SENTENCIA CONSTITUCIONAL PLURINACIONAL 0299/2022-S1

El impetrante de tutela alega que los Magistrados demandados vulneraron sus derechos al debido proceso en sus vertientes de motivación, fundamentación, congruencia, derecho a la defensa, igualdad, al juez natural y a la tutela judicial efectiva; toda vez que, declararon PROBADA la demanda contencioso administrativa interpuesta por Iván Sandoval Fuentes -ahora tercero interesado- contra la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1653/2018 que CONFIRMÓ la Resolución del Recurso de Alzada  ARIT-CHQ/RA 0136/2018, a través de la Sentencia 170 de 25 de septiembre de 2020, y REVOCÓ la Resolución Jerárquica; empero: 1) No consideraron su memorial de 17 de junio de 2019, en el cual se presentan como terceros interesados, y por el que se pone a conocimiento el hecho que el demandante al día siguiente de la presentación de la demanda contencioso administrativa canceló su deuda tributaria, dando por reconocida la misma y generando la extinción de la obligación tributaria; y, 2) Los Magistrados demandados, no indicaron de qué manera la AGIT o la ARIT vulneraron el derecho al debido proceso, en sus elementos de motivación y fundamentación del contribuyente.

En consecuencia, corresponde dilucidar en revisión, si tales argumentos son evidentes a fin de conceder o denegar la tutela solicitada, para el efecto se analizarán los siguientes aspectos: i) La fundamentación y motivación de las resoluciones y el principio de congruencia como elementos de la garantía del debido proceso; ii) El derecho de acceso a la justicia o tutela judicial efectiva; iii) El derecho al juez natural; y, iv) Análisis del caso en concreto.

III.1. La fundamentación y motivación de las resoluciones y el principio de congruencia como elementos de la garantía del debido proceso

El Tribunal Constitucional Plurinacional a través de la SCP 0014/2018-S2 de 28 de febrero, reiterada por las SSCCPP 0349/2018-S2 y 0353/2018-S2 ambas de 18 de julio -entre otras-, desarrolló el siguiente razonamiento:

El derecho a una resolución fundamentada y motivada, como elementos del debido proceso, reconocido como derecho fundamental, garantía jurisdiccional y derecho humano en las normas contenidas en los arts. 115.II y 117.I de la CPE; 8 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos (CADH); y, 14 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos (PIDCP), fue desarrollado en la amplia jurisprudencia constitucional, siendo uno de los antecedentes, el entendimiento contenido en la SC 1369/2001-R de 19 de diciembre^[1]; la cual establece como exigencia del debido proceso, que toda resolución debe exponer los hechos y el fundamento legal de la decisión, de manera que en caso de omisión, se vulnera dicho derecho. Posteriormente, en la                   SC 0946/2004-R de 15 de junio^[2], se aclara que dicha garantía es aplicable también en procesos administrativos y disciplinarios.

Posteriormente, en el Fundamento Jurídico III.3 de la SC 0871/2010-R de 10 de agosto, se establecieron los requisitos que debe contener toda resolución jurisdiccional o administrativa, con la finalidad de garantizar el derecho a la motivación y fundamentación como elementos configurativos del debido proceso, como ser:

a) Debe determinar con claridad los hechos atribuidos a las partes procesales, b) Debe contener una exposición clara de los aspectos fácticos pertinentes,    c) Debe describir de manera expresa los supuestos de hecho contenidos en la norma jurídica aplicable al caso concreto, d) Debe describir de forma individualizada todos los medios de prueba aportados por las partes procesales, e) Debe valorar de manera concreta y explícita todos y cada uno de los medios probatorios producidos, asignándoles un valor probatorio específico a cada uno de ellos de forma motivada, f) Debe determinar el nexo de causalidad entre las denuncias o pretensiones de las partes procesales, el supuesto de hecho inserto en la norma aplicable, la valoración de las pruebas aportadas y la sanción o consecuencia jurídica emergente de la determinación del nexo de causalidad antes señalado.

En cuanto a los requisitos que debe contener una resolución administrativa en segunda instancia, la SCP 0275/2012 de 4 de junio^[3], precisó que dicho fallo debe exponer los hechos y citar las normas que sustentan la decisión, además de pronunciarse sobre todos y cada uno de los aspectos impugnados en el recurso.

Por su parte, la SC 0802/2007-R de 2 de octubre^[4], se refirió a la fundamentación como sustento de una resolución disciplinaria; empero, es la SCP 2221/2012 de 8 de noviembre^[5], la que desarrolla el contenido esencial del derecho a una resolución fundamentada, señalando que el mismo está dado por sus finalidades implícitas, como son: 1) El sometimiento a la Constitución Política del Estado y al bloque de constitucionalidad; 2) Lograr el convencimiento de las partes que la resolución no es arbitraria; es decir, que observa el valor justicia, los principios de interdicción de la arbitrariedad, de razonabilidad y de congruencia; 3) Garantizar la posibilidad del control de la resolución por medio de los recursos; 4) Permitir el control social de la resolución en mérito al principio de publicidad; y, 5) La observancia del principio dispositivo, que implica la otorgación de respuestas a las pretensiones de las partes -quinta finalidad complementada por la SCP 0100/2013 de 17 de enero-^[6].

Respecto a la segunda finalidad, tanto la SCP 2221/2012 como la SCP 0100/2013, señalan que la arbitrariedad puede estar expresada en una decisión: i) Sin motivación, cuando la resolución no da razones que la sustenten; ii) Con motivación arbitraria, cuando se basa en fundamentos y consideraciones meramente retóricas o deviene de la valoración arbitraria, irrazonable de la prueba, o en su caso, de la omisión en la valoración de la prueba aportada en el proceso; iii) Con motivación insuficiente, cuando no se da razones de la omisión de pronunciamiento sobre los planteamientos de las partes; y, iv) Por la falta de coherencia del fallo, se da: iv.a) En su dimensión interna, cuando no existe relación entre las premisas -normativa y fáctica- y la conclusión -por tanto-; y, iv.b) En su dimensión externa, implica que la resolución debe guardar correspondencia con lo pedido o impugnado por las partes. Ambos entendimientos, sobre la coherencia interna y externa, tienen su antecedente en la SC 0863/2003-R de        25 de junio^[7], así como en la SC 0358/2010-R de 22 de junio^[8], estableciendo que en el ámbito procesal, el principio de congruencia se entiende no solo como la correspondencia que debe existir entre lo peticionado y lo resuelto, sino que además implica la concordancia del fallo; es decir, su coherencia interna, entendimiento que fue reiterado en la SCP 1915/2012 de 12 de octubre^[9], entre otras. Por su parte, respecto a la congruencia de las resoluciones de segunda instancia, la SC 0682/2004-R de 6 de mayo^[10], señaló que el pronunciamiento debe guardar correspondencia con los agravios de la apelación y la contestación de alzada.

La jurisprudencia contenida en la SCP 2221/2012 como en la                     SCP 0100/2013 citadas anteriormente fue modulada por la                       SCP 0014/2018-S2 de 28 de febrero; la cual, entendió que únicamente es posible conceder la tutela y disponer la nulidad de la resolución judicial o administrativa, ordenando se emita otra nueva, ante la denuncia de arbitraria o insuficiente fundamentación, previo análisis de la incidencia de dicho acto supuestamente ilegal en la resolución que se está cuestionando a través de la acción de amparo constitucional; es decir, previo análisis de su relevancia constitucional; por cuanto, si no tiene efecto modificatorio en el fondo de la decisión, la tutela concedida por este Tribunal, únicamente tendría como efecto el que se pronuncie una nueva resolución con el mismo resultado; en ese sentido, en el Fundamento Jurídico III.1, estableció que:

Ahora bien, la jurisprudencia precedentemente citada debe ser complementada a partir de la relevancia constitucional que tenga la alegada arbitraria o insuficiente fundamentación y motivación de las resoluciones, es decir, que deberá analizarse la incidencia de dicho acto supuestamente ilegal en la resolución que se está cuestionando a través de la acción de amparo constitucional; pues, si no tiene efecto modificatorio en el fondo de la decisión, la tutela concedida por este Tribunal únicamente tendría como efecto el que se pronuncie una nueva resolución con el mismo resultado; consiguientemente, a partir de una interpretación previsora, si bien la arbitraria o insuficiente fundamentación, aún carezca de relevancia, deberá ser analizada por el Tribunal Constitucional Plurinacional; empero, corresponderá denegar la tutela por carecer de relevancia constitucional, con la aclaración que este entendimiento es únicamente aplicable a la justicia constitucional que no exigirá para efectuar el análisis, que la o el accionante cumpla con carga argumentativa alguna.

           En resumen, de acuerdo a la jurisprudencia constitucional glosada, una resolución será arbitraria cuando carezca de motivación o cuando ésta sea arbitraria o insuficiente; asimismo, cuando la resolución no tenga coherencia o congruencia interna o externa, cuya tutela por vía de amparo procederá siempre y cuando tenga relevancia constitucional.

III.2.   El derecho de acceso a la justicia o tutela judicial efectiva

El Tribunal Constitucional Plurinacional a través de la SCP 0017/2018-S2 de 28 de febrero, reiterada por la SCP 0231/2018-S2 de 28 de mayo        -entre otras-, desarrolló el siguiente razonamiento:

El derecho a la tutela judicial efectiva o acceso a la justicia, conforme lo entendió la SC 1388/2010-R de 21 de septiembre[11], consiste en la posibilidad de acudir ante un tribunal de justicia y así obtener una sentencia fundamentada que pueda ser impugnada, y en consecuencia, conseguir el cumplimiento efectivo de la misma, garantizando el restablecimiento de su situación jurídica vulnerada en pleno ejercicio de su derecho a la defensa.

En ese contexto, la SCP 1478/2012 de 24 de septiembre, en el Fundamento Jurídico III.1.1, establece tres elementos constitutivos del derecho al acceso a la justicia:

1) El acceso propiamente dicho a la jurisdicción, es decir, la posibilidad de llegar a la pluralidad de jurisdicciones reconocidas por la Constitución, sin que existan obstáculos, elementos de exclusión, limitación, que dificulten el ejercicio de dicho derecho tanto por el Estado como por los particulares; 2) Lograr un pronunciamiento judicial proveniente de las autoridades judiciales formales o las autoridades naturales de las naciones y pueblos indígena originario campesinos, que solucione el conflicto o tutele el derecho, siempre que se hubieran cumplido los requisitos establecidos en la norma; y 3) Lograr que la Resolución emitida sea cumplida y ejecutada, debido a que si se entiende que se acude a un proceso para que se reestablezca o proteja un derecho, un interés o un bien, en la medida que el fallo no se ejecute, el derecho a la jurisdicción o de acceso a la justicia no estará satisfecho.

A lo señalado, la SCP 1953/2012 de 12 de octubre^[12], ampliando el contenido del derecho de acceso a la justicia, refiere que en el ámbito procesal, debe ser interpretado por las autoridades jurisdiccionales a partir del principio pro actione, el cual deriva del principio pro homine       -también pro persona o favorabilidad-, que implica la obligación de aplicar las normas procesales de manera más favorable, que asegure una justicia material por encima de una formal.

Finalmente, la SCP 0015/2018-S2 de 28 de febrero, sobre la base de las      SSCC 0944/2001-R, 0125/2003 y 1206/2010-R; y, la SCP 1450/2013 de 19 de agosto, entiende que el derecho a la eficacia del cumplimiento o ejecución de las resoluciones constitucionales -como componente del derecho a la tutela judicial efectiva- debe ser en la medida de lo determinado por las autoridades judiciales, pues de lo contrario, se lesiona el derecho al acceso a la justicia o tutela judicial efectiva.

III.3.  El derecho al Juez natural

El Tribunal Constitucional Plurinacional a través de la SCP 0228/2018-S2 de 28 de mayo -entre otras-, desarrolló el siguiente razonamiento:

El Juez natural se encuentra previsto en la Norma Suprema como una garantía jurisdiccional que forma parte del debido proceso; el cual, conforme lo determinó la jurisprudencia constitucional, es también aplicable a los procesos administrativos de tipo sancionador y a los procesos disciplinarios.

La SCP 1047/2013 de 27 de junio, reiterando el entendimiento de la       SC 0074/2005 de 10 de octubre, indicó que la autoridad jurisdiccional debe estar establecida con anterioridad al hecho de la causa; haciendo referencia a que ninguna persona puede ser sometida a juzgados o tribunales que no hubieren estado instituidos antes del inicio de la causa; es decir, antes del inicio del juicio propiamente dicho, en el que la autoridad, con plena jurisdicción y competencia, conocerá y resolverá el proceso judicial o disciplinario; así en el Fundamento Jurídico III.3.3, estableció que:

El juez natural, conforme lo ha sostenido la jurisprudencia constitucional contenida en la SC 0074/2005 de 10 de octubre, implica: “…el derecho que tiene toda persona a ser oída y juzgada, con las debidas garantías y dentro de un plazo razonable, por un juez regular predeterminado, competente, independiente e imparcial, en la substanciación de cualquier acusación penal o disciplinaria formulada contra ella, o para la determinación de sus derechos y obligaciones de orden civil, laboral, fiscal, familiar o de cualquier otro carácter. Ahora bien, a los fines de la resolución de la problemática planteada, siguiendo la doctrina constitucional, corresponde describir de manera resumida la naturaleza jurídica de los elementos constitutivos del `juez natural´:

a) Juez predeterminado, se entiende por tal a la autoridad cuya jurisdicción y competencia es determinada por el ordenamiento jurídico con anterioridad al hecho cometido que será objeto del proceso, sea judicial o disciplinario administrativo, lo que supone que el órgano judicial o disciplinario haya sido creado por la norma legal previamente. De lo referido se infiere que, en el ámbito del derecho al debido proceso significa el derecho que tiene la persona a ser juzgada por la autoridad investida, por el ordenamiento jurídico, de jurisdicción y competencia con anterioridad al hecho motivador de la actuación o proceso judicial o disciplinario, conforme corresponda.

 (…)

De lo referido se infiere que el derecho al Juez predeterminado es con relación al juzgado o tribunal con jurisdicción y competencia predeterminado, no es al titular, es decir, a la persona que ejerce la condición de Juez o miembro del Tribunal respectivo; por ello debe entenderse que la garantía (…) del derecho al juez predeterminado, se refiere a la creación y establecimiento del juzgado o tribunal con la respectiva jurisdicción y competencia, no a los jueces o miembros de un Tribunal como sujetos; así fue entendido por este Tribunal en su SC 0560/2002-R de 15 de mayo, en la que se expresó la siguiente doctrina constitucional: `...los alcances del precepto constitucional (art. 14) no pueden extraerse de la literalidad del precepto, sino de la finalidad que el mismo tiene dentro del orden constitucional. De ahí que, de manera congruente con lo anotado, cuando dicho precepto dice: 'Nadie debe ser juzgado por comisiones especiales o sometido a otros jueces que los designados con anterioridad al hecho de la causa', está desarrollando la garantía del Juez natural, dentro de los alcances anteriormente expuestos, y no a prohibir que un Juez designado después del hecho conozca y revuelva el caso, pues esto no sólo que no cumpliría la función teleológica del mismo, sino que sería de imposible aplicación; pues, ni aun existiendo jueces vitalicios podría cumplirse tal exigencia, que como ha quedado establecido no está presente en el espíritu de la norma´.

b) Juez competente, es el órgano que de acuerdo a las normas jurídicas previamente establecidas, conforme a criterios de territorio, materia y cuantía, es el llamado para conocer y resolver una controversia judicial; al igual que se manifestó al conceptuar al juez predeterminado dicha acepción de competencia no se refiere a la persona que ejerce circunstancialmente la jurisdicción, sino alude a la competencia del órgano creado con especificidad para el ejercicio de la potestad jurisdiccional, vale decir que como juez competente se debe entender la autoridad que cumpliendo los criterios que legitiman su acción como tercero imparcial, independientemente de la persona, ejerce la potestad jurisdiccional en la dilucidación de una situación problemática para la que fue creada.

c) Juez independiente tiene una doble significación, por un lado, alude al órgano judicial, como Órgano del Estado, en ese sentido su configuración constitucional garantiza su independencia de los otros poderes (art. 116.VI y VIII de la CPE); y de otro lado, alude a la persona que ejerce la jurisdicción, la cual debe estar exenta de toda injerencia o intromisión de otras autoridades o poderes del Estado.

d) Juez imparcial, también está referido al órgano jurisdiccional del Estado, y es un elemento propio y connatural de la jurisdicción; en otros términos, el ejercicio de la función jurisdiccional supone la existencia de un órgano imparcial, ajeno por completo al conflicto originado entre las partes contendientes en el proceso, cuya misión es la de dirimir un conflicto o la constatación de una situación jurídica, con efectos de cosa juzgada”.

Conforme a la jurisprudencia glosada, una de las características del juez natural es su predeterminación; es decir, que el juzgado o tribunal -no el juez como titular- debe estar previamente establecido en el ordenamiento jurídico. Ahora bien, de acuerdo a la Constitución Política del Estado, dicho juzgado o tribunal debe ser establecido “con anterioridad al hecho de la causa” (art. 120.I de la CPE).

La redacción de dicha norma podría dar lugar a varias interpretaciones: La primera, que se entienda que el juzgado o tribunal debe ser anterior al hecho que origina el proceso judicial o administrativo; supuesto en el cual, se tendría que concluir que tratándose de normas procesales vinculadas al juez natural, son aplicables únicamente las normas vigentes al momento de la comisión del hecho, lo que implicaría extender el principio de irretroactividad también a aspectos procesales y establecer de manera indefinida un régimen de transición hasta que se juzgue el último hecho cometido en vigencia de una determinada ley procesal.

Sin embargo, dicha interpretación no está conforme con los razonamientos desarrollados precedentemente, vinculados al carácter retrospectivo de las normas de carácter procesal y tampoco con los principios que informan la potestad de impartir justicia, entre ellos la seguridad jurídica y la celeridad; pues, en los hechos, mantener transitoriamente, de manera indefinida, la vigencia ultractiva de normas procesales provoca indeterminación y falta de certeza en los justiciables, ocasionando además que se continúe con dos sistemas procesales sin ningún límite.

La segunda interpretación que podría darse a dicha garantía es que, al contrario de lo señalado, la norma procesal que se aplica es siempre la vigente y, en ese entendido, independientemente del estado de la causa, si existe una modificación respecto a la jurisdicción y competencia de los juzgados o tribunales, es la nueva ley la que se aplica sin lesionar la garantía del juez natural.

Dicha interpretación tampoco puede ser sostenible en un Estado Constitucional, pues si bien, por regla general, efectivamente la norma procesal que se aplica es la vigente; empero, también debe considerarse que, tratándose de la garantía del juez natural, no es posible el cambio arbitrario de juzgados o tribunales, ya que ello implicaría la autorización de la creación de tribunales ad hoc o comisiones especiales. Por ello, es necesario efectuar una interpretación que armonice ambos extremos interpretativos, para determinar con precisión los alcances de dicha norma.

En ese sentido, acudiendo a las normas del bloque de constitucionalidad, debe considerarse que el derecho al juez natural está previsto tanto en la Convención Americana sobre Derechos Humanos como en el Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos. Así, el art. 8.1 de la citada Convención, establece dentro de las garantías jurisdiccionales al derecho de: “Toda persona a ser oída con las debidas garantías y dentro de un plazo razonable, por un juez o tribunal competente, independiente e imparcial, establecido con anterioridad por la ley, en la sustanciación de cualquier acusación penal formulada contra ella o para la determinación de sus derechos y obligaciones de orden civil, laboral, fiscal o de cualquier otro carácter” (las negrillas fueron agregadas). Por su parte, el art. 14.1 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos (PIDCP), señala que toda persona tiene derecho a ser oída públicamente y con las debidas garantías por un tribunal competente, independiente e imparcial, establecido por la ley.

 (…)

En ese sentido, la garantía del juez natural y, dentro de ella, la predeterminación, no alcanza a la exigencia que las autoridades sean establecidas antes del hecho por el que se juzga a una persona, sino a que sean anteriores al inicio del juicio -en sede judicial o administrativa- interpretación que, además, guarda armonía con las labores jurisdiccionales propias de los jueces y tribunales, quienes en definitiva deben desarrollar y resolver la causa en el marco de los principios de la potestad de impartir justicia previstos en el art. 178 de la CPE.

Así, de acuerdo a lo afirmado precedentemente, debe señalarse que el inicio del juicio en materia penal o disciplinaria tiene como base a la acusación o la decisión de procesamiento, pues es a partir de dicha determinación que se inicia el juicio propiamente dicho, que es la fase esencial del proceso para la comprobación del delito -o la falta- y la responsabilidad del imputado -acusado- (art. 329 del CPP); aclarándose que si bien en la etapa preparatoria de los proceso penales -y en la fase de investigación de los procesos disciplinarios- existe una autoridad jurisdiccional, ésta se encarga, fundamentalmente del control de la investigación, conforme a las facultades y deberes previstos en el Código de Procedimiento Penal, sin conocer ni resolver el fondo de la causa, salvo claro está los supuestos establecidos en el mismo Código.

Bajo dicha interpretación, cuando la Constitución Política del Estado señala que la autoridad jurisdiccional debe estar establecida “con anterioridad al hecho de la causa” hace referencia a que ninguna persona puede ser sometida a juzgados o tribunales que no hubieren estado instituidos antes del inicio de la causa; es decir, antes del inicio del juicio propiamente dicho, en el que la autoridad, con plena jurisdicción y competencia, conocerá y resolverá el proceso judicial o disciplinario. En ese sentido, la norma procesal que instituya a una nueva autoridad jurisdiccional, no podrá afectar aquellos procesos iniciados en vigencia de la anterior ley procesal, pues de hacerlo, se lesionaría la garantía del juez natural, de ahí que sea necesario que, en los casos de sucesión de leyes en el tiempo, se establezca un régimen transitorio en el que de manera clara se determinen los supuestos de ultractividad (aplicación de la norma derogada o abrogada) o de retrospectividad (aplicación de la norma vigente a procesos en curso), con el fin de dotar de seguridad jurídica a las personas y de respetar los derechos y garantías jurisdiccionales previstos en la Constitución Política del Estado y las normas del bloque de constitucionalidad.

III.4.  Análisis del caso concreto

El demandante de tutela alega que los Magistrados demandados vulneraron sus derechos al debido proceso en sus vertientes de motivación, fundamentación, congruencia, a la defensa, igualdad, al juez natural y a la tutela judicial efectiva; toda vez que, declararon PROBADA la demanda contencioso administrativa interpuesta por Iván Sandoval Fuentes contra la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1653/2018 que CONFIRMÓ la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-CHQ/RA 0136/2018, a través de la Sentencia 170 de 25 de septiembre de 2020, y REVOCÓ la Resolución Jerárquica; empero: a) No consideraron su memorial de 17 de junio de 2019, en el cual se presentan como terceros interesados, y por el que se pone a conocimiento el hecho que el demandante al día siguiente de la presentación de la demanda contencioso administrativa canceló su deuda tributaria, dando por reconocida la misma y generando la extinción de la obligación tributaria; y, b) Los Magistrados demandados, no indicaron de qué manera la AGIT o la ARIT vulneraron el derecho al debido proceso, en sus elementos de motivación y fundamentación del contribuyente.

         Ahora bien, de los antecedentes que cursan en el expediente, se tiene que mediante memorial de 17 de junio de 2019, el Gerente Distrital del SIN Chuquisaca en suplencia legal, se apersonó a la demanda contencioso administrativa promovida por Iván Sandoval Fuentes, como tercero interesado, aduciendo que: 1) El contribuyente al ser notificado con la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1653/2018 de 10 de julio, interpuso el 17 de octubre de 2018 la demanda antes mencionada; sin embargo, el 18 del mismo mes y año realizó el pago de la deuda tributaria; y, 2) El cálculo de la deuda tributaria fue con los beneficios de la Ley de Regularización de Tributos del Nivel Central del Estado         -Ley 1105 de 28 de septiembre de 2018-, que en ese momento consistía en una reducción del 95% de la sanción por omisión de pago y la exoneración de intereses aplicables, es decir, cero intereses, beneficios que favorecieron al demandante, para que su deuda tributaria sea inferior al cálculo normal con todos los componentes dispuestos en el art. 47 del CTB; pero ahora pretende ir contra la naturaleza y finalidad de la citada Ley, siendo que si se benefició de ella, no podría tener la demanda vigente, lo que implicaría la pérdida de los beneficios antes mencionados (Conclusión II.1.).

         Dentro de dicho proceso, se emitió la Sentencia 170 de 25 de septiembre de 2020, por la Sala Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, dentro del proceso contencioso administrativo seguido por Iván Sandoval Fuentes contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), declarando PROBADA la demanda, dejando sin efecto la Resolución de Recurso Jerárquico       AGIT-RJ 1653/2018 de 10 de julio, la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CHQ/RA 0136/2018 de 24 de abril, la Resolución Determinativa 171710000723 de 28 de noviembre, así como la Vista de Cargo 291710000182 CITE: SIN/GDCH/DF/VI/VC/00185/2017 de 4 de octubre de 2017, a fin de que el SIN Chuquisaca emita nuevas resoluciones, conforme a la responsabilidad del titular de las facturas depuradas y de acuerdo a la fundamentación de esa sentencia. Con base a los siguientes fundamentos: i) De acuerdo a los arts. 96 y 98 del CTB el dar a conocer la Vista de Cargo al sujeto pasivo, es la parte más importante del proceso de determinación de la deuda tributaria, pues se constituye en el momento en el cual la administración hace conocer al sujeto pasivo los resultados de su labor de fiscalización, investigación, verificación, con la finalidad que este formule y presente descargos, este procedimiento es de vital trascendencia, pues permite al sujeto pasivo plasmar el derecho a la defensa; sin embargo, esta posibilidad de formular y presentar descargos se encuentra en directa correspondencia al contenido de las observaciones que formula la Administración Tributaria en su Vista de Cargo, por ende las observaciones efectuadas deben ser transparentes, claras y fundarse en motivos de hecho reales, existentes, verdaderos, específicos, conducentes y sustentados en el cumplimiento de la ley; pues, si así no fuese, si los hechos en los que fundó su decisión no hubieren existido o no hubiesen sucedido como la administración afirmó al resolver, por ello, ante la ausencia de cualquiera de los requisitos esenciales es posible la nulidad de la Vista de Cargo; ii) En cuanto a la responsabilidad del demandante ahora tercero interesado, en las consecuencias emergentes de la irregularidad de las facturas declaradas para beneficiarse con el crédito fiscal. Acorde a lo que estableció en la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1653/2018 de 10 de julio, la Administración Tributaria es la entidad encargada de autorizar la habilitación de facturas o notas fiscales y también, la encargada de controlar la validez de dichos documentos. En ese contexto, no resulta coherente atribuir responsabilidad al sujeto pasivo del tributo; ni privársele el derecho al goce del crédito fiscal, independientemente de que no existe norma alguna que le otorgue tal responsabilidad, tampoco el contribuyente cuenta materialmente, con los medios y mecanismos para ejercer tal control al momento de la transacción constitutivo del hecho generador. Razonamiento establecido en las Sentencias 272/2012 de 15 de noviembre y 402/2013 de 19 de septiembre; iii) De asumir el entendimiento de la entidad demandada, tendría que otorgarse licencia a la Administración Tributaria, para trasladar su responsabilidad al administrado, aspecto que resulta jurídica y moralmente inadmisible; toda vez que el Estado otorgó esas competencias a la antes mencionada, pues cuenta con los mecanismos necesarios para normar y ejercer ese control. De tal manera que, en lugar de reclamar al sujeto pasivo probanza, la indicada administración deberá implementar mecanismos, entre ellos los informáticos, que restrinjan el registro de toda factura que se encuentre fuera del rango de dosificación autorizado o se trate de facturas duplicadas o giradas a favor de más de un contribuyente o en su caso haber sido anuladas posteriormente; iv) Sobre el hecho que debió el demandante, ahora tercero interesado, pedir a la Administración Tributaria, el cruce de información de sus sistemas informáticos para probar la efectiva realización de la transacción, cuando tal actividad constituye un deber y una obligación de la antes nombrada, en el marco del art. 100 del CTB, lo mismo que la información de terceros sobre la actividad fiscalizada. En consecuencia, las obligaciones tributarias, se constituyen en responsabilidad exclusiva del emisor, contra quien la Administración Tributaria deberá proceder conforme corresponda, sin privársele al derecho a la obtención del crédito fiscal, ni atribuírsele responsabilidades que son de competencia de terceros y no del sujeto pasivo, obrar en contrario, transgrede el principio de buena fe contenido en el art. 69 del Código pre citado. Así se tiene el precedente de la Sentencia 16/2015 de 23 de febrero; v) El art. 37.I. del DS 27310, es claro cuando señala que la obligación de presentar medios fehacientes de pago, surge cuando se produjeron compras por montos superiores a UFV50 000.- (cincuenta mil unidades de fomento de la vivienda), que no es el caso; y, vi) No corresponde pronunciamiento sobre las emergencias suscitadas a partir de la depuración de las facturas para el crédito fiscal, por cuanto el supuesto cálculo erróneo a la deuda tributaria, así como los días transcurridos aumentados por el año bisiesto, o los intereses que generaron en sus respectivos porcentajes, no tienen razón de ser, al reconocer la validez del crédito fiscal. Consta notificación con esa resolución a la Gerencia Distrital SIN Chuquisaca, el 4 de enero de 2021. Con referencia al apersonamiento del tercero interesado manifestaron que de fs. 86 a 88, se tiene el escrito de apersonamiento quién con similares fundamentos que la Entidad demandada, pide se declare IMPROBADA la misma (Conclusión II.2.).

