V. ESTUDIO DE FONDO
39. FIJACIÓN DE LA LITIS . El problema jurídico que este Pleno de la SCJN debe resolver, consiste en determinar si la regla 3.13.33 de la RMF para el dos mil veintitrés es constitucional en relación con los principios de supremacía de ley y subordinación jerárquica.
40. A ese respecto, se debe atender que la autoridad en su único agravio sostiene que la regla 3.13.33 de la RMF para dos mil veintitrés, al establecer que superado el límite de ingresos para permanecer en el esquema RESICO, la autoridad fiscal deberá actualizar las obligaciones fiscales de los contribuyentes para que tributen desde el inicio del ejercicio o desde el mes en que empezaron operaciones, lo cual es acorde con los artículos 90, primer párrafo, y 150, primer párrafo, ambos de la LISR, así como 11 del CFF, que establecen que el ISR se declara de forma anual.
41. Por lo anterior, explica que el hecho de que la Regla controvertida señale que quienes incumplan con los requisitos para mantenerse en el régimen simplificado de confianza deban tributar desde el inicio del ejercicio o desde el mes en que iniciaron operaciones, no contraviene el texto de la Ley, por el contrario, es acorde con la propia naturaleza de sujeción del contribuyente al ISR, ya que su tributación es por ejercicios fiscales, de manera que los citados preceptos legales constituyen el soporte o sustento legal que permite que en la Regla se establezca que los contribuyentes tributen desde el inicio del ejercicio o desde en que iniciaron operaciones, precisamente, conforme a la naturaleza del impuesto que es anual.
42. El argumento que plantea la autoridad es fundado .
43. En efecto, cabe recordar que el tribunal colegiado de circuito estableció que conforme al artículo 113-E de la LISR, los contribuyentes al dejar de tributar dentro del Régimen de Confianza Simplificado deberán pagar el impuesto respectivo de conformidad con las disposiciones del Título IV, Capítulo II, Sección I o Capítulo III, de esa ley, según corresponda, a partir del mes siguiente a la fecha en que los ingresos excedieron la cantidad de $3,500,000.00 (tres millones quinientos mil 00/100 moneda nacional).
44. Que de lo dispuesto en la Regla impugnada se apreciaba que cuando se excede la cantidad de $3,500,000.00 (tres millones quinientos mil 00/100 moneda nacional), los contribuyentes deberán tributar conforme a lo dispuesto en el Capítulo II, Sección I, del Título IV, de la LISR, desde el inicio del ejercicio o desde el mes en que iniciaron operaciones.
45. La confrontación entre las normas dijo el tribunal, ponía de manifiesto que la regla 3.13.33 modificaba el momento en el que el contribuyente que deja de tributar dentro del RESICO debe tributar ahora conforme al Capítulo II, Sección I, del Título IV de la LISR. Es decir, que no era lo mismo que el contribuyente que se aparta del RESICO pague el impuesto respectivo a partir del mes siguiente a la fecha en que los ingresos excedieron la cantidad de $3,500,000.00 (tres millones quinientos mil 00/100 moneda nacional), a que se le obligue al pago desde el inicio del ejercicio o desde el mes en que inició operaciones.
46. Pues bien, para atender la problemática propuesta debemos partir de que el exacto cumplimiento de las normas reglamentarias está sujeto al principio de subordinación jerárquica o primacía de la ley. La persona titular del Poder Ejecutivo tiene la facultad reglamentaria para promulgar y ejecutar las leyes que expida el Congreso de la Unión, proveyendo en la esfera administrativa a su exacta observancia, de conformidad con lo previsto en el artículo 89, fracción I, de la CPEUM.
47. Al respecto, el pleno de esta SCJN estableció en la tesis P./J. 79/2009, de rubro: FACULTAD REGLAMENTARIA DEL PODER EJECUTIVO FEDERAL. SUS PRINCIPIOS Y LIMITACIONES , que dicha facultad está limitada, en primer lugar, por el principio de reserva de ley que exige que cuando una norma reserva expresamente a la ley la regulación de una determinada materia, excluye la posibilidad de que los aspectos de esa reserva sean regulados por disposiciones de naturaleza distinta a esta; en segundo lugar por el de subordinación jerárquica, que establece que el ejercicio de la facultad reglamentaria no debe modificar, alterar o exceder el contenido y alcance de la ley que reglamenta. El reglamento debe estar precedido de una ley a la que desarrollará, complementará y detallará, en la que se basará y tendrá su justificación y medida. Por ende, las normas reglamentarias tienen como límite el alcance de las disposiciones que dan cuerpo y materia a la ley que reglamenta.
48. Asimismo, el Pleno de esta SCJN ha señalado que la facultad reglamentaria es materialmente similar a los actos legislativos expedidos por el Congreso de la Unión, pues sus facultades son generales, abstractas e impersonales y de observancia obligatoria. Por lo tanto, tales normas están subordinadas a las disposiciones legales que reglamentan y se encuentran acotados por la misma ley.
49. En ese sentido, el SAT tiene la facultad para emitir reglas generales cuyo origen se encuentra en una habilitación legal prevista por el Congreso de la Unión conforme a los artículos 73, fracción XXXII, y 90 de la CPEUM, y cuya función es determinar el qué, quién, dónde y cuándo de las leyes y reglamentos fiscales expedidos por el Congreso de la Unión y el Presidente de la República, siempre sujetas a los principios de reserva y primacía de la ley o subordinación jerárquica, con base en los artículos 14 de la Ley del SAT, y segundo transitorio, fracción XIII del Decreto por el que se Reforman, Adicionan y Derogan Diversas Disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta, publicado el doce de noviembre de dos mil veintiuno en el DOF.
50. Además, el Pleno de esta SCJN en la tesis aislada P. LV/2004, de rubro: RESOLUCIÓN MISCELÁNEA FISCAL. LAS REGLAS QUE CONTIENE PUEDEN LLEGAR A ESTABLECER OBLIGACIONES A LOS CONTRIBUYENTES, YA QUE NO CONSTITUYEN CRITERIOS DE INTERPRETACIÓN SINO DISPOSICIONES DE OBSERVANCIA GENERAL , ha señalado que las disposiciones emitidas por el SAT son de cumplimiento obligatorio para los gobernados, sin menoscabo de que alguna de ellas, con motivo de una sentencia dictada en algún medio de defensa previsto el orden jurídico nacional, pueda perder sus efectos, total o parcialmente, al no ceñirse a los principios de reserva de ley y subordinación jerárquica y, en su caso, a las condiciones que establezca el legislador para su dictado.
51. Ahora bien, derivado de la crisis sanitaria de la pandemia por el COVID-19, se estableció el RESICO, cuya finalidad es facilitar el cumplimiento voluntario de obligaciones fiscales para un mayor número de personas con baja carga tributaria, de capacidad administrativa y de gestión, o que pudieran encontrarse en la informalidad, a través de la confianza ciudadana y procesos simplificados, y con ello evitar la evasión, elusión fiscal e incentivar la reactivación económica. Es decir, el RESICO funcionó para que las autoridades fiscales ampliaran la base de captación de contribuciones por parte de la ciudadanía, otorgando ciertas facilidades de carácter tributario, que hiciera atractivo el cumplir con las obligaciones de carácter contributivo.
52. La implementación de este régimen requirió la reforma de diversas leyes fiscales: en la LISR quedó contenido en los artículos 113-E a 113-J para personas físicas y, para personas morales en los artículos 206 a 215. De igual manera, se estableció que quedaría su reglamentación en las reglas emitidas por el SAT en la RMF que se dictaran cada año (en el caso, para el año dos mil veintitrés en su Capítulo 3.13.).
53. El RESICO pues, tiene fundamento legal en la parte que aquí interesa, en el artículo 113-E de la LISR que indica lo siguiente:
Artículo 113-E. Los contribuyentes personas físicas que realicen únicamente actividades empresariales, profesionales u otorguen el uso o goce temporal de bienes, podrán optar por pagar el impuesto sobre la renta en los términos establecidos en esta Sección, siempre que la totalidad de sus ingresos propios de la actividad o las actividades señaladas que realicen, obtenidos en el ejercicio inmediato anterior, no hubieran excedido de la cantidad de tres millones quinientos mil pesos.
Los contribuyentes a que se refiere el párrafo anterior que inicien actividades, podrán optar por pagar el impuesto conforme a lo establecido en esta Sección, cuando estimen que sus ingresos del ejercicio no excederán del límite establecido en el párrafo anterior. Cuando en el ejercicio citado realicen operaciones por un periodo menor de doce meses, para determinar el monto a que se refiere el párrafo anterior dividirán los ingresos manifestados entre el número de días que comprende el periodo y el resultado se multiplicará por 365.
Para los efectos de los párrafos anteriores, en caso de que los ingresos a que se refiere este artículo excedan de tres millones quinientos mil pesos en cualquier momento del año de tributación, o se incumpla con alguna de las obligaciones a que se refiere el artículo 113-G de esta Ley, o se actualice el supuesto previsto en el artículo 113-I de la misma Ley relativo a las declaraciones, no les serán aplicables a los contribuyentes las disposiciones de esta Sección, debiendo pagar el impuesto respectivo de conformidad con las disposiciones del Título IV, Capítulo II, Sección I o Capítulo III de esta Ley, según corresponda, a partir del mes siguiente a la fecha en que tales ingresos excedan la referida cantidad. En su caso, las autoridades fiscales podrán asignar al contribuyente el régimen que le corresponda, sin que medie solicitud del contribuyente.
Los contribuyentes a que se refiere este artículo calcularán y pagarán el impuesto en forma mensual a más tardar el día 17 del mes inmediato posterior a aquél al que corresponda el pago, y deberán presentar la declaración anual a que se refiere el artículo 113-F de esta Ley.
Los contribuyentes determinarán los pagos mensuales considerando el total de los ingresos que perciban por las actividades a que se refiere el primer párrafo de este artículo y estén amparados por los comprobantes fiscales digitales por Internet efectivamente cobrados, sin incluir el impuesto al valor agregado, y sin aplicar deducción alguna, considerando la siguiente tabla: