REVISIÓN ADMINISTRATIVA (LEY FEDERAL DE PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO) 52/2016. ADMINISTRADORA DESCONCENTRADA JURÍDICA DE GUANAJUATO "3". 2 DE JUNIO DE 2016. UNANIMIDAD DE VOTOS. PONENTE: VÍCTOR MANUEL ESTRADA JUNGO. SECRETARIO: PEDRO HERM

a) La de verificación de las obligaciones tributarias, que inicia con la notificación de la orden de revisión y concluye con el acta final de visita o con el oficio de observaciones -en el caso de las revisiones llamadas "de gabinete", a que se refiere el artículo 48 del Código Fiscal de la Federación-, en las cuales, indistintamente, los visitadores o la autoridad fiscal diversa plasman las consecuencias legales de los hechos u omisiones que hubieren conocido durante el transcurso de la auditoría o revisión de la contabilidad; y,

b) La de determinación, que consiste en que la autoridad fiscal competente, en caso de encontrar alguna irregularidad derivada de la revisión, emita la resolución correspondiente, en la cual determinará y liquidará un crédito fiscal a cargo del contribuyente.

El acto de determinación de la obligación tributaria con el que concluye dicho procedimiento es un acto administrativo en el cual se confirma, en un caso concreto, la actualización del hecho generador realizado por el sujeto obligado, considerando todos aquellos elementos fiscales vinculados directamente con la causación, exención, devolución u otras figuras tributarias, que correlaciona el pago de la obligación tributaria que se derive a cargo.

En suma, dicho acto administrativo de determinación es el resultado de un procedimiento investigador regulado por la ley, que al encontrarse dentro del procedimiento de fiscalización está constreñido al cumplimiento de los artículos del Código Fiscal de la Federación que prevén las reglas a las cuales la autoridad debe ajustar su actuación, al momento de determinar las contribuciones omitidas, considerando que, en caso contrario, dicha circunstancia tendrá como efecto la comisión de arbitrariedades por parte de la autoridad fiscal, que derivaría en la nulificación del acto de que se trate.

En ese orden de ideas, dicho acto de determinación tiene que ser emitido por una autoridad competente y debe seguir lo dispuesto en el artículo 16 constitucional, por lo que la autoridad dará a conocer al contribuyente, pormenorizadamente, los hechos u omisiones relacionados con el posible incumplimiento de sus obligaciones fiscales, como pudieran ser, por ejemplo, el periodo revisado, el objeto gravado, los ingresos declarados, los ingresos omitidos, el número y el concepto de las facturas respectivas; asimismo, le informará del resultado del examen del contenido de la documentación encontrada o exhibida.

En el caso, las autoridades fiscales demandadas, en ejercicio de sus facultades de comprobación, revisaron el dictamen de los estados financieros formulado por el contador público registrado de la contribuyente, actora en el juicio de nulidad, pues le requirieron la información que por disposición legal debía estar incluida en dicho documento, así como la exhibición de los papeles de trabajo elaborados con motivo de la auditoría practicada; asimismo, en atención a que, a juicio de las autoridades fiscales, ello fue insuficiente, ejercieron directamente con el contribuyente sus atribuciones de fiscalización.

Así se observa de la solicitud de informes, datos y documentos de veinte de marzo de dos mil catorce, que obra de las fojas 443 a 467 del juicio de nulidad, en la que se identifica la información faltante, en atención a las respuestas dadas por el contador público registrado a la solicitud que, a su vez, se hizo a éste. En ese requerimiento se indican los documentos necesarios para tener un conocimiento pleno de la situación fiscal del contribuyente, entre otros, los papeles de trabajo, balanzas de comprobación, libros, declaraciones y acuses.

La contribuyente atendió parcialmente la solicitud en el escrito recibido ante la autoridad fiscalizadora el veintinueve de abril de dos mil catorce, mediante el cual aportó papeles de trabajo, balanzas de comprobación, libros, declaraciones y acuses. (fojas 119 a 132 del expediente administrativo exhibido por la autoridad demandada)

El veintiséis de mayo de dos mil catorce, se realizó una segunda solicitud de información y documentación, respecto de los aspectos no solventados por la contribuyente (fojas 152 a 158), el que nuevamente fue cumplido parcialmente por aquélla, en el escrito recibido el diecinueve de junio del propio año. (fojas 182 a 185)

Según se ve del oficio de observaciones, contenido de las fojas 300 a 442 del juicio de nulidad, en cada apartado relativo a los impuestos empresarial a tasa única, a los depósitos en efectivo, sobre la renta y al valor agregado, se indican los registros contables que le fueron requeridos y que aportó la contribuyente.

