AMPARO DIRECTO 89/2005. EVANGELINA LÓPEZ RODRÍGUEZ.

"Artículo 80-A. Los contribuyentes a que se refiere este capítulo gozarán de un subsidio contra el impuesto que resulte a su cargo en los términos del artículo anterior.

"El subsidio se calculará considerando el ingreso y el impuesto determinado conforme a la tarifa contenida en el artículo 80 de esta Ley, a los que se les aplicará la siguiente:

"El impuesto marginal mencionado en esta tabla es el que resulte de aplicar la tasa que corresponde en la tarifa del artículo 80 de esta ley al ingreso excedente del límite inferior.

"Las cantidades establecidas en las columnas correspondientes al límite inferior, límite superior y cuota fija de cada renglón de la tabla se actualizarán semestralmente en los términos del artículo 7o. C de esta ley. La Secretaría de Hacienda y Crédito Público hará las operaciones aritméticas previstas en este párrafo y publicará la tabla actualizada en el Diario Oficial de la Federación.

"Para determinar el monto del subsidio acreditable contra el impuesto que se deriva de los ingresos por los conceptos a que se refiere este capítulo, se tomará el subsidio que resulte conforme a la tabla, disminuido en el monto que se obtenga de multiplicar dicho subsidio por el doble de la diferencia que exista entre la unidad y la proporción que determinen las personas que hagan los pagos por dichos conceptos. La proporción mencionada se calculará para todos los trabajadores del empleador dividiendo el monto total de los pagos efectuados en el ejercicio inmediato anterior que sirva de base para determinar el impuesto en los términos de este capítulo, entre el total de las erogaciones efectuadas en el mismo por cualquier concepto relacionado con la prestación de servicios personales subordinados, incluyendo, entre otras, a las inversiones y gastos efectuados en relación con previsión social, servicios de comedor, comida y transporte proporcionados a los trabajadores, aun cuando no sean deducibles para el empleador, ni el trabajador esté sujeto al pago del impuesto por el ingreso derivado de las mismas, sin incluir los útiles, instrumentos y materiales necesarios para la ejecución del trabajo a que se refiere la Ley Federal del Trabajo. Cuando la proporción determinada sea inferior al 50% no se tendrá derecho al subsidio.

"Tratándose de inversiones a que se refiere el párrafo anterior, se considerará como erogación efectuada en el ejercicio, el monto de la deducción de dichas inversiones que en ese mismo ejercicio se realice en los términos de la sección III del capítulo II del título II de esta ley, y en el caso de inversiones que no sean deducibles en los términos de este ordenamiento, las que registren para efectos contables. No se considerarán ingresos para los efectos del párrafo anterior, los viáticos por los cuales no se esté obligado al pago del impuesto sobre la renta de acuerdo con el artículo 77 de esta Ley.

"Los contribuyentes a que se refieren los capítulos II, III y VI de este título, excepto los mencionados en los artículos 141-C y 143 de esta ley, también gozarán del subsidio a que se refiere este artículo contra el impuesto que resulte a su cargo en los términos de los artículos 86, 92 y 119-K de esta ley, según corresponda.

"Los contribuyentes que obtengan ingresos por los conceptos a que se refieren dos o más de los capítulos de este título, sólo aplicarán el subsidio para los pagos provisionales efectuados en uno de ellos. Cuando se obtengan ingresos de los mencionados en este capítulo, el subsidio se aplicará únicamente en los pagos provisionales correspondientes a dichos ingresos.

"Tratándose de pagos provisionales trimestrales, la tabla que se utilizará para calcular el subsidio será la contenida en este artículo elevada al trimestre. Asimismo, tratándose de los pagos provisionales que efectúen las personas físicas con actividades empresariales, la tabla que se utilizará para calcular el subsidio, será la contenida en este artículo elevada al periodo al que corresponda el pago provisional o el ajuste, según sea el caso. La tabla se determinará sumando las cantidades correspondientes a las columnas relativas al límite inferior, límite superior y cuota de subsidio de cada renglón de la misma, que en los términos de dicho artículo resulten para cada uno de los meses del trimestre o del período de que se trate y que correspondan al mismo renglón. La Secretaría de Hacienda y Crédito Público realizará las operaciones aritméticas previstas en este párrafo para calcular la tabla aplicable y la publicará en el Diario Oficial de la Federación."

