CONSIDERANDO IV
IV.1. Fundamentos de la decisión.
IV.1.1. En cuanto a la acusación de vulneración del debido proceso con relación a la aplicación objetiva de la ley, corresponde el siguiente análisis:
En materia tributaria, el instituto de la prescripción es plenamente aplicable tanto para la acción o facultad de la Administración Tributaria para determinar la deuda tributaria, para imponer sanciones y para la ejecución tributaria; teniendo como efecto extinguir la obligación tributaria, conforme ha sido regulado por el Código Tributario Boliviano, concretamente, en el artículo que establece que la potestad para ejercer la acción por contravenciones tributarias y ejecutar las sanciones se extingue -entre otras- por prescripción.
De acuerdo a la doctrina, la prescripción en materia tributaria “es un instrumento de seguridad jurídica y tranquilidad social, puesto que de otro modo, la administración tributaria tendría facultades para perseguir el cobro de impuestos generados siglos atrás”…”la razón de ser o finalidad de este instituto jurídico reside en la necesidad de perseverar la paz y el orden de la sociedad, ya que, de no poner un límite temporal a las exigencias de las personas o instituciones, a reclamar extemporáneamente el pago de deudas o consolidación de sus derechos no satisfechos por negligencia propia, se desataría la violencia general durante generaciones entre acreedores y deudores. En otras palabras, el transcurso del tiempo, elemento puramente objetivo de la prescripción liberatoria, debe concurrir conjuntamente con el elemento subjetivo, cual es la inactividad del titular de la acción”, (Derecho Tributario, Alfredo Benítez Rivas, Azul Editores, 2009, Página 262).
Para efectuar el cómputo de la prescripción, se debe tomar en cuenta el término establecido en la normativa vigente en los periodos sujetos a fiscalización y los hechos acontecidos; en ese entendido, para efectos de la aplicación de la norma tributaria en el tiempo, se debe considerar los principios tempus comici delicti, aplicando la norma vigente al momento del hecho generador de la obligación tributaria y el tempus regis actum, que significa que los actos jurídicos se someten a las normas en cuya vigencia se realizan.
Al respecto, el artículo 150 del referido Código Tributario Boliviano prevé que: “Las normas tributarias no tendrán carácter retroactivo, salvo aquellas que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves, o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable”, en concordancia con el principio y garantía constitucional de irretroactividad de la Ley establecida en el artículo 123 de la Constitución Política del Estado (CPE).
Razonamiento coherente con la SCP 1169/2016-S3 de 26 de octubre que estableció: “Ahora bien, sobre qué norma debe ser aplicada para el cómputo del plazo para la prescripción, si la norma vigente al momento de que inició ese cómputo o la norma vigente al momento en que puede hacerse valer la prescripción (…) por regla general la norma vigente al momento del inicio del cómputo del plazo de prescripción, es la norma con la cual debe realizarse el mismo, aun si de manera posterior a dicho plazo hubiere sido cambiado, pues se entiende que la nueva norma regula para lo venidero y no para hechos pasados; en ese sentido el criterio guarda coherencia y armonía con el art. 123 de la CPE y con la interpretación que este Tribunal realizó en la citada SCP 0770/2012, la cual estableció que la irretroactividad es una garantía de seguridad del Estado a favor de los ciudadanos; reiterando que también es de aplicación el principio de favorabilidad en el ámbito tributario conforme el art. 150 del CTB, que dispone que las normas tributarias no tendrán carácter retroactivo, salvo aquellas que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable”.
En consecuencia, se tiene que la irretroactividad de las disposiciones legales en general es parte del principio de legalidad, en razón a que no se puede pedir el cumplimiento de disposición legal alguna, en tanto no se encuentre legalmente en ese momento en vigencia; intelecto que va relacionado con la teoría de los hechos cumplidos, que establece, que cada norma jurídica debe aplicarse a los hechos que ocurran durante su vigencia, materializando así el principio de seguridad jurídica.
En ese entendido y dada la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, que constituye un juicio de puro derecho en el que sólo se analiza la correcta aplicación de la Ley a los hechos expuestos por la parte demandante, corresponde realizar el control jurisdiccional y de legalidad sobre los actos ejercidos por la AGIT en sede administrativa; estableciendo primero, la normativa aplicable al caso.
