CONSIDERANDO III
III.1.- Antecedentes administrativos y procesales. -
En el desarrollo del proceso en sede administrativa, se cumplieron las siguientes fases, hasta su agotamiento, de cuya revisión se evidencia:
El 20 de febrero de 2020, la Administración Tributaria en aplicación del artículo 104 del Código Tributario, a los fines de iniciar una determinación de oficio, notificó al contribuyente (fojas 22 del Anexo 1), con la Orden de Fiscalización N° 19990100273 (fojas 14 del Anexo 1), comunicando el inicio de la fiscalización de dos impuestos: el Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas (IUE) y la Alícuota Adicional del Impuesto a las Utilidades de las Empresas (AA-IUE), de los periodos fiscales de octubre a diciembre de la gestión 2016 y enero a septiembre de la gestión 2017, de ambos impuestos; asimismo, la Administración Tributaria notificó al contribuyente con el Requerimiento N° 160402 y su Anexo (fojas 15 del Anexo 1), solicitando la entrega de documentación tributaria relacionada a la Orden de Fiscalización.
El 10 de agosto de 2020, la Administración Tributaria notificó al contribuyente (fojas 43 del Anexo 1), con el Requerimiento N° 170656 y su Anexo (fojas 36 a 39 del Anexo 1), reiterando la solicitud de entrega de documentación tributaria relacionada a la Orden de Fiscalización.
El 8 de enero, 10, 11 y 31 de marzo y 13 de mayo de 2021, el contribuyente presentó la documentación detallada en la Actas de Recepción de Documentos (fojas 53 y 57 a 62 del Anexo 1), y mediante Nota ILL 065/2021 de 10 de marzo (fojas 64 del Anexo 1), comunicó la disponibilidad de respaldos en sus instalaciones.
El 12 de noviembre de 2021, la Administración Tributaria notificó al contribuyente (fojas 3428 del Anexo 18), con la Vista de Cargo N° 292129000309 de 15 de septiembre (fojas 3265 a 3308 del Anexo 17), que determinó preliminarmente la deuda tributaria de Bs.131.074.114 (Ciento treinta y un millones, setenta y cuatro mil, ciento catorce 00/100 Bolivianos), por concepto de tributo omitido, intereses, sanción por omisión de pago por tres impuestos: el Impuesto a las Utilidades de las Empresas (IUE), Alícuota Adicional del Impuesto a las Utilidades de las Empresas (AA-IUE) e Impuesto a las Utilidades de las Empresas Beneficiarios del Exterior (IUE-BE) de los períodos fiscales detallados en la referida Vista de Cargo y multa por incumplimiento de deberes formales.
Mediante Nota de 14 de diciembre de 2021 (fojas 3436 a 3459 del Anexo 18), el contribuyente presentó descargos a la Vista de Cargo, exponiendo argumentos y adjuntando documentación.
El 14 de febrero de 2022, la Administración Tributaria notificó al contribuyente (fojas 6363 del Anexo 32), con la Resolución Determinativa N° 172229000059 de 3 de febrero de 2022 (fojas 6266 a 6356 del Anexo 32 - ver también págs. 87 y 90 de la RD), que determinó la deuda tributaria de Bs. 132.558.697 (Ciento treinta y dos millones, quinientos cincuenta y ocho mil, seiscientos noventa y siete 00/100 Bolivianos), por concepto de tributo omitido, intereses, sanción por omisión de pago por tres impuestos: el Impuesto a las Utilidades de las Empresas (IUE-A) y Alícuota Adicional al Impuesto a las Utilidades de las Empresas (AA-IUE-A) e Impuesto a las Utilidades de las Empresas Beneficiarios del Exterior (IUE-M), de los períodos octubre 2016 a septiembre de la gestión 2017, respectivamente y multas por incumplimiento de deberes formales.
Contra la Resolución Determinativa N° 172229000059 de 3 de febrero de 2022, el contribuyente interpuso recurso de alzada (fojas 129 a 147 del anexo 1, en impugnación administrativa), que fue resuelto por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria La Paz, a través de la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0425/2022 de 14 de julio, que REVOCÓ parcialmente la resolución impugnada, dejando sin efecto el importe de Bs. 271.282 por concepto de tributos omitidos del Impuesto a las Utilidades de las Empresas, Alícuota Adicional al Impuesto a las Utilidades de las Empresas e Impuesto a las Utilidades de las Empresas Beneficiarios del Exterior, más la actualización, intereses y sanción por omisión de pago, de los períodos fiscales fiscalizados.
Contra la referida Resolución del Recurso de Alzada, el contribuyente y la Administración Tributaria interpusieron recursos jerárquicos (fojas 458 a 491 y de fojas 495 a 500 respectivamente, del Anexo 3, en impugnación administrativa).
Mediante memorial de 17 de noviembre de 2022 (fojas 639 a 644 del Anexo 4, en impugnación administrativa), el contribuyente solicitó que la Autoridad General de Impugnación Tributaria suspenda la emisión de la resolución jerárquica, hasta que el Tribunal Constitucional Plurinacional resuelva la Acción de Inconstitucionalidad Concreta planteada.
Posteriormente, los referidos recursos jerárquicos fueron resueltos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria a través de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1158/2022 de 28 de noviembre (fojas 683 a 721 del Anexo 4, en impugnación administrativa), que CONFIRMÓ la resolución impugnada.
Al encontrarse el Expediente No. 63/2023-CA acumulado al Expediente No. 50/2023-CA y estando ambos con decreto para sentencia; esta Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera, emitió la Sentencia No. 270/2023 de 15 de noviembre, que ANULÓ la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1158/2022 de 28 de noviembre, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT) y sus antecedentes, hasta el Decreto de 18 de noviembre de 2022 de fs. 645 del Anexo 4; para que se emita una nueva determinación en el marco del art. 82 del CPco.
Contra la Sentencia No. 270/2023 de 25 de septiembre, la Gerencia de Grandes Contribuyentes (GRACO) La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales interpuso Acción de Amparo Constitucional contra los Magistrados de la Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia.
Acusó que la Sentencia No. 270/2023 de 25 de septiembre, lesionó sus derechos, porque hubo falta de fundamentación y motivación que respalde su decisión, no sustentó con qué principios procesales, ni siquiera los principios que rigen la nulidad, y consideró que esa decisión carecía de congruencia, por haber anulado la resolución jerárquica de manera oficiosa, cuando solo se acusó que no se hubiera pronunciado sobre las alegaciones o prueba que ha sido acreditada y no valorada dentro del proceso.
Es así que, por Resolución Constitucional No. 079/2024 de 4 de abril. la Sala Constitucional Cuarta de la ciudad de La Paz, concede la tutela interpuesta por la Gerencia de Grandes Contribuyentes GRACO La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, disponiendo que dejar sin efecto la referida Sentencia No. 270/2023 de 25 de septiembre emitida por la Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia, ordenando se emita una nueva sentencia siguiendo los parámetros de la Resolución de la Acción de Amparo Constitucional.
III. 2.- Naturaleza del proceso contencioso administrativo.
El proceso administrativo establece etapas procesales que concluyen con la instancia jerárquica que detenta la competencia de emitir pronunciamiento final en la vía administrativa y sus decisiones causan estado y son firmes en dicha vía; sin perjuicio de que estas puedan ser objeto de revisión en la jurisdicción ordinaria. El proceso administrativo es claro al establecer la instancia jerárquica como el fin de la vía administrativa, que el pronunciamiento puede ser objeto de revisión por autoridad judicial, ello no implica el carácter de firmeza del acto emitido hasta que la autoridad competente no declare su nulidad, lo revoque, etc.
Las resoluciones emitidas por la administración pública pueden ser objeto de revisión ante autoridad jurisdiccional, empero la calidad de resolución firme en sede administrativa y con la presunción de legalidad que se le otorga se mantiene vigente en tanto el acto no sea declarado nulo o revocado por autoridad competente; causando estado conforme prevén las disposiciones legales administrativas, y el posterior pronunciamiento judicial podría disponer la nulidad del acto administrativo emitido y cesar en sus efectos pudiendo recién la administración pública rever su pronunciamiento.
En cuanto al derecho al debido proceso, éste tiene la función de defender y preservar la justicia como valor reconocido por los artículos 8, parágrafo II y 115 parágrafo II, de la Constitución Política del Estado y se manifiesta a través de un conjunto complejo de principios, reglas y mandatos que la ley le impone a la Administración Pública para su ordenado funcionamiento, por virtud de los cuales, es necesario otorgar a los administrados la oportunidad de producir las pruebas que demuestren sus derechos, actuación que, en todos los casos, debe ajustarse a la observancia plena de las disposiciones, los términos y etapas procesales descritas en la ley.
De esta manera, el debido proceso administrativo exige de la Administración el acatamiento pleno de la constitución y de la ley en el ejercicio de sus funciones, bajo pena de desconocer los principios que regulan la actividad administrativa y de vulnerar derechos fundamentales de quienes acceden o son vinculados a las actuaciones de la Administración.
Sin embargo, como todos los derechos, el de recurrir está sujeto a las normas generales que lo rigen, entre ellos la oportunidad o el plazo, el contenido o expresión de agravios y la forma en que deban formularse de tal modo que la petición tenga la suficiente congruencia sobre los agravios sufridos con el acto impugnado; así norma el artículo 58 de la Ley de Procedimiento Administrativo Nº 2341 que prevé que los recursos administrativos deben ser presentados de manera fundamentada, cumpliendo con los requisitos y formalidades, en los plazos que establece la ley; quedando claro que dentro de los requisitos de impugnación de un acto administrativo; está pues, el argumentar de manera fundada el agravio sufrido en la Resolución Administrativa y en respuesta a esa impugnación se debe emitir un fallo congruente, porque el emitir un fallo incongruente es arbitrario, pues excede la potestad del Juzgador, ya sea que decida más de lo reclamado, o menos de lo que fuera pedido, o sobre cuestiones no articuladas.
La SCP 0126/2014 de 5 de diciembre, en el Fundamento Jurídico III.2, señala que: “…un acto administrativo es válido y eficaz entre tanto su nulidad, modificación o reforma no hayan sido declarados por autoridad competente”, añadiendo posteriormente, que: “…un acto administrativo es sujeto a nulidad, revocación, modificación o reforma, únicamente a través de una resolución de la misma o superior jerarquía y que sea pronunciada por autoridad competente, lo que permite inferir que, entretanto no ocurra aquello, las determinaciones administrativas gozan de la presunción de validez y causan estado; por lo mismo, autoridades, servidores públicos y personas particulares están compelidos a observar y acatar sus términos y decisiones en la estricta medida de las determinaciones; sin embargo, la sola emisión de las decisiones de carácter administrativa no significa perderse la sujeción a los marcos constitucionales ni tampoco es sinónimo de respeto de derechos fundamentales de la persona, es por ello que las normas que rigen la materia objeto de análisis han creado mecanismos de impugnación destinados a anular, revocar o modificarlas (…)”
La indicada sentencia precisó que en el modelo de un Estado Constitucional de Derecho, las autoridades investidas de jurisdicción tienen por misión principal garantizar la eficacia de los derechos fundamentales de la persona; y que una conducta orientada a desconocer y quebrantar las determinaciones emergentes del ámbito jurisdiccional y administrativo, ciertamente no constituyen acciones enmarcadas en derecho, sino que, configuran decisiones de hecho y son pura expresión de la arbitrariedad, la discrecionalidad, la ilegalidad y el abuso de poder.
En este marco legal, el artículo 778 del Código de Procedimiento Civil, prevé: "El proceso contencioso administrativo procederá en los casos en que hubiere oposición entre el interés público y el privado y cuando la persona que creyere lesionado o perjudicado su derecho privado, hubiere ocurrido previamente ante el Poder Ejecutivo reclamando expresamente del acto administrativo y agotando ante ese Poder todos los recursos de revisión, modificación o revocatoria de la resolución que le hubiere afectado".
Así establecida la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, en relación con el numeral 2 del artículo 2 y con el artículo 4 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, reconocida la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera para la resolución de la controversia, por la naturaleza del proceso contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, cuyo objeto es conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, teniéndose presente que el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico, corresponde a este Supremo Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por la parte demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
Esta facultad reconocida al Órgano Judicial deviene del principio de “control judicial” reconocido por el artículo 4 de la Ley N° 2341; puesto que, en un Estado de derecho son indispensables la legitimidad y la legalidad de los actos administrativos; que implica, por una parte, el respeto a los intereses legítimos y a los derechos subjetivos de los administrados; y por otra, la observancia de los principios y normas que regulan la actividad jurídica de la administración pública.
Cuando esa legitimidad y legalidad son conculcadas por los órganos de la administración, se lesiona no sólo los intereses o los derechos privados; sino, el ordenamiento normativo del Estado; corresponde que los órganos que ejercen control, sometan a los órganos transgresores al orden jurídico establecido, protección jurídica que no está referida al provecho exclusivo de los intereses y derechos privados, sino al interés público y del Estado a través del correcto funcionamiento de sus órganos, que de ninguna manera puede ser enervado por sus titulares.
El proceso contencioso administrativo tiene como finalidad realizar dicho control de legalidad y legitimidad de los actos cumplidos en sede administrativa, que constan en el expediente administrativo que es remitido a conocimiento del Tribunal Supremo de Justicia, siendo la única documental que se admite y revisa al emitir la Sentencia; puesto que, por mandato expreso del art. 780 del CPC-1975, se tramita como proceso ordinario de puro derecho en razón a que en la acción mencionada, no se discute, el reconocimiento o desconocimiento de ningún derecho, tampoco otro aspecto o documento que no hubiese sido argumentado y presentado en sede administrativa, de donde resulta que la Sentencia que se emita se refiere exclusivamente a declarar la legalidad y legitimidad del acto impugnado o en su caso, su revocatoria por haberse conculcado las normas que rigen a la administración, disponiéndose que el acto sea repuesto.
III.3. De la problemática planteada.
Expuestos los antecedentes administrativos e ingresando a efectuar el control de legalidad sobre la aplicación de la ley, se determina que el motivo de la litis dentro del presente proceso, tiene relación con las supuestas vulneraciones que se hubieran producido por la autoridad jerárquica al emitir la resolución hoy impugnada y determinar si correspondía o no CONFIRMAR la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA No. 0425/2022 de 14 de julio.