regla impugnada prevé que los agentes navieros apliquen la tasa del 16% del impuesto al valor agregado tratándose de las contraprestaciones cobradas a los residentes en el extranjero por los servicios portuarios, pilotos, remolque, carga, descarga, amarre, desamarre, reparación y mantenimiento de contenedores, inspección, transportación, estiba, maniobras, alijo y custodia, así como cualquier otro identificado con la actividad de transportación, realizados en territorio nacional por el mismo contribuyente o por otro distinto al agente naviero, siempre que están vinculados con la importación de bienes; en tanto que podrán aplicar la tasa del 0% tratándose de las contraprestaciones cobradas a tales residentes en el extranjero por los servicios de transportación internacional de bienes a que se refiere el artículo 29, fracción V, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, siempre que están vinculados con la exportación de bienes y se aprovechen en el extranjero.
Agregó que los comprobantes fiscales digitales que expidan los agentes navieros deberán desglosar los montos, aplicando la tasa del impuesto al valor agregado respectiva, que corresponda a los servicios prestados vinculados con la importación o exportación de mercancías.
Precisó que el artículo 29, fracciones IV, inciso d), y V, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado prevé que la tasa del 0% será aplicable en la enajenación de bienes o prestación de servicios, cuando éstos se exporten; que la prestación de servicios de comisión o mediación se encuentran gravados a una tasa del 0% cuando sean prestados por residentes en México y aprovechados por residentes extranjeros; y, que se considerará que un servicio o bien se exporta, entre otros supuestos, cuando los servicios prestados por un residente se aprovechen en el extranjero y consistan en servicios de comisión o mediación, y cuando se trate de la transportación internacional de bienes y otros servicios prestados en puertos e instalaciones portuarias siempre que se presten en maniobras para la exportación de mercancías.
Que en términos del artículo 58 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, para que se considere que un servicio se aprovecha en el extranjero debe ser contratado por un residente en el extranjero sin establecimiento permanente en el país y el servicio deberá pagarse mediante cheque o transferencia que provenga de instituciones financieras ubicadas en el extranjero.
Establecido lo anterior, puntualizó que será aplicable la tasa 0% por la exportación de bienes o servicios cuando concurran los siguientes requisitos: a) se trate de una prestación de servicios de comisión o mediación realizada por un residente en el país a favor de un residente en el extranjero; b) los servicios sean contratados y pagados por un residente en el extranjero sin establecimiento permanente en el país; c) el pago sea realizado mediante cheque o transferencia de fondos a una institución mercantil a las cuentas del prestador de servicios; y, d) el pago provenga de cuentas de instituciones financieras ubicadas en el extranjero.
Precisó que para conocer cuál será la base del impuesto al valor agregado respecto de la prestación de servicios debía estarse a lo previsto en el artículo 18 de la referida ley, del que se advierte que ésta se integrará por el importe total de la contraprestación pactada y por las cantidades adicionales que se carguen o cobren por concepto de impuestos, derechos, viáticos, gastos de toda clase, reembolsos, etcétera.
Con base en lo anterior, determina que la regla impugnada transgrede los principios de reserva de ley y de subordinación jerárquica, pues establece un esquema fiscal distinto al regulado en la ley y su reglamento, como lo es la distinción de si el servicio se relaciona con la importación o exportación; en efecto, dicha regla prevé que los servicios de comisión y mediación prestados por los agentes navieros a residentes en el extranjero sin establecimiento permanente se encontrarán gravados a una tasa del 16% cuando se relacionen con la importación de mercancías, siendo que bajo el esquema fiscal contenido en la Ley del Impuesto al Valor Agregado y su reglamento esos servicios estarán gravados a la tasa del 0%.
Incluso, dicha regla dispone que la tasa 0% será aplicable por los servicios de transportación internacional de bienes a que se refiere la fracción V del referido artículo 29 de la ley, la cual solo tiene que ver precisamente con la transportación internacional de bienes prestada por residentes en el país.
Además, la fracción III de la regla en comento prohíbe incluir en el valor de la contraprestación cobrada como comisión los servicios portuarios, pilotos, remolque, carga, descarga, amarre, desamarre, reparación y mantenimiento de contenedores, inspección, transportación, estiba, maniobras, alijo y custodia, así como cualquier otro identificado con la actividad de transportación realizados en territorio nacional por el mismo contribuyente o por otro distinto al agente naviero, con lo que va más allá de la ley y su reglamento.
Asimismo, realiza una distinción no contenida en la ley al modificar la base gravable de dicho impuesto, pues por una parte se aplicará la tasa que corresponda únicamente a la contraprestación cobrada y, por otra, obliga a segregar los gastos erogados, a los que se les aplicará una tasa distinta.
Por consiguiente, concedió el amparo solicitado para efecto de que la autoridad responsable deje insubsistente la sentencia reclamada y, en su lugar, emita un nuevo fallo en el que inaplique la regla impugnada.