"Artículo 141-A. Los contribuyentes a que se refiere este título gozarán de un subsidio contra el impuesto que resulte a su cargo en los términos del artículo anterior.

"El subsidio se calculará considerando el ingreso y el impuesto determinado conforme a la tarifa contenida en el artículo 141 de esta ley, a los que se les aplicará la siguiente:

"El impuesto marginal mencionado en esta tabla es el que resulte de aplicar la tasa que corresponda en la tarifa del artículo 141 de esta ley al ingreso excedente del límite inferior.

"Los contribuyentes podrán actualizar la tabla contenida en este artículo, sumando las cantidades correspondientes a las columnas relativas al límite inferior, límite superior y cuota de subsidio de cada renglón de la tabla, que en los términos del artículo 80-A de esta ley resulte para cada uno de los doce meses del año y que correspondan al mismo renglón. El resultado de las sumas será la tabla actualizada. La Secretaría de Hacienda y Crédito Público, en el mes de enero del año siguiente a aquél por el que se determine la tabla, hará la operaciones aritméticas previstas en este párrafo y la publicará en el Diario Oficial de la Federación.

"Tratándose de los ingresos a que se refiere el capítulo I de este título, el empleador deberá calcular y comunicar a las personas que le hubieran prestado servicios personales subordinados, a más tardar en el mes de febrero de cada año, el monto del subsidio acreditable y el no acreditable respecto a dichos ingresos, calculados conforme al procedimiento descrito en el artículo 80-A de esta ley.

"Cuando los contribuyentes, además de los ingresos a que se refiere el capítulo I de este título, perciban ingresos de los señalados en cualquiera de los demás capítulos de este mismo título, deberán restar del monto del subsidio antes determinado una cantidad equivalente al subsidio no acreditable señalado en el párrafo anterior.

"Lo dispuesto en este artículo no será aplicable a los contribuyentes a que se refieren los artículos 141-C y 143 de esta ley."

"Artículo 114. Los contribuyentes a que se refiere este capítulo gozarán de un subsidio contra el impuesto que resulte a su cargo en los términos del artículo anterior.

"El subsidio se calculará considerando el ingreso y el impuesto determinado conforme a la tarifa contenida en el artículo 113 de esta ley, a los que se les aplicará la siguiente:

"El impuesto marginal mencionado en esta tabla es el que resulte de aplicar la tasa que corresponde en la tarifa del artículo 113 de esta ley al ingreso excedente del límite inferior.

"Para determinar el monto del subsidio acreditable contra el impuesto que se deriva de los ingresos por los conceptos a que se refiere este capítulo, se tomará el subsidio que resulte conforme a la tabla, disminuido con el monto que se obtenga de multiplicar dicho subsidio por el doble de la diferencia que exista entre la unidad y la proporción que determinen las personas que hagan los pagos por dichos conceptos. La proporción mencionada se calculará para todos los trabajadores del empleador, dividiendo el monto total de los pagos efectuados en el ejercicio inmediato anterior que sirva de base para determinar el impuesto en los términos de este capítulo, entre el monto que se obtenga de restar al total de las erogaciones efectuadas en el mismo por cualquier concepto relacionado con la prestación de servicios personales subordinados, incluyendo, entre otras, a las inversiones y gastos efectuados en relación con previsión social, servicios de comedor, comida y transporte proporcionados a los trabajadores, aun cuando no sean deducibles para el empleador, ni el trabajador esté sujeto al pago del impuesto por el ingreso derivado de las mismas, sin incluir los útiles, instrumentos y materiales necesarios para la ejecución del trabajo a que se refiere la Ley Federal del Trabajo, las cuotas patronales pagadas al Instituto Mexicano del Seguro Social y las aportaciones efectuadas por el patrón al Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores o al Instituto de Seguridad y Servicios Sociales de los Trabajadores al Servicio del Estado y al Sistema de Ahorro para el Retiro. Cuando la proporción determinada sea inferior al 50% no se tendrá derecho al subsidio.

"Tratándose de inversiones a que se refiere el párrafo anterior, se considerará como erogación efectuada en el ejercicio, el monto de la deducción de dichas inversiones que en ese mismo ejercicio se realice en los términos de la sección II del capítulo II del título II de esta ley, y en el caso de inversiones que no sean deducibles en los términos de este ordenamiento, las que registren para efectos contables. No se considerarán ingresos para los efectos del párrafo anterior, los viáticos por los cuales no se esté obligado al pago del impuesto sobre la renta de acuerdo con el artículo 109 de esta ley.

"Los contribuyentes a que se refieren los capítulos II y III de este título, también gozarán del subsidio a que se refiere este artículo contra el impuesto que resulte a su cargo en los términos de los artículos 127 y 143 de esta ley, según corresponda.

"Los contribuyentes que obtengan ingresos por los conceptos a que se refieren dos o más de los capítulos de este título, sólo aplicarán el subsidio para los pagos provisionales efectuados en uno de ellos. Cuando se obtengan ingresos de los mencionados en este capítulo, el subsidio se aplicará únicamente en los pagos provisionales correspondientes a dichos ingresos.

"Tratándose de pagos provisionales que se efectúen de manera trimestral conforme al artículo 143 de esta ley, la tabla que se utilizará para calcular el subsidio será la contenida en este artículo elevada al trimestre. Asimismo, tratándose de los pagos provisionales que efectúen las personas físicas a que se refiere el capítulo II de este título, la tabla que se utilizará para calcular el subsidio será la contenida en este artículo elevada al periodo al que corresponda al pago provisional. La tabla se determinará sumando las cantidades correspondientes a las columnas relativas al límite inferior, límite superior y cuota de subsidio de cada renglón de la misma, que en los términos de dicho artículo resulten para cada uno de los meses del trimestre o del periodo de que se trate y que correspondan al mismo renglón."

"Artículo 178. Los contribuyentes a que se refiere este título gozarán de un subsidio contra el impuesto que resulte a su cargo en los términos del artículo anterior.

"El subsidio se calculará considerando el ingreso y el impuesto determinado conforme a la tarifa contenida en el artículo 177 de esta ley, a los que se les aplicará la siguiente:

"El impuesto marginal mencionado en esta tabla es el que resulte de aplicar la tasa que corresponda en la tarifa del artículo 177 de esta ley al ingreso excedente del límite inferior.

"Tratándose de los ingresos a que se refiere el capítulo I de este título, el empleador deberá calcular y comunicar a las personas que le hubieran prestado servicios personales subordinados, a más tardar el 15 de febrero de cada año, el monto del subsidio acreditable y el no acreditable respecto a dichos ingresos, calculados conforme al procedimiento descrito en el artículo 114 de esta ley.

"Cuando los contribuyentes, además de los ingresos a que se refiere el capítulo I de este título, perciban ingresos de los señalados en cualquiera de los demás capítulos de este mismo título, deberán restar del monto del subsidio antes determinado una cantidad equivalente al subsidio no acreditable señalado en el párrafo anterior."

