Suprema Corte de Justicia de la Nación

AMPARO directo EN REVISIÓN 1452/2023

Fecha: 28-May-2025

IV. CUESTIONES NECESARIAS PARA RESOLVER

A fin de verificar la procedencia del asunto, así como delimitar la problemática jurídica a resolver, a continuación, se sintetizan los conceptos de violación en materia de constitucionalidad, las consideraciones de la sentencia recurrida y los agravios de la revisión.
Demanda de amparo. En el primer concepto de violación, se argumentó que el fallo reclamado fue contrario a lo establecido en el artículo 16 de la Constitución Federal, al carecer de congruencia y exhaustividad, ello en virtud de que la sala responsable omitió pronunciarse sobre la irregularidad del segundo ejercicio de facultades de fiscalización iniciado con base en la premisa errónea de que la nulidad del primero ordenó reponer el procedimiento y ejercer de nueva cuenta las facultades discrecionales de la autoridad hacendaria.
Al respecto, la quejosa agregó que si bien la sala responsable, al declarar la nulidad de la primera determinación que fijó un crédito fiscal a cargo de la contribuyente dejó libertad a la autoridad fiscalizadora para que dictara una nueva resolución, ello quedó condicionado expresamente a que se encontrara en posibilidad legal de hacerlo y, en su caso, así lo decidiera; por ende la autoridad estaba obligada a fundar y motivar el nuevo ejercicio de sus facultades de comprobación sobre los mismos hechos y contribuciones del ejercicio fiscal de dos mil ocho, y no limitarse a afirmar que estaba cumpliendo la orden de reponer el procedimiento, y ese actuar no fue motivo de análisis por parte de la responsable.
El segundo concepto de violación se dividió en dos apartados, a saber: primero, la violación al principio general de derecho non reformatio in peius y segundo, la violación a los artículos 53-C del Código Fiscal de la Federación, así como 19 y 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, y la indebida aplicación de la jurisprudencia derivada de la contradicción de tesis 2/2019 del Pleno en Materia Administrativa del Décimo Sexto Circuito.
Respecto de la violación al principio general de derecho non reformatio in peius, la quejosa expuso que la sala responsable interpretó indebidamente lo dispuesto por el artículo 57, fracción I, de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo al considerar que la aplicación de dicho principio se limita a los casos en que una primera resolución derivada del ejercicio de facultades de fiscalización, al impugnarse y ser anulada por vicios de fondo, tenga como resultado una segunda determinación que no pueda ser más perjudicial o menos favorable para el contribuyente que la primera.
Para controvertir la conclusión de la sala responsable, la quejosa señaló que fue indebido el análisis del citado principio, toda vez que en el caso la primera revisión de gabinete concluyó con una resolución de fondo donde se determinó un crédito fiscal a su cargo por la cantidad de quinientos sesenta y un mil millones de pesos, en virtud de que la autoridad revisó y validó determinadas deducciones. Sin embargo, en la resolución derivada del segundo ejercicio de sus facultades en una supuesta reposición de procedimiento, la fiscalizadora determinó un crédito fiscal por mil doscientos setenta y dos millones de pesos; es decir, más del doble del primer crédito fiscal y que, por ende sí resultó más perjudicial que la primera resolución, en contravención al citado principio.
La quejosa agregó que no era obstáculo a lo anterior, que la primera resolución hubiera sido declarada nula por un vicio formal porque precisamente la aplicación del principio general de non reformatio in peius requiere de la interposición de un medio de defensa que declare la nulidad de una primera determinación y ordene o permita la reposición del procedimiento, cuyo resultado pueda ser más desfavorable que el de la primera resolución, como sucedió en el caso, y que indebidamente la sala responsable no lo advirtió de esa forma.
Además, en el primer apartado del segundo concepto de violación se precisó que, si bien el artículo 57, fracción I, inciso c), de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo establece que cuando una resolución impugnada se anule por vicios de fondo queda expresamente prohibido perjudicar más al actor en un nuevo acto administrativo que se llegue a emitir, lo cierto es que el principio general de non reformatio in peius también debe ser aplicable a los casos en los cuales la primera resolución sea anulada por vicios de forma, toda vez que con independencia de la causa de nulidad, ningún acto dictado como consecuencia de aquélla puede perjudicar al actor más que el originalmente impugnado.