Recurso de Revisión. Contra dicha sentencia de amparo, mediante oficio número 529-III-DGACP-DADC-3287 de dos de marzo de dos mil veintitrés, el Director General de Asuntos Contenciosos y Procedimientos , en suplencia por ausencia del Subprocurador Fiscal Federal de Amparos en representación del Secretario de Hacienda y Crédito Público, interpuso recurso de revisión, el que, por auto de ocho de marzo siguiente, dictado por el Presidente del Séptimo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, fue remitido a este Alto Tribunal.
En dicho oficio señala que la regla 4.4.3. de la Resolución Miscelánea Fiscal para dos mil dieciocho no es violatoria de los principios de reserva de ley y subordinación jerárquica; al respecto, hace valer esencialmente los siguientes agravios:

Que el Tribunal Colegiado del conocimiento realizó una indebida e inadecuada apreciación de la regla impugnada en relación con los numerales 16, primer y segundo párrafos, 18 y 29 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, y 58 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, y dejó de aplicar el artículo 1ro. de la referida ley.
El artículo 29 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado establece que las empresas residentes en el país calcularán el impuesto aplicando la tasa del 0% al valor de la enajenación de bienes o prestación de servicios, cuando unos u otros se exporten; asimismo, prevé que se considera exportación de servicios el aprovechamiento en el extranjero de servicios prestados por residentes en el país por concepto de comisiones.
La fracción II de la regla impugnada se refiere a la prestación de servicios relacionados con la exportación de bienes, señalando que se aplicará la tasa del 0%, tratándose de las contraprestaciones cobradas a residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país, los que podrán incluir, en su caso, las cantidades erogadas por concepto de transportación por carretera y vía férrea, siempre que estén vinculados con la exportación de bienes y se aprovechen en el extranjero; lo anterior evidencia que la regla de la miscelánea fiscal simplemente reitera lo establecido en aquella ley, pues no establece concepto adicional alguno de aprovechamiento en el extranjero; por tanto, su contenido no excede la referida ley ni su reglamento.
Por lo que hace a la prestación de servicios a residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país, vinculados con la importación de bienes, el artículo 1ro. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado establece que tratándose de la importación de bienes o servicios se aplicará la tasa del 16%.
La fracción I de la regla impugnada se refiere a la prestación de servicios relacionados con la importación de bienes, señalando que se aplicará la tasa del 16% tratándose de las contraprestaciones cobradas a residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país por los servicios portuarios, pilotos, remolque, carga, descarga, amarre, desamarre, reparación y mantenimiento de contenedores, inspección, transportación, estiba, maniobras, alijo y custodia, así como cualquier otro identificado con la actividad de transportación, realizados en territorio nacional por el mismo contribuyente o por otro distinto al agente naviero, siempre que esté vinculados con la importación de bienes en los términos del artículo 24 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado; lo anterior pone de manifiesto que la fracción I de la regla combatida es acorde a lo previsto en los artículos 1ro. y 24 de la referida ley.
Aduce que las precisiones anteriores son conducentes para establecer que, contrario a lo determinado por el tribunal del conocimiento, la regla impugnada no establece un esquema fiscal -respecto de la prestación de servicios que realicen los agentes navieros- diverso al previsto por la Ley del Impuesto al Valor Agregado y su reglamento.
De manera errónea el Tribunal Colegiado del conocimiento pretende que el contenido de la fracción I de la regla impugnada (importación de bienes) encuadre con el contenido del artículo 29, fracción IV, inciso d), de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (exportación de servicios) , pues en todo caso debió hacerlo respecto de los artículos 1ro. y 24 de dicho ordenamiento legal.
En efecto, el tribunal del conocimiento indebidamente determina que la regla impugnada es inconstitucional porque bajo su consideración “…los contribuyentes tendrán que aplicar una tasa del 16% (dieciséis por ciento) a las contraprestaciones que reciban por la prestación de servicios de comisión relacionados con la importación de mercancías, siendo que bajo el esquema fiscal contenido en la Ley del Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento esos servicios estarán gravados a la tasa del 0% (cero por ciento).” , lo cual es inexacto, pues como quedó precisado la prestación de servicios relacionados con la importación está gravada a la tasa del 16% y no a la tasa del 0%.
El tribunal del conocimiento precisó que la regla es inconstitucional porque dispone que la tasa del 0% será aplicable por los servicios de transportación internacional de bienes a que se refiere la fracción V del artículo 29 de la referida ley, la cual solo tiene que ver precisamente con la transportación internacional de bienes prestada por residentes en el país, lo que implica que introduce un elemento nuevo no previsto en la ley y su reglamento, como es la distinción de si el servicio se relaciona con la importación o exportación de bienes.
La consideración anterior es errónea, pues la fracción II de la regla impugnada solo identifica la aplicación de la tasa del 0% por los servicios de transportación internacional de bienes a que se refiere el artículo 29, fracción V, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, siempre que estén vinculados con la exportación de bienes y se aprovechen en el extranjero.
Sostiene el tribunal del conocimiento que la regla combatida, en su fracción III, prohíbe incluir en el valor de la contraprestación cobrada como comisión los servicios portuarios, pilotos, remolque, carga, descarga, amarre, desamarre, reparación y mantenimiento de contenedores, inspección, transportación, estiba, maniobras, alijo y custodia, así como cualquier otro tipo identificado con la actividad de transportación realizados en territorio nacional por el mismo contribuyente o por otro distinto al agente naviero, circunstancia por la que va más allá de lo previsto en la Ley del Impuesto al Valor Agregado y su reglamento, pues distorsiona la base gravable del impuesto (artículo 18 de la referida ley) ; lo anterior es inexacto en virtud de que, en términos de los artículos 16, 18 y 29, fracción IV, inciso d), del citado ordenamiento legal y 58 del reglamento, los servicios que el contribuyente contrate y perciba en territorio nacional, que no son prestados a residentes en el extranjero, no pueden ser considerados para efecto de integrarlos como parte de un servicio de comisión.
En efecto, tratándose de servicios de comisión solo se podrá considerar como servicio prestado la propia comisión, sin que pueda considerarse como servicio prestado aquellos servicios consistentes en servicios portuarios, pilotos, remolque, carga, descarga, amarre, desamarre, reparación y mantenimiento de contenedores, inspección, transportación, estiba, maniobras, alijo y custodia, así como cualquier otro tipo identificado con la actividad de transportación, pues estos son prestados por residentes en el territorio nacional a otro residente también en dicho territorio, a cambio de una retribución, y no se aprovechan en el extranjero.

