SE/0015/2025

De inicio corresponde aclarar que se resolverá la pretensión demandada en un solo punto, toda vez que los puntos controvertidos, se encuentran relacionados a la falta de valoración de la prueba de descargo; en ese sentido se tiene:

La empresa demandante señaló que en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1358/2023 de 27 de noviembre, no se valoraron correctamente todas las pruebas presentadas que respaldarían al crédito fiscal IVA observado por el SIN, vulnerando así lo previsto por los arts. 8 y 11 de la Ley 843, porque en el proceso de verificación y luego en instancia de impugnación tributaria, probó que no corresponde la depuración de las trece Facturas Nos. 27, 47, 21, 30, 24, 31, 25, 32, 34, 35, 27, 48 y 49 observadas por el periodo fiscal de abril de 2018 de los proveedores PANAMERICAN AGRO S.R.L., AGRO SOYA S.R.L. y la empresa INTERSOYA S.R.L., por concepto de la venta grano de soya, porque las transacciones no contarían con el suficiente respaldo contable y/o medio de pago, haciendo ver como si la empresa PROLEGA S.A. no habría demostrado la entrega de la soya que se compró a sus tres proveedores.

Al respecto, debe considerarse que las transacciones que generan crédito fiscal deben ser fehacientes; es decir deben hacer fe de lo que afirman y cumplir los siguientes presupuestos: 1) Presentarse la factura original; 2) Existir vinculación entre la transacción y la transacción gravada; y 3) Que la transacción se haya realizado efectivamente, conforme los arts. 4, 8 y 11 de la Ley 843 y 8 del Decreto Supremo (DS) 21530, asimismo el art. 37 del DS 27310 (con la modificación dispuesta por el DS 27874) vigente para el caso, señala que las compras por importes mayores a UFV50.000 (cincuenta mil unidades de fomento a la vivienda), deben ser acreditadas por el sujeto pasivo o tercero responsable a través de medios fehacientes de pago para que la AT reconozca el crédito correspondiente. Asimismo se debe tener presente la bancarización señalada en la RND 10-0017-15, que se refiere al tratamiento tributario de los pagos emergentes de transacciones de compra y venta de bienes y/o prestación de servicios cuyo valor total sean iguales o mayores a Bs50.000 (cincuenta mil 00/100 bolivianos), deberán ser realizada al contado o al crédito, a través de un sólo pago o con pagos parciales por montos inferiores, documento físico o electrónico que cumpla con la condición de ser emitido y reconocido por una entidad financiera regulada por la Autoridad de Supervisión del Sistema Financiero (ASFI) o documento emitido por el Banco Central de Bolivia (BCB), tales como: Cheques de cualquier naturaleza, Órdenes de Transferencia Electrónica de Fondos, Voucher por Transacciones con Tarjetas de Débito o Crédito y Cartas de Crédito.

Las Normas Básicas de Sistema de Contabilidad Gubernamental Integrada, en su art. 24, refiere a que los comprobantes y registros contables son producto del Sistema de Control Interno o Contabilidad Interna y que las transacciones registradas en los comprobantes contables deben estar suficientemente respaldadas por contratos, facturas planillas, autorizaciones escritas y otros en originales o copias legalizadas. Cada entidad del sector público es responsable de adecuado archivo de los comprobantes contables y sus documentos de respaldo, permitiendo su localización oportuna, para uso de ejecutivos y personal de la entidad, para revisión por parte de los organismos que ejercen tuición, por el Órgano Rector y por el Sistema de Control Gubernamental. Los comprobantes de contabilidad y la documentación de respaldo, sean estos registros manuales o producto de procesos electrónicos, deben ser conservados por el tiempo de diez años.

Por su parte el art. 217.a) del CTB dispone: "Se admitirá como prueba documental: a) Cualquier documento presentado por las partes en respaldo de sus posiciones, siempre que sea original o copia de este legalizada por autoridad competente", en esa línea el art. 76 del mismo Código determina que en los procedimientos tributarios administrativos y jurisdiccionales, quien pretenda hacer valer sus derechos deberá probar los hechos constitutivos de los mismos. Por otro, lado el art. 81 del citado Código señala sobre la aplicación, pertinencia y oportunidad de la prueba lo siguiente: "Las pruebas se apreciarán conforme a las reglas de la sana crítica siendo admisibles sólo aquellas que cumplan con los requisitos de pertinencia y oportunidad, debiendo rechazarse las siguientes: 1. Las manifiestamente inconducentes, meramente dilatorias, superfluas o ilícitas; 2. Las que habiendo sido requeridas por la Administración Tributaria durante el proceso de fiscalización, no hubieran sido presentadas, ni se hubiera dejado expresa constancia de su existencia y compromiso de presentación, hasta antes de la emisión de la Resolución Determinativa; 3. Las pruebas que fueran ofrecidas fuera de plazo. En los casos señalados en los numerales 2 y 3 cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria pruebe que la omisión no fue por causa propia podrá presentarlas con juramento de reciente obtención”.

Bajo ese contexto legal, de antecedentes del proceso se evidencia que el 24 de marzo de 2022 la AT con el Requerimiento de Información 00175533, solicitó al sujeto pasivo la presentación de: Notas fiscales de respaldo vinculadas a la solicitud de devolución impositiva; Extractos bancarios relacionados; Planillas de sueldos, Planilla Tributaria y cotizaciones sociales; Plan código de cuentas contables; Comprobantes de Ingresos y Egresos por las compras con respaldo; Estados Financieros a junio de 2018; Libros de contabilidad (Diario mayor medio magnético); Kardex e Inventarios y otra documentación complementaria solicitada mediante Anexo adjunto al Requerimiento de Información del F-4003, la misma que fue cumplida por la empresa el 25 de abril de 2022, según consta en el Acta de Recepción de Documentos a fs. 54 de antecedentes; posteriormente, la AT nuevamente el 3 de agosto de 2022, mediante Requerimiento de Información 00176225, reiteró la solicitud para la presentación de Notas Fiscales de respaldo al Débito Fiscal, Plan de Código de Cuentas Contables, Libros de Contabilidad (Diario y Mayor), Kardex y toda la documentación detallada en el Anexo al Requerimiento de Información F-4003, a lo cual, el 24 de agosto de 2022, la empresa PROLEGA S.A., presentó la documentación solicitada por la AT para la Orden de Verificación CEDEIM 19990200122, entre otras Órdenes, para los periodos de marzo, abril y junio de 2018, según consta en el Acta de Recepción de Documentos.

Empero, el 7 de octubre de 2022, la AT emitió el Acta por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación 00194050, que señala que el Sujeto Pasivo presentó parcialmente la documentación solicitada mediante Orden de Verificación 19990200122 y Requerimiento 00176225 (F-4003). sancionándole con una multa de UFV 1.000 según el Numeral 4, Subnumeral 4.2 del Anexo I de la RND 10-0033-16, asimismo emitió la Resolución Administrativa de Devolución Indebida Posterior 212379000003 de 25 de abril de 2023, estableció la diferencia entre el monto devuelto respecto a la documentación presentada como respaldo al crédito fiscal, resultando un importe indebidamente devuelto de Bs955.438 por el CF-IVA y Bs14.038 por el mantenimiento de valor restituido automáticamente correspondiente al CF-IVA del periodo fiscal de abril de 2018, conceptos que totalizan Bs969.476 por tributo indebidamente devuelto, deuda tributaria que asciende a UFV503.913 equivalente a Bs1.225.091, siendo el argumento para observaciones sobre la verificación de crédito fiscal comprometido por el periodo abril de 2018 respecto a 13 facturas de los proveedores PANAMERICAN AGRO S.R.L., AGRO SOYA S.R.L. y la empresa INTERSOYA S.R.L., identificando las mismas bajo el Código 2. Transacción no vinculada a la actividad exportadora, el mismo que fue desvirtuado; toda vez que según el Padrón de Contribuyentes, la empresa PROLEGA S.A. tiene como actividad principal la elaboración de aceites y grasas de origen vegetal y animal y la descripción de su actividad es importación y exportación, elaboración de productos de molinería; por lo que siendo las facturas por la "compra de soya" demostraron estar vinculadas directamente con el proceso, manteniéndose las observaciones al Código 3. que no demuestra la efectiva realización y materialización de la transacción, y Código 3a. que no demuestra la efectiva realización de la transacción-proveedores sin actividad económica comercial, domicilio desconocido y/o existente en el Padrón de Contribuyentes; hecho totalmente desvirtuado por la empresa, que claramente ha acreditado el medio fehaciente de pago de las facturas observadas por el ente recaudador en la etapa de verificación posterior, mismo que no fue considerado debidamente en la Resolución Jerárquica impugnada.

