DERECHOS FUNDAMENTALES A LA IGUALDAD Y A LA NO DISCRIMINACIÓN. METODOLOGÍA PARA EL ESTUDIO DE CASOS QUE INVOLUCREN LA POSIBLE EXISTENCIA DE UN TRATAMIENTO NORMATIVO DIFERENCIADO.

d. Que sus ingresos en el ejercicio inmediato anterior no hayan excedido de veinte veces el salario mínimo general correspondiente al área geográfica del contribuyente elevado al año (personas físicas).

e. Que sus ingresos en el ejercicio inmediato anterior no hayan excedido de veinte veces el salario mínimo general correspondiente al área geográfica del contribuyente elevado al año, por cada uno de los socios o asociados, sin exceder de doscientas veces dicho salario mínimo (personas morales).

Así, estimó que del propio artículo se desprende la igual situación en la que están las personas físicas y morales a las que se les otorga el estímulo fiscal, en razón de que, las personas a las que va dirigido el estímulo tienen características que los hacen sustancialmente iguales, tales como que todas deben realizar actividades empresariales, específicamente agropecuarias y silvícolas, que el diésel que adquieran para su consumo final lo destinen a la realización de actividades agropecuarias o silvícolas y que su nivel de ingresos sea hasta de veinte veces el salario mínimo general correspondiente al área geográfica del contribuyente elevado al año.

Por ello, con independencia del régimen fiscal en el cual tributan las personas físicas o morales, todas las que tengan las características antes mencionadas se encuentran en una situación esencialmente igual, por lo que deberían obtener el mismo trato frente a la ley.

A pesar de esto, señaló que la ley reclamada establece un trato diferenciado entre las personas que tributan en el régimen de actividades ganaderas, silvícolas y pesqueras, respecto de personas que tributan en el régimen de actividades empresariales o profesionales o en el régimen de incorporación fiscal, o bien, las personas morales que tributan en el régimen de actividades agrícolas, ganaderas, silvícolas y pesqueras, en relación con el monto máximo que se deberá devolver por concepto de impuesto especial sobre producción y servicios, que tengan derecho a acreditar mensualmente dichas personas. Esto, ya que establece un tope máximo que se podrá devolver por concepto de impuesto especial sobre producción y servicios que tengan derecho a acreditar mensualmente, pero que el tope varía dependiendo del régimen en el que tributen.

Por lo anterior, a su juicio, el precepto tachado de inconstitucional no respeta ni garantiza el derecho humano a la igualdad y su especie de equidad tributaria, dado que trata a los sujetos de manera diferente, dependiendo de si tributan en el régimen de actividades ganaderas, silvícolas y pesqueras, en el régimen de actividades empresariales o profesionales o en el régimen de incorporación fiscal; situación que propicia una distinción injustificada entre dichos sujetos que se encuentran en una situación de igualdad, que tiene como resultado menoscabar el goce y ejercicio del derecho a disminuir su carga tributaria.

La quejosa refirió que la diferenciación legislativa que contiene la norma reclamada, no persigue una finalidad constitucionalmente válida, por lo que resulta violatoria del principio de proporcionalidad en sentido amplio. Explicó que, en este aspecto, la Suprema Corte de Justicia de la Nación acude a un control de proporcionalidad en sentido amplio, conforme al cual, la norma tiene que superar el juicio de congruencia o idoneidad, el de necesidad y el de proporcionalidad en sentido estricto, a fin de determinar si el fin de la norma para establecer un trato desigual, es legítimo y si existe una relación de proporcionalidad entre los medios empleados para alcanzar dicho fin.

Argumentó que no existe justificación para que personas físicas, como lo es su caso, inscritas en el régimen de actividades agrícolas, ganaderas, silvícolas y pesqueras, tengan un impulso económico menor, no obstante que el régimen en el que tributan sea respecto de un sector vulnerable y más necesitado; resultando evidente la injusticia fiscal otorgada frente a las personas físicas que realizan actividades agropecuarias y silvícolas, pero que están inscritas en el régimen de actividades empresariales o profesionales, o en el régimen de incorporación fiscal, e incluso, respecto de las personas morales que están inscritas en el mismo régimen que ella, esto es, en el régimen de actividades agrícolas, ganaderas, silvícolas y pesqueras, pues a éstas se les permite solicitar en devolución hasta la cantidad de $1,495.39 (mil cuatrocientos noventa y cinco pesos 39/100 M.N.) mensuales.

Indicó que se debe determinar si existe una finalidad objetiva y constitucionalmente válida para la distinción introducida por el legislador ordinario en la norma reclamada, ya que el legislador no puede introducir tratos desiguales de manera arbitraria, sino que debe hacerlo con el fin de avanzar en la consecución de objetivos admisibles dentro de los límites marcados por las normas constitucionales o expresamente incluidos en ellas.

Pero que no se desprende el objetivo para introducir la diferenciación, porque no se establece una finalidad constitucionalmente válida que justifique una diferencia sobre el estímulo otorgado a los consumidores finales del diésel que pretendan solicitar la devolución del impuesto, al no establecer un razonamiento o una justificación para tal efecto, por lo que la norma no supera el test de proporcionalidad. Aunado a que tampoco se cumple con el segundo requisito, relativo a que la distinción esté racionalmente conectada con el fin que se persigue.

En suma, consideró que la distinción en el trato que se reclama en el concepto de violación, transgrede en su perjuicio el principio de equidad tributaria, pues no está soportada en una razón objetiva y válida que así lo justifique, aunado a que la medida no es razonable ni proporcional, lo que evidencia un trato inequitativo por parte de la norma.

2.3. En el tercer concepto de violación, la quejosa planteó la inconstitucionalidad del artículo 16, apartado A, fracción III, de la Ley de Ingresos de la Federación, al ser violatorio del derecho humano a la igualdad jurídica reconocido en el artículo 1o. constitucional, así como en los artículos 1.1. y 24 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos.

Esto porque el referido artículo introduce un tratamiento diferenciado entre las personas físicas que están en la misma situación de hecho, esto es, aquellas que adquieran diésel para su consumo final y que soliciten la devolución del impuesto especial sobre producción y servicios que tuvieran derecho a acreditar, sin que para ello se tenga una finalidad constitucionalmente justificada, por lo que dicho trato diferenciado constituye un acto de discriminación contrario a la Constitución.

Así, a efecto de demostrar la violación al principio de igualdad tributaria, reiteró los argumentos que expuso en el segundo concepto de violación, donde señaló que la norma no da un trato igual a personas que están en igualdad de circunstancias.

3. En la sentencia recurrida, el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Segundo Circuito, sostuvo las siguientes consideraciones principales, respecto de los argumentos relatados:

3.1. En el séptimo considerando de su ejecutoria, el Tribunal Colegiado se pronunció en primer lugar sobre planteamientos del segundo concepto de violación (por supuesta contravención a los principios de justicia tributaria), calificándolo como ineficaz.

En apoyo a sus consideraciones, citó la jurisprudencia número 2a./J. 185/2010 de la Segunda Sala esta Suprema Corte, de rubro: "ESTÍMULO FISCAL. EL ANÁLISIS DE CONSTITUCIONALIDAD DEL ESTABLECIDO EN EL ARTÍCULO 16, APARTADO A, FRACCIONES I Y II, DE LA LEY DE INGRESOS DE LA FEDERACIÓN PARA EL EJERCICIO FISCAL DE 2009, NO DEBE LLEVARSE A CABO BAJO LA ÓPTICA DE LOS PRINCIPIOS DE JUSTICIA TRIBUTARIA."

Bajo esa perspectiva, el Tribunal Colegiado consideró que el estímulo fiscal establecido en el artículo tildado de inconstitucional, materializado a través de una devolución, se otorga a personas que adquieran diésel para su consumo final en las actividades agropecuarias o silvícolas, por lo que dichos factores son ajenos al impuesto especial sobre producción y servicios, en virtud de que no se adhieren a sus elementos esenciales como objeto, base, tasa o tarifa o integran su mecánica, por lo que no incide en su mecánica de tributación ni en la del impuesto sobre la renta, con el que está relacionado, entonces el análisis de los argumentos de distinción planteados no debe efectuarse bajo la óptica de los principios de justicia tributaria establecidos en el artículo 31, fracción IV, constitucional, sino a la luz del principio de igualdad previsto en el artículo 1o. de la propia Constitución.

Posteriormente, declaró infundado el argumento referente a la violación al principio de progresividad de los derechos fundamentales.

Lo anterior con base en la jurisprudencia 2a./J. 128/2014 (10a.), de la Segunda Sala de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, de título y subtítulo: "ESTÍMULO FISCAL PREVISTO EN EL ARTÍCULO 16, APARTADO A, FRACCIÓN III, DE LA LEY DE INGRESOS DE LA FEDERACIÓN PARA EL EJERCICIO FISCAL DE 2013. NO VIOLA LOS PRINCIPIOS DE PROGRESIVIDAD DE LOS DERECHOS HUMANOS Y DE IRRETROACTIVIDAD DE LA LEY." (que igualmente se estimó aplicable por la identidad de contenido con el precepto impugnado) de la que se desprende que el estímulo fiscal en cuestión constituye un mecanismo de política fiscal implementado por el Estado para disminuir la carga tributaria de sus destinatarios buscando un fin público, pero no se traduce en un derecho humano, sino una prestación económica que el Estado concede a un grupo de personas, por lo que no le es aplicable el principio de progresividad de los derechos humanos contenido en el artículo 1o. de la Constitución Federal, ya que dicho incentivo no surge de un derecho de los contribuyentes, sino de una facultad del Estado, quien no está obligado a otorgarlo en todo momento, porque incluso, puede desaparecer sin haber generado algún derecho adquirido, sin que pueda afirmarse que el Estado esté obligado a concederlo en todo tiempo y lugar, ni menos aún que los contribuyentes tengan un derecho subjetivo a exigirlo.

Asimismo, el Tribunal Colegiado del conocimiento se pronunció sobre la violación alegada al derecho a la igualdad, previsto en el artículo 1o. constitucional y estimó infundados los argumentos.

El órgano colegiado precisó que para examinar si una norma respeta el derecho de igualdad, se atendió a la jurisprudencia 2a./J. 42/2010, la cual establece los siguientes criterios:

1) Determinar si las situaciones a comparar en efecto pueden contrastarse y que existe un tratamiento diferenciado;

2) De existir esa situación análoga y la diferencia de trato, que esta última obedezca a una finalidad legítima, objetiva y constitucionalmente válida;