Trámite ante esta Suprema Corte. Una vez remitidos los autos a esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, en auto de presidencia de diecisiete de abril de dos mil veintitrés se registró el asunto con el número 2273/2023 , se admitió el recurso de revisión , se ordenó su remisión a la Segunda Sala y se turnó para su estudio a la ponencia del Ministro Luis María Aguilar Morales, a fin de que elaborara el proyecto de resolución correspondiente.
El diez de agosto siguiente, la Presidencia de la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación se avocó al conocimiento del asunto y remitió los autos al Ministro ponente para la elaboración del proyecto de resolución.
Publicación del proyecto. De conformidad con los artículos 73, párrafo segundo y 184, párrafo primero de la Ley de Amparo, el proyecto de sentencia se hizo público, con la misma anticipación que la publicación de listas de los asuntos.
COMPETENCIA
La Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer de este recurso de revisión en términos de lo dispuesto en los artículos 107, fracción IX, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos , 81, fracción II, y 96 de la Ley de Amparo y 21, fracción IV, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación , así como los puntos Primero y Tercero del Acuerdo General Plenario 1/2023, emitido por el Pleno de este Alto Tribunal, publicado en el Diario Oficial de la Federación el tres de febrero de dos mil veintitrés, modificado mediante instrumento normativo de diez de abril del mismo año, por tratarse de un asunto de naturaleza administrativa, competencia de la Segunda Sala.
Estas consideraciones son obligatorias al resolverse por unanimidad de cinco votos de los Ministros Yasmín Esquivel Mossa, Luis María Aguilar Morales (ponente), Lenia Batres Guadarrama, Javier Laynez Potisek y Presidente Alberto Pérez Dayán.
OPORTUNIDAD
Tal como se advierte de las constancias, la sentencia del Tribunal Colegiado del conocimiento fue notificada vía electrónica a la Subprocuraduría Fiscal Federal de Amparos , en representación del Secretario de Hacienda y Crédito Público , por conducto del Administrador de lo Contencioso de Grandes Contribuyentes del Servicio de Administración Tributaria el jueves dieciséis de febrero de dos mil veintitrés, por lo que dicha notificación surtió efectos el mismo día . Por tanto, el plazo establecido por el artículo 86 de la Ley de Amparo para la interposición del recurso de revisión transcurrió del viernes diecisiete de febrero al jueves dos de marzo siguiente , descontándose los días dieciocho, diecinueve, veinticinco y veintiséis de febrero por ser sábados y domingos, inhábiles conforme al artículo 19 de la Ley de Amparo y 143 de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación.
Por lo tanto, si el escrito del recurso de revisión se presentó vía electrónica (vía interconexión) ante el tribunal del conocimiento el jueves dos de marzo de dos mil veintitrés , se concluye que el recurso se interpuso de forma oportuna .
Estas consideraciones son obligatorias al resolverse por unanimidad de cinco votos de los Ministros Yasmín Esquivel Mossa, Luis María Aguilar Morales (ponente), Lenia Batres Guadarrama, Javier Laynez Potisek y Presidente Alberto Pérez Dayán.
LEGITIMACIÓN
Esta Segunda Sala considera que el Secretario de Hacienda y Crédito Público tiene legitimación para interponer el recurso de revisión, en términos del artículo 5, fracción III, inciso a), de la Ley de Amparo, al tener interés jurídico en que subsista la norma cuya inconstitucionalidad se plantea, pues lo contrario provocaría afectación a los intereses del fisco federal.
Asimismo, el Subprocurador Fiscal Federal de Amparos está legitimado para actuar en representación del titular de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, en términos del artículo 72, fracciones I y VI, del reglamento interior de dicha Secretaría. De igual forma, el Director General de Asuntos Contenciosos y Procedimientos, dependiente de la Procuraduría Fiscal de la Federación, en términos de los artículos 2, párrafo primero, apartado B, fracción XXVIII, inciso c), 75, fracción II, y 105, octavo párrafo, del reglamento interior ya referido.
Estas consideraciones son obligatorias al resolverse por unanimidad de cinco votos de los Ministros Yasmín Esquivel Mossa, Luis María Aguilar Morales (ponente), Lenia Batres Guadarrama, Javier Laynez Potisek y Presidente Alberto Pérez Dayán.
ESTUDIO DE PROCEDENCIA DEL RECURSO
Esta Suprema Corte considera que el asunto sí reúne los requisitos necesarios de procedencia y, por tanto, amerita un estudio de fondo. Esta conclusión se sustenta en las siguientes razones:
El recurso de revisión en el juicio de amparo directo se encuentra regulado en los artículos 107, fracción IX, de la Constitución Federal, 81, fracción II, y 96 de la Ley de Amparo y 21, fracción IV, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, así como en el Punto Primero del Acuerdo 9/2015 emitido por el Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación el ocho de junio de dos mil quince.
De la lectura de los preceptos mencionados se desprende que las resoluciones en los juicios de amparo directo que emitan los tribunales colegiados de circuito no admiten recurso alguno salvo que las sentencias: a) decidan sobre la constitucionalidad de normas generales; b) establezcan la interpretación directa de un precepto de la Constitución Federal o de los derechos humanos establecidos en los tratados internacionales de los que el Estado Mexicano sea parte; o, c) hayan omitido el estudio de la inconstitucionalidad de una ley o la interpretación directa de un precepto constitucional, cuando ello se haya planteado en la demanda de amparo.
Los anteriores requisitos son alternativos, es decir, basta que se dé uno u otro para que, en principio, resulte procedente el recurso de revisión en amparo directo; sin embargo, existe un segundo requisito que necesariamente se debe cumplir, consistente en que los temas de constitucionalidad a analizar en cada asunto revistan un interés excepcional en materia constitucional o de derechos humanos, de conformidad con el artículo 107, fracción IX, CPEUM.
En efecto, a partir de la reforma constitucional publicada el once de marzo de dos mil veintiuno en el Diario Oficial de la Federación, se desprende que las resoluciones que emitan los Tribunales Colegiados de Circuito en juicios de amparo directo no admiten recurso alguno, salvo que el asunto revista un interés excepcional en materia constitucional o de derechos humanos, lo cual queda a discreción de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación.
De la exposición de motivos de veinte de febrero de dos mil veinte y de la discusión de veintisiete de noviembre de ese año, se advierte que la intención del legislador al prever como requisito un “interés excepcional” en materia constitucional o de derechos humanos consistió en dotar de mayor fuerza la discrecionalidad de este Alto Tribunal para decidir qué asuntos resolverá y, con ello, fortalecerlo como Tribunal Constitucional.
Una vez señalado lo anterior, de los antecedentes del asunto se desprende que en el caso sí se acredita el primer requisito de procedencia , toda vez que en su escrito de demanda la recurrente hizo valer la inconstitucionalidad de la regla 4.4.3. de la Resolución Miscelánea Fiscal para dos mil dieciocho, tema que fue analizado por el Tribunal Colegiado del conocimiento, quien sostuvo que dicha regla es inconstitucional por violar los principios de reserva de ley y de subordinación jerárquica.
Asimismo, el presente asunto cumple con el segundo requisito de procedencia , pues entraña un interés excepcional, ello en virtud de que su resolución dará lugar a un criterio novedoso y de relevancia para el ordenamiento jurídico nacional, toda vez que no se ha analizado la constitucionalidad de la regla 4.4.3. de la Resolución Miscelánea Fiscal para dos mil dieciocho.
ESTUDIO DE FONDO
La materia del presente recurso de revisión consiste en determinar si es o no constitucional la regla 4.4.3. de la Resolución Miscelánea Fiscal para dos mil dieciocho , toda vez que en sus agravios la autoridad recurrente manifiesta que, contrario a lo determinado por el Tribunal Colegiado del conocimiento, dicha regla no vulnera los principios de reserva de ley y de subordinación jerárquica.
Para dar inicio al análisis de la litis precisada, se estima oportuno señalar que los principios de reserva de ley y subordinación jerárquica , al actuar como límites a la facultad reglamentaria del Presidente de la República, tienen por contenido esencial, el primero, que el reglamento o, en su caso, disposiciones de igual o menor jerarquía normativa, no aborden materias reservadas exclusivamente a las leyes del Congreso de la Unión y, el segundo, exige que el reglamento o las citadas disposiciones normativas estén precedidas por una ley cuyas disposiciones desarrolle, complemente o pormenorice y en las que encuentre su justificación y medida, sin que pueda contrariarlas. Sirven de apoyo a lo anterior las jurisprudencias siguientes:

“FACULTAD REGLAMENTARIA DEL PRESIDENTE DE LA REPÚBLICA. PRINCIPIOS QUE LA RIGEN. Según ha sostenido este Alto Tribunal en numerosos precedentes, el artículo 89, fracción I, constitucional, faculta al presidente de la República para expedir normas reglamentarias de las leyes emanadas del Congreso de la Unión, y aunque desde el punto de vista material ambas normas son similares, aquéllas se distinguen de éstas básicamente, en que provienen de un órgano que al emitirlas no expresa la voluntad general, sino que está instituido para acatarla en cuanto dimana del Legislativo, de donde, por definición, son normas subordinadas, de lo cual se sigue que la facultad reglamentaria se halla regida por dos principios: el de reserva de ley y el de subordinación jerárquica a la misma. El principio de reserva de ley, que desde su aparición como reacción al poder ilimitado del monarca hasta su formulación en las Constituciones modernas, ha encontrado su justificación en la necesidad de preservar los bienes jurídicos de mayor valía de los gobernados (tradicionalmente libertad personal y propiedad), prohíbe al reglamento abordar materias reservadas en exclusiva a las leyes del Congreso, como son las relativas a la definición de los tipos penales, las causas de expropiación y la determinación de los elementos de los tributos, mientras que el principio de subordinación jerárquica, exige que el reglamento esté precedido por una ley cuyas disposiciones desarrolle, complemente o pormenorice y en las que encuentre su justificación y medida.”

