AMPARO DIRECTO 93/2001. DULCERÍA Y SORBETERÍA COLÓN, S.A. DE C.V.

QUINTO.-Establecido lo anterior y no obstante que en el caso se cuestiona, incluso, la constitucionalidad de los numerales 46-A y 76, penúltimo párrafo, ambos del Código Fiscal de la Federación, cuyo estudio, de acuerdo a la técnica que impera en el juicio de garantías se impone preferente, sin embargo, tal análisis será postergado por las razones que enseguida se exponen.

Preliminarmente y a manera de antecedente, es importante destacar que la aquí quejosa Dulcería y Sorbetería Colón, Sociedad Anónima de Capital Variable, por conducto de su representante legal, ante la actual Sala Regional Peninsular del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, demandó la nulidad de la resolución contenida en el oficio 324-SAT-R7-L49-II-B-0351, de fecha veintiséis de febrero de mil novecientos noventa y nueve, emitida por el administrador local de Auditoría Fiscal de Mérida, Yucatán, por medio de la cual se determinó un crédito fiscal por la suma de setenta y dos mil seiscientos sesenta y ocho pesos con cuarenta centavos, por concepto de multa de disminución de pérdida fiscal, en el ejercicio comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de mil novecientos noventa y siete.

Seguido el procedimiento por su secuela legal, el treinta y uno de enero de dos mil, la Sala Fiscal dictó sentencia definitiva, en la que por una parte declaró infundado el segundo concepto de nulidad, en el que la actora alegó infracción al artículo 46-A del Código Fiscal de la Federación, por estimar que la visita se excedió del término de seis meses previsto en dicho numeral (considerando cuarto); y por la otra, estimó fundado el primer motivo de anulación en el sentido de que el auditor que llevó a cabo la revisión a cargo de la contribuyente visitada, ahora quejosa, carece de competencia para resolver acerca de la inconformidad presentada por la misma, así como para analizar y valorar las pruebas ofrecidas durante el procedimiento de auditoría fiscal (considerando quinto), determinando que la actora probó su acción y, en consecuencia, declaró la nulidad lisa y llana de la resolución impugnada, absteniéndose del análisis del tercer motivo de inconformidad.

Contra la anterior resolución la autoridad demandada interpuso recurso de revisión fiscal, quedando registrado bajo el número 14/2000, y mediante ejecutoria de quince de noviembre de dos mil, este Tribunal Colegiado declaró procedente y fundado dicho recurso, en los términos siguientes:

"QUINTO.-Son esencialmente fundados los agravios vertidos por la autoridad recurrente ... Precisado lo anterior, se examinarán los agravios formulados por la autoridad recurrente los que se encuentran esencialmente fundados, en cuanto a que los visitadores están facultados legalmente para analizar y valorar los documentos que aportó la contribuyente con el propósito de desvirtuar los hechos u omisiones detectados durante la visita domiciliaria.-Ciertamente, de una recta intelección del artículo 46, fracciones I y IV, del Código Fiscal de la Federación, vigente a partir del uno de enero de mil novecientos noventa, se desprende que en el desarrollo de una visita domiciliaria los visitadores están facultados no sólo para consignar hechos u omisiones que puedan entrañar el incumplimiento de las obligaciones fiscales, sino también para analizar y valorar los documentos y pruebas que presente el contribuyente visitado dentro del procedimiento fiscalizador y dentro del plazo establecido en la fracción IV del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación, para desvirtuar esos hechos y omisiones consignados en la última acta parcial, levantando el acta final respectiva, haciendo las precisiones debidamente circunstanciadas del resultado de tal análisis a efecto de una vez concluido el procedimiento respectivo sea el titular de la dependencia que los designa, quien determine en definitiva las consecuencias legales de tales hechos y omisiones por medio de la resolución correspondiente, y no estará obligada a realizar la determinación respectiva, en los mismos términos que la hubieren hecho los auditores, sino que bien puede hacerlo en sentido diverso, si encuentra motivos para ello, pues de no ser así, los auditores no podrían cumplir con su obligación de determinar las probables consecuencias legales de los hechos y omisiones referidos, toda vez que los documentos y pruebas aportadas versan precisamente sobre esos hechos y omisiones, pretendiendo desvirtuarlos; luego entonces, es incuestionable que tienen facultad legal para analizar y valorar las pruebas y documentos aportados por el contribuyente, en el término legal que debe transcurrir entre la última acta parcial y el acta final de la visita, toda vez que como se dijo, dichos documentos y pruebas versan sobre los hechos y omisiones detectados durante la visita, pretendiendo desvirtuarlos, sin que esto implique que los visitadores sean los que determinen en definitiva la situación jurídica del sujeto visitado, debido a que como ya se dijo en párrafos precedentes, será el titular de la dependencia que los designó quien determine las consecuencias legales de tales hechos y omisiones, en la resolución correspondiente.-En las condiciones apuntadas, al considerar la Sala Regional Peninsular del Tribunal Fiscal de la Federación que los auditores que llevaron a cabo la visita domiciliaria a la contribuyente Dulcería y Sorbetería Colón, Sociedad Anónima de Capital Variable, carecen de facultades para analizar y valorar las pruebas y documentos presentados por la nombrada contribuyente en términos de artículo 46, fracción IV, párrafo segundo, del Código Fiscal de la Federación, su proceder se torna ilegal, por lo que se impone revocar la resolución impugnada, para que dicha Sala emita una nueva, en la que partiendo de la consideración de que el artículo 46, fracciones I y IV, del Código Fiscal de la Federación, sí faculta a los visitadores para analizar y valorar los documentos y pruebas aportados por el contribuyente, en el término legal que debe transcurrir entre la última acta parcial y el acta final de visita, declare infundado el concepto de anulación relativo, y se pronuncie conforme a derecho corresponda respecto de los restantes motivos de inconformidad, específicamente lo planteado en el agravio tercero. Siendo necesario para ello devolver a la Sala responsable los presentes autos, toda vez que los Tribunales Colegiados de Circuito, cuando fungen como órganos revisores en materia fiscal, no están facultados para abocarse directamente al estudio de los argumentos no estudiados por el órgano de jurisdicción natural, pues en tal supuesto no es aplicable el artículo 91, fracción I, de la Ley de Amparo.-Apoya lo anterior la tesis sustentada por este tribunal que es identificable con los datos de clave: TC141008.9 AD1, que es como sigue: 'VISITA DOMICILIARIA. DE LOS DOCUMENTOS, LIBROS O REGISTROS QUE COMO PRUEBAS OFREZCA EL VISITADO PARA DESVIRTUAR LOS HECHOS U OMISIONES CONSIGNADOS EN LA ÚLTIMA ACTA PARCIAL, CORRESPONDE ANALIZARLOS Y VALORARLOS A LOS VISITADORES COMO PARTE DE SU OBLIGACIÓN DE DETERMINAR LAS PROBABLES CONSECUENCIAS LEGALES DE ESOS HECHOS U OMISIONES DETECTADOS EN EL EJERCICIO DE SU FUNCIÓN FISCALIZADORA.-De una recta intelección del artículo 46, fracciones I y IV, del Código Fiscal de la Federación, vigente a partir del uno de enero de mil novecientos noventa, se desprende en principio que en el desarrollo de una visita domiciliaria los visitadores están facultados para consignar hechos u omisiones que puedan entrañar el incumplimiento de las obligaciones fiscales, lo que a su vez implica que en el ejercicio de su función fiscalizadora determinan probables consecuencias fiscales; esto último se corrobora por la circunstancia de que en términos de lo dispuesto en la segunda de las fracciones mencionadas, cuando el visitado dentro del término legal al efecto establecido no presenta los documentos, libros o registros que desvirtúen los hechos u omisiones detectados en las actas parciales, dichos hechos u omisiones se tendrán por consentidos; entonces no hay duda de que tales funcionarios están también facultados para analizar y valorar los documentos que aporte el contribuyente con el propósito de desvirtuar lo que se consigne en las precisadas actas en relación al incumplimiento de las obligaciones fiscales, sobre todo que ya no existe la instancia de inconformidad que preveía el artículo 54 del invocado código tributario y máxime que tales facultades de hacer observaciones y señalar las probables consecuencias de hechos u omisiones, valorando las pruebas y documentos ofrecidos para desvirtuarlos, en modo alguno implica que los visitadores puedan llegar a determinar la situación fiscal definitiva del visitado, pues no está dentro de sus facultades emitir resoluciones (créditos fiscales) que creen derechos a favor del fisco y obligaciones y responsabilidades para el particular.'."

En cumplimiento a la ejecutoria cuya parte conducente fue transcrita, la Sala Fiscal dictó una nueva sentencia el veinticuatro de noviembre de dos mil, en la que con base en los razonamientos plasmados en la ejecutoria ya mencionada, declaró infundado el primer concepto de anulación (considerando sexto), estimando que el artículo 46, fracciones I y IV, del Código Fiscal de la Federación, sí faculta a los visitadores para analizar y valorar los documentos y pruebas aportados por la contribuyente en el término legal que debe transcurrir entre la última acta parcial y el acta final de visita; respecto al segundo concepto de nulidad (en el que la actora alegó infracción al artículo 46-A del Código Fiscal de la Federación, por estimar que la visita se excedió del término de seis meses previsto en dicho numeral), la Sala responsable lo declaró infundado con base en los argumentos vertidos en la primera sentencia (considerando séptimo); y como se ordenó en la ejecutoria de este tribunal, entró al estudio del tercer punto de inconformidad hecho valer por la actora en su demanda de nulidad, declarándolo infundado. Nueva sentencia que es la que constituye el acto reclamado en el presente juicio.

Precisado lo anterior y abordando por su orden los conceptos de violación propuestos, se advierte que en el primero de ellos, esencialmente, la quejosa se duele de lo resuelto por la Sala responsable en el considerando sexto de la sentencia reclamada, en relación con las facultades de los auditores para analizar y valorar las pruebas ofrecidas durante el procedimiento de auditoría fiscal.

Al respecto, debe decirse que dicha cuestión ya fue examinada por este Tribunal Colegiado en la ejecutoria de quince de noviembre de dos mil, al resolver el recurso de revisión fiscal 14/2000, interpuesto por la autoridad demandada en contra de la primera sentencia de fecha treinta y uno de enero de dos mil, por lo que no es posible hacer pronunciamiento sobre el particular, pues atendiendo al principio de cosa juzgada debe evitarse que una misma cuestión sea resuelta en dos o más sentencias, además, la Sala se ajustó a lo ordenado por este tribunal, por lo que debe declararse inoperante el referido motivo de inconformidad. Resulta aplicable la jurisprudencia del Primer Tribunal Colegiado del Sexto Circuito que se aplica por identidad de razón, que este tribunal comparte, publicada con el número 720, en la página 484, Tomo VI, Materia Común, del Apéndice al Semanario Judicial de la Federación 1917-1995, que dice:

"CONCEPTOS DE VIOLACIÓN. SI LOS ARGUMENTOS FUERON EXAMINADOS Y DESESTIMADOS EN UN JUICIO DE AMPARO ANTERIOR, SON INATENDIBLES.-Si en un primer amparo se reclamaron los mismos actos, contra la misma autoridad, y se analizó la constitucionalidad de ellos, desestimándose los argumentos planteados en algunos aspectos y se concedió la protección para efectos, por otros, es de concluir que en relación a los primeros quedó establecida la cosa juzgada, razón por la que ya no puede hacerse nuevo pronunciamiento y deben declararse inatendibles los conceptos de violación respectivos."

A diferencia de lo anterior, el siguiente concepto de violación es parcialmente fundado y suficiente para conceder a la impetrante de garantías, Dulcería y Sorbetería Colón, Sociedad Anónima de Capital Variable, el amparo y protección de la Justicia Federal que instara contra la sentencia en esta vía reclamada, dictada por la Sala Regional Peninsular del ahora Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa.

En efecto, primeramente es menester aclarar que el concepto de violación que nos ocupa, se orienta en realidad contra lo razonado en el séptimo considerando de la sentencia reclamada y no como erróneamente se menciona contra lo expuesto en el considerando segundo; hecha la salvedad de que esta aclaración en nada fractura el equilibrio e igualdad procesal que siempre debe existir entre las partes, pues a pesar de la desafortunada expresión, sin embargo, no existe duda sobre en cuál considerando se enderezaron los argumentos.

Ahora bien, en el asunto concreto se observa que la estructura toral de defensa se hace descansar en el hecho de que el acto reclamado es violatorio de lo previsto en los artículos 46-A, en relación con los diversos 38, fracción III, y 46, fracciones I y IV del Código Fiscal de la Federación, en relación con el diverso 133 constitucional; para demostrarlo se expone un primer argumento que se considera fundado, en el cual se pone de relieve que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 46, fracciones I y IV, de la legislación tributaria aludida, se desprende que en toda visita se levantará acta circunstanciada, pero sin distinguir qué actos se deben circunstanciar y cuáles no; por tanto concluye, que con total independencia de los motivos y fundamentos en que se pudiera sustentar la ampliación del plazo de visita, la notificación respectiva debe ineludiblemente circunstanciarse; esto, sin perjuicio de que el oficio se haga derivar de lo establecido en el artículo 46-A del Código Fiscal de la Federación, toda vez que ese acto autoritario se emite dentro de la visita domiciliaria y en tal virtud son aplicables las formalidades establecidas en el precitado artículo 46, fracciones I y IV, del Código Fiscal de la Federación.

Para comprender por qué se afirma que asiste razón a la titular de la acción constitucional, se hace necesario recordar el contenido de los diversos preceptos vinculados con una orden de visita, contenidos en el Código Fiscal de la Federación, vigente en la época en que sucedieron los hechos, que en el caso concreto, fue la iniciada el dos de junio de mil novecientos noventa y ocho.

Así se obtiene, sin duda, que en el numeral 42 del Código Fiscal de la Federación, se faculta a las autoridades fiscales, entre otros supuestos, a practicar visitas domiciliarias a los contribuyentes, los responsables solidarios o terceros relacionados con ellos y revisar su contabilidad, bienes y mercancías; o bien, para verificar el cumplimiento de las obligaciones fiscales en materia de la expedición de comprobantes fiscales, de conformidad con el procedimiento previsto en el artículo 49 de este código; todo esto, con la finalidad de comprobar que han cumplido con las correspondientes disposiciones fiscales y, en su caso, determinar las contribuciones omitidas o los créditos fiscales, así como para comprobar la comisión de delitos fiscales y para proporcionar información a otras autoridades fiscales; en el entendido de que las referidas autoridades podrán ejercer tales facultades conjunta, indistinta o sucesivamente, contemplando que las facultades en comento inician con el primer acto que se notifique al contribuyente.

Por su parte, cabe destacar que en el diverso 43 de la misma legislación tributaria, se previene que en la orden de visita, además de los requisitos a que se refiere el artículo 38 del código en comento, se deberá indicar: el lugar o lugares donde debe efectuarse la visita; el aumento de lugares a visitar deberá notificarse al visitado; el nombre de la persona o personas que deban efectuar la visita las cuales podrán ser sustituidas, aumentadas o reducidas en su número, en cualquier tiempo por la autoridad competente; la sustitución o aumento de las personas que deban efectuar la visita se notificará al visitado; y, las personas designadas para efectuar la visita la podrán hacer conjunta o separadamente.