AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 93/2001. MARÍA ISABEL CANAVATI HADJOPULOS.

"‘Artículo 90. Las personas que obtengan ingresos por los conceptos a que se refiere este capítulo podrán efectuar las siguientes deducciones:

"‘...

"‘VI. Los contribuyentes que otorguen el uso o goce temporal de inmuebles para casa-habitación podrán optar por deducir el 50% de los ingresos a que se refiere este capítulo, en sustitución de las deducciones a que este artículo se refiere. En los demás casos, se podrá optar por deducir el 35%, en sustitución de las deducciones a que este artículo se refiere.’

"De la anterior transcripción, se concluye que los ingresos de los contribuyentes provenientes del arrendamiento para los efectos del impuesto sobre la renta, pueden deducirse dependiendo de la finalidad con que se arrienda el inmueble y precisamente la equidad se presenta en tanto que se da un trato preferencial únicamente a aquellos quienes los arriendan para casa-habitación y no así a quienes los destinan a un fin diverso del de habitación, y en el caso concreto, para uso comercial, siendo que los sujetos del impuesto arrendador forman parte de una misma categoría de contribuyentes que deben encontrarse en igual situación frente a la ley, ya que respecto de ellos se actualiza el mismo hecho generador del gravamen o hecho imponible, es decir, la obtención de ingresos por las causas generadoras citadas, lo que resulta claro que el precepto combatido no viola el principio de equidad tributaria, ya que aunque da un tratamiento distinto a los indicados sujetos pasivos del impuesto, ello es por la deducción establecida y permitida por la finalidad en que está regulado el impuesto, por lo que debe concluirse que tal disposición no resulta violatoria de lo dispuesto por el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal.

"Por tanto, es exacto lo afirmado por el recurrente de que a los contribuyentes de este impuesto se les da un tratamiento equitativo, porque si bien el precepto reclamado establece una base de deducción diversa para los contribuyentes que otorgan el uso o goce temporal del inmueble, ello no entraña un trato diferente ni inequidad, en virtud de que sólo se aplica a los ingresos por conceptos de arrendamiento, base de las contraprestaciones pactadas, y cuando éstos son para casa-habitación, la deducción es mayor que cuando se otorgan para comercio u otros fines, de esta manera, como la contraprestación que se pacta por su arrendamiento está en razón de la finalidad, es decir, al momento de celebrarse el contrato relativo, ha de considerarse que dicha contraprestación es un indicador de los ingresos obtenidos.

"Por otra parte, en cuanto al argumento sostenido por la recurrente en el sentido de que las demandas sociales y los incentivos en el arrendamiento de casas habitación, como fines extrafiscales, es suficiente para estimar constitucional este precepto, es pertinente señalar que aun cuando la iniciativa de reformas presentada a la Cámara de Diputados y publicada en el volumen número 7, año III, noviembre 15, 1990, del órgano informativo de la propia Cámara no precisa los motivos de la reforma ello, sin embargo, no es obstáculo para que este tribunal interprete el precepto impugnado desde el punto de vista estrictamente jurídico y de los principios que rigen en materia tributaria.

"En cuanto a la consideración relativa a que las deducciones aplicables en el artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta son constitucionales porque otorgan un trato equitativo, apoyándose en el criterio sustentado por el anterior Pleno al resolver el amparo en revisión 1495/91 que reclama el artículo 18, fracción II, de la Ley de Hacienda del Departamento del Distrito Federal, vigente en mil novecientos noventa y uno, así como los criterios resueltos por el actual Pleno referentes a los amparos en revisión 1364/95, 1666/95, 1668/95, 1700/95, 222/96, 245/96 y 1985/95 que impugnan el artículo 149 del Código Financiero del Distrito Federal, relativos al impuesto predial con base en el valor catastral del inmueble determinado respecto de los que otorgan el uso y goce temporal conforme a las contraprestaciones que obtienen, al respecto vale señalar que lo referente al principio de equidad es aplicable por analogía, así en lo conducente, el amparo en revisión 1364/95, resuelto el seis de enero de mil novecientos noventa y siete, por unanimidad de once votos, dispone (foja 109):

"‘Es decir, el principio de equidad tributaria exige que se trate igual a los contribuyentes de un mismo tributo, lo que a primera vista, significaría señalarles una base idéntica; sin embargo, ello no ocurre tratándose del impuesto predial, donde lo importante es encontrar el valor del inmueble gravado y, para tal efecto, se pueden utilizar diferentes mecanismos.

"‘Si bien el precepto reclamado establece una base gravable diversa para los contribuyentes que otorgan el uso o goce temporal del inmueble, ello no entraña un trato diferente ni inequidad, en virtud de que sólo se aplica la base de las contraprestaciones cuando es mayor de la determinada conforme a la regla general prevista en la fracción I y ello en razón de que, como se ha explicado, se cuenta con un indicador generalmente más exacto del valor del inmueble, lo que no ocurre con otro tipo de contribuyentes ...’

"En tales condiciones, este Tribunal Pleno estima aplicable el razonamiento vertido en las ejecutorias referentes al tema del impuesto predial al correspondiente impuesto sobre la renta por lo que hace al principio de equidad, en virtud de que para analizar la diversa naturaleza de los tributos planteados, el legislador tomó en cuenta diferentes mecanismos para las determinaciones de las bases del impuesto y del conjunto de sujetos pasivos a quienes va dirigida la norma, pues mientras que en el predial recae el impuesto sobre el valor del inmueble, el de renta se impone sobre los ingresos de los contribuyentes. En consecuencia, si los causantes del impuesto sobre la renta y en particular los que obtengan ingresos para el otorgamiento del uso o goce temporal de inmuebles para casa habitación o fines distintos tengan la posibilidad de deducir un porcentaje, éste varía dependiendo del destino que se le dé al inmueble.

"Como se deriva de lo expuesto, el impuesto sobre la renta a cargo de personas físicas, constituye el impuesto directo que engloba los ingresos, pues, por una parte, la renta como una manifestación clara de riqueza, constituye uno de los parámetros más confiables para medir la capacidad de tributar y, por otra, las deducciones a los ingresos previstas en la propia legislación consigna con más exactitud la capacidad de cada uno de los contribuyentes y un alcance mayor de la distribución interindividual de las cargas públicas en aras de la justicia tributaria."

En el amparo en revisión 95/98, promovido por Laura Paulina Bátiz Morfín y en el amparo directo en revisión 1092/99, promovido por Guillermo Garza Morales, se adicionó lo siguiente:

"Estas consideraciones se estiman plenamente aplicables en la especie, toda vez que el segundo párrafo de la fracción VI del artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, incorporado mediante la reforma publicada en el Diario Oficial de la Federación el veintiséis de diciembre de mil novecientos noventa, no resulta inconstitucional por establecer como opción de los contribuyentes de ese capítulo el deducir directamente y sin comprobación el cincuenta por ciento de los ingresos a que se refiere ese capítulo de la ley, si se trata de contribuyentes que otorgan el uso y goce temporal de bienes dedicados a casa-habitación y, en los demás casos, sólo el treinta y cinco por ciento. El legislador se encuentra constitucionalmente facultado para establecer distintos tipos de contribuyentes y darles un trato distinto a cada uno, con tal de que la distinción no sea arbitraria o caprichosa.

"La equidad tributaria como garantía individual, no se traduce necesariamente en una igualdad de trato, toda vez que de seguirse el principio sin matices podría incurrirse en injusticias que traerían violaciones a la propia equidad. Estos aspectos han sido recogidos por la tesis P./J. 41/97 de este Tribunal Pleno, publicada en la Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo V, junio de 1997, página 43, que dice:

"‘EQUIDAD TRIBUTARIA. SUS ELEMENTOS. El principio de equidad no implica la necesidad de que los sujetos se encuentren, en todo momento y ante cualquier circunstancia, en condiciones de absoluta igualdad, sino que, sin perjuicio del deber de los poderes públicos de procurar la igualdad legal, dicho principio se refiere a la igualdad jurídica, es decir, al derecho de todos los gobernados de recibir el mismo trato que quienes se ubican en similar situación de hecho porque la igualdad a que se refiere el artículo 31, fracción IV, constitucional, lo es ante la ley y ante la aplicación de la ley. De lo anterior derivan los siguientes elementos objetivos, que permiten delimitar al principio de equidad tributaria: a) no toda desigualdad de trato por la ley supone una violación al artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, sino que dicha violación se configura únicamente si aquella desigualdad produce distinción entre situaciones tributarias que pueden considerarse iguales sin que exista para ello una justificación objetiva y razonable; b) a iguales supuestos de hecho deben corresponder idénticas consecuencias jurídicas; c) no se prohíbe al legislador contemplar la desigualdad de trato, sino sólo en los casos en que resulta artificiosa o injustificada la distinción; y d) para que la diferenciación tributaria resulte acorde con las garantías de igualdad, las consecuencias jurídicas que resultan de la ley, deben ser adecuadas y proporcionadas, para conseguir el trato equitativo, de manera que la relación entre la medida adoptada, el resultado que produce y el fin pretendido por el legislador, superen un juicio de equilibrio en sede constitucional.’

"La aplicación de la tesis de jurisprudencia anteriormente citada, viene a corroborar el criterio de este Alto Tribunal en el sentido de considerar que el segundo párrafo de la fracción VI del artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, incorporado mediante la reforma publicada en el Diario Oficial de la Federación el veintiséis de diciembre de mil novecientos noventa, no atenta contra el principio constitucional de la equidad tributaria, en virtud de que no toda desigualdad de trato por la ley supone una violación al artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, sino que dicha violación se configura únicamente si aquella desigualdad produce distinción entre situaciones tributarias que pueden considerarse iguales sin que exista para ello una justificación objetiva y razonable, siendo que ésta, en el caso, se encuentra en la necesidad de alentar que se otorgue el uso o goce temporal de inmuebles para casa-habitación, con preferencia a otro destino, lo que no resulta ni arbitrario ni inconstitucional, dado que el propio Código Supremo establece como un derecho programático de contenido social el derecho a la vivienda, en su artículo cuarto, penúltimo párrafo, que dice:

"‘Toda familia tiene derecho a disfrutar de vivienda digna y decorosa. La ley establecerá los instrumentos y apoyos necesarios a fin de alcanzar tal objetivo.’

"A mayor abundamiento, este Tribunal Constitucional ha establecido la tesis 96 del Tomo I, Parte (sic) Suprema Corte de Justicia de la Nación del Apéndice al Semanario Judicial de la Federación de 1995, visible en la página 107, cuyo contenido es el siguiente:

"‘CONTRIBUCIONES. FINES EXTRAFISCALES. Además del propósito recaudatorio que para sufragar el gasto público de la Federación, Estados y Municipios tienen las contribuciones, éstas pueden servir accesoriamente como instrumentos eficaces de la política financiera, económica y social que el Estado tenga interés en impulsar, orientando, encauzando, alentando o desalentando ciertas actividades o usos sociales, según sean considerados útiles o no, para el desarrollo armónico del país, mientras no se violen los principios constitucionales rectores de los tributos.’

"La aplicación del criterio contenido en la tesis jurisprudencial transcrita permite fortalecer el sentido de esta resolución, ya que el legislador está autorizado a utilizar las disposiciones que imponen contribuciones no sólo como meros instrumentos de recaudación para sufragar los gastos públicos, sino también como una útil herramienta que facilita el cumplimiento de objetivos sociales, como en el caso lo es el de favorecer que se otorguen en arrendamiento bienes inmuebles para vivienda, concediendo a los contribuyentes que lo hagan mediante la opción de una deducción sin comprobación del cincuenta por ciento de los ingresos generados por este concepto.

"Cabe precisar que la existencia de estos fines extrafiscales no puede contravenir los principios de legalidad, proporcionalidad, equidad y destino al gasto público que establece el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, sino que se constituye en un elemento que permite un análisis más completo de las disposiciones fiscales y brinda al órgano de control constitucional un parámetro válido para realizarlo. Así, al haberse advertido, en la especie, el fin extrafiscal perseguido por el legislador al otorgar un mayor porcentaje de deducción a los arrendadores de casa-habitación, en relación con los de otros destinos, se facilita el estudio de la garantía de equidad tributaria y se llega a la conclusión de que en este caso ese fin extrafiscal concuerda con la interpretación que de dicha prerrogativa fundamental ha hecho este Tribunal Constitucional, por lo que no existe la violación a la fracción IV del artículo 31 de la Ley Fundamental."

Asimismo, el Tribunal en Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, emitió la tesis P. CIII/99 publicada en la página 24 del Tomo X, correspondiente a diciembre de 1999, del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, que establece:

"RENTA. LA DEDUCCIÓN DEL 50% DE LOS INGRESOS PERCIBIDOS POR ARRENDAMIENTO DE CASA HABITACIÓN, ESTABLECIDA EN EL SEGUNDO PÁRRAFO DE LA FRACCIÓN VI DEL ARTÍCULO 90 DE LA LEY RELATIVA, NO VIOLA EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA (TEXTO VIGENTE A PARTIR DE MIL NOVECIENTOS NOVENTA Y UNO). El legislador se encuentra constitucionalmente facultado para establecer distinciones en el tratamiento de los contribuyentes, con tal que dicha regulación no resulte caprichosa o injustificada. El artículo 90, fracción VI, segundo párrafo que establece como opción de los contribuyentes el deducir el 50% de los ingresos recibidos por arrendamiento si el inmueble se destina a casa-habitación y el 35% a otro uso no viola el principio constitucional de equidad tributaria, dado que la distinción no resulta injustificada o caprichosa, al desprenderse que se trata de incentivar el que se otorgue el uso o goce temporal de inmuebles para vivienda, lo que no sólo pretende alentar la solución de una necesidad socioeconómica, sino además se encuentra establecido como un derecho programático en la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos en el penúltimo párrafo del artículo 4o."

En consecuencia, al resultar fundado el agravio en análisis, de conformidad con las consideraciones anteriormente expuestas y que son de aplicación al caso, procede revocar la sentencia recurrida y devolver los autos al Tribunal Colegiado de Circuito para que examine los conceptos de violación encaminados a demostrar la existencia de los vicios de legalidad del acto reclamado, cuyo estudio omitió al considerar fundado el argumento relativo a la inconstitucionalidad del precepto que aquí se analizó.