“FACULTAD REGLAMENTARIA. SUS LÍMITES. La facultad reglamentaria está limitada por los principios de reserva de ley y de subordinación jerárquica. El primero se presenta cuando una norma constitucional reserva expresamente a la ley la regulación de una determinada materia, por lo que excluye la posibilidad de que los aspectos de esa reserva sean regulados por disposiciones de naturaleza distinta a la ley, esto es, por un lado, el legislador ordinario ha de establecer por sí mismo la regulación de la materia determinada y, por el otro, la materia reservada no puede regularse por otras normas secundarias, en especial el reglamento. El segundo principio, el de jerarquía normativa, consiste en que el ejercicio de la facultad reglamentaria no puede modificar o alterar el contenido de una ley, es decir, los reglamentos tienen como límite natural los alcances de las disposiciones que dan cuerpo y materia a la ley que reglamentan, detallando sus hipótesis y supuestos normativos de aplicación, sin que pueda contener mayores posibilidades o imponga distintas limitantes a las de la propia ley que va a reglamentar. Así, el ejercicio de la facultad reglamentaria debe realizarse única y exclusivamente dentro de la esfera de atribuciones propias del órgano facultado, pues la norma reglamentaria se emite por facultades explícitas o implícitas previstas en la ley o que de ella derivan, siendo precisamente esa zona donde pueden y deben expedirse reglamentos que provean a la exacta observancia de aquélla, por lo que al ser competencia exclusiva de la ley la determinación del qué, quién, dónde y cuándo de una situación jurídica general, hipotética y abstracta, al reglamento de ejecución competerá, por consecuencia, el cómo de esos mismos supuestos jurídicos. En tal virtud, si el reglamento sólo funciona en la zona del cómo, sus disposiciones podrán referirse a las otras preguntas (qué, quién, dónde y cuándo), siempre que éstas ya estén contestadas por la ley; es decir, el reglamento desenvuelve la obligatoriedad de un principio ya definido por la ley y, por tanto, no puede ir más allá de ella, ni extenderla a supuestos distintos ni mucho menos contradecirla, sino que sólo debe concretarse a indicar los medios para cumplirla y, además, cuando existe reserva de ley no podrá abordar los aspectos materia de tal disposición.”

Además, el principio de reserva de ley en materia tributaria es de carácter relativo aplicable únicamente a los elementos cuantitativos del tributo (base o tasa) , lo que implica que basta un acto normativo primario del legislador para que el resto de las circunstancias válidamente puedan abordarse por otras fuentes normativas.
En relación a las reglas misceláneas , es pertinente tener en cuenta que los artículos 33, fracción I, inciso g), del Código Fiscal de la Federación, y 14, fracción III, de la Ley del Servicio de Administración Tributaria, establecen lo siguiente:

“Artículo 33 .- Las autoridades fiscales para el mejor cumplimiento de sus facultades, estarán a lo siguiente:

I. Proporcionarán asistencia gratuita a los contribuyentes y ciudadanía, procurando: (…).

g). Publicar anualmente las resoluciones dictadas por las autoridades fiscales que establezcan disposiciones de carácter general agrupándolas de manera que faciliten su conocimiento por parte de los contribuyentes; se podrán publicar aisladamente aquellas disposiciones cuyos efectos se limitan a periodos inferiores a un año. Las resoluciones que se emitan conforme a este inciso y que se refieran a sujeto, objeto, base, tasa o tarifa, no generarán obligaciones o cargas adicionales a las establecidas en las propias leyes fiscales.

(…).”

“Artículo 14 . El Presidente del Servicio de Administración Tributaria tendrá las atribuciones siguientes: (…)

III . Expedir las disposiciones administrativas necesarias para aplicar eficientemente la legislación fiscal y aduanera, haciendo del conocimiento de la Junta de Gobierno aquéllas que considere de especial relevancia;

(…).”

En las disposiciones reproducidas se prevé que el Presidente del Servicio de Administración Tributaria (ahora Jefe) tiene como atribución, entre otras, la de expedir las disposiciones administrativas necesarias para aplicar eficientemente la legislación fiscal y aduanera; es decir, las previsiones normativas en comento facultan al Jefe del Servicio de Administración Tributaria a emitir reglas generales administrativas en aras de pormenorizar lo previsto en las leyes tributarias y aduaneras para poder hacer eficaz su aplicación.
Al respecto, esta Segunda Sala al resolver por unanimidad de votos la contradicción de tesis 84/2001-SS, en sesión de seis de agosto de dos mil cuatro, determinó que las mencionadas disposiciones de observancia general son una especie de “ reglas generales administrativas ” , actos materialmente legislativos cuyo dictado encuentra fundamento en una cláusula habilitante prevista en una ley o en un reglamento al tenor de la cual una autoridad diversa al Presidente de la República es dotada de la atribución para emitir disposiciones generales cuya finalidad es pormenorizar lo previsto en una ley o en un reglamento.
En cuanto al fundamento constitucional de esas reglas generales, se emitió la tesis de jurisprudencia 2a./J. 143/2002 de rubro “ DIVISIÓN DE PODERES. LA FACULTAD CONFERIDA EN UNA LEY A UNA AUTORIDAD ADMINISTRATIVA PARA EMITIR DISPOSICIONES DE OBSERVANCIA GENERAL, NO CONLLEVA UNA VIOLACIÓN A ESE PRINCIPIO CONSTITUCIONAL. ” , en la que se determinó que la facultad otorgada por el legislador a través de una cláusula habilitante a una autoridad administrativa no viola el principio de división de poderes.
Sobre este punto es necesario precisar que las reglas generales administrativas se ubican por debajo de las leyes del Congreso de la Unión y de los reglamentos del Presidente de la República, son emitidas por autoridades administrativas diversas al titular del Ejecutivo Federal con base en una disposición de observancia general formalmente legislativa o formalmente reglamentaria que contiene una cláusula habilitante que, a su vez, se sustenta constitucionalmente en lo dispuesto, entre otros, en los artículos 73, fracción XXXI, 89, fracción I y 90 de la Norma Fundamental.
En estos términos, las disposiciones de observancia general que emite el Jefe del Servicio de Administración Tributaria encuentran su origen en una habilitación legal establecida por el Congreso de la Unión, en términos de lo previsto en los artículos 73, fracción XXXI, y 90 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos (en ejercicio de sus atribuciones para distribuir los negocios del orden administrativo entre los órganos que integran la administración pública federal centralizada) , tal como se ha mencionado en líneas precedentes.
Por tanto, la constitucionalidad o validez de una regla general administrativa, dada su especial naturaleza, se puede analizar al tenor de lo dispuesto en la Constitución General de la República, o bien, confrontando su texto con lo dispuesto en un ordenamiento inferior a esa Norma Fundamental pero que, por la naturaleza de la potestad normativa cuyo ejercicio la generó, se ubica por encima de una regla general administrativa, como puede ser el caso del acto formalmente legislativo o formalmente reglamentario que habilita la emisión de ésta.
Conforme al marco jurídico constitucional e interpretativo que ha llevado a cabo este Tribunal, se procede al análisis de la regla miscelánea materia de impugnación; para ello, es necesario precisar que los artículos 1ro., fracción IV y segundo párrafo, 16, 18, primer párrafo, y 29, fracciones IV, inciso d), y V, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 58 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado establecen, respectivamente:

Ley del Impuesto al Valor Agregado

“CAPÍTULO I

DISPOSICIONES GENERALES

Artículo 1ro. Están obligadas al pago del impuesto al valor agregado establecido en esta Ley, las personas físicas y las morales que, en territorio nacional, realicen los actos o actividades siguientes: (…)

IV. Importen bienes o servicios.

El impuesto se calculará aplicando a los valores que señala esta Ley, la tasa del 16%. El impuesto al valor agregado en ningún caso se considerará que forma parte de dichos valores. (…)

CAPÍTULO III

DE LA PRESTACION DE SERVICIOS

(…) Artículo 16. Para los efectos de esta Ley, se entiende que se presta el servicio en territorio nacional cuando en el mismo se lleva a cabo, total o parcialmente, por un residente en el país.

En el caso de transporte internacional, se considera que el servicio se presta en territorio nacional independientemente de la residencia del porteador, cuando en el mismo se inicie el viaje, incluso si éste es de ida y vuelta. (…)

Artículo 18. Para calcular el impuesto tratándose de prestación de servicios se considerará como valor el total de la contraprestación pactada, así como las cantidades que además se carguen o cobren a quien reciba el servicio por otros impuestos, derechos, viáticos, gastos de toda clase, reembolsos, intereses normales o moratorios, penas convencionales y cualquier otro concepto. (…)

CAPÍTULO VI

DE LA EXPORTACION DE BIENES O SERVICIOS

(…) Artículo 29. Las empresas residentes en el país calcularán el impuesto aplicando la tasa del 0% al valor de la enajenación de bienes o prestación de servicios, cuando unos u otros se exporten. (…)

IV. El aprovechamiento en el extranjero de servicios prestados por residentes en el país, por concepto de: (…)

d). Comisiones y mediaciones. (…)

V. La transportación internacional de bienes prestada por residentes en el país y los servicios portuarios de carga, descarga, alijo, almacenaje, custodia, estiba y acarreo dentro de los puertos e instalaciones portuarias, siempre que se presten en maniobras para la exportación de mercancías. (…)”

Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado

Artículo 58. Para los efectos del artículo 29, fracción IV de la Ley, el aprovechamiento en el extranjero de servicios prestados por personas residentes en el país, comprende tanto los que se presten en el territorio nacional como los que se proporcionen en el extranjero.

