AMPARO DIRECTO 28/2012. **********. 8 DE MARZO DE 2012. MAYORÍA DE VOTOS. DISIDENTE: JOSÉ EDUARDO TÉLLEZ ESPINOZA. PONENTE: FRANCISCO JAVIER CÁRDENAS RAMÍREZ. SECRETARIO: ALEJANDRO ANDRACA CARRERA.

Precisado lo anterior, este tribunal colegiado considera importante señalar que no obstante que en la sentencia combatida se declaró la nulidad de las resoluciones impugnada y recurrida, con fundamento en los artículos 51, fracción II y 52, fracción IV, de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, lo cierto es que el vicio de ilegalidad que estimó actualizado la responsable se tradujo en la indebida fundamentación de la competencia material de la autoridad hacendaria para emitir la orden de visita primigenia, precisando que ello no le impide ni le obliga a iniciar un nuevo procedimiento de fiscalización en contra de la contribuyente, de tal modo que esta última cuenta con interés jurídico para promover el presente juicio de garantías, en la inteligencia de que su pretensión es la obtención de una concesión de amparo a fin de que se declare la nulidad lisa y llana de fondo de las resoluciones impugnada y recurrida, que impida a la autoridad exactora el nuevo ejercicio de las facultades fiscalizadoras en contra de la gobernada por las contribuciones y el ejercicio revisado, invocándose al efecto la jurisprudencia 2a./J. 155/2007 de la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, publicada en la página 368, Tomo XXVI, Agosto de 2007, Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, que a la letra señala:

"AMPARO DIRECTO. SUPUESTO EN QUE EL ACTOR EN UN JUICIO DE NULIDAD TIENE INTERÉS JURÍDICO PARA RECLAMAR EN AQUELLA VÍA UNA RESOLUCIÓN DE NULIDAD LISA Y LLANA. Si la resolución recaída a un juicio de nulidad, a pesar de declarar la nulidad lisa y llana de un acto, implica que la autoridad demandada está facultada para instaurar un nuevo procedimiento y pronunciar un nuevo fallo, debido a que tal determinación se sustentó sólo en la indebida fundamentación y motivación de la competencia de la autoridad emisora, sin que esa fuera la pretensión principal de la parte actora, ésta se encuentra en posibilidad de promover juicio de garantías en su contra, al no haberse satisfecho el motivo por el que reclamó la determinación de la demandada, en virtud de que una decisión en ese sentido, generaría que la autoridad demandada, subsanando la irregularidad destacada, pudiera decretar nuevamente una sanción como la que efectivamente fue generadora de la impugnación. En esa hipótesis, la parte actora en un juicio de nulidad tiene interés jurídico para combatir, mediante juicio de amparo, una resolución de nulidad lisa y llana si se omitió el análisis de aquellos argumentos que de resultar fundados hubieran satisfecho su pretensión principal, generando la imposibilidad para un nuevo pronunciamiento."

Ahora bien, a continuación se procederá a realizar el examen conjunto del primero y segundo conceptos de violación hechos valer, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 79 de la Ley de Amparo, al encontrarse estrechamente vinculados.

En el primero de ellos (fojas 6 a 10 de este expediente), la quejosa sostiene que el fallo reclamado es violatorio de garantías y del artículo 50 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, en razón de que resultan ilegales las consideraciones sostenidas por la responsable, relativas a que la revaluación de inventarios y la celebración de los contratos de usufructo oneroso de las marcas respectivas son actos jurídicos independientes y, por ende, que el producto de la venta de éstas no se puede incluir como uno de los casos de no sujeción contemplados por el segundo párrafo del artículo 17 de la Ley del Impuesto sobre la Renta; agrega la quejosa que ello es contrario a derecho, porque los ingresos obtenidos por la impetrante sí encuadran en la mencionada porción normativa, pues fue precisamente a virtud de la revaluación de los activos de la contribuyente que se obtuvieron los ingresos mencionados, siendo el contrato de usufructo un formalismo que la ley contempla para efectos de acreditar la operación jurídica realizada, debiendo por ende considerarse que los ingresos obtenidos al respecto no están gravados por el impuesto sobre la renta.

Por ende, agrega la impetrante que los ingresos obtenidos por la venta del usufructo de activos intangibles de la empresa (marcas), deben considerarse como derivados de la revaluación de aquéllos, pues tales ingresos no hubieran podido obtenerse sin la revaluación de dichas marcas a fin de establecer el valor actual de éstas al momento de practicarse las operaciones.

Agrega la impetrante que el artículo 17, segundo párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, no exime del tratamiento de ingresos a la revaluación misma sino a los ingresos obtenidos con motivo de ésta, pues esto último es una cuestión secundaria que al ser accesoria debe seguir la suerte de la principal, puesto que si la revaluación no constituye sino una ficción de la ley que no genera efectos fiscales, tampoco tendrían por qué generarlos los ingresos obtenidos de tal situación por otorgar el usufructo de las marcas cuya remuneración dependió del nuevo valor asignado a las mismas, en la inteligencia de que la realización de contratos de usufructo fue únicamente para identificar y darle formalidad al acto jurídico llevado a cabo, como sucede por ejemplo con el caso del artículo 2-A de la Ley del Impuesto al Valor Agregado que establece una tasa del cero por ciento a la venta de animales y vegetales no industrializados, lo que no debe entenderse gravado por el solo hecho de que las operaciones respectivas pudieran hacerse constar en un contrato de compraventa.

Añade que además, la sala responsable hizo una interpretación indebida del precepto en comento, al señalar que dentro del artículo 17, segundo párrafo, de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, no encuadran las operaciones que derivadas de la revaluación produzcan ingresos reales a la empresa, toda vez que dicha salvedad de la obtención de ingresos reales no está prevista expresamente en ese numeral, el que al no prever supuestos de excepción sino únicamente la referencia a que los ingresos que provengan de la revaluación de activos no se considerarán ingresos, es inconcuso que no cabe distinguir de ello a los ingresos que con motivo de esa revaluación de activos se pacten en una operación posterior de usufructo de dichos bienes.

En el segundo concepto de violación (fojas 10 a 16 de este expediente), se sostiene en esencia que la responsable aplicó de manera inexacta la tesis 1a. CLXXXIX/2006 de la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, de rubro: "RENTA. QUÉ DEBE ENTENDERSE POR ‘INGRESO’ PARA EFECTOS DEL TÍTULO II DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO.", al concluir que el producto de la venta del usufructo de las marcas de la quejosa, constituye una modificación positiva en el patrimonio de la impetrante, pues si dicha modificación fue con motivo de la revaluación de los activos de la empresa, es inconcuso que tales ingresos no deben considerarse gravados, al margen del efecto positivo concreto que produzcan en el haber patrimonial de la impetrante, siendo incongruente considerar que la revaluación y la venta del usufructo de las marcas constituyan actos jurídicos independientes, señalando además que la disposición legal en comento sea una fórmula cerrada y no abierta, pues el artículo 17, segundo párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, no puede interpretarse generando incertidumbre en cuanto a su significado, sino en sentido estricto conforme al artículo 5o. del Código Fiscal de la Federación.

La impetrante aduce que conforme al reformado artículo 1o. de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en vigor a partir del once junio de dos mil once, las normas relativas a los derechos humanos se interpretarán favoreciendo en todo tiempo a las personas la protección más amplia, sobre lo cual la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha establecido que dicha reforma implica el reconocimiento de la progresividad de los derechos humanos, mediante la expresión del principio pro homine o pro personae, el que debe entenderse en interpretar en el caso concreto el artículo 17, segundo párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta de la manera más amplia, impidiendo el cobro de impuestos a la empresa quejosa en un supuesto no establecido expresamente en la ley, además de citar la peticionaria de amparo los artículos 4 y 6 del Pacto Internacional de Derechos Económicos, Sociales y Culturales, publicado en el Diario Oficial de la Federación el doce de mayo de mil novecientos ochenta y uno.

Agrega la quejosa que por tanto, la interpretación que se realice al artículo 17, segundo párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, debe ser compatible con el derecho económico de los propietarios de la empresa quejosa y de esta última, de obtener un sustento mediante el trabajo libremente escogido, garantizando su libertad económica fundamental como persona humana, sin que resulten al efecto aplicables analógicamente las tesis que cita la responsable relativas a la quita y a la acumulación de ingresos por activo fijo, por tratarse de supuestos jurídicos distintos, siendo además intrascendente lo relativo a la expedición o no de comprobantes fiscales por la operación respectiva.

Finalmente, señala la quejosa que al ser ilegal lo sostenido por la Sala en las consideraciones antes combatidas, igualmente resulta ilegal lo expresado en el considerando sexto del fallo reclamado (considerando cuarto del anterior), en cuanto a la no deducibilidad de los ingresos obtenidos por la venta del usufructo derivado de la revaluación de marcas de la quejosa, siendo de cualquier modo ilegal que en ese apartado la sala fiscal no diera valor probatorio a la contabilidad exhibida por la entonces actora, debiendo además ponderarse dichas documentales para resolver lo conducente.