REVISIÓN FISCAL 468/2011. JEFE DEL SERVICIO DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA.

"Artículo 22. Son autoridades fiscales del Estado, las siguientes: ... II. El secretario de Finanzas del Estado; ... V. El director de Auditoría Fiscal; ..."

Reglamento Interior de la Secretaría de Finanzas del Gobierno del Estado de Jalisco, artículos 19, fracción LI, inciso 1) y párrafo último, 20, fracción III, 26, fracciones XIX y XX y párrafo último:

"Artículo 19. A la Dirección General de Ingresos le corresponde originariamente el trámite y resolución de los asuntos competencia de sus direcciones de área, coordinaciones, unidades departamentales, así como el despacho de los siguientes asuntos: ... LI. En materia de ingresos federales coordinados de conformidad con el convenio de colaboración administrativa en materia fiscal federal, tendrá las siguientes facultades: 1) Ordenar y practicar visitas domiciliarias, auditorías, inspecciones, actos de vigilancia, verificaciones y demás actos que establezcan las disposiciones fiscales y aduaneras, para comprobar el cumplimiento de las obligaciones de los contribuyentes, responsables solidarios y demás obligados en materia de impuestos incluyendo los que se causen por la entrada al territorio nacional o salida del mismo de mercancías y medios de transporte, derechos, contribuciones de mejoras, aprovechamientos, estímulos fiscales, franquicias y accesorios de carácter federal y en su caso proceder al aseguramiento de documentación relacionada con el cumplimiento de sus obligaciones fiscales o a la colocación de sellos y marcas; solicitar de los contribuyentes, responsables solidarios o terceros, datos, informes o documentos, para planear y programar actos de fiscalización y en materia de determinación de la base de los impuestos generales de importación o exportación, verificar y, en su caso, determinar la clasificación arancelaria de las mercancías de procedencia extranjera, así como comprobar de conformidad con los acuerdos, convenios o tratados en materia fiscal o aduanera de los que México sea parte, el cumplimiento de obligaciones a cargo de importadores, exportadores o productores, inclusive en materia de origen; verificar el cumplimiento de las regulaciones y restricciones no arancelarias en las mercancías de comercio exterior, inclusive las normas oficiales mexicanas; la verificación de mercancías de comercio exterior en transporte, incluso la referente a vehículos de procedencia extranjera; declarar en el ejercicio de sus atribuciones, que las mercancías, vehículos, embarcaciones o aeronaves pasan a propiedad del Fisco Federal; tramitar y resolver los procedimientos aduaneros que se deriven del ejercicio de sus facultades de comprobación del cumplimiento de las obligaciones fiscales, aduaneras y de comercio exterior; notificar a las autoridades del país de procedencia, en los términos del convenio internacional correspondiente, la localización de los vehículos robados u objeto de disposición ilícita, así como resolver acerca de su devolución y de los gastos autorizados que se hubieran ocasionado; imponer multas por el incumplimiento o cumplimiento extemporáneo a los requerimientos que formule en los términos de esta fracción; y prorrogar los plazos en que se deban concluir las visitas domiciliarias o revisiones que se efectúen en las oficinas de las propias autoridades; administrar, inspeccionar y vigilar los recintos fiscales autorizados al Estado por la Federación, así como declarar el abandono de las mercancías que se encuentren en los patios y recintos fiscales bajo su responsabilidad; habilitar los días y horas inhábiles, en los términos de la legislación aplicable. ... La Dirección General de Ingresos estará a cargo de un director general del que dependerán, los directores de área, coordinadores, jefes de unidad departamental y el personal que las necesidades de trabajo requieran." (énfasis añadido).

"Artículo 20. La Dirección General de Ingresos, tendrá a su cargo direcciones de área y coordinaciones, mismas que son las que en este artículo se enlistan con sus respectivas unidades departamentales y coordinaciones: ... III. Dirección de Auditoría Fiscal, la cual contará con: 1) departamento de auditorías directas I; 2) departamento de revisiones diversas; 3) departamento de auditorías directas II; 4) departamento de programación; 5) departamento de verificación de captación de impuestos; y 6) departamento de verificación de mercancías de procedencia extranjera. ..." (énfasis añadido).