Asimismo, se entiende, entre otros supuestos, que los servicios a que se refiere la fracción mencionada, se aprovechan en el extranjero cuando sean contratados y pagados por un residente en el extranjero sin establecimiento en el país, siempre que se paguen mediante cheque nominativo o transferencia de fondos a las cuentas del prestador del servicio en instituciones de crédito o casas de bolsa y el pago provenga de cuentas de instituciones financieras ubicadas en el extranjero.

De los preceptos legales reproducidos se despende que las personas físicas y morales que, en territorio nacional, importen bienes o servicios están obligadas al pago del impuesto al valor agregado, el cual se calculará aplicando a los valores establecidos por dicha ley, la tasa del 16% (dieciséis por ciento) .
Asimismo, entre otras cuestiones, prevén que las empresas residentes en el país calcularán el impuesto al valor agregado aplicando la tasa del 0% (cero por ciento) al valor de la enajenación de bienes o prestación de servicios, cuando unos u otros se exporten, considerando como exportación de bienes o servicios el aprovechamiento en el extranjero de servicios prestados por residentes en el país por concepto de comisiones y mediaciones, asimismo se considerará exportación de bienes o servicios la transportación internacional de bienes prestada por residentes en el país y los servicios portuarios de carga, descarga, alijo, almacenaje, custodia, estiba y acarreo dentro de los puertos e instalaciones portuarias, siempre que se presten en maniobras para la exportación de mercancías.
Se advierte que se considerará que el servicio se presta en territorio nacional cuando se lleve a cabo en el país, total o parcialmente por un residente, y para el caso de transporte internacional de bienes, se considerará que el servicio se presta en territorio nacional independientemente de la residencia del porteador, cuando en el mismo se inicie el viaje, incluso si éste es de ida y vuelta.
Se observa que para calcular el impuesto tratándose de prestación de servicios, se considerará como valor el total de la contraprestación pactada, así como las cantidades que además se carguen o cobren a quien reciba el servicio por otros impuestos, derechos, viáticos, gastos de toda clase, reembolsos, intereses normales o moratorios, penas convencionales y cualquier otro concepto.
Finalmente, se entenderá que un servicio se aprovecha en el extranjero cuando sea proporcionado por residentes en el país, contratados y pagados por un residente en el extranjero, sin establecimiento permanente, siempre y cuando se pague mediante cheque nominativo o transferencia de fondos a las cuentas del prestador del servicio en instituciones de crédito o casas de bolsa y el pago provenga de cuentas de instituciones financieras ubicadas en el extranjero.
Una vez señalado lo anterior, es necesario conocer el contenido de la regla 4.4.3. de la Resolución Miscelánea Fiscal para dos mil dieciocho , que es del tenor siguiente:

Servicios prestados por agentes navieros

4.4.3. Para los efectos de los artículos 16, primer y segundo párrafos; 18 y 29, fracciones IV, inciso d) y V de la Ley del IVA, los agentes navieros inscritos en el Registro Público Marítimo Nacional, que presten servicios a residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país, estarán a lo siguiente:

I. Aplicarán la tasa del 16% del IVA tratándose de las contraprestaciones cobradas a dichos residentes por los servicios portuarios, pilotos, remolque, carga, descarga, amarre, desamarre, reparación y mantenimiento de contenedores, inspección, transportación, estiba, maniobras, alijo y custodia, así como cualquier otro identificado con la actividad de transportación, realizados en territorio nacional por el mismo contribuyente o por otro distinto al agente naviero, siempre que estén vinculados con la importación de bienes en los términos del artículo 24 de la Ley del IVA.

II. Podrán aplicar la tasa del 0% del IVA tratándose de las contraprestaciones cobradas a tales residentes en el extranjero por los servicios de transportación internacional de bienes a que se refiere el artículo 29, fracción V de la Ley del IVA los cuales podrán incluir, en su caso, las cantidades erogadas por concepto de transportación por carretera y vía férrea, siempre que estén vinculados con la exportación de bienes y se aprovechen en el extranjero.

III. En ningún caso deberán incluir en el valor de la contraprestación cobrada como comisión los servicios a que se refieren las fracciones anteriores.

Para tales efectos, en el CFDI que dichos agentes navieros expidan se deberán desglosar los montos, aplicando la tasa del IVA respectiva, que corresponda a los siguientes conceptos:

a) La comisión cobrada.

b) Los servicios prestados vinculados con la importación de mercancías a que se refiere la fracción I de la presente regla y,

c) En su caso, los servicios prestados vinculados con la exportación de mercancías a que se refiere la fracción II de esta regla.

Cuando no sea posible identificar aquellos gastos relacionados con la operación de los buques, con los servicios prestados para la importación de mercancías a que se refiere la fracción I de la presente regla o para la exportación de mercancías a que se refiere la fracción II de la misma, en los CFDI’s que dichos agentes navieros expidan, desglosarán los montos de las contraprestaciones relacionadas con la operación de los buques que se ubiquen en este supuesto, aplicando la tasa del 16% o del 0% del IVA, en la proporción en la que el valor de las actividades gravadas a la tasa del 16% o del 0% según se trate, representen del total de los actos o actividades mencionados, en el mes inmediato anterior al de la emisión del CFDI de que se trate.”

De la lectura de la regla impugnada se desprende que regula, entre otros supuestos, lo dispuesto en los artículos 16, primer y segundo párrafos, 18, y 29, fracciones IV, inciso d) y V), de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, respecto a los agentes navieros inscritos en el Reglamento Público Marítimo Nacional que presten servicios a residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país, y al efecto, en la fracción I , dispone que aplicarán la tasa del 16% del impuesto al valor agregado , tratándose de las contraprestaciones cobradas a dichos residentes por los servicios portuarios, pilotos, remolque, carga, descarga, amarre, desamarre, reparación y mantenimiento de contenedores, inspección, transportación, estiba, maniobras, alijo y custodia, así como cualquier otro identificado con la actividad de transportación realizados en el territorio nacional por el mismo contribuyente o por otro distinto al agente naviero, siempre que estén vinculados con la importación de bienes en los términos del artículo 24 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.
También se advierte en la fracción II que podrán aplicar la tasa del 0% del impuesto al valor agregado , tratándose de las contraprestaciones cobradas a tales residentes en el extranjero por los servicios de transportación internacional de bienes a que se refiere el artículo 29, fracción V, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, los cuales podrán incluir, en su caso, las cantidades erogadas por concepto de transportación por carretera y vía férrea, siempre que estén vinculados con la exportación de bienes y se aprovechen en el extranjero.
De lo precisado con antelación esta Segunda Sala determina que son fundados los agravios que hace valer la autoridad recurrente con base en las siguientes consideraciones:
De la lectura de la sentencia recurrida se desprende que el Tribunal Colegiado señaló que la regla impugnada es inconstitucional toda vez que establece un esquema fiscal diverso al previsto por la Ley del Impuesto al Valor Agregado y su reglamento, en razón de que “…conforme a la reclamada regla, los contribuyentes tendrán que aplicar una tasa del 16% (dieciséis por ciento) a las contraprestaciones que reciban por la prestación de servicios de comisión relacionados con la importación de mercancías, siendo que bajo el esquema fiscal contenido en la Ley del Impuesto al Valor Agregado y su reglamento esos servicios estarán gravados a la tasa del 0% (cero por ciento).” ; además, precisó que introduce un elemento nuevo no contenido en la referida ley, como es la distinción si el servicio se relaciona con la importación o exportación de bienes.
Lo anterior resulta erróneo en virtud de que tanto la Ley del Impuesto al Valor Agregado como la regla 4.4.3. de la Resolución Miscelánea Fiscal para dos mil dieciocho son coincidentes en establecer que los contribuyentes tendrán que aplicar una tasa del 16% (dieciséis por ciento) a las contraprestaciones que reciban por la prestación de servicios de comisión relacionados con la importación de mercancías.
En efecto, la regla impugnada únicamente realiza una precisión del supuesto en el que debe aplicarse la tasa del 0% (cero por ciento) tratándose de la exportación de bienes y servicios relacionados con los servicios portuarios o la tasa del 16% (dieciséis por ciento) en relación con la importación de dichos actos, esto es, hace referencia a cuestiones formales que permiten el debido cumplimiento de las obligaciones tributarias contenidas en los artículos 1ro. y 29 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.
Lo anterior evidencia que no es cierto que la regla 4.4.3. establezca una nueva tasa impositiva al prever la obligación de tributar al 16% (dieciséis por ciento) a quienes realicen actividades relacionadas con la importación de bienes o servicios portuarios porque la obligación generalizada se encuentra prevista en el artículo 1ro. de la propia ley, en la que se establece la obligación de aplicar la tasa del 16% (dieciséis por ciento) del impuesto al valor agregado a diversas actividades, entre las que se encuentra la importación de bienes o servicios.
En ese sentido, al estar previsto en el artículo 1ro. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado el cálculo del 16% (dieciséis por ciento) de impuesto al valor agregado aplicado a los pagos por concepto de importación de servicios, conlleva a determinar que la regla impugnada no prevé una obligación diversa a la establecida en la propia ley, sino que únicamente la regula.
Es por ello que esta Segunda Sala llega a la convicción que la regla 4.4.3. de la Resolución Miscelánea Fiscal para dos mil dieciocho no establece un esquema fiscal distinto ni contempla una obligación diversa de la contenida en la Ley del Impuesto al Valor Agregado, por lo que dicha regla cumple con su objetivo de especificar y regular el cumplimiento del entero del impuesto al valor agregado relativo a la importación y exportación de bienes y servicios relacionados con la actividad portuaria, por lo que tal regla no violenta los principios de subordinación jerárquica y reserva de ley.
Sirve de apoyo a lo anterior, la jurisprudencia 2a./J. 107/2004 emitida por esta Segunda Sala, que literalmente dice: