AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 3359/2017. 30 DE AGOSTO DE 2017. MAYORÍA DE CUATRO VOTOS DE LOS MINISTROS JAVIER LAYNEZ POTISEK, JOSÉ FERNANDO FRANCO GONZÁLEZ SALAS, MARGARITA BEATRIZ LUNA RAMOS Y EDUARDO MEDINA MORA I. DISIDENTE Y PONENTE: ALBERTO PÉREZ

"I. Se otorga un estímulo fiscal a las personas que realicen actividades empresariales, excepto minería, y que para determinar su utilidad puedan deducir el diésel que adquieran para su consumo final, siempre que se utilice exclusivamente como combustible en maquinaria en general, excepto vehículos, consistente en permitir el acreditamiento del impuesto especial sobre producción y servicios a que se refiere el artículo 2o.-A, fracción I, de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios que las personas que enajenen diésel en territorio nacional hayan causado por la enajenación de dicho combustible.

"El estímulo a que se refiere el párrafo anterior también será aplicable a los vehículos marinos siempre que se cumplan los requisitos que mediante reglas de carácter general establezca el Servicio de Administración Tributaria.

"II. Para los efectos de lo dispuesto en la fracción anterior, los contribuyentes estarán a lo siguiente:

"1. Podrán acreditar únicamente el impuesto especial sobre producción y servicios que las personas que enajenen diésel en territorio nacional hayan causado por la enajenación del diésel en términos del artículo 2o.-A, fracción I, de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios.

"Para los efectos del párrafo anterior, el monto que se podrá acreditar será el que resulte de aplicar el artículo 2o.-A, fracción I, de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios, y que se señale en forma expresa y por separado en el comprobante correspondiente.

"En los casos en que el diésel se adquiera de agencias o distribuidores autorizados, el impuesto que podrán acreditar será el que resulte de aplicar el artículo 2o.-A, fracción I, de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios, y que se señale en forma expresa y por separado en el comprobante que les expidan dichas agencias o distribuidores y que deberá ser igual al que las personas que enajenen diésel en territorio nacional hayan causado por la enajenación a dichas agencias o distribuidores del diésel, en la parte que corresponda al combustible que las mencionadas agencias o distribuidores les hayan enajenado. En ningún caso procederá la devolución de las cantidades a que se refiere este numeral.

"2. Las personas que utilicen el diésel en las actividades agropecuarias o silvícolas, podrán acreditar un monto equivalente a la cantidad que resulte de multiplicar el precio de adquisición del diésel en las estaciones de servicio y que conste en el comprobante correspondiente, incluido el impuesto al valor agregado, por el factor de 0.355, en lugar de aplicar lo dispuesto en el numeral anterior. Para la determinación del estímulo en los términos de este párrafo, no se considerará el impuesto correspondiente a la fracción II del artículo 2o.-A de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios, incluido dentro del precio señalado.

"Lo dispuesto en este numeral no será aplicable cuando la tasa para la enajenación de diésel, de acuerdo con el procedimiento que establece la fracción I del artículo 2o.-A de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios, resulte negativa o igual a cero.

"Tratándose de la enajenación de diésel que se utilice para consumo final, las personas que enajenen diésel en territorio nacional o sus agencias o distribuidores autorizados, deberán desglosar expresamente y por separado en el comprobante correspondiente el impuesto especial sobre producción y servicios que en los términos del artículo 2o.-A, fracción I, de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios, las personas que enajenen diésel en territorio nacional hubieran causado por la enajenación de que se trate.

"El acreditamiento a que se refiere la fracción anterior podrá efectuarse contra el impuesto sobre la renta que tenga el contribuyente a su cargo correspondiente al mismo ejercicio en que se determine el estímulo o contra las retenciones efectuadas en el mismo ejercicio a terceros por dicho impuesto.

"III. Las personas que adquieran diésel para su consumo final en las actividades agropecuarias o silvícolas a que se refiere la fracción I del presente artículo podrán solicitar la devolución del monto del impuesto especial sobre producción y servicios que tuvieran derecho a acreditar en los términos de la fracción II que antecede, en lugar de efectuar el acreditamiento a que la misma se refiere, siempre que cumplan con lo dispuesto en esta fracción.

"Las personas a que se refiere el párrafo anterior que podrán solicitar la devolución serán únicamente aquellas cuyos ingresos en el ejercicio inmediato anterior no hayan excedido de veinte veces el salario mínimo general correspondiente al área geográfica del contribuyente elevado al año. En ningún caso el monto de la devolución podrá ser superior a 747.69 pesos mensuales por cada persona física, salvo que se trate de personas físicas que cumplan con sus obligaciones fiscales en los términos de las secciones I o II del capítulo II del título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en cuyo caso podrán solicitar la devolución de hasta 1,495.39 pesos mensuales.

"El Servicio de Administración Tributaria emitirá las reglas necesarias para simplificar la obtención de la devolución a que se refiere el párrafo anterior.

"Las personas morales que podrán solicitar la devolución a que se refiere esta fracción serán aquellas cuyos ingresos en el ejercicio inmediato anterior no hayan excedido de veinte veces el salario mínimo general correspondiente al área geográfica del contribuyente elevado al año, por cada uno de los socios o asociados, sin exceder de doscientas veces dicho salario mínimo. El monto de la devolución no podrá ser superior a 747.69 pesos mensuales, por cada uno de los socios o asociados, sin que exceda en su totalidad de 7,884.96 pesos mensuales, salvo que se trate de personas morales que cumplan con sus obligaciones fiscales en los términos del capítulo VIII del título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en cuyo caso podrán solicitar la devolución de hasta 1,495.39 pesos mensuales, por cada uno de los socios o asociados, sin que en este último caso exceda en su totalidad de 14,947.81 pesos mensuales.

"La devolución correspondiente deberá ser solicitada trimestralmente en los meses de abril, julio y octubre de 2015 y enero de 2016.

"Las personas a que se refiere el primer párrafo de esta fracción deberán llevar un registro de control de consumo de diésel, en el que asienten mensualmente la totalidad del diésel que utilicen para sus actividades agropecuarias o silvícolas en los términos de la fracción I de este artículo, en el que se deberá distinguir entre el diésel que se hubiera destinado para los fines a que se refiere dicha fracción, del diésel utilizado para otros fines. Este registro deberá estar a disposición de las autoridades fiscales por el plazo a que se esté obligado a conservar la contabilidad en los términos de las disposiciones fiscales.

"La devolución a que se refiere esta fracción se deberá solicitar al Servicio de Administración Tributaria acompañando la documentación prevista en la presente fracción, así como aquella que dicho órgano desconcentrado determine mediante reglas de carácter general.

"El derecho para la devolución del impuesto especial sobre producción y servicios tendrá una vigencia de un año contado a partir de la fecha en que se hubiere efectuado la adquisición del diésel cumpliendo con los requisitos señalados en esta fracción, en el entendido de que quien no solicite oportunamente su devolución, perderá el derecho de realizarlo con posterioridad a dicho año.

"Los derechos previstos en esta fracción y en la fracción II de este artículo no serán aplicables a los contribuyentes que utilicen el diésel en bienes destinados al autotransporte de personas o efectos a través de carreteras o caminos.

"Lo dispuesto en esta fracción no será aplicable cuando la tasa para la enajenación de diésel, de acuerdo con el procedimiento que establece la fracción I del artículo 2o.-A de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios, resulte negativa o igual a cero."

La disposición transcrita establece que en el ejercicio fiscal de dos mil quince se aplicarán distintos beneficios o estímulos fiscales.

Las fracciones I y II contienen y pormenorizan el estímulo fiscal otorgado a las personas que realizan actividades empresariales, excepto minería, que para determinar su utilidad fiscal pueden deducir el diésel que adquieran para su consumo final, siempre que lo utilicen exclusivamente como combustible en maquinaria en general, excepto vehículos.

Dicho beneficio consistente en poder acreditar el impuesto especial sobre producción y servicios que causen las personas que enajenen diésel en territorio nacional, contra el impuesto sobre la renta que tenga el contribuyente a cargo, correspondiente al mismo ejercicio en que se determine el estímulo o contra las retenciones efectuadas en el mismo ejercicio a terceros por dicho impuesto.

La fracción III sustituye el beneficio de acreditamiento del impuesto especial sobre producción y servicios contra el impuesto sobre la renta a cargo, por la posibilidad de solicitar la devolución de ese impuesto especial.

Tal estímulo está dirigido a las personas que adquieren diésel para consumo final en las actividades agropecuarias o silvícolas a que se refiere la fracción I, esto es, siempre que sean empresariales, con excepción de la minería, y que para determinar su utilidad fiscal puedan deducir el monto correspondiente a esa adquisición y que utilicen dicho combustible exclusivamente en maquinaria en general, excepto vehículos.

Conforme a tal disposición, la devolución sólo podrán solicitarla los contribuyentes que se encuentren en la hipótesis comentada en el párrafo que antecede si sus ingresos en el ejercicio inmediato anterior no excedieron de veinte veces el salario mínimo general correspondiente al área geográfica del contribuyente, elevado al año.

Esto es, para ser sujeto de dicho beneficio es necesario ser contribuyente con actividad empresarial, con excepción de la minería, que adquiere diésel para consumo final en las actividades agropecuarias o silvícolas, que para determinar su utilidad fiscal pueda deducir el monto correspondiente a esa adquisición, que utilice dicho combustible exclusivamente en maquinaria en general, excepto vehículos y cuyos ingresos en el ejercicio inmediato anterior no hayan excedido de veinte veces el salario mínimo general correspondiente a su área geográfica, elevado al año.

De acuerdo con el precepto examinado, la devolución está topada hasta $747.69 (setecientos cuarenta y siete pesos, sesenta y nueve centavos), o bien, hasta $1,495.39 (mil cuatrocientos noventa y cinco pesos, treinta y nueve centavos), mensuales en ambos casos.

El primer caso es aplicable a todas las personas físicas que se ubiquen en el supuesto comentado, es decir, constituye la regla aplicable a toda esa categoría de contribuyentes.

De esa manera, la excepción la constituye la posibilidad de devolver una cifra mayor de hasta $1,495.39 (mil cuatrocientos noventa y cinco pesos, treinta y nueve centavos) mensuales, si se trata de personas físicas que cumplen sus obligaciones fiscales en términos del título IV, "De las personas físicas, capítulo II, "De los ingresos por actividades empresariales y profesionales", secciones I o II, denominadas "De las personas físicas con actividades empresariales y profesionales" o "Régimen de incorporación fiscal", respectivamente.

Finalmente, la norma transcrita dispone que los beneficios mencionados no son aplicables cuando la tasa para la enajenación de diésel conforme a la normativa específica aplicable es negativa o de cero, que la devolución puede solicitarse trimestralmente en los meses de abril, julio y octubre de dos mil quince y enero de dos mil dieciséis, y que el derecho a pedirla tiene una vigencia de un año contado a partir de la fecha en que se haya adquirido dicho combustible.

En resumen, la disposición comentada, en la parte que interesa, establece un beneficio fiscal para las personas físicas con actividad empresarial, con excepción de la minería, que adquieren diésel para consumo final en las actividades agropecuarias o silvícolas, que para determinar su utilidad fiscal puedan deducir el monto correspondiente a esa adquisición, que utilice dicho combustible exclusivamente en maquinaria en general, excepto vehículos y cuyos ingresos en el ejercicio inmediato anterior no hayan excedido de veinte veces el salario mínimo general correspondiente a su área geográfica, elevado al año.

El beneficio consiste, en lugar de acreditar el impuesto especial sobre producción y servicios contra el impuesto sobre la renta a cargo, en que las personas físicas puedan solicitar su devolución de hasta $747.69 (setecientos cuarenta y siete pesos, sesenta y nueve centavos), mensuales, en todos esos casos, o bien, de hasta $1,495.39 (mil cuatrocientos noventa y cinco pesos, treinta y nueve centavos), mensuales, si se trata de personas físicas con ingresos por actividades empresariales y profesionales o que se incorporan al régimen fiscal.

Para determinar si se actualiza o no el trato desigual reprochado, conviene tener en cuenta el régimen fiscal aplicable a los contribuyentes que pueden acceder al beneficio fiscal mayor, esto es, personas físicas con ingresos por actividades empresariales y profesionales o que se incorporan al régimen fiscal.

Régimen que se encuentra comprendido en los artículos 100, 101, 109 y 111,(21) pertenecientes al título IV, capítulo y secciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en su texto vigente en el periodo del que deriva la solicitud de devolución, esto es, abril-junio de 2015.