Del mismo modo, de la resolución impugnada se obtiene que, los datos ahí consignados se encontraban en los asientos contables de la persona fiscalizada, exhibidos durante la revisión de gabinete. (fojas 178 a 295 del juicio de nulidad)

Ante tal circunstancia, en la sentencia recurrida la Sala Regional consideró que el valor de actos y actividades, así como los ingresos, las inversiones y los depósitos en efectivo, como hechos imponibles de los impuestos empresarial a tasa única, a los depósitos en efectivo, sobre la renta y al valor agregado, no los determinó directamente la autoridad revisora, sino los presumió por estar asentados en los registros contables proporcionados por la propia contribuyente, a pesar de que no justificó tal proceder mediante la cita de los preceptos del Código Fiscal de la Federación y de la Ley del Impuesto sobre la Renta, relativos a la determinación presuntiva.

Sin embargo, este Tribunal Colegiado de Circuito, al resolver los amparos directos **********, **********, ********** y **********, en sesiones de trece de agosto y tres de septiembre de dos mil diez, veintiocho de junio de dos mil doce y catorce de noviembre de dos mil trece, respectivamente, así como el recurso de revisión fiscal **********, resuelto en sesión de tres de junio de dos mil once, ha sostenido que cuando los datos acerca de los impuestos revisados se toman de la propia contabilidad de la contribuyente revisada, es innecesario que se motive cada una de las operaciones que los causaron.

Lo anterior, en atención a que, sin desconocer que el fisco está autorizado en los artículos 6o. y 42 del Código Fiscal de la Federación, a determinar las contribuciones omitidas, ello no implica que, al hacerlo, deba proceder en los términos pretendidos por la Sala, pues dicha exigencia opera por excepción y además en sentido inverso, esto es, sólo cuando los auditores detectan que existe alguna imprecisión entre los asientos contables y las operaciones realmente efectuadas, es que están obligados a indicarlo así, con la circunstanciación exhaustiva correspondiente, para que el contribuyente esté en aptitud de aclarar o corregir la presunta inconsistencia.

Por el contrario, si no se observa que exista irregularidad en los registros, ningún sentido tiene que la autoridad haga algún pronunciamiento al respecto y, por lo mismo, queda en aptitud de utilizar esos datos como válidos para efectuar sus ulteriores determinaciones; tal como precisamente ocurrió en el caso concreto, en el que el fisco se limitó a retomar la información reflejada en la contabilidad y, con base en ella, hacer los ajustes motivados por la diferencia.

Por tanto, carece de sustento la aseveración de la Sala Fiscal, en lo que atañe a que la revisión de gabinete se ordenó para que la autoridad determinara la situación fiscal de la contribuyente, de modo que no cabía que utilizara los registros contables, sino que los auditores debieron motivar el conocimiento de cada una de las operaciones detectadas.

Por tal motivo, tampoco puede considerarse ajustado a derecho que la Sala sostuviera que correspondía a la demandada, aquí recurrente, demostrar los momentos, montos y formas en que las cantidades se percibieron o se recibieron los depósitos en efectivo, para que así los tributos pudiesen causarse, ya que como la autoridad recurrente afirma, si la contribuyente consideraba que existía error en sus registros contables, ella es la obligada a rendir prueba de esa aseveración; lo anterior es así, porque si los auditores no hicieron más que retomar las cantidades asentadas por la contribuyente en los registros contables, los papeles de trabajo, las declaraciones realizadas y el dictamen de estados financieros, cualquier negativa que pretendió hacer la actora en el juicio, en términos del artículo 68 del Código Fiscal de la Federación, acerca de no haber tenido esos ingresos o realizado actos o actividades, innegablemente implicaría la afirmación de que sus registros no corresponden con la realidad y, por lo mismo, que estuviese obligada a aclararlos.

Asimismo, al contrario de lo considerado por la Sala, la demandada no realizó alguna determinación presuntiva, en relación a las facultades de la autoridad demandada para determinar créditos fiscales al tomar como base los papeles de trabajo, en virtud de que todos los datos están sustentados en la documentación contable de la contribuyente.

Es decir, el procedimiento que siguió la autoridad para determinar los diversos tributos está desarrollado en el oficio de observaciones y tiene sustento en los papeles de trabajo exhibidos por la propia demandante dentro del procedimiento fiscalizador; de ahí que la determinación hecha por la autoridad fiscal no tiene como sustento alguna presunción por parte de dicha autoridad fiscal.

Por eso, tampoco asiste razón a la Sala Fiscal, en cuanto afirma que no se invocó el fundamento legal que prevea tal situación presuntiva, ya que si no hubo alguna determinación presuntiva por parte de la demandada, no tenía obligación de invocar precepto alguno relacionado con este tópico.

Por tanto, lo procedente es revocar la sentencia sujeta a revisión; por lo que la Sala deberá emitir otra, en la que:

a) Conforme a las directrices fijadas en esta ejecutoria, declare infundados los conceptos de anulación décimo a décimo sexto, trigésimo segundo, cuadragésimo quinto y cuadragésimo sexto, relativos a la determinación de los impuestos empresarial a tasa única, a los depósitos en efectivo, sobre la renta y al valor agregado, con base en papeles de trabajo, libros diario y mayor, registros auxiliares a nivel subcuenta por el ejercicio fiscal, dictamen de estados financieros, declaraciones y sus acuses; y,