Resulta importante hacer notar que la observación de la entidad demandada, radica en el tema de respaldar las facturas a través de medios fehacientes de pago, se encuentra íntimamente ligado con los requisitos de validez de las facturas establecidos en el art. 8 de la Ley 843, reiterando entonces que resulta claro que, tanto el sujeto pasivo o tercero responsable, para poder beneficiarse con el cómputo del crédito fiscal IVA, producto de las transacciones que declara, debe cumplir y demostrar la realización efectiva de la transacción; precisamente con un medio fehaciente de pago y que en el caso de autos si fue cumplido por la empresa; toda vez que aporto documentación contable, comercial y financiera consistente en las guías de recepción de grano de soya, los mismos que al ser de carácter interno de la empresa no requieren de mayores formalidades, sino de demostrar la entrega y recepción del producto, por lo que dicha prueba debe ser valorada en aplicación del principio de verdad material, que es aquella que corresponde a la realidad, superando cualquier limitación formal que restrinja o distorsione la percepción de los hechos a la persona encargada de juzgar a otro ser humano, o de definir sus derechos y obligaciones, dando lugar a una decisión injusta.

Por otra parte, con relación a los Comprobantes de Egreso y los Contratos presentados por la empresa, los mismos demuestran el pago realizado, respaldando la transmisión de dominio, además de que los mismos se encuentran firmados y sellados por las personas intervinientes en dicha transacción, y los que no cuentan con firmas son comprobantes de traspaso o reclasificación conforme fue manifestado por el sujeto pasivo, y realizados automáticamente por el sistema contable que como ya fue referido supra, las Normas Básicas del Sistema de Contabilidad Gubernamental Integrada, en su art. 24, señala: los comprobantes y registros contables son producto del Sistema de Contabilidad Integrada (SCI); las transacciones registradas en los comprobantes contables, deben estar suficientemente respaldadas por contratos, facturas, planillas, autorizaciones escritas y otros en originales o copias legalizadas, hecho que fue debidamente cumplido por la empresa demandante.

Respecto al servicio de traslado del grano de soya, se debe tener presente que la AT no justifica dicha observación, limitándose a señalar que esto no estuviera controlado con Kardex cuando en los hechos como ya fue referido, el ingreso a almacenes se evidencia a través de las guías de recepción de grano de soya, además de la presentación de los Libros Diarios y Mayores de los periodos sujetos a revisión, los que fueron presentados en medio físico y digital a efectos de que se verifiquen los registros contables, el pago de la compra del grano de soya y los ingresos a almacenes.

Por otra parte, también se evidencia que el pago fue realizado por Cheque a los proveedores quienes adicionalmente realizaron una declaración jurada ante Notario de Fe Pública donde se demuestra que suscribieron contratos de compra y venta de grano, que comercializaron y entregaron la cantidad de grano descrita en las facturas, prueba que debió ser considerada; toda vez que demuestra la realización efectiva de la transacción con dichas empresas, en virtud de principio de verdad material, cumpliendo en consecuencia con los requisitos de validez y autenticidad establecidos en la normativa tributaria.

Asimismo, fue demostrada a través de la documental descrita la onerosidad y la transmisión de bienes, con la recepción del grano a través de notas y guías de recepción de grano, no siendo suficiente que la AT manifieste que los camiones no contaban con RUAT, debido a que en los hechos esto no desvirtúa que el productor haya realizado la entrega de la soya, no teniendo este fundamento asidero legal, por lo que el sujeto pasivo ha demostrado fehacientemente la efectiva realización y materialización de la transacción, en consecuencia se encuentra probado el argumento del sujeto pasivo.

Con relación a las observaciones a las mismas facturas bajo el Código 3.a; debido a que no se hubiese demostrado la efectiva realización de la transacción al no evidenciarse que los proveedores tienen actividad económica comercial y/o cuentan con domicilio desconocido; al respecto de los antecedentes del proceso se tiene que para desvirtuar todos las observaciones realizadas, la empresa presentó las facturas originales de compras de grano, las notas de recepción del grano, los contratos de compra y venta de grano, los registros contables de la empresa, en las que están contabilizadas estas compras, las guías de recepción del grano en los silos de la empresa, los comprobantes de pago, los cheques intransferibles emitidos a nombre de los proveedores, entre otros; es decir, que el sujeto pasivo cumplió con la carga de prueba impuesta por el art. 76 del CTB que determina que en los procedimientos tributarios administrativos y jurisdiccionales, quien pretenda hacer valer sus derechos deberá probar los hechos constitutivos de los mismos, que el caso de autos la observación realizada respecto al proveedores no tiene sustento jurídico que responsabilice al demandante por haberse demostrado supuestamente su actividad comercial en el domicilio fiscal declarado, cuando en los hechos el demandante a pesar de presentar los contratos suscritos con sus proveedores, también presentó declaraciones notariales que acreditan las transacciones realizadas entre ambas; además, de aclarar que de la inspección al domicilio de proveedor realizada por el SIN se debe considerar que esta se dio años posteriores (2018 a 2022), hechos que no son atribuibles al sujeto pasivo, peor aún si estos no realizaron su bancarización de sus ventas, o que no se apersonaran a oficinas de la AT algo totalmente inherente a PANAMERICAN AGRO S.R.L., AGRO SOYA S.R.L. y la empresa INTERSOYA S.R.L., aspecto que no fue considerado en la resolución jerárquica impugnada al no tomar en cuenta lo dispuesto por la verdad material establecida en el art. 4.d) de la LPA y buena fe del contribuyente, añadiéndose que en virtud a dicha norma el sujeto pasivo no es responsable de las obligaciones de terceros, demostrando el ilegal proceder de la AGIT; en ese entendido, no corresponde depurar las facturas por errores o incumplimientos cometidos por los proveedores, si las transacciones económicas fueron debidamente demostradas como en el caso de autos.

Entonces, los argumentos expuestos en la Resolución Administrativa emitida por el SIN, son carentes de motivación y valoración, realizando apreciaciones muy subjetivas e irreales pretendiendo que el sujeto pasivo, procese sus compras llevando a cabo controles que son propias del ente recaudador establecidas en el art. 95 del CTB que ejercer su facultad determinativa debe controlar, verificar, fiscalizar o investigar los hechos, actos, datos, elementos, valoraciones y demás circunstancias que integren y condicionen el hecho imponible declarado por el sujeto pasivo, conforme a las facultades otorgadas por este Código y otras disposiciones legales tributarias, no siendo esta una facultad potestativa por parte del sujeto pasivo, siendo obligación exclusiva del ente recaudador.

Consecuentemente, se concluye, sobre la base de las normas expuestas que, es evidente que la AGIT al emitir la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1358/2023 de 27 de noviembre, ha incurrido en las vulneraciones acusadas de acuerdo con la problemática planteada objeto del proceso, debiendo dejarse sin efecto el mismo y la Resolución Administrativa de Devolución Indebida Posterior 212379000003 de 25 de abril de 2023, al evidenciarse la validez de las facturas observadas y depuradas.