En ese cometido, de la revisión de los antecedentes se observa que el proceso sancionatorio por contrabando, emergió de las DUI: C-31664, C-31665, C-31666, C-31667, C-31668, C-31669, C-31670, C-31671, C-31672, C-31673, C-31674, C-31675, C-31676, C-31677, C-31678, C-31679, C-31680, C-31681, C-31682, C-31683, C-31684, C-31685, C-31686, C-31689, C-31690, C-31691, C-31692, C-31693, C-31694, C-31696, C-31697, C-31698, C-31699, C-31700, C-31701, C-31702 y C-31703, validadas y tramitadas a favor de su comitente Keung Kam Por, el 2 de julio de 2014, para la importación de tricimotos; consiguientemente debe considerarse tal acto, como hecho generador de la obligación tributaria y el nacimiento del derecho de la entidad fiscal para efectuar el cobro de la acreencia, de tal manera que corresponde la aplicación de la Ley N° 2492, con las modificaciones establecidas por las Leyes N° 291 de 22 de septiembre de 2012 y 317 de 11 de diciembre de 2012, hasta concluir con el procedimiento establecido, por lo tanto, la norma aplicada por la AGIT, es correcta; no así la pretensión de la entidad demandante, respecto de la aplicación de la Ley N° 812 de 30 de junio de 2016, vigente al momento de la invocación de la prescripción, el 05 de septiembre de 2022.
Estando definida la normativa aplicable, corresponde revisar su contenido, a efectos de la resolución del caso; en ese entendido, la Disposición Adicional Quinta de la Ley N° 291, de 22 de septiembre de 2012, de Modificaciones al Presupuesto General del Estado, establece:
“Se modifica el Artículo 59 de la Ley N° 2492 de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano, quedando redactado de la siguiente manera:
‘ARTÍCULO 59. (Prescripción).
I. Las acciones de la Administración Tributaria prescribirán a los cuatro (4) años en la gestión 2012, cinco (5) en la gestión 2013, seis (6) años en la gestión 2014, siete (7) años en la gestión 2015, ocho (8) en la gestión 2016, nueve (9) años en la gestión 2017 y diez (10) años a partir de la gestión 2018, para:
1. Controlar, investigar, verificar, comprobar y fiscalizar tributos.
2. Determinar la deuda tributaria.
3. Imponer sanciones administrativas’”.
Por su parte, la Ley N° 317, de 11 de diciembre de 2012, de Presupuesto General del Estado – Gestión 2013, en su Disposición Adicional Décima Segunda, prevé:
“Se modifican los Parágrafos I y II del Artículo 60 de la Ley N° 2492 de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano, modificados por la Disposición Adicional Sexta de la Ley N° 291 de 22 de septiembre de 2012, por el siguiente texto:
‘Artículo 60. (Cómputo).
I. Excepto el Numeral 3 del parágrafo I del Artículo anterior, el término de la prescripción se computará desde el primer día del año siguiente a aquel en que se produjo el vencimiento del periodo de pago respectivo.
II. En el supuesto 3 del Parágrafo I del Artículo anterior, el término se computará desde el primer día del año siguiente a aquel en que se cometió la contravención tributaria’.
Disposición Derogatoria y Abrogatoria Primera. Se deroga el último párrafo del Parágrafo I del Artículo 59 de la Ley N° 2492, de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano, modificado por la Disposición Adicional Quinta de la Ley N° 291, de 22 de septiembre de 2012”.
Al margen de establecer el plazo y cómputo de la prescripción, debe indicarse que existen formas de suspender e interrumpir la misma, conforme los artículos 61 y 62 de la Ley N° 2492, que establecen:
“Artículo 61.- (Interrupción). La prescripción se interrumpe por: a) La notificación al sujeto pasivo con la Resolución Determinativa; b) El reconocimiento expreso o tácito de la obligación por parte del sujeto pasivo o tercero responsable, o por la solicitud de facilidades de pago. Interrumpida la prescripción, comenzará a computarse nuevamente el término a partir del primer día hábil del mes siguiente a aquél en que se produjo la interrupción. Artículo 62.- (Suspensión). El curso de la prescripción se suspende con: I. La notificación de inicio de fiscalización individualizada en el contribuyente. Esta suspensión se inicia en la fecha de la notificación respectiva y se extiende por seis (6) meses. II. La interposición de recursos administrativos o procesos judiciales por parte del contribuyente. La suspensión se inicia con la presentación de la petición o recurso y se extiende hasta la recepción formal del expediente por la Administración Tributaria para la ejecución del respectivo fallo”.
Bajo ese marco y de la revisión de los antecedentes, se observa que el 2 de julio de 2014, la Agencia Despachante de Aduana Raymundo Peña García – Vallegrande, registró por cuenta de su comitente, las DUI C-31664, C-31665, C-31666, C-31667, C-31668, C-31669, C-31670, C-31671, C-31672, C-31673, C-31674, C-31675, C-31676, C-31677, C-31678, C-31679, C-31680, C-31681, C-31682, C-31683, C-31684, C-31685, C-31686, C-31689, C-31690, C-31691, C-31692, C-31693, C-31694, C-31696, C-31697, C-31698, C-31699, C-31700, C-31701, C-31702 y C-31703; posterior a ello, como resultado del control diferido iniciado mediante las Órdenes de Control Diferido N° 2014CDGRSC0382, 2014CDGRSC0383, 2014CDGRSC0384, 2014CDGRSC0385, 2014CDGRSC0386, 2014CDGRSC0387, 2014CDGRSC0388, 2014CDGRSC0389, 2014CDGRSC0390, 2014CDGRSC0391, 2014CDGRSC0392, 2014CDGRSC0393, 2014CDGRSC0394, 2014CDGRSC0395, 2014CDGRSC0396, 2014CDGRSC0397, 2014CDGRSC0398, 2014CDGRSC0399, 2014CDGRSC0400, 2014CDGRSC0401, 2014CDGRSC0402, 2014CDGRSC0403, 2014CDGRSC0404, 2014CDGRSC0405, 2014CDGRSC0406, 2014CDGRSC0407, 2014CDGRSC0408, 2014CDGRSC0409, 2014CDGRSC0410, 2014CDGRSC0411, 2014CDGRSC0412, 2014CDGRSC0413, 2014CDGRSC0414, 2014CDGRSC0415, 2014CDGRSC0416, 2014CDGRSC0417, 2014CDGRSC0418, todas de 17 de octubre de 2014, la Administración Tributaria Aduanera, emitió la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-176/2014 y como consecuencia, la Resolución Determinativa AN-ULEZR-RDS-215/2015, que al ser impugnada, motivó la emisión de la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0145/2016, que anuló obrados hasta la Vista de Cargo señalada; acto que, conforme lo establecido por el artículo 62 de la Ley N° 2492, suspende el curso de la prescripción; devolviendo antecedentes a la Administración Tributaria Aduanera, el 22 de abril de 2016, conforme la nota de fojas 329 de antecedentes administrativos.
Prosiguiendo, el ente aduanero emitió el Acta de Diligencia AN-UFIZR-DIL-2039/2016; la Vista de Cargo AN-UFIZR-VC-996/2017 y la Resolución Determinativa AN-ULEZR-RDS N° 116/2018, que de igual modo fue recurrida por el sujeto pasivo, dictándose al respecto la Resolución de Recurso de Alzada, ARIT-SCZ/RA 0525/2018, que nuevamente anuló obrados hasta la referida Vista de Cargo, devolviéndose antecedentes, el 27 de agosto de 2018, con nota de fojas 535 de antecedentes.
Cumpliendo con la determinación de alzada, se emitió el Acta de Control Diferido AN-GRZGR-UFIZ-DIL-425-2020 y la Vista de Cargo AN-GRSZ/UF/VISCAR/223/2022 (acto ante el cual, el sujeto operador planteó prescripción el 5 de septiembre de 2022, fojas 649 de antecedentes); no obstante, la Administración Tributaria, emitió la Resolución Determinativa AN/GRSZ/UJ/RESDET/247/2022, que determinó la deuda tributaria y las multas especificadas en el Considerando III.
Ahora bien, tomando en cuenta lo establecido en cuanto al momento que debe considerarse como inicio para el cómputo de la prescripción y aplicando lo establecido en las modificaciones previstas por las Leyes N° 291 y 317, en cuanto a que el término de la prescripción se computará desde el 1 de enero del año calendario siguiente a aquel en que se produjo el vencimiento del periodo de pago respectivo; dado que en el caso, la declaración y validación de las DUI antes señaladas, se produjo el 2 de julio de 2014; el plazo de 6 años para que la Administración Tributaria determine e imponga la sanción, inició el 1 de enero de 2015 y concluyó el 31 de diciembre de 2020.
No obstante, de acuerdo a la relación de antecedentes efectuada, se observa la interposición de 2 recursos de alzada por parte del sujeto pasivo; el primero interpuesto el 21 de diciembre de 2015 contra la Resolución Determinativa AN-ULEZR-RDS-215/2015, que suspendió el plazo hasta la devolución de antecedentes, ocurrida el 22 de abril de 2016, transcurriendo un lapso entre la interposición del recurso y la devolución de antecedentes de 4 meses; y el segundo recurso interpuesto, ocurrió el 19 de abril de 2018, impugnando la Resolución Determinativa AN-ULEZR-RDS N° 116/2018, oportunidad en que los antecedentes fueron devueltos a la Administración Tributaria Aduanera, el 27 de agosto de 2018; transcurriendo entre uno y otro acto, 4 meses y 8 días.
Nótese entonces que, el término de la prescripción se suspendió por un total de 8 meses y 8 días; en consecuencia, la prescripción inició el 1 de enero de 2015 y concluyó el 10 de septiembre de 2021, conforme la previsión de la normativa aplicable al caso concreto; en consecuencia, la Resolución Determinativa AN-GRSZ/UJ/RESDET/247/2022, notificada al sujeto pasivo el 9 de diciembre de 2022, fue emitida, cuando las facultades de determinación e imposición de la sanción de la Administración Aduanera se encontraban prescritas y dicha notificación no tuvo efecto interruptivo en el cómputo de la prescripción.
El análisis precedente, coincidente con el de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, demuestra que la Resolución Jerárquica impugnada, fue emitida en estricto cumplimiento de la normativa vigente, aplicable al caso; contrariamente a lo alegado por la entidad demandante, que acusó la aplicación del artículo 59 de la Ley N° 2492, sin las modificaciones establecidas por las Leyes N° 291 y 317, cuando a criterio suyo correspondía la aplicación de la Ley N° 812, vigente al momento de la solicitud de la prescripción; máxime si, de la simple lectura de la resolución impugnada puede observarse con claridad la normativa aplicable y la amplia justificación jurisprudencial al efecto.
Es pertinente reiterar que, la Ley N° 2492 y las modificaciones insertas por las leyes 291 y 317, son claras en cuanto a la forma de computar el término de la prescripción, así como las causales de interrupción y suspensión y corresponde tanto a la instancia administrativa como a este Tribunal Supremo de Justicia, su estricta aplicación al caso concreto; por lo tanto, al ser la norma precisa en cuanto a los aspectos señalados, no da lugar a incertidumbre.
Como consecuencia de la conclusión precedente, resulta de igual modo infundada la acusación de vulneración del debido proceso en su elemento aplicación objetiva de la ley; siendo más bien las actuaciones de la entidad fiscal aduanera las que no se enmarcan en las previsiones establecidas en la Ley aplicable al caso.
Finalmente, respecto al argumento relativo a la teoría de los derechos adquiridos, la entidad demandante considera la prescripción como un derecho que no está perfeccionado, succeptible de afectación por una modificación legal; correspondiendo referir al respecto, que, como se estableció inicialmente, en materia tributaria, rigen los principios tempus comici delicti, aplicando la norma vigente al momento del hecho generador de la obligación tributaria y el tempus regis actum, que significa que los actos jurídicos se someten a las normas en cuya vigencia se realizan, y se aplica a todo el procedimiento hasta su conclusion; en consecuencia, no existe lugar a dudas respecto de cual la norma a aplicarse. Por otro lado, en el caso, al momento de la solicitud de prescripción por parte del sujeto pasivo, ocurrido el 5 de septiembre de 2022, las facultades de la Administración Aduanera ya habían prescrito; es decir, la prescripción estaba consolidada, por lo que, mal puede hablarse de ningún derecho expectaticio.
IV.1.1. En cuanto a la violación del derecho a la igualdad, acusada por la entidad demandante, argumentó que en todo el procedimiento sancionatorio, se informó al operador las observaciones realizadas, solicitándole la presentación de prueba de cargo y otorgándole tiempo suficiente para desvirtuar las observaciones señaladas, empero, no lo hizo; aspectos que a decir de la entidad aludida, no pueden ser desconocidos por la Autoridad de Impugnación Tributaria y pronunciarse de manera parcializada a favor de Keung Kam Por, vulnerando el derecho a la igual de la Administración Tributaria Aduanera; corresponde establecer que, este Tribunal no puede pronunciarse al respecto, en el entendido que, la Resolución Jerárquica impugnada únicamente resolvió la prescripción impetrada por el sujeto activo; en consecuencia, siendo que, este Tribunal, está encargado del control de legalidad de la resolución señalada, debe circunscribirse a las pretensiones de la parte demandante, estrictamente con relación a lo resuelto en la nombrada resolución.
En consecuencia, no corresponde ingresar en mayores consideraciones.
En mérito al análisis precedente, este Tribunal concluye que la AGIT al pronunciar la resolución impugnada, no ha incurrido en la conculcación de normas legales, al haber realizado de manera correcta la valoración e interpretación en su fundamentación técnica-jurídica que se ajusta a derecho, al aplicarse la normativa vigente al momento del hecho generador de la obligación; determinando de manera correcta, la prescripción de las facultades de la Administración Aduanera; en consecuencia, corresponde confirmar la resolución recurrida.