Al respecto, la quejosa apuntó que los únicos casos en los cuales una segunda determinación fiscal podría resultar menos favorable para el contribuyente son aquellos en los cuales la autoridad analice hechos diferentes, pero que eso no sucedió en el caso.
También manifestó que la interpretación de la sala responsable del artículo 57, fracción I, de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo resulta violatoria del derecho de seguridad jurídica garantizado por el artículo 16 de la Constitución General, porque conduce a limitar la aplicación del principio general de derecho de non reformatio in peius a los casos en que una primera determinación fiscal sea anulada por vicios de fondo y, por ende, permite a las autoridades perjudicar a los contribuyentes cuando ejerzan sus facultades de revisión en un segundo procedimiento desarrollado para reponer el primero si fue anulado por vicios de forma.
Ahora bien, con relación al siguiente apartado del segundo concepto de violación, relativo a la interpretación del artículo 53-C del Código Fiscal de la Federación y a los diversos 19 y 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, la quejosa argumentó que la sala responsable no atendió lo establecido en los citados preceptos porque en ellos se faculta a las autoridades fiscalizadoras a revisar nuevamente los mismos rubros o conceptos de un mismo período, siempre y cuando se comprueben hechos diferentes; de lo contrario, las autoridades estarán impedidas para determinar créditos fiscales a cargo de los contribuyentes.
En ese aspecto la quejosa agregó que en el caso no hubo hechos diferentes ni material probatorio novedoso que la autoridad fiscal pudiera revisar en el segundo procedimiento de fiscalización y, por ende, en términos de los citados artículos 53-C del Código Fiscal de la Federación y a los diversos 19 y 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, la sala responsable debió considerar que la autoridad no estaba facultada para revisar los mismos hechos, contribuciones y períodos, y mucho menos para determinar un nuevo crédito fiscal incluso mayor que el primero anulado por sentencia.
En ese apartado también se apuntó que no era aplicable la jurisprudencia PC.XVI.A. J/26 A (10a.) del Pleno en Materia Administrativa del Décimo Sexto Circuito invocada por la responsable para sustentar que cuando la determinación de un primer procedimiento de fiscalización es declarada nula ante la existencia de un vicio formal, es posible iniciar otro sobre los mismos hechos y contribuciones, sin que ello implique el incumplimiento de lo dispuesto en el artículo 53-C del Código Fiscal de la Federación.
Al respecto, la quejosa adujo que contrario a lo previsto en aquella jurisprudencia, en el caso el primer procedimiento de fiscalización se resolvió de fondo mediante la determinación de un crédito fiscal; por ende la autoridad fiscalizadora al ejercer nuevamente sus facultades estaba limitada a analizar hechos diferentes y, como no lo hizo así y revisó los mismos hechos, rubros y conceptos, la sala responsable debió declarar ilegal ese actuar.
En ese apartado del segundo concepto de violación se agregó que aun considerando que la declaración complementaria presentada en la fase final del primer procedimiento de fiscalización constituyera un “hecho diferente” en términos del artículo 53-C del Código Fiscal de la Federación, y que por ello hubiera facultado a la autoridad a volver a revisar los mismos rubros y conceptos de una contribución respecto de un ejercicio previamente analizado, lo cierto es que en el nuevo ejercicio de sus facultades no le estaba permitido revisar ni modificar su pronunciamiento respecto de rubros que antes había validado y autorizado.
En el tercer concepto de violación la quejosa adujo que la interpretación realizada por la responsable de los párrafos primero y segundo del artículo 53-C del Código Fiscal de la Federación, así como del artículo 19, primer párrafo y 20, primer párrafo de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, conduce a la inconstitucionalidad de tales preceptos, porque su intelección fue contraria al derecho a la seguridad jurídica.
En ese contexto se precisó que la sala responsable concluyó que, en casos de reposición de procedimiento de fiscalización por vicios formales, las autoridades están facultadas para revisar los mismos hechos, ejercicios fiscales y contribuciones revisados con anterioridad, e incluso modificar conceptos analizados en una primera revisión, sin exigir que el segundo o subsecuentes ejercicios de facultades discrecionales se lleven a cabo sobre hechos diferentes. A ese respecto la quejosa afirmó que dicha interpretación conduce a un ejercicio indiscriminado del poder de la autoridad en perjuicio de la certeza y seguridad de los contribuyentes.
La quejosa apoyó su argumento en lo resuelto por la Segunda Sala de esta Suprema Corte en el amparo en revisión 726/2006 , donde se declaró inconstitucional el artículo 46, último párrafo del Código Fiscal de la Federación (vigente en enero de dos mil cuatro), por ser contrario a la garantía de seguridad jurídica, en virtud de que facultaba a las autoridades hacendarias a emitir nuevas órdenes de visita sobre un mismo ejercicio y por idénticas contribuciones o aprovechamientos, sin establecer un límite claro, y sin distinguir los casos en que un pronunciamiento ya no quedaría sujeto a nuevo análisis por parte de la autoridad.
Los siguientes conceptos de violación (cuarto a noveno) estuvieron dirigidos a controvertir cuestiones de legalidad, tales como el análisis e interpretación del artículo 52-A del Código Fiscal de la Federación, sobre el plazo de doce meses para que la autoridad ejerciera nuevamente sus facultades de comprobación; así como la valoración de pruebas ofrecidas por las partes y la aplicación de la multa prevista en el artículo 76, párrafo octavo, del Código Fiscal de la Federación.
Sentencia recurrida . En principio, el tribunal colegiado apuntó que la razón por la cual se declaró la nulidad de la resolución impugnada en el primer juicio de nulidad fue por un vicio de forma en el procedimiento fiscalizador. Además, indicó que si bien en esa primera sentencia no se obligó a la autoridad a que dictara una nueva resolución o a reponer el procedimiento lo cierto es que tampoco se le impidió hacerlo, pues el acto derivó del ejercicio de sus facultades de comprobación fiscal cuyo ejercicio es discrecional. De ahí que en esos escenarios existen dos opciones: emitir otro acto o decidir no hacerlo.
Al respecto, el órgano colegiado señaló que, al resolver la contradicción de tesis 210/2014, la Segunda Sala de este Alto Tribunal determinó que, cuando la resolución o acto materia de juicio deriva de un procedimiento de oficio iniciado con motivo del ejercicio de facultades discrecionales y se decreta su ilegalidad por vicios de forma, no puede declararse una nulidad lisa y llana, sino que debe ser para efectos, los cuales se traducen en que la autoridad puede dictar una nueva resolución o bien decidir no hacerlo, en el entendido de que si decide actuar deberá sujetarse al plazo que la ley le da para cumplir el fallo y subsanar los vicios formales respectivos. De ahí que, si la quejosa estimaba que la sentencia de dos mil diecisiete le causaba alguna afectación, debió controvertirla.
Derivado de lo anterior, se apuntó que, tal y como lo determinó la Sala responsable, en el caso no resultaba aplicable el contenido del artículo 53-C del Código Fiscal de la Federación, pues el vicio que se decretó en la primera sentencia de nulidad fue de forma, y para que opere dicho precepto debe ocurrir que la primera orden sea anulada por un vicio de incompetencia material, pues sólo en ese supuesto es necesario comprobar hechos diferentes a los ya revisados para reponer el procedimiento fiscalizador. En apoyo de esas consideraciones fueron invocadas las jurisprudencias 2a./J. 157/2011 (9a.) y 2a./J. 34/2014 (10a.).
De esta manera, continúo el tribunal colegiado, aun y cuando un procedimiento de revisión sea declarado nulo por vicios de forma, la autoridad fiscalizadora cuenta con la potestad de decidir si subsana el vicio de forma, y a partir de ahí continuar con el procedimiento o no; por lo que, de reponer el procedimiento, no es necesario que la nueva orden señale hechos diferentes, en tanto no se ha analizado el fondo de éstos.
Por otra parte, el tribunal federal declaró ineficaces los argumentos en los que la quejosa refirió que se contravino el principio “ non reformatio in peius” , pues del análisis efectuado al oficio de cinco de octubre de dos mil doce no se desprendía que la autoridad fiscal hubiera resuelto algo en sentido favorable a la contribuyente o que se hubiera apuntado que alguna de las observaciones quedaron insubsistentes, lo cual incluso se acreditaba tomando en cuenta que la quejosa promovió un juicio controvirtiendo la totalidad de la resolución de referencia, pues toda ella le generaba un perjuicio.
El órgano colegiado apuntó que no era óbice a lo anterior que la autoridad no realizó observaciones en contra de diversas partidas, pues lo que pretendía la quejosa es que se reconocieron las consideraciones que le benefician respecto de una resolución que fue declarada nula y que por tanto fue dejada sin efectos. Luego, si en el primer juicio de nulidad se advirtió un vicio de forma en las resoluciones impugnadas, ello dio lugar a que todo el procedimiento de fiscalización quedara nulo y sin efectos.
Por lo anterior, el tribunal de amparo considero que en el caso no se vulneró el principio “ non reformatio in peius” , pues ni en la primera fiscalización ni en la sentencia de dos mil diecisiete se le reconoció algún derecho a la quejosa que posteriormente fuera vulnerado con la emisión del crédito fiscal controvertido en la sentencia reclamada. Además, el hecho de que en la primera fiscalización no se determinó lo mismo que en la segunda, no implicaba que la autoridad actuara en forma ilegal, pues todo lo actuado había sido anulado, dejando a salvo el ejercicio de las facultades discrecionales de comprobación.
Asimismo, el tribunal apuntó que lo previsto en el artículo 57, fracción I, inciso c), de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo sólo aplica para los casos en donde existió una nulidad con base en un estudio de fondo, mientras que en el caso concreto la nulidad derivó de un vicio formal.
Aunado a lo anterior, el órgano colegiado indicó que el hecho de que la autoridad hubiera modificado su determinación inicial en torno a la situación fiscal de la quejosa, guardó relación con el hecho de que ella misma presentó una declaración complementaria de veintisiete de septiembre de dos mil doce, en la cual modificó los datos originalmente reportados; de ahí que el aspecto que motivó que se incrementara el crédito fiscal fue atribuible a ella misma.
Por otra parte, en relación con el análisis de los planteamientos de inconstitucionalidad dirigidos en contra de los artículos 53-C del Código Fiscal de la Federación y 19 y 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente , el tribunal señaló que dichos preceptos constituyen normas de procedimiento que no contienen propiamente un derecho a salvaguardar por los principios constitucionales pues sólo prevén las condiciones en las cuales la autoridad puede ejercer sus facultades de comprobación.
Asimismo, el órgano colegiado indicó que las disposiciones normativas impugnadas se refieren a la revisión de hechos diferentes sobre las mismas contribuciones y ejercicio; sin embargo, ellas no rigieron la situación jurídica de la parte quejosa, pues la revisión de que fue objeto derivó de una nulidad por un vicio formal y no uno de fondo.
Por tanto, los argumentos sobre violación al principio de seguridad jurídica se consideraron inoperantes ya que los preceptos impugnados no le fueron aplicados a la quejosa en la resolución determinante del crédito fiscal. Aunado a que dicha resolución se dictó en cumplimiento de una sentencia que declaró la nulidad de la resolución impugnada por un vicio de forma, dejando a salvo el ejercicio de las facultades de la autoridad previstas en la ley, para que en caso de que se encontrara en posibilidad legal de hacerlo y así lo decidiera, dictara una nueva resolución cumpliendo con la debida fundamentación y motivación.
Por tanto, la inconstitucionalidad planteada por la quejosa derivaba de cómo fue cumplimentada una resolución en donde se había declarado la nulidad por actualizarse una violación formal, lo que no podía traducirse en que por el simple hecho de dejar a salvo las facultades de la autoridad fiscal los preceptos impugnados fueran inconstitucionales, pues en ningún momento se actualizó su aplicación, dada la nulidad por un vicio formal decretada, lo que permitió que la autoridad revisara los mismos hechos sobre iguales contribuciones y ejercicio, limitada solamente por el plazo de cuatro meses que prevé la ley que rige el juicio contencioso administrativo.
Por lo demás, el tribunal colegiado desestimó el resto de los conceptos de violación en materia de legalidad y negó la protección constitucional.
Agravios . En el primer agravio se argumenta que el tribunal colegiado hizo una incorrecta interpretación del principio non reformatio in peius, al concluir que únicamente es aplicable cuando se declara la nulidad de una resolución por violaciones de fondo y no por vicios de forma. Sin embargo, la aplicación de un principio de rango constitucional solo puede ser restringida o limitada mediante otra disposición constitucional, no por la ley secundaria.
Asimismo, la recurrente aduce que la sentencia recurrida es ilegal porque realizó una interpretación del artículo 57 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo que limita el alcance del principio non reformatio in peius , pues el hecho de que la norma no prevea expresamente ese principio para la nulidad decretada por vicios formales no implica que el juzgador deba inaplicar dicho principio.
Al respecto, la recurrente señala que no es válido sujetar la aplicación de un principio constitucional a que esté previsto en una disposición legal de rango inferior, por lo que la interpretación del órgano colegiado respecto de la aplicabilidad del principio non reformatio in peius vulnera los derechos de seguridad jurídica, tutela judicial efectiva y debido proceso.
De igual forma, la recurrente indica que la libertad de jurisdicción y discrecionalidad otorgada a la autoridad hacendaria para ejercer nuevamente sus facultades de comprobación respecto de una misma situación fiscal anula los beneficios adquiridos mediante la sentencia de nulidad y desnaturaliza la función del recurso judicial efectivo.
En ese sentido, la recurrente apunta que se inhibe el derecho a recurrir una resolución ante el riesgo de obtener un perjuicio mayor al obtenido en la decisión primigenia, pues la nueva resolución fiscal no solamente puede anular los beneficios adquiridos por un contribuyente mediante la nulidad decretada, sino que también se puede empeorar la situación jurídica previamente determinada.
Además, continua la recurrente, ello genera inseguridad jurídica respecto de la estabilidad del acto administrativo, ya que la autoridad fiscal puede reformular planteamientos de fondo y agravar un crédito previamente determinado sin existir hechos novedosos que lo motiven; dejando en estado de indefensión al gobernado que optó por impugnar una resolución que estimó injusta.
Por otra parte, la recurrente señala que la regla prevista en el artículo 53-C del Código Fiscal de la Federación, relativa a que no pueden ejercerse por segunda ocasión facultades de comprobación sobre los mismos hechos, aplica sin distinción para cualquier aprovechamiento o contribución. De ahí que, contrario a lo concluido en la sentencia recurrida, dicha regla sí aplica en los casos de reposición del procedimiento de fiscalización por haber existido vicios formales, al establecer límites a las facultades de comprobación respecto de un crédito fiscal que ya había sido determinado previamente.
Por lo demás, la recurrente expone que la declaración complementaria de veintisiete de septiembre de dos mil doce no califica como “hecho distinto”, conforme al artículo 53-C del Código Fiscal de la Federación, pues la presentó antes de que se dictara la primera resolución determinante del crédito fiscal. Por lo que, si la información contenida en esa declaración complementaria no fue analizada por la autoridad, constituye un descuido atribuible a esta última, y no a la contribuyente.
En el segundo agravio se argumenta que el tribunal colegiado omitió estudiar el argumento de la demanda de amparo en el que se planteó la inconstitucionalidad del artículo 57, fracción I, inciso b), de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo por vulnerar los principios de seguridad jurídica y non reformatio in peius , pues únicamente convalidó la determinación de la Sala responsable respecto de la aplicación de dicho precepto.
Asimismo, la recurrente indica que, si se acepta que la prohibición prevista en ese precepto (relativa a que el acto emitido en cumplimiento de una sentencia de nulidad no puede empeorar la situación del actor) aplica únicamente para los casos en que la nulidad se decreta por vicios de fondo, ello vulneraría los derechos de seguridad jurídica y tutela judicial efectiva.
La recurrente refiere que no existe alguna razón por la que a una nulidad le sea aplicable el principio de non reformatio in peius y a otra no, cuando en ambas se obtuvo una resolución jurisdiccional que ordena anular el acto. Así, aduce que el artículo 57, fracción I, inciso b), de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo vulnera ese principio, así como el de seguridad jurídica, por establecer una distinción injustificada entre el efecto que trae consigo una nulidad por vicios formales respecto de aquella que la decreta por vicios de fondo.
En el tercer agravio se argumenta que lo dispuesto en el artículo 53-C del Código Fiscal de la Federación sí resulta aplicable a los casos de reposición de procedimiento de fiscalización por haber existido vicios formales; por lo que en ningún caso la autoridad fiscal puede desconocer sus pronunciamientos anteriores para establecer nuevos y, a partir de ellos, agravar el crédito fiscal declarado nulo sin que existan hechos diferentes que motiven la determinación posterior.
Asimismo, la recurrente aduce que los artículos 19 y 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente también establecen reglas que limitan la actuación del fisco, las cuales dan certeza a los gobernados de que la autoridad no podrá volver a revisar sus propias determinaciones sin que existan hechos diferentes, ni fincar un crédito fiscal en perjuicio del contribuyente con base en una revisión posterior de los mismos hechos.
En ese sentido, la recurrente indica que una interpretación contraria a las referidas tornaría en inconstitucionales a dichos preceptos por transgredir los principios de seguridad jurídica y de non reformatio in peius , pues implicaría facultar a la autoridad fiscal para llevar a cabo revisiones indiscriminadas sobre contribuciones y aprovechamientos ya determinados sin estar motivados por hechos novedosos, en perjuicio del contribuyente que obtuvo la nulidad del primer oficio determinante de crédito fiscal.
Por otra parte, se señala que la sentencia recurrida es ilegal porque no estudió la constitucionalidad de los artículos 53-C del Código Fiscal de la Federación, así como 19 y 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, al considerar que dichos preceptos no rigen la situación de la quejosa y, en consecuencia, que no son susceptibles de serle aplicados por no haber ocasionado un perjuicio en su esfera jurídica. Sin embargo, lo que se impugna es precisamente que a partir de su interpretación restrictiva, se concluya que no le son aplicables.
Al respecto, la recurrente expone que si el artículo 57, fracción I, inciso b), de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo establece la regla aplicable a los casos en los que se decreta la nulidad de una resolución por actualizarse vicios formales o de procedimiento, y los artículos que se impugnan restringen las facultades de la autoridad fiscal para llevar a cabo una segunda revisión sobre los mismos hechos, entonces estos últimos preceptos se constituyen como excepciones aplicables a aquella regla. De ahí que sí resiente una afectación directa en su esfera jurídica porque no se le aplicaron esas normas que tutelan sus derechos de seguridad jurídica y debido proceso.
De igual forma, la recurrente afirma que es errónea la consideración del tribunal colegiado respecto a que los artículos 53-C del Código Fiscal de la Federación, así como 19 y 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, son normas de procedimiento que no contienen un derecho a proteger constitucionalmente. Ello, pues existen precedentes de esta Suprema Corte en los que se establece que dichos preceptos tienen la finalidad de salvaguardar el principio de seguridad jurídica.
La recurrente también apunta que si los artículos 53-C del Código Fiscal de la Federación, así como 19 y 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente solamente aplican en los casos en que se actualizan violaciones de fondo, como lo interpretó el tribunal colegiado, entonces vulneran los principios de seguridad jurídica y non reformatio in peius , al no incluir expresamente a los casos en los que la autoridad fiscal opte por reponer el procedimiento derivado de la declaración de nulidad de un crédito que determinó previamente.
Por tanto, la recurrente señala que la única interpretación conforme de los artículos 53-C del Código Fiscal de la Federación, así como 19 y 20 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, es la que reconoce su aplicabilidad en una segunda resolución, con independencia de si la nulidad del primer fallo fue por vicios de forma o de fondo.
En el cuarto agravio se argumenta que las jurisprudencias 2a./J. 157/2011 (9a.) y 2a./J. 34/2014 (10a), en las cuales el tribunal colegiado sustenta su decisión de que el artículo 53-C del Código Fiscal de la Federación no cobra aplicación al caso concreto por tratarse de una nulidad por vicios de forma, en realidad resultan inaplicables porque tratan sobre supuestos distintos al que nos ocupa, por lo que se distorsiona el contenido de esos criterios para poder aplicarse en perjuicio de la recurrente.
Al respecto, se señala que la jurisprudencia 2a./J. 157/2011 (9a.) versa únicamente sobre la nulidad decretada por incompetencia material y en ningún momento refiere que sea el único supuesto al que le aplican los límites del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación (ahora 53 del mismo código). Por el contrario, la recurrente aduce que el criterio opera en su favor, al establecer que la autoridad hacendaria solo puede practicar una nueva visita domiciliaria sobre mismos hechos cuando compruebe la existencia de hechos diferentes.
A su vez, se indica que la jurisprudencia 2a./J. 34/2014 (10a) tampoco es aplicable al caso concreto, ya que se refiere expresamente a los efectos de la nulidad decretada en el recurso de revocación, el cual se tramita ante la autoridad fiscal y tiene características distintas al juicio contencioso administrativo. De ahí que, dicho criterio no puede ser aplicado al caso concreto por simple analogía cuando se está frente a una nulidad decretada por el Tribunal Federal de Justicia Administrativa.
Finalmente, en el quinto agravio se argumenta que la interpretación realizada en la sentencia recurrida respecto del artículo 76, párrafo octavo, del Código Fiscal de la Federación, vuelve inconstitucional la norma por vulnerar los derechos de seguridad jurídica y tipicidad. Ello, pues el tribunal colegiado concluyó que basta con que el contribuyente declare pérdidas mayores a las realmente sufridas para que sea aplicable la sanción prevista en dicho precepto, sin que sea necesario acreditar que el contribuyente hubiere disminuido total o parcialmente la pérdida de su utilidad fiscal.
Al respecto, la recurrente indica que se actualiza la posibilidad de plantear vía agravios la inconstitucionalidad del precepto aludido, ya que se aplicó por primera vez en su perjuicio en la sentencia recurrida.
Asimismo, la recurrente señala que el tribunal colegiado desconoce que la intención del legislador al reformar el precepto impugnado en mil novecientos noventa y ocho, fue que el supuesto de infracción no se colme solamente con la presentación de la declaración, sino que también es indispensable demostrar que la pérdida se hubiere disminuido total o parcialmente de la utilidad fiscal.
De este modo, a decir de la recurrente, la sentencia recurrida es incongruente porque, por una parte, reconoció que la sanción que prevé la norma impugnada está condicionada a que se actualicen ambos supuestos; sin embargo, concluyó que basta con que se hayan declarado pérdidas fiscales mayores a las sufridas para que sea procedente la imposición de la multa, es decir, solo es necesario que se actualice uno de los dos supuestos del hecho imponible para que sea aplicable la sanción.
Por tanto, la recurrente aduce que el artículo en cuestión vulnera los principios de tipicidad y seguridad jurídica, conforme a la interpretación realizada por el tribunal colegiado, toda vez que omite precisar cuál de los dos supuestos debe acreditarse para que se actualice el hecho imponible, dejando en estado de incertidumbre a los contribuyentes porque no sabrán cuál de sus acciones fue la que efectivamente actualizó la sanción correspondiente, o bien, si se trató de un actuar arbitrario.