"Artículo 26. La Dirección de Auditoría Fiscal tendrá las siguientes atribuciones: ... XIX. En materia de contribuciones federales coordinadas de conformidad con el convenio de colaboración administrativa en materia fiscal federal y sus anexos, las establecidas en los incisos del 1), 2), 3), 4), 5), 6), 7), 9), 10), 11), 12), 13), 14), 15), 17), 18), 19), 20), 21), 22), 23), 24), 26), 27) y 31), de la fracción LI del artículo 19 de este reglamento; y XX. En general, atender los asuntos que le señalen la legislación fiscal, reglamentos, instructivos, circulares, acuerdos del secretario y demás disposiciones de carácter general aplicables. La Dirección de Auditoría Fiscal estará a cargo de un director del que dependerán los jefes de unidad departamental, supervisores, auditores, verificadores, notificadores y el personal que las necesidades del servicio requiera." (énfasis añadido).

De acuerdo con el texto de los preceptos aludidos, se aprecia que, conforme al numeral 14, las autoridades fiscales de las entidades adheridas al Sistema Nacional de Coordinación Fiscal se considerarán, en el ejercicio de sus facultades, como autoridades fiscales federales.

A su vez, el artículo 22, fracciones II y V, prevé como autoridades fiscales del Estado de Jalisco al secretario de Finanzas y al director de Auditoría Fiscal.

Luego, en relación con las disposiciones descritas, en particular el artículo 19, su productor desarrolló lo previsto en el artículo 16, párrafo antepenúltimo, de la Carta Magna, en tanto precisó la facultad de la Dirección General de Ingresos relativa a emitir órdenes de visita domiciliaria en materia de ingresos coordinados, pues dicho órgano tiene la atribución originaria de la emisión en comento, tal como se estatuye en el propio precepto.

Luego, en el artículo 20, fracción III, reglamentario, se asentó que dicha Dirección General de Ingresos tendrá a su cargo, entre otras, a la Dirección de Auditoría Fiscal.

Asimismo, el último numeral transcrito, 26, fracción XIX, XX y párrafo último, prevé las facultades de la Dirección de Auditoría Fiscal, de entre las cuales destacan, por remisión expresa, las previstas en el artículo 19, fracción LI, inciso 1), del reglamento aludido; esto es, dicha dirección cuenta con la facultad de ordenar y practicar visitas domiciliarias.

La atribución legal que se analiza es relevante en tanto si la Dirección de Auditoría Fiscal cuenta con la facultad para ordenar y practicar visitas domiciliarias, entonces, se debe armonizar dicha potestad con el resto de las disposiciones inherentes aplicables y necesarias para cumplir el objetivo de llevar a cabo el desarrollo de la visita en cuestión.

Así las cosas, si la citada Dirección de Auditoría Fiscal cuenta con la facultad para ordenar y practicar visitas domiciliarias (atribución principal) y el desahogo de la visita de mérito requiere practicarse por personal calificado, por ser la consecuencia legal y necesaria para llevar a cabo la revisión correspondiente, entonces, la posibilidad de la designación de personal sí constituye una atribución implícita en aquélla de emitir órdenes y llevar a cabo las aludidas visitas, porque de no ser así la potestad referida quedaría inerme sin concretización alguna en la finalidad para la cual se creó.

Es comprensible esta consideración y, además, se justifica, si se advierte que desconocer la posibilidad de hacer la designación del personal a quien corresponda el desahogo de la visita implicaría impedir a la autoridad fiscalizadora el ejercicio de su facultad, misma que goza del calificativo de orden público en la medida que tiende a vigilar el debido cumplimiento de las disposiciones fiscales con motivo de la actividad administrativa a la cual debe su función.

De igual forma, la facultad implícita de hacer designaciones de personal sólo se concreta en el acto específico inherente a la emisión de la orden de visita, y su único fin es cumplir lo dispuesto en ese mandato con el objetivo de hacer operante el ejercicio de la facultad de comprobación.

En esa virtud, la consideración expuesta se justifica, además, si se atiende a una interpretación armónica y sistemática de las normas citadas, en la medida que no podrá haber concepto alguno o disposición donde se prevea cualquier facultad de la autoridad, mediante la cual se pueda considerar a ese precepto de manera aislada o separada o sin vínculo del resto de aquellas disposiciones a las cuales pertenecen en el orden normativo, motivo por el que la pertenencia de las normas a un sistema legal permite concluir en la necesidad y viabilidad de llevar a cabo la conexión objetiva de los transcritos dispositivos legales.

Es decir, la facultad de la autoridad para ordenar y practicar visitas, de forma necesaria implica contar con los instrumentos necesarios para cumplir el objetivo de revisión fiscal; de lo contrario, al apreciar o desvincular la atribución en comento del resto de la normatividad a la cual pertenece y de acuerdo con la que pueden materializar sus consecuencias legales, se llegaría al extremo de producir la desramificación de contenidos, en tanto sólo constituiría un desacato a la Máxima Norma Constitucional y se podría crear una autonomía conceptual sin proyección alguna en el campo de los hechos reales, concretos y objetivos.

Es importante lo anterior si se tiene en cuenta que la interpretación descrita privilegia la apreciación vertical de las normas involucradas en un caso concreto, pues de esa manera se atiende desde la norma marco hasta aquella donde se describen los pasos más concretos a seguir para lograr su materialización en un caso concreto.

Con base en lo anterior, es dable concluir que si el director de Auditoría Fiscal, entidad que emitió la orden de visita domiciliaria materia de análisis en la sentencia recurrida, cuenta con la atribución legal de ordenar y practicar dicha visita, entonces, ello le permite hacer las designaciones del personal calificado para llevar a cabo su desahogo, a fin de hacer operante la atribución legal en comento; por eso, sí cuenta con la competencia material suficiente para realizar la designación de los auditores respectivos.

Concomitante a lo anterior, es dable asentar que el precepto 26, en su párrafo último, prevé la indicación en el sentido de que la Dirección de Auditoría Fiscal tendrá un director y de éste dependerán, entre otros subordinados, los auditores correspondientes y, por ello, si éstos llevan a cabo la visita domiciliaria, entonces, se justifica su designación por aquella entidad.

Es comprensible lo expuesto, toda vez que si el director de Auditoría Fiscal cuenta con la facultad de ordenar y practicar visitas domiciliarias, para lo cual se vale de personal a su cargo, de entre quienes se encuentran los auditores, entonces, es factible que a ellos encomiende la tarea de llevar a cabo la revisión prevista en una orden de visita domiciliaria, pues ellos conforman el personal calificado para su desahogo, todo lo cual se obtiene de una apreciación coherente del sistema legal previsto para tales efectos en la medida en que de esa forma se otorga significación a las disposiciones legales descritas.

Bajo esa tesitura, las consideraciones de la Sala resultan incorrectas en la medida que omitió hacer un análisis armónico y sistemático de las disposiciones legales citadas en la propia orden de visita domiciliaria, pues, por ese motivo partió de una premisa inválida que degeneró en una conclusión ilegal en tanto desvinculó la orden normativa de tal forma que dejó estática o sin proyección alguna la facultad de la autoridad emisora de la orden en controversia al no permitir cumplir su finalidad de revisión, a pesar de así facilitarlo la propia normatividad transcrita.

Es aplicable, por identidad de razón y cuyo criterio se comparte, la tesis VIII.3o.41 A, del Tercer Tribunal Colegiado del Octavo Circuito, visible en el Tomo XIX, abril de 2004, página 1443 de la Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, que establece:

"ORDEN DE VERIFICACIÓN DE VEHÍCULOS DE PROCEDENCIA EXTRANJERA. LA FACULTAD DE LA AUTORIDAD DE REQUERIR LA DOCUMENTACIÓN QUE AMPARE SU LEGAL IMPORTACIÓN O TENENCIA EN EL PAÍS, SE ENCUENTRA IMPLÍCITA EN LA FRACCIÓN VI DEL ARTÍCULO 42 DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN. El artículo 42 del Código Fiscal de la Federación establece las facultades con que cuentan las autoridades fiscales tanto para comprobar el cumplimiento de las disposiciones fiscales por parte de los contribuyentes, como para determinar las contribuciones omitidas o los créditos fiscales que correspondan; facultades que en tratándose de órdenes de visita domiciliaria o revisión de escritorio, en términos de la fracción II del artículo en cita, consisten en poder requerir a los contribuyentes para que exhiban en su domicilio, establecimientos o en las oficinas de las autoridades la contabilidad, así como para que proporcionen datos, informes y documentos, a fin de que la autoridad efectúe su revisión; en tanto que conforme con la fracción VI del artículo en mención, las facultades de comprobar el cumplimiento de las disposiciones fiscales por parte de los contribuyentes se refieren, entre otras, a la de ordenar y practicar la verificación física de toda clase de bienes, inclusive durante su transporte. Ahora bien, tratándose de una orden de verificación de vehículo de procedencia extranjera, la autoridad fiscal de ninguna manera tiene la obligación de citar la fracción II del artículo 42 del código de la materia, dado que del análisis de su contenido se desprende que la facultad con que cuenta la autoridad para requerir la contabilidad, datos, informes y documentos, a que se refiere dicha fracción, únicamente es aplicable a las órdenes de visita domiciliaria y a las órdenes de revisión de escritorio o gabinete, no así para las órdenes de verificación de vehículos de procedencia extranjera, pues al señalar tal fracción que la exhibición de lo solicitado debe efectuarse precisamente en ‘el domicilio o establecimiento’ del contribuyente, del responsable solidario o, en su caso, del tercero relacionado, así como ‘en las oficinas de la autoridad’, de ninguna manera puede inferirse que en dicha hipótesis queden comprendidas las órdenes de verificación de vehículos de procedencia extranjera, dado que éstas no se realizan en el domicilio del contribuyente, es decir, la autoridad no acude al domicilio del poseedor del vehículo, ni éste a las oficinas de la autoridad, sino que dicha verificación se efectúa en el lugar donde se localice el vehículo, ya que el bien a inspeccionar se encuentra por lo general en movimiento y, por ello, no puede ser ubicado en un lugar específico para su inspección, aunado a que la autoridad no efectúa una revisión, ni mucho menos le requiere documentación para que la exhiba en su domicilio, establecimiento o en las oficinas de la autoridad, sino simplemente solicita se acredite la legal estancia del vehículo de procedencia extranjera en el país, situación que no encuadra en la hipótesis contenida en la fracción II del artículo 42 del ordenamiento legal citado; y si bien la fracción VI del precepto legal en comento no establece expresamente la facultad de la autoridad para solicitar al contribuyente que exhiba la documentación que ampare la legal importación o tenencia en el país del vehículo de procedencia extranjera, ello no implica que la autoridad no se encuentre en aptitud para ello, dado que de la interpretación de dicho precepto legal se desprende que se trata de una facultad implícita contenida en la propia fracción VI, en relación con el primer párrafo del precepto legal comentado, en el que genéricamente se otorga a las autoridades fiscales la facultad de comprobar que los contribuyentes hayan cumplido con las disposiciones fiscales, ya que existen cierto tipo de facultades que se otorgan en forma genérica, de manera que las autoridades no pueden actuar fuera de los fines, objetivos y materia que se les señalan, pero que al mismo tiempo, por la naturaleza misma de la facultad otorgada, resultaría imposible que la propia legislación comprendiera todos sus elementos y matices, pues no sería factible que la ley previera de manera particular toda la infinidad de hipótesis que pudieran presentarse, de ahí que las notas distintivas de las normas jurídicas sean su abstracción y su generalidad, y en estos casos, se deben estimar constitucional y legalmente otorgadas las facultades implícitas en las expresamente otorgadas, por lo que si el artículo 42, en su párrafo primero, en relación con su fracción VI, de manera genérica otorga facultades a las autoridades fiscales para verificar físicamente toda clase de bienes, debe concluirse que se encuentra implícita la facultad para requerir la documentación que ampare la legal importación o tenencia en el país de dichos bienes, pues de considerar lo contrario resultaría nugatoria la facultad que expresamente se otorgó, ya que la autoridad, al no poder requerir al poseedor o tenedor del vehículo de procedencia extranjera la documentación que ampare la legal estancia en el país de dicho vehículo, no podría comprobar si el bien objeto de verificación cumple con lo ordenado por las disposiciones fiscales por parte de los contribuyentes, así como determinar las contribuciones omitidas o los créditos fiscales que, en su caso, correspondieren."

A su vez, cobra aplicación, por identidad de razón y cuyo criterio se comparte, la tesis XIX.2o.24 A, del Segundo Tribunal Colegiado del Décimo Noveno Circuito, apreciable en el Tomo XI, marzo de 2000, página 963 de la Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, que estatuye:

"ADMINISTRADOR GENERAL JURÍDICO DE INGRESOS. ESTÁ FACULTADO PARA SUSTANCIAR EL PROCEDIMIENTO DE EXTINCIÓN DEL DERECHO DE EJERCER LA PATENTE DE AGENTE ADUANAL.-De una sana interpretación de los artículos 32, fracción XLIII, del Reglamento Interior del Servicio de Administración Tributaria y 166 de la Ley Aduanera, se llega a la conclusión de que el administrador general jurídico de Ingresos, conforme al precepto citado en primer término, tiene facultades implícitas para tramitar el procedimiento de extinción del derecho de ejercer la patente de agente aduanal, al establecer que es el encargado de declarar la extinción de ese derecho; mientras que la segunda norma mencionada indica la forma y las causas de extinguir el derecho de ejercer la aludida patente. En estas condiciones, si la ley prevé la existencia de las causas de extinción de ejercer el derecho de patente de agente aduanal, y dicha declaratoria debe ser emitida por la autoridad citada, luego es evidente que el administrador general jurídico de Ingresos está facultado para sustanciar el aludido procedimiento."

Por último, no pasa inadvertido a este órgano jurisdiccional la consideración de la Sala en el sentido de que la autoridad no podía fundar su competencia en disposiciones del Código Fiscal de la Federación, pues sobre dicha particularidad no se prejuzga en la presente ejecutoria, en tanto basta acudir a la normatividad local para justificar el ejercicio de la atribución de designar auditores en los términos descritos.

De igual forma, tampoco pasa inadvertido el argumento de la Sala y el contenido del artículo 19, fracción LI, inciso 33), del Reglamento Interior de la Secretaría de Finanzas del Gobierno del Estado de Jalisco, del cual se aprecia que corresponde a la Dirección General de Ingresos, entre otras cosas, ordenar y practicar visitas domiciliarias, así como designar y dirigir a los auditores, verificadores, notificadores y ejecutores, pues esa facultad expresa no se contrapone con la que ejerza el director de Auditoría Fiscal, en tanto también le corresponde y, por ese motivo, tal atribución deviene concurrente, razón por la que si la misma no es exclusiva, entonces se puede ejercer de manera indistinta por las entidades descritas.

En consecuencia, lo procedente es revocar la sentencia recurrida para que la Sala deje insubsistente el fallo recurrido y emita uno nuevo, en el cual se abstenga de considerar que el director de Auditoría Fiscal carece de competencia material para emitir la orden de visita, en cuanto a la designación de auditores se refiere y, con plenitud de jurisdicción, resuelva como en derecho corresponda la litis puesta a su consideración.

En esa virtud, al resultar fundado el agravio analizado con anterioridad y por los efectos para los cuales se ordenó revocar el fallo impugnado, resulta innecesario analizar el resto de los argumentos expuestos por la recurrente.

Es aplicable, cuyo criterio se comparte, la jurisprudencia VI.2o.A. J/9, del Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Sexto Circuito, localizable en el Tomo XXIII, enero de 2006, página 2147 de la Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, que dispone:

"AGRAVIOS EN LA REVISIÓN FISCAL. CUÁNDO SU ESTUDIO ES INNECESARIO.-Si del análisis de uno de los agravios se advierte que éste es fundado y suficiente para revocar la sentencia dictada por la Sala a quo, es innecesario que en la ejecutoria correspondiente se analicen los restantes agravios que se hicieron valer en el escrito de revisión, pues ello a nada práctico conduciría si de cualquier manera el fallo recurrido ha de quedar insubsistente en virtud del agravio que resultó fundado."

Por lo expuesto, y con fundamento además en los artículos 104, fracción I-B, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos y 63 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, se resuelve: