AMPARO DIRECTO 28/2012. **********. 8 DE MARZO DE 2012. MAYORÍA DE VOTOS. DISIDENTE: JOSÉ EDUARDO TÉLLEZ ESPINOZA. PONENTE: FRANCISCO JAVIER CÁRDENAS RAMÍREZ. SECRETARIO: ALEJANDRO ANDRACA CARRERA.

En primer término, resulta inoperante lo que señala la quejosa en la parte final del segundo concepto de violación (fojas 15 y 16 de este expediente), en cuanto pretende combatir lo resuelto por la sala fiscal en el considerando sexto del fallo reclamado, señalando la impetrante que es ilegal la conclusión de la responsable relativa a la no deducibilidad de los ingresos obtenidos por la venta del usufructo derivado de la revaluación de marcas de la quejosa, además de que la responsable no otorgó el debido valor probatorio a la contabilidad exhibida por la entonces actora.

Lo anterior es así, porque la quejosa pretende combatir lo sustentado por la responsable en el considerando sexto del fallo reclamado (fojas 2305 vuelta a 2325 frente), en el que una vez que desestimó con libertad de jurisdicción el segundo concepto de impugnación de la demanda fiscal (fojas 2295 vuelta a 2305 vuelta), se limitó a reiterar lo expuesto en el considerando cuarto del fallo anterior, como le fue ordenado por este tribunal colegiado en el juicio de amparo directo DF-234/2011, en cuanto desestimó conjuntamente los planteamientos denominados como "alteración de la litis", contenidos en la parte conducente del primero y segundo conceptos de anulación de la demanda fiscal.

En efecto, como se precisó con anterioridad, en la parte conducente de la ejecutoria dictada por este órgano colegiado en el juicio de amparo directo DF-234/2011, se concedió el amparo solicitado para los siguientes efectos:

"... En las citadas condiciones, lo procedente es conceder el amparo y protección de la Justicia Federal solicitado, para el efecto de que la Sala fiscal deje insubsistente la sentencia reclamada y, en su lugar, dicte otra, en la que reitere los razonamientos vertidos en el considerando tercero del fallo anterior, en virtud de haberse desestimado el concepto de violación tercero, en que se controvirtieron; hecho lo anterior, atendiendo al orden previsto en el artículo 50 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, estudie en primer lugar el concepto de anulación segundo de la demanda de nulidad, resolviendo con libertad de jurisdicción lo que estime jurídicamente procedente; y sólo en caso de desestimar el planteamiento formulado, reitere los argumentos del considerando cuarto del mencionado fallo, por no haber sido expuesto en su contra razonamiento alguno en la presente instancia constitucional por parte de la quejosa, a quien perjudica tal determinación; así como reitere el considerando quinto de la sentencia reclamada, toda vez que el tema jurídico que en aquél se abordó, relativo a la cita del artículo 48, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación, en la fundamentación de la competencia de la autoridad fiscal dentro de la orden de visita domiciliaria contenida en el oficio 500-67-00-06-2008-597 (que es antecedente de la resolución determinante recurrida), constituía la materia de estudio del recurso de revisión fiscal RF-80/2011, relacionado con este asunto, por ser éste el momento en que jurídicamente procedía plantearlo, y que fue previamente resuelto en esta misma sesión, en el sentido de desechar el medio de defensa planteado, por lo que tal punto jurídico, en la referida hipótesis de desestimarse el concepto de anulación segundo, deberá subsistir." (fojas 2269 vuelta y 2270 frente).

Por tanto, una vez desestimado con libertad de jurisdicción el segundo concepto de impugnación de la demanda de nulidad, la sala responsable sostuvo, en lo conducente, lo que sigue en el considerando sexto del fallo reclamado:

"SEXTO. Esta juzgadora, por haber desestimado el planteamiento formulado en el segundo concepto de anulación analizado en el considerando que antecede tal y como se estableció en la ejecutoria que se cumplimenta deducida del juicio de amparo directo DF-234/2011, reitera los argumentos del considerando cuarto del fallo dejado sin efectos, por no haber sido expuesto en su contra razonamiento alguno en la instancia constitucional por parte de la quejosa, a quien perjudicó tal determinación." (foja 2305 vuelta).

Por tanto, si en la ejecutoria de fecha cinco de octubre de dos mil once, dictada por este tribunal colegiado en el juicio de amparo directo DF-234/2011 (fojas 2185 a 2271), quedaron firmes las consideraciones contenidas en el considerando cuarto de la primera sentencia de nulidad dictada por la Sala con fecha veintiocho de abril de dos mil once (fojas 2057 a 2076 vuelta), al no haber sido combatidas por la propia quejosa en el mencionado juicio de garantías, es inconcuso que una vez reiteradas tales consideraciones en el considerando sexto del fallo ahora reclamado, éstas no pueden ser combatidas por la quejosa en el presente juicio de garantías, al haber quedado firmes, por no combatirse, en un juicio de amparo anterior.

Tiene aplicación al caso, por compartirse y por igualdad de razón, la jurisprudencia VI.2o.C. J/311 del Segundo Tribunal Colegiado en Materia Civil de este Circuito Judicial, publicada en la página 1293, Tomo XXX, Agosto de 2009, Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, que a la letra señala:

"CONCEPTOS DE VIOLACIÓN INOPERANTES. LO SON LOS QUE ATACAN CONSIDERACIONES EMITIDAS EN CUMPLIMIENTO DE UNA EJECUTORIA DE AMPARO ANTERIOR, QUE ORDENÓ SU REITERACIÓN POR FALTA DE IMPUGNACIÓN. Si en contra de la sentencia de apelación dictada por la Sala responsable únicamente promovió juicio de amparo directo la contraparte de la ahora quejosa, y no ésta, no obstante que en aquella sentencia se sostuvieron las consideraciones que le causaban perjuicios únicamente a ella y de las que se duele en el nuevo juicio de amparo, debe decirse que resultan inoperantes sus argumentos habida cuenta que la impetrante de este amparo no impugnó en su oportunidad, mediante el juicio de amparo directo la parte de la sentencia que solamente a ella le perjudicaba, lo que ocasionó que el tribunal de amparo dejara las consideraciones respectivas en sus términos y solamente se ocupara de la litis constitucional planteada en aquella ocasión por su contraparte, por lo que la amparista no puede ahora pretender controvertirlas en los conceptos de violación en el nuevo juicio constitucional, en virtud de que la decisión judicial pronunciada en ese aspecto, no puede ser cuestionada ni modificada en atención a la técnica del juicio de garantías, a más de que tales consideraciones no fueron emitidas por la responsable con jurisdicción propia, sino en cumplimiento de la ejecutoria de amparo anterior, misma que ordenó su reiteración precisamente por no haber sido impugnadas."

En segundo término, se estima que los restantes planteamientos de los conceptos de violación hechos valer resultan infundados.

Efectivamente, a fin de realizar el estudio respectivo, en principio resulta importante transcribir la parte conducente de la resolución liquidatoria recurrida por la ahora quejosa en revocación:

"... Es de hacer constar que efectivamente la contribuyente **********, llevó a cabo la revaluación de sus activos consistentes en las marcas **********, ********** y **********, siendo evidente que los ingresos obtenidos con motivo de tal revaluación no constituyen una ganancia real, pues se trata de sólo una ficción creada por la ley para actualizar contablemente los valores de los bienes que conforman el activo de una sociedad mercantil o contribuyente, derivado del fenómeno denominado inflación, por tanto, no produce efectos fiscales, sino sólo contables, de lo cual se sigue que, en términos del artículo 17, segundo párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigentes en 2006, no se consideran ingresos los que el contribuyente obtenga con motivo de la revaluación de sus activos o de otros conceptos que reflejen el efecto de la inflación en sus estados financieros, ya que al no generarse una utilidad o ganancia real por ese concepto, únicamente dan lugar a un movimiento interno con motivo del nuevo valor de los bienes del sujeto pasivo del impuesto, pero no a un movimiento de dinero que revele el ingreso generado por las actividades normales inherentes al objeto social de la contribuyente **********, al no ser los ingresos por revaluación de activos, utilidades reales; por lo tanto, sólo tiene efectos contables, de tal modo que, los ingresos producto de la revaluación, no tienen el carácter de acumulables de conformidad con lo señalado en el artículo 17, segundo párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en 2006, por lo que dicho concepto obedece a que la mencionada revaluación de activos no es más que una simple reasignación ‘interna’ de los valores del patrimonio, por su propio titular, a fin de reflejar de una manera más fiel el valor objetivamente estimado de los mismos; no obstante, la asignación interna de valor requiere de una operación, realizada con un tercero, como acontece en este caso. Respecto al caso particular que nos ocupa, la contribuyente **********, celebró posteriormente a la revaluación de sus activos, diversos contratos con las empresas ********** y **********, a efecto de otorgarles a título oneroso el usufructo de las marcas **********, ********** y **********, lo cual constituye un acto jurídico diverso a su revaluación, tan es así que, derivado de los contratos de usufructo, la contribuyente obtuvo un ingreso real de $70'000,000.00, que fue efectivamente cobrado, lo que se constata con los propios contratos, las facturas de ingresos que expidió a favor de sus clientes, su asiento en la contabilidad y haberlos considerado para efectos del impuesto al valor agregado, por lo que no es dable afirmar, como pretende la contribuyente ********** que, el monto señalado se trate de ingresos contables no fiscales, sino que son ingresos acumulables que deben ser gravados de conformidad con lo señalado en el artículo 17, primer párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en 2006." (fojas 310 y 311).

Por su parte, en relación con tales aspectos jurídicos, la sala responsable resolvió lo siguiente en la parte conducente del considerando quinto del fallo reclamado:

"... Las precisiones anteriores, sirven para dar respuesta a la pretensión deducida de la actora en el sentido que la contraprestación recibida por la venta del usufructo de las marcas **********, ********** y **********, se debe desincorporar de los ingresos acumulables para la empresa demandante que contempla el Título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta, ya que, derivan de la revaluación que realizó de esos activos. En este sentido, aunque para esta juzgadora no queda margen de duda en cuanto a la relevancia que tuvo la revaloración de esos intangibles en el monto pactado de la venta del usufructo de esas marcas; en la medida de que las cantidades percibidas por la enajenación sí constituyen una modificación real positiva en el haber patrimonial de la persona moral demandante; los suscritos magistrados estimamos que sí deben ser considerados como ingresos acumulables de la causante **********, el producto de la venta del usufructo de las marcas **********, ********** y **********. Cobra aplicación por analogía la tesis que se reproduce enseguida: Registro No. 173470. Localización: Novena Época. Instancia: Primera Sala. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. Tomo: XXV, Enero de 2007. Página: 483. Tesis: 1a. CLXXXIX/2006. Tesis aislada. Materia(s): Administrativa. ‘RENTA. QUÉ DEBE ENTENDERSE POR «INGRESO» PARA EFECTOS DEL TÍTULO II DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO.’ (se transcribe). Así las cosas, es evidente que la venta del usufructo de marcas propiedad de la empresa actora sí tiene efectos positivos concretos en su haber patrimonial, por lo que, en términos del artículo 17, primer párrafo y 18, fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, deben considerarse como ingresos las contraprestaciones provenientes por el otorgamiento del uso o goce temporal de los bienes de activo (marcas), aunque se haya considerado en el precio pactado del arrendamiento el monto que arrojó la revaluación de esos activos. Conforme a lo determinado por las autoridades demandadas, la revaluación de inventarios y la celebración de los contratos de usufructo sí son actos jurídicos independientes. En todo caso, el planteamiento de la actora de que los ingresos de la enajenación del usufructo de las marcas derivan de la revaluación de activos -si acaso- llega a ser un parámetro que únicamente aclara del porqué se enajenaron en los montos señalados esos intangibles pero no que constituya un mismo acto jurídico o relacionado que permita incluir al producto de la venta como uno de los casos de no sujeción contemplados en el segundo párrafo del propio artículo 17 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. La locución contemplada en esa norma: ‘los que obtengan con motivo de la revaluación de sus activos’, no es una fórmula abierta, pues dicha formulación debe ser entendida en relación con el movimiento contable que generó modificaciones positivas fictas en el haber patrimonial de **********, no las operaciones derivadas de esa revaluación que produjeron ingresos reales a la empresa. Al respecto, se puntualiza que tras la revisión efectuada al numeral 17, segundo párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, es claro que no se desincorpora como ingresos para efectos fiscales o de la obligación de acumularlos, los ingresados obtenidos en forma posterior a esa revaluación como las contraprestaciones percibidas por la venta de esos activos. Luego, si dicho numeral no excluye de ser considerados ingresos para efectos fiscales los productos de las ventas generadas de activos que fueron revaluados no puede con base en tal precepto legal, considerarse como ingresos contables, ya que las normas fiscales que imponen cargas a los particulares y señalan excepciones a las mismas son de aplicación estricta. ... Por tanto, la ganancia derivada de la cesión onerosa del usufructo de esas marcas, debe considerarse como ingreso acumulable para los efectos del impuesto sobre la renta, en términos del artículo 17, primer párrafo y 18, fracción II, de la ley mencionada, sin que sea obstáculo a la anterior consideración la circunstancia de que la empresa actora haya previamente revaluado sus activos -marcas-. ... Tan es así, que como lo refieren las autoridades demandadas para la revaluación de activos no es necesario que se expidan los comprobantes fiscales respectivos, situación que sí es relevante al efectuar cuando se realiza una operación mercantil como la realizada por la empresa actora con la venta del usufructo de las marcas en la cual se pactó una cantidad de dinero. En consecuencia, la circunstancia de que la ley permita al causante no acumular el ingreso por revaluación porque se trata de los bienes que conforman el activo de una sociedad mercantil o contribuyente, no libera al contribuyente que sean considerados como ingresos acumulables las ganancias obtenidas por la cesión onerosa del usufructo de los activos revaluados." (fojas 2303 frente a 2305 vuelta).

Ahora bien, el artículo 17 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, ubicado en el Título II, De las personas morales, Capítulo I, De los ingresos, de dicho ordenamiento legal vigente en dos mil seis, es del siguiente tenor:

"Artículo 17. Las personas morales residentes en el país, incluida la asociación en participación, acumularán la totalidad de los ingresos en efectivo, en bienes, en servicio, en crédito o de cualquier otro tipo, que obtengan en el ejercicio, inclusive los provenientes de sus establecimientos en el extranjero. El ajuste anual por inflación acumulable es el ingreso que obtienen los contribuyentes por la disminución real de sus deudas. Para los efectos de este título, no se consideran ingresos los que obtenga el contribuyente por aumento de capital, por pago de la pérdida por sus accionistas, por primas obtenidas por la colocación de acciones que emita la propia sociedad o por utilizar para valuar sus acciones el método de participación ni los que obtengan con motivo de la revaluación de sus activos y de su capital. Las personas morales residentes en el extranjero, así como cualquier entidad que se considere como persona moral para efectos impositivos en su país, que tengan uno o varios establecimientos permanentes en el país, acumularán la totalidad de los ingresos atribuibles a los mismos. No se considerará ingreso atribuible a un establecimiento permanente la simple remesa que obtenga de la oficina central de la persona moral o de otro establecimiento de ésta. No serán acumulables para los contribuyentes de este título, los ingresos por dividendos o utilidades que perciban de otras personas morales residentes en México. Sin embargo, estos ingresos incrementarán la renta gravable a que se refiere el artículo 16 de esta ley."

El precepto legal antes transcrito dispone qué ingresos deberán acumular las personas morales residentes en el país, siendo éstos la totalidad de los que perciban en efectivo, en bienes, en servicio, en crédito o de cualquier otro tipo, inclusive los provenientes de sus establecimientos en el extranjero (primer párrafo).

Asimismo, se establece que para efectos de las personas morales, no se consideran ingresos los que obtenga el contribuyente por aumento de capital, por pago de la pérdida por sus accionistas, por primas obtenidas por la colocación de acciones que emita la propia sociedad o por utilizar para valuar sus acciones el método de participación ni los que obtengan con motivo de la revaluación de sus activos y de su capital.

Por lo que hace a la revaluación de activos y capital de las personas morales, importa señalar que la Ley del Impuesto sobre la Renta emplea el término activo para designar los bienes y derechos que componen el patrimonio de una persona jurídica, lo que constituye en realidad un término de la técnica contable, pues es así que se surte la posibilidad de revaluar o actualizar el valor que por los meros efectos de la inflación o de otras causas externas adquiere el conjunto de esos activos para una empresa.

Al respecto, es conveniente distinguir que la revaluación contable de activos por parte de las personas morales, puede actualizarse respecto de activos tangibles (inmuebles, maquinaria, vehículos, etcétera) o intangibles (derechos, marcas, patentes, etcétera), y en ambos casos su finalidad es reflejar en la contabilidad de la empresa, de la manera más precisa y objetiva posible, el valor real de esos bienes.

Sin embargo, esa actualización de valor de los activos de una empresa, no constituye una hipótesis de causación del impuesto sobre la renta en términos del artículo 17, segundo párrafo, de la propia ley, toda vez que aun cuando la información contable de una persona jurídica, a virtud de la valuación actualizada de sus activos, demuestre que dicha empresa cuenta con cierto haber patrimonial que inclusive puede superar notoriamente a sus pasivos y capital contable, ello no conduce a denotar verdadera capacidad contributiva, pues la actualización del valor de un bien o de un derecho no supone que la empresa cuente con potencialidad real de aportar al gasto público, toda vez que se trata simplemente de los activos que ya tenía la sociedad, y que sólo han aumentado su valor por causas diversas que pueden resultar ajenas a ella.

Por tanto, en el caso en examen, se estima que el incremento positivo en el patrimonio del contribuyente se surte en realidad en el momento en que se enajena un determinado activo, o se otorga su uso o goce temporal, pues es en esa oportunidad en que la persona jurídica respectiva obtiene un ingreso de los descritos en el primer párrafo del artículo 17 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, esto es, un ingreso en efectivo, en bienes, en servicio, en crédito o de cualquier otro tipo, según se pacte la venta o uso de dichos activos.

De estimarse lo contrario, es decir, de sostenerse que al no estar gravada con el impuesto sobre la renta la revaluación de activos de una empresa, en vía de consecuencia tampoco lo está su posterior enajenación, arrendamiento, o cualquier acto jurídico tendente a su explotación comercial, se llegaría al absurdo de sustentar que, por ejemplo, de revaluarse un activo tangible como un terreno a su valor comercial actual, la venta que se realice de éste al margen del monto original de la inversión, no generaría impuesto sobre la renta, lo que sin duda dejaría fuera del pago del tributo a verdaderas situaciones jurídicas que ciertamente incrementan positivamente el patrimonio de las personas morales.

Las anteriores consideraciones permiten establecer, como conclusión, que la revaluación de activos para efectos de la Ley del Impuesto sobre la Renta, constituye un aspecto jurídico diverso del ingreso obtenido por su enajenación, arrendamiento o cualquier otro acto jurídico que derive de la explotación de dichos activos, sean tangibles o intangibles, en tanto que la actualización del valor contable de los activos de una empresa no genera en realidad una modificación positiva en el patrimonio de la persona jurídica, sino que sólo es necesaria para determinar de manera fidedigna su situación financiera para efectos contables; mientras que en sentido diverso a ello, la venta o arrendamiento de los activos respectivos sí genera un ingreso que es susceptible de modificar positivamente el patrimonio de la sociedad y que, en esa medida, estará gravado por el impuesto sobre la renta.

Por tanto, en este aspecto se estima que, contrario a lo señalado por la quejosa, en la especie sí resulta aplicable la tesis 1a. CLXXXIX/2006 de la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, citada por la Sala en el fallo reclamado (foja 2303 vuelta), cuyo texto se transcribe a continuación, a fin de concluir que aun cuando la revaluación de las marcas de la quejosa no se considera un ingreso acumulable, sí lo es en cambio el ingreso obtenido por otorgar a título oneroso el usufructo de esas marcas a una persona jurídica diversa.

La tesis de referencia se encuentra publicada en la página 483, Tomo XXV, Enero de 2007, Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, que dispone lo siguiente:

"RENTA. QUÉ DEBE ENTENDERSE POR ‘INGRESO’ PARA EFECTOS DEL TÍTULO II DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO. Si bien la Ley del Impuesto sobre la Renta no define el término ‘ingreso’, ello no implica que carezca de sentido o que ociosamente el legislador haya creado un tributo sin objeto, toda vez que a partir del análisis de las disposiciones legales aplicables es posible definir dicho concepto como cualquier cantidad que modifique positivamente el haber patrimonial de una persona. Ahora bien, para delimitar ese concepto debe apuntarse que el ingreso puede recibirse de muchas formas, ya que puede consistir en dinero, propiedad o servicios, incluyendo alimentos o habitación, y puede materializarse en efectivo, valores, tesoros o productos de capital, además de que puede surgir como compensación por: servicios prestados; el desarrollo de actividades comerciales, industriales, agrícolas, pesqueras o silvícolas; intereses; rentas, regalías o dividendos; el pago de pensiones o seguros; y por obtención de premios o por recibir donaciones, entre otras causas. Sin embargo, la enunciación anterior no debe entenderse en el sentido de que todas estas formas de ingreso han de recibir el mismo trato o que todas se consideran acumulables, sino que el listado ilustra la pluralidad de actividades que pueden generar ingresos. Aunado a lo anterior, es particularmente relevante que la legislación aplicable no establece limitantes específicas al concepto ‘ingreso’, ni acota de alguna manera las fuentes de las que éste podría derivar, dada la enunciación amplia de los artículos 1o. y 17 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, que establecen que las personas morales están obligadas al pago del tributo respecto de todos sus ingresos y que acumularán la totalidad de los ingresos en efectivo, en bienes, en servicio, en crédito o de cualquier otro tipo que obtengan en el ejercicio. Así, se desprende que la mencionada ley entiende al ingreso en un sentido amplio, pues incluye todo lo recibido o realizado que represente una renta para el receptor, siendo innecesario que el ingreso se traduzca en una entrada en efectivo, pues incluso la propia ley reconoce la obligación de acumular los ingresos en crédito, de tal suerte que el ingreso se reconoce cuando se han actualizado todos los eventos que determinan el derecho a recibir la contraprestación y cuando el monto de dicha contraprestación puede conocerse con razonable precisión. En ese sentido, se concluye que la regla interpretativa para efectos del concepto ‘ingreso’ regulado en el Título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta es de carácter amplio e incluyente de todos los conceptos que modifiquen positivamente el patrimonio del contribuyente, salvo que el legislador expresamente hubiese efectuado alguna precisión en sentido contrario, como acontece, por ejemplo, con el segundo párrafo del citado artículo 17."

Ahora bien, en los conceptos de violación a estudio la quejosa sostiene que este tribunal colegiado debe interpretar el artículo 17, segundo párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, atendiendo al principio pro homine o pro personae, contenido en el artículo 1o. de la Constitución General de la República, esto es, privilegiando en todo tiempo la protección más amplia al gobernado, a fin de que según la impetrante, no se consideren como ingresos gravados para efectos del impuesto sobre la renta los derivados de la venta del usufructo de las marcas respectivas, que reportaron a su favor un ingreso en cantidad de $70'000,000.00 (setenta millones de pesos con cero centavos).

Al respecto, la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha sostenido que conforme a dicho principio debe acudirse a la norma más amplia, o a la interpretación más extensiva cuando se trata de reconocer derechos protegidos, e inversamente, a la norma o a la interpretación más restringida cuando se trata de establecer restricciones permanentes al ejercicio de los derechos o de su suspensión extraordinaria.

Por tanto, la aplicación del principio pro personae en el análisis de los derechos humanos es un componente esencial que debe utilizarse imperiosamente en el establecimiento e interpretación de normas relacionadas con la protección de la persona, a efecto de lograr su adecuada protección y el desarrollo de la jurisprudencia emitida en la materia, de manera que represente el estándar mínimo a partir del cual deben entenderse las obligaciones estatales en este rubro.

Lo anterior se desprende de la tesis XXVI/2012 (10a.), sustentada por la Primera Sala del Más Alto Tribunal del País, pendiente de publicarse en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, cuyo contenido es el siguiente:

"PRINCIPIO PRO PERSONAE. EL CONTENIDO Y ALCANCE DE LOS DERECHOS HUMANOS DEBEN ANALIZARSE A PARTIR DE AQUÉL. El segundo párrafo del artículo 1o. de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, exige que las normas relativas a los derechos humanos se interpretarán de conformidad con la propia Constitución y con los tratados internacionales de los que México es parte, de forma que favorezca ampliamente a las personas, lo que se traduce en la obligación de analizar el contenido y alcance de tales derechos a partir del principio pro personae que es un criterio hermenéutico que informa todo el Derecho Internacional de los Derechos Humanos, en virtud del cual debe acudirse a la norma más amplia, o a la interpretación más extensiva cuando se trata de reconocer derechos protegidos, e inversamente, a la norma o a la interpretación más restringida cuando se trata de establecer restricciones permanentes al ejercicio de los derechos o de su suspensión extraordinaria, es decir, dicho principio permite, por un lado, definir la plataforma de interpretación de los derechos humanos y, por otro, otorga un sentido protector a favor de la persona humana, pues ante la existencia de varias posibilidades de solución a un mismo problema, obliga a optar por la que protege en términos más amplios. Esto implica acudir a la norma jurídica que consagre el derecho más extenso y, por el contrario, al precepto legal más restrictivo si se trata de conocer las limitaciones legítimas que pueden establecerse a su ejercicio. Por tanto, la aplicación del principio pro personae en el análisis de los derechos humanos es un componente esencial que debe utilizarse imperiosamente en el establecimiento e interpretación de normas relacionadas con la protección de la persona, a efecto de lograr su adecuada protección y el desarrollo de la jurisprudencia emitida en la materia, de manera que represente el estándar mínimo a partir del cual deben entenderse las obligaciones estatales en este rubro."

Por tanto, el alcance del principio pro personae, también llamado pro homine, conlleva para el órgano jurisdiccional la obligación de acudir a la norma más amplia o a la interpretación más extensiva cuando se trata de reconocer derechos protegidos en los asuntos sometidos a su conocimiento, además de acudir a la norma o a la interpretación más restringida cuando se trata de establecer restricciones permanentes al ejercicio de los derechos.

Ahora bien, en el caso concreto se estima que es infundado el argumento de la impetrante, en cuanto pretende que acudiendo al principio pro homine o pro personae, se concluya que los ingresos derivados del otorgamiento oneroso del usufructo de las marcas de la contribuyente a un tercero, no se consideren ingresos gravables para efectos del impuesto sobre la renta, partiendo de que el artículo 17, segundo párrafo, de la ley relativa, dispone que la revaluación de activos, como lo son esas marcas, no constituyen ingresos para los fines de la ley.

Ello es así, porque en realidad en el caso concreto la interpretación más amplia o extensiva que en beneficio del gobernado se hace al artículo 17, segundo párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, conlleva únicamente a establecer, en el aspecto de litis, que cualquier revaluación de activos o capital contable no constituye un ingreso para efectos del impuesto sobre la renta, pues sólo obedece a la actualización contable del valor de éstos a fin de reflejar su valor real; sin embargo, lo que pretende la impetrante en el argumento en examen, no es aisladamente la interpretación más favorable de la porción normativa comentada, sino constituir un verdadero supuesto de exención de pago del impuesto sobre la renta para el caso de la venta, arrendamiento o explotación comercial de cualquier activo previamente revaluado en la contabilidad de las personas morales, lo que dejaría injustificadamente fuera del pago del tributo a verdaderas situaciones jurídicas que ciertamente incrementan positivamente el patrimonio de las personas, además de que contravendría los supuestos de sujeción del mencionado tributo previstos por el legislador en el artículo 17, primer párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, lo que es inadmisible jurídicamente, pues el alcance que se otorgue a la norma mencionada a fin de favorecer la interpretación más favorable al gobernado, debe buscar también la integración del precepto con el sistema normativo en que se ubica, esto es, evitar la interpretación que haga incongruentes las normas con el orden jurídico del que forman parte, pues de no ser así se vulneraría el derecho fundamental de seguridad jurídica de los gobernados conforme al cual, para el caso concreto, es sólo al propio legislador a quien corresponde el establecimiento expreso de exenciones tributarias, como se advierte, en lo conducente, de la jurisprudencia P./J. 25/91 del Pleno del Más Alto Tribunal del País, publicada en la página 54, Tomo VII, Junio de 1991, Octava Época del Semanario Judicial de la Federación, que dispone lo siguiente:

"EXENCIÓN DE IMPUESTOS. SÓLO COMPETE ESTABLECERLA AL PODER LEGISLATIVO EN UNA LEY, NO AL EJECUTIVO EN USO DE LA FACULTAD REGLAMENTARIA. El establecimiento de exenciones fiscales, es facultad exclusiva del órgano legislativo, por lo que no cabe aceptar su ejercicio por parte del Ejecutivo a través de reglamentos, según se infiere del artículo 28 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en cuanto prohíbe ‘las exenciones de impuestos en los términos y condiciones que fijan las leyes’, reserva que se confirma por la íntima conexión que la parte transcrita tiene con la fracción IV del artículo 31 constitucional, que al establecer la obligación de contribuir al gasto público, impone la condición de que ello se logre ‘de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes’. Esta Suprema Corte siempre ha interpretado que en este aspecto, por ley debe entenderse un acto formal y materialmente legislativo, por lo cual ha de considerarse que si la creación de tributos, así como sus elementos fundamentales son atribuciones exclusivas del legislador, también lo es la de establecer exenciones impositivas, que guardan una conexión inseparable con los elementos tributarios de legalidad y equidad, sin que valga en contra de tales disposiciones constitucionales, ningún precepto legal."

La conclusión anterior, se estima que no contraviene de modo alguno el contenido de los artículos 4 y 6 del Pacto Internacional de Derechos Económicos, Sociales y Culturales, invocados por la quejosa en los conceptos de violación a estudio, mismo Pacto que fue publicado en el Diario Oficial de la Federación el doce de mayo de mil novecientos ochenta y uno.