         Finalmente, consta nota de 26 de octubre de 2018, remitida por el Gerente Distrital del Servicio de Impuestos Internos de Chuquisaca, dirigida al Gerente General de COTES, solicitando la suspensión o levantamiento de hipoteca legal, dentro del trámite de cobro coactivo seguido por Impuestos internos contra Iván Sandoval Fuentes. En la indicada nota refiere que: “el contribuyente canceló la totalidad de la deuda tributaria”. Similar nota se tiene remitida al Comandante de la Dirección Departamental de Tránsito; y, a la Gerencia Departamental de Chuquisaca de la Contraloría General del Estado, a esta última solicitó suspensión de requerimiento de pago (Conclusión II.3.).

           Bajo ese contexto, identificada como se tiene la problemática planteada mediante la acción de amparo constitucional objeto de autos y los antecedentes precedentemente citados, pasaremos a su análisis y verificación:

           En cuanto a la problemática identificada en el inc. a)

           La parte solicitante de tutela denuncia que las autoridades demandadas a tiempo de pronunciar la Sentencia 170 de 25 de septiembre de 2020, no consideraron su memorial de 17 de junio de 2019, en el cual se presentan como terceros interesados, y por el que se pone a conocimiento el hecho que el demandante al día siguiente de la presentación de la demanda contencioso administrativa canceló su deuda tributaria, dando por reconocida la misma y generando la extinción de la obligación tributaria.

           Al respecto, y para realizar un análisis ordenado de la Sentencia 170, se analizará si dicha determinación fue emitida con la congruencia debida, para cuyo efecto corresponde verificar los puntos planteados por el ahora accionante en su memorial de apersonamiento como tercero interesado en el proceso contencioso administrativo, el cual fue presentado el 17 de junio de 2019, expresando los siguientes aspectos:

1)    El contribuyente al ser notificado con la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1653/2018 de 10 de julio presentó el 17 de octubre del mismo año demanda contenciosa administrativa; empero, el 18 del mismo mes y año realizó el pago de la deuda tributaria; y, 2) El cálculo de la deuda tributaria fue con los beneficios de la Ley 1105 de 28 de septiembre de 2018, que en ese momento consistía en una reducción del 95% de la sanción por omisión de pago y la exoneración de intereses aplicables, es decir, cero intereses, resultando de ello que el demandante se benefició de la Ley de Regularización en el pago de deudas y multas de dominio tributario nacional -Ley 1105-, para que su deuda tributaria sea inferior al cálculo normal con todos los componentes dispuestos en el art. 47 del CTB; pero ahora pretende ir contra la naturaleza y finalidad de la citada Ley, siendo que si se benefició de ella, no podría tener la demanda vigente, lo que implicaría la perdida de los beneficios antes mencionados.

Ahora bien, corresponde establecer si en efecto las autoridades demandadas a tiempo de emitir la Sentencia 170 dieron o no respuesta a los agravios planteados por el peticionante de tutela; habiéndose señalado lo siguiente:

“El art. 96 de la nombrada Ley N° 2492 señala: ‘Para dictar la Resolución Determinativa la Administración Tributaria debe controlar, verificar, fiscalizar o investigar los hechos, actos, datos, elementos, valoraciones y demás circunstancias que integren o donciionen el hecho imponible declarados por el sujeto pasivo, conforme a las facultades otorgadas por este código y otras disposiciones legales tributarias” (sic), de la misma manera, los arts. 96 y 98, complementan al articulado señalando: ‘La Vista de Cargo, contendrá los hechos, actos , datos, elementos y valoraciones que fundamenten la Resolución Determinativa, procedentes de la declaración del sujeto pasivo o tercero responsable, de los elementos de prueba en poder de la Administración Tributaria o de los resultados de las actuaciones de control, verificación, fiscalización e investigación. Asimismo, fijará la base imponible, sobre base cierta o sobre base presunta, según corresponda, y contendrá la liquidación previa del tributo adeudado’, la aplicación de esta norma, es la parte más importante del proceso de determinación de la deuda tributaria, pues se constituye en el momento en el cual la administración hace conocer al sujeto pasivo los resultados de su labor de fiscalización, investigación, verificación mostrando los hallazgos, con cuya notificación se le otorga al sujeto pasivo, la posibilidad de asumir su derecho a la defensa pues inmediatamente se abre un periodo de descargo de 30 días en favor del sujeto pasivo (art. 98 Ley N° 2492), con el fin de que este formule y presente descargos que estime convenientes; este procedimiento es de vital importancia, pues permite al sujeto pasivo plasmar el derecho a defensa que la constitución y las leyes le otorgar y garantiza; sin embargo, esta posibilidad de formular y presentar descargos está en directa correspondencia al contenido de las observaciones que formula la Administración Tributaria en su Vista de Cargo, de ahí su esencial trascendencia, pues las observaciones que efectúe la administración deben ser de tal transparencia, claridad y certeza, que deberá fundarse en motivos de hecho reales, existentes, verdaderos, específicos, conducentes y sustentados en el cumplimiento de ley; pues si así no fuese, si los hechos que la administración afirmó al resolver, por ello ante la ausencia de cualquiera de los requisitos esenciales es perfectamente posible la nulidad de la citada Vista de Cargo. En ese contexto normativo, del contenido del escrito de demanda, se advierte que en el mismo se postulan también como problema central sometidos a esta jurisdicción; La responsabilidad del demandante en las consecuencias emergentes de la irregularidad de las facturas declaradas para beneficiarse con el crédito fiscal. Toda vez que ante ello emerge los posteriores reclamos como la depuración de estas, los intereses aplicados e incluso los vicios señalado en la Vista de Cargo y Resolución Determinativa al no considerar las referidas facturas como válidas para crédito fiscal.

Del análisis de la Resolución Jerárquica AGIT-RJ N° 1653/2018 de 10 de julio se advierte que efectivamente es la Administración Tributaria la entidad encargada de autorizar la habilitación de facturas o notas fiscales y también, la encargada de controlar la validez de dichos documentos, tal y como acertadamente se concluyó en las instancias.

En ese contexto, en base a esta conclusión este Tribunal supremo cuando señalo: …no es posible desconocer el pago efectivo del IVA realizado por el contribuyente (…) bajo el argumento de existir observaciones en la dosificación de las facturas señaladas, habida cuenta de que se halla demostrado, que no tuvo responsabilidad alguna con los errores detectados (…) correspondiendo, de conformidad al art. 103 del CTB, a la Administración Tributaria fiscalizar al emisor de las facturas y verificar si (…) las emitió correctamente dosificadas y cumplió sus deberes formales, al ser dicha empresa el agente de retención”. (Sentencia N° 272/2012, S. Plena de 15 de nov. De 2012).