«Procedimiento prejudicial— Fiscalidad— Impuesto sobre el valor añadido (IVA)— Directiva 2006/112

Derecho de la Unión

3. El considerando 24 de la Directiva sobre el IVA tiene el siguiente enunciado:

«Los conceptos de hecho imponible y de exigibilidad del impuesto deben ser armonizados para que la aplicación y las modificaciones ulteriores del régimen común de IVA entren en vigor en la misma fecha en todos los Estados miembros.»

4.Según el considerando 4 de la Directiva 2010/45:

«A fin de ayudar a las pequeñas y medianas empresas a las que les resulta difícil abonar el IVA a la autoridad competente antes de haber recibido ellas mismas el pago del adquirente o el destinatario, resulta oportuno ofrecer a los Estados miembros la opción de autorizar que el IVA se declare con arreglo a un régimen de contabilidad de caja que permita al proveedor abonar el IVA a la autoridad competente cuando reciba el pago por una entrega o prestación y que establezca su derecho a deducción cuando realice el pago por una entrega o prestación. Los Estados miembros deben poder implantar, de este modo, un régimen optativo de contabilidad de caja que no incida negativamente en los flujos de caja relativos a sus ingresos por IVA.»

5.El títuloVI de la Directiva sobre el IVA, titulado «Devengo y exigibilidad del impuesto», comprende cuatro capítulos. En el capítulo 2 de dicho título, con el epígrafe «Entregas de bienes y prestaciones de servicios», el artículo 63 de esta Directiva dispone:

«El devengo del impuesto se produce, y el impuesto se hace exigible, en el momento en que se efectúe la entrega de bienes o la prestación de servicios.»

6.El artículo 66 de dicha Directiva precisa lo siguiente:

«No obstante lo dispuesto en los artículos 63, 64 y 65, los Estados miembros podrán disponer que el impuesto sea exigible, por lo que se refiere a ciertas operaciones o a ciertas categorías de sujetos pasivos en uno de los momentos siguientes:

[…]

b)como plazo máximo, en el momento del cobro del precio;

[…]».

7.El títuloX de la Directiva sobre el IVA, titulado «Deducciones», comprende cinco capítulos. En el capítulo 1 de dicho título, con la rúbrica «Nacimiento y alcance del derecho a deducir», figuran, en particular, los artículos 167, 167bis y 168 de dicha Directiva.

8.El artículo 167 de la Directiva sobre el IVA dispone:

«El derecho a deducir nace en el momento en que es exigible el impuesto deducible.»

9.A tenor del artículo 167bis de esta Directiva:

«Los Estados miembros podrán establecer un régimen optativo en virtud del cual el derecho a deducción de los sujetos pasivos cuyo IVA únicamente resulte exigible con arreglo al artículo 66, [párrafo primero,] letrab), se difiera hasta que se abone a su proveedor el IVA correspondiente a los bienes que este le haya entregado o a los servicios que le haya prestado.

[…]»

10.El artículo 168 de la citada Directiva dispone:

«En la medida en que los bienes y los servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas, el sujeto pasivo tendrá derecho, en el Estado miembro en el que realice estas operaciones, a deducir del importe del impuesto del que es deudor los siguientes importes:

a) el IVA devengado o pagado en dicho Estado miembro por los bienes que le hayan sido o le vayan a ser entregados y por los servicios que le hayan sido o le vayan a ser prestados por otro sujeto pasivo;

[…]».

11.El capítulo 4 del títuloX de la Directiva sobre el IVA, titulado «Condiciones para ejercer el derecho a deducir», comprende, en particular, los artículos 178 y 179 de dicha Directiva.

12.El artículo 178, letraa), de la Directiva sobre el IVA establece lo siguiente:

«Para poder ejercer el derecho a la deducción, el sujeto pasivo deberá cumplir las condiciones siguientes:

a) Para la deducción contemplada en el artículo 168, letraa), por lo que respecta a las entregas de bienes y las prestaciones de servicios, estar en posesión de una factura expedida conforme a lo dispuesto en el títuloXI, capítulo 3, secciones 3a6.»

13.A tenor del artículo 179 de dicha Directiva:

«La deducción se practicará globalmente por los sujetos pasivos mediante imputación, sobre las cuotas del IVA devengado en cada período impositivo, de las cuotas del impuesto que tengan reconocido el derecho a la deducción, ejercitado en virtud de lo dispuesto en el artículo 178, en el curso del mismo período impositivo.

[…]»

14.El títuloXI de dicha Directiva, titulado «Obligaciones de los sujetos pasivos y de determinadas personas que no son sujeto pasivo», comprende ocho capítulos, entre ellos el capítulo 3, titulado «Facturación». En la sección 4 de este capítulo, titulada «Contenido de las facturas», el artículo 226 de la misma Directiva precisa:

«Sin perjuicio de las disposiciones particulares previstas por la presente Directiva, solamente serán obligatorias las menciones siguientes a efectos del IVA en las facturas emitidas en aplicación de las disposiciones de los artículos 220 y221:

[…]

7bis)en caso de que el IVA sea exigible en el momento de recibirse el pago de conformidad con el artículo 66, [párrafo primero,] letrab), y el derecho de deducción nazca en el momento en que el impuesto deducible sea exigible, la mención “devengo por criterio de caja”;

[…]».

Derecho alemán

15.La Umsatzsteuergesetz (Ley del impuesto sobre el volumen de negocios), de 21 de febrero de 2005 (BGBl. 2005 I, p.386), en su versión aplicable al litigio principal (en lo sucesivo, «UStG»), dispone, en su artículo 13, titulado «Exigibilidad del impuesto»:

«(1)El impuesto se devengará:

1.por las entregas de bienes y otras prestaciones

a) Cuando se calcula el impuesto conforme a la remuneración acordada (artículo 16, apartado 1, primera frase), al terminar el período de declaración provisional en que se efectuaron las prestaciones. Lo mismo se aplicará a las prestaciones parciales. Estas existen cuando para determinadas partes de una prestación económicamente divisible se acuerda una remuneración por separado. En caso de que la remuneración o parte de ella sea percibida antes de que se haya realizado la prestación o la prestación parcial, el correspondiente impuesto se devengará al concluir el período de declaración provisional en que se haya cobrado la remuneración o la remuneración parcial.

b) Cuando se calcula el impuesto conforme a la remuneración cobrada (artículo 20), al terminar el período de declaración provisional en que se cobraron las remuneraciones,

[…]».

16.El artículo 15 de esta Ley, titulado «Deducción del impuesto soportado», establece:

«(1)El empresario podrá deducir, en concepto de cuotas soportadas, las siguientes cantidades:

1.el impuesto legalmente adeudado por entregas y demás prestaciones realizadas por otro empresario para las necesidades de su empresa. Para poder ejercer el derecho a la deducción, el empresario deberá estar en posesión de una factura expedida conforme a lo dispuesto en los artículos 14 y14a.

[…]»

17.El artículo 16 de dicha Ley, titulado «Cálculo del impuesto, período impositivo y tributación individual», establece:

«(1)A menos que se aplique el artículo 20, el impuesto se calculará según la remuneración acordada. El período impositivo se corresponde con el año natural. […]

(2)Del impuesto calculado con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 deberán restarse las cuotas soportadas durante el período impositivo deducibles con arreglo al artículo15.

18.El artículo 20 de la UStG, titulado «Cálculo del impuesto según la remuneración cobrada», precisa:

«Previa solicitud, la Administración tributaria podrá autorizar al empresario:

1.cuyo volumen de negocios total (artículo 19, apartado 3) en el año natural anterior no excediese de 500000euroso

2.que esté exento de la obligación de llevar una contabilidad y presentar cuentas anuales en virtud del artículo 148 de la Abgabenordnung (Ley General Tributaria),o

3.que realice operaciones en el marco de una actividad como profesional liberal en el sentido del artículo 18, apartado 1, punto 1, de la Einkommensteuergesetz (Ley del impuesto sobre la renta),

a calcular sus impuestos no conforme a la remuneración acordada (artículo 16, apartado 1, primera frase), sino conforme a la remuneración cobrada.

[…]»