Sentencia
Síntesis de la decisión
1. Demanda interpuesta. La ciudadana Carolina Rozo Gutiérrez y los ciudadanos Leonardo Cote Botero y Sebastián Santos Gracia presentaron una demanda de inconstitucionalidad contra el parágrafo sexto del artículo décimo de la Ley 2277 de 2022, «[p]or medio de la cual se adopta una reforma tributaria para la igualdad y la justicia social y se dictan otras disposiciones». Esta corporación admitió a trámite dos cargos de inconstitucionalidad, de los cuatro que se formularon en el escrito de demanda. El primero de ellos acusa a la norma de infringir el principio de capacidad contributiva; el segundo, de violar el principio de equidad tributaria en su dimensión horizontal.
2. Primer cargo de inconstitucionalidad. En criterio de los accionantes, el principio de capacidad contributiva habría sido desconocido como consecuencia de la decisión de incluir el factor de la utilidad contable (UC) en la fórmula dispuesta para el cálculo de la utilidad depurada (UD), la cual fue establecida por el Legislador con el propósito de exigir a los contribuyentes referidos en los artículos 240 y 240-1 del Estatuto Tributario el pago de una tasa mínima de tributación. Dicha tasa se conoce en la disposición como Tasa de Tributación Depurada (TTD).
3. A juicio de los accionantes, la inclusión del factor de la UC impediría que se cobre el impuesto sobre la renta con base en la ocurrencia del hecho generador que, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 26 del Estatuto Tributario, da lugar al pago del tributo: el «incremento neto del patrimonio». Según este planteamiento, si bien la UC tiene un valor contable y una utilidad económica que son relevantes para el desarrollo de la actividad comercial, no puede ser empleada para estimar la capacidad contributiva de los sujetos pasivos. Los demandantes sustentan esta afirmación en el hecho de que la UC incluye ingresos que no se encuentran realizados, sino que corresponden a estimaciones o aproximaciones, por lo que no reflejan la capacidad contributiva.
4. Segundo cargo de inconstitucionalidad. El segundo cargo acusa a la norma demandada de infringir el «principio de equidad tributaria en su componente horizontal»[1]. Según este planteamiento, la disposición establecería un trato diferenciado entre dos grupos que se encuentran en una situación comparable: las sociedades que forman parte de conglomerados y aquellas que no se integran en estas organizaciones. En aplicación de la norma demandada, las primeras estarían «obligadas a incluir el ajuste al impuesto más allá de su propia utilidad, mientras que, sin justificación alguna las sociedades obligadas a consolidar estados financieros, deben soportar un mayor impuesto»[2]. El establecimiento de dicho trato diferenciado sería la causa de la violación el principio de equidad tributaria en su dimensión horizontal.
5. Cuestiones preliminares. Antes de resolver los cargos planteados, la Sala Plena se pronunció sobre los dos siguientes asuntos: la aptitud de la demanda y la posibilidad de ampliar el objeto de control, con fundamento en dos cargos que fueron planteados por algunos intervinientes. En cuanto a lo primero, de cara a los cuestionamientos formulados por la DIAN, el plenario concluyó que la demanda satisfizo los requisitos normativos y jurisprudenciales pertinentes. Por tal motivo, juzgó que los dos cargos de constitucionalidad permitían la emisión de un pronunciamiento de fondo sobre la exequibilidad de la disposición demandada
6. La segunda cuestión previa llevó a la Corte a pronunciarse sobre la posibilidad de ampliar el objeto de control. Luego de reiterar la jurisprudencia dominante en la materia, argumentó que no era viable el estudio de los dos nuevos cargos de inconstitucionalidad que plantearon los intervinientes. El tribunal estimó que las acusaciones incumplen el requisito que exige presentar un «vicio evidente y manifiesto de inconstitucionalidad»[3], lo que impide a la Sala Plena emitir un pronunciamiento de fondo sobre dichos cargos.
7. Reiteración jurisprudencial sobre el amplio margen de configuración legislativa. Para dar solución a la demanda interpuesta, la Sala Plena reiteró su jurisprudencia a propósito del amplio margen de configuración del Legislador en materia tributaria. Recordó que, como consecuencia de lo anterior, la jurisprudencia constitucional suele juzgar la constitucionalidad de estas normas empleando criterios de valoración moderados, que procuran respetar la discrecionalidad del Congreso de la República. Al analizar las implicaciones de esta jurisprudencia en el ámbito del impuesto sobre la renta y, más específicamente, sobre la configuración del hecho generador de este tributo, el plenario recordó que, según el precedente fijado en la Sentencia C-052 de 2016, «la Constitución no consagra una definición estricta de lo que debe entenderse por ingreso o renta, para efectos del impuesto sobre la renta, y en consecuencia le otorga un amplio margen de configuración al Legislador para modelar estos elementos tributarios». Con base en estas razones, la Corte procedió a resolver los cargos de inconstitucionalidad propuestos por los demandantes.
8. «Ratio» de la decisión del primer cargo de inconstitucionalidad. La Sala Plena concluyó que la inclusión del factor de la UC en la fórmula dispuesta para el cálculo de la UD no infringe el principio de capacidad contributiva. El plenario arribó a esta conclusión luego de practicar un juicio de proporcionalidad de intensidad leve sobre esta medida, que es el parámetro que utiliza esta corporación para enjuiciar las alegadas violaciones del aludido principio constitucional. Antes de ejecutar el test, con base en el precedente de la Sentencia C-052 de 2016, la Sala Plena recordó que la Constitución no acoge como parámetro para la valoración de la capacidad contributiva del impuesto sobre la renta lo dispuesto en el artículo 26 del Estatuto Tributario. En consecuencia, descartó que la Constitución exigiese, por esta vía, que el tributo únicamente pudiese ser exigido con base en un «incremento neto del patrimonio» del contribuyente.
9. Con base en la práctica del aludido juicio de proporcionalidad, el plenario concluyó que las expresiones «UC: Utilidad contable o financiera antes de impuestos» y la sigla «UC», que se encuentran en el parágrafo sexto del artículo décimo de la Ley 2277 de 2022, no violan el principio de capacidad contributiva.
10. «Ratio» de la decisión del segundo cargo de inconstitucionalidad. Finalmente, la Sala Plena dedujo que los numerales 2, 2.1., 2.2. y 2.3. del parágrafo sexto del artículo décimo de la Ley 2277 de 2022 no infringen el principio de equidad tributaria en su dimensión horizontal. La Corte llegó a esta conclusión luego de practicar el juicio integrado de igualdad de intensidad leve sobre la medida dispuesta por el Legislador.