En principio, debe decirse que la regulación contenida en los párrafos segundo, tercero, cuarto, séptimo, octavo y noveno del artículo 80-A; primero, segundo, tercero, cuarto y séptimo del artículo 141-A de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente hasta el ejercicio fiscal de dos mil uno; segundo, tercero, sexto, séptimo y octavo del artículo 114; primero, segundo y tercero del artículo 178 de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en dos mil dos, constituyen una específica porción normativa que se limita a regular el beneficio tributario denominado subsidio acreditable, precisando cómo se cuantifica, qué categorías de contribuyentes personas físicas tienen derecho a él y en qué momento podrá disfrutar del mismo, por tanto, los párrafos precisados con antelación, no se refieren propiamente a una contribución, sino simplemente a un mecanismo que tiene como finalidad la determinación de un beneficio fiscal denominado "subsidio", por virtud del cual, el sujeto pasivo de la relación tributaria tiene el derecho a acreditar el monto de dicho subsidio contra el gravamen a su cargo, lo que disminuye el impuesto que le hubiere correspondido pagar.

En este orden de ideas, en relación a los párrafos segundo, tercero, cuarto, séptimo, octavo y noveno del artículo 80-A; primero, segundo, tercero, cuarto y séptimo del artículo 141-A de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente hasta el dos mil uno; segundo, tercero, sexto, séptimo y octavo del artículo 114; primero, segundo y tercero del artículo 178 de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en dos mil dos, resultan inoperantes los argumentos que esgrime la quejosa para evidenciar la trasgresión a los principios tributarios de "proporcionalidad" y "equidad", previstos en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, pues, como se vio, prevén un beneficio fiscal a favor de los asalariados denominado "subsidio", el cual tiene el efecto real de disminuir el impuesto sobre la renta que pudieran tener a su cargo los trabajadores asalariados a los que está dirigido, lo que además se traduce en una disminución en la recaudación por ese concepto y que, por ende, sólo resiente el Estado, por lo que resulta evidente que a dicho beneficio fiscal no le resultan aplicables los principios tributarios de "proporcionalidad" y "equidad", pues los aludidos principios sólo rigen en tratándose de contribuciones. Cobra aplicación al respecto, la tesis 2a. CXXXIII/2003, sustentada por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación correspondiente a octubre de dos mil tres, página sesenta y tres, que a la letra dice: "RENTA. SON INOPERANTES LOS ARGUMENTOS DIRIGIDOS A EVIDENCIAR QUE EL ARTÍCULO 114 DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO (VIGENTE EN 2002) TRANSGREDE LOS PRINCIPIOS DE PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD TRIBUTARIAS. El artículo mencionado establece que los contribuyentes, entre otras personas físicas que perciben ingresos por salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado, gozarán de un subsidio contra el impuesto que resulte a su cargo y que la tabla incluida en el mismo precepto se aplica para determinar la disminución del tributo que le corresponde enterar al trabajador por concepto de dicho impuesto. En ese sentido, si bien es cierto que debe aplicarse la tabla referente a un mínimo y a un máximo, también lo es que no se trata de una contribución, sino de un mecanismo que tiene como finalidad determinar una cantidad (subsidio) que será acreditable por el sujeto pasivo de la relación tributaria respecto del gravamen en cuestión, razón por la que los argumentos encaminados a evidenciar la desproporcionalidad e inequidad de la tabla referida deben declararse inoperantes, ya que no hay erogación alguna por parte del contribuyente."

Es pertinente mencionar que la inoperancia destacada en los párrafos que anteceden no se actualiza respecto de la porción normativa contenida en los párrafos quinto del artículo 80-A vigente hasta dos mil uno; y, cuarto del artículo 114 vigente en el ejercicio fiscal de dos mil dos; ambos preceptos legales de la Ley del Impuesto sobre la Renta, pues lo dispuesto en dichos párrafos no regulan el cálculo de un beneficio tributario, sino que establecen un mecanismo conforme al cual el legalmente denominado subsidio acreditable, regulado por una diversa porción normativa autónoma e independiente, será reducido e incluso nulificado respecto de los contribuyentes que reciban ingresos por prestar un trabajo personal subordinado; circunstancia que lleva a concluir que su aplicación en el acto administrativo de origen, así como en la sentencia reclamada, no puede realizarse en beneficio del impetrante de garantías, pues, en todo caso, dará lugar a incrementar su carga tributaria, reduciendo el mencionado subsidio o provocando, incluso, la pérdida de tal prerrogativa; de ahí, que si la porción normativa contenida en los párrafos antes precisados, se aplica necesariamente en perjuicio de los gobernados incrementando el monto de la respectiva obligación tributaria, no existe razón para sostener que el concepto de violación por el que se ataca su constitucionalidad resulte inoperante en ese aspecto.

Pues bien, a fin de analizar la violación al principio de equidad que alega el solicitante de garantías, debe partirse de la interpretación jurisprudencial que ha realizado la Suprema Corte de Justicia de la Nación respecto de tal garantía.

Así las cosas, el Pleno del más Alto Tribunal del país, emitió la jurisprudencia que aparece publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo V, junio de 1997, página treinta y seis, cuyo texto y rubro son del tenor literal siguiente: "EQUIDAD TRIBUTARIA. IMPLICA QUE LAS NORMAS NO DEN UN TRATO DIVERSO A SITUACIONES ANÁLOGAS O UNO IGUAL A PERSONAS QUE ESTÁN EN SITUACIONES DISPARES. El texto constitucional establece que todos los hombres son iguales ante la ley, sin que pueda prevalecer discriminación alguna por razón de nacimiento, raza, sexo, religión o cualquier otra condición o circunstancia personal o social; en relación con la materia tributaria, consigna expresamente el principio de equidad para que, con carácter general, los Poderes públicos tengan en cuenta que los particulares que se encuentren en la misma situación deben ser tratados igualmente, sin privilegio ni favor. Conforme a estas bases, el principio de equidad se configura como uno de los valores superiores del ordenamiento jurídico, lo que significa que ha de servir de criterio básico de la producción normativa y de su posterior interpretación y aplicación. La conservación de este principio, sin embargo, no supone que todos los hombres sean iguales, con un patrimonio y necesidades semejantes, ya que la propia Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos acepta y protege la propiedad privada, la libertad económica, el derecho a la herencia y otros derechos patrimoniales, de donde se reconoce implícitamente la existencia de desigualdades materiales y económicas. El valor superior que persigue este principio consiste, entonces, en evitar que existan normas que, llamadas a proyectarse sobre situaciones de igualdad de hecho, produzcan como efecto de su aplicación la ruptura de esa igualdad al generar un trato discriminatorio entre situaciones análogas, o bien, propiciar efectos semejantes sobre personas que se encuentran en situaciones dispares, lo que se traduce en desigualdad jurídica."

Como se advierte de la transcripción anterior, el Tribunal Pleno ha considerado que la propia Constitución reconoce implícitamente la existencia de desigualdades económicas y materiales y que el principio de equidad tiene como finalidad que los poderes públicos tomen en cuenta que los particulares que se encuentren en la misma situación deben ser tratados de igual forma, sin privilegio, ni favor, por lo que tal principio debe ser criterio básico de la producción normativa y de su posterior interpretación y aplicación.

En este sentido, resulta conveniente tener presente la jurisprudencia consultable en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo V, junio de 1997, página cuarenta y tres, que a continuación se transcribe: "EQUIDAD TRIBUTARIA. SUS ELEMENTOS. El principio de equidad no implica la necesidad de que los sujetos se encuentren, en todo momento y ante cualquier circunstancia, en condiciones de absoluta igualdad, sino que, sin perjuicio del deber de los Poderes públicos de procurar la igualdad real, dicho principio se refiere a la igualdad jurídica, es decir, al derecho de todos los gobernados de recibir el mismo trato que quienes se ubican en similar situación de hecho porque la igualdad a que se refiere el artículo 31, fracción IV, constitucional, lo es ante la ley y ante la aplicación de la ley. De lo anterior derivan los siguientes elementos objetivos, que permiten delimitar al principio de equidad tributaria: a) no toda desigualdad de trato por la ley supone una violación al artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, sino que dicha violación se configura únicamente si aquella desigualdad produce distinción entre situaciones tributarias que pueden considerarse iguales sin que exista para ello una justificación objetiva y razonable; b) a iguales supuestos de hecho deben corresponder idénticas consecuencias jurídicas; c) no se prohíbe al legislador contemplar la desigualdad de trato, sino sólo en los casos en que resulta artificiosa o injustificada la distinción; y d) para que la diferenciación tributaria resulte acorde con las garantías de igualdad, las consecuencias jurídicas que resultan de la ley, deben ser adecuadas y proporcionadas, para conseguir el trato equitativo, de manera que la relación entre la medida adoptada, el resultado que produce y el fin pretendido por el legislador, superen un juicio de equilibrio en sede constitucional."

Así pues, la anterior jurisprudencia reitera que el principio de equidad tributaria implica el derecho de todos los gobernados de recibir el mismo trato que quienes se ubican en similar situación de hecho, ya que se trata de igualdad ante la ley y su aplicación; también se señalan los elementos objetivos que permiten delimitar el citado principio, elementos que más adelante serán motivo de análisis a efecto de verificar si la ley impugnada da un trato equitativo a todos los contribuyentes que se encuentran en una situación análoga.

En este sentido, conforme a lo dispuesto por el artículo 1o. de la Ley del Impuesto sobre la Renta, las personas físicas están obligadas al pago de ese tributo, cuando se trate de residentes en México, respecto de todos sus ingresos, cualquiera que sea la ubicación de la fuente de riqueza de donde procedan; y tratándose de residentes en el extranjero respecto de los ingresos atribuibles a alguna fuente de riqueza situada en territorio nacional.

Luego, si bien es cierto que los artículos 141-A (vigente hasta el ejercicio fiscal de dos mil uno) y 178 (vigente en dos mil dos), de la Ley del Impuesto sobre la Renta, establecen que los contribuyentes a que se refiere el título IV, a saber, los que reciban ingresos por concepto de ingresos por salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado; por honorarios y en general por la prestación de un servicio personal independiente; por arrendamiento y en general por otorgar el uso o goce temporal de inmuebles; por enajenación de bienes; por ingresos por adquisición de bienes; por actividades empresariales, ya sean del régimen general, del simplificado, o de pequeños contribuyentes; Ingresos por dividendos y en general por las ganancias distribuidas por las personas morales; Ingresos por intereses; Ingresos por obtención de premios y por los demás ingresos de las personas físicas, gozarán de un subsidio contra el impuesto que les resulte a cargo; empero, en tratándose de los primeros, esto es, por los que reciban ingresos por concepto de salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado, dispone que deberán calcular la proporción del subsidio no acreditable, lo cierto es que, tal circunstancia no transgrede el principio de equidad tributaria, pues, como enseguida se verá, para efecto del cálculo del subsidio acreditable, las personas que perciben ingresos por concepto de sueldos y salarios, no se encuentran en igualdad de circunstancias que las personas físicas a que aluden los demás capítulos del título VI, de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

A fin de sustentar lo anterior, se estima necesario analizar cuáles fueron las razones o motivos que tomó en consideración el legislador federal para establecer el subsidio en cuestión, en el dictamen de primera lectura ante la Cámara de Diputados de la miscelánea fiscal para mil novecientos noventa y uno, en el que se señaló: "... En respuesta a los planteamientos que diferentes fracciones parlamentarias han formulado a esta comisión dictaminadora, se estima oportuno efectuar algunas modificaciones a la presente iniciativa ... En primer término, la suscrita comisión, con el objeto de imprimir permanencia a aquellas normas caracterizadas por representar un beneficio hacia los sectores de menor potencial económico y tomando en cuenta los argumentos esgrimidos en el dictamen de la iniciativa de Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de 1991, estima necesaria la inclusión de un subsidio en el impuesto sobre la renta de las personas físicas, en el texto de la ley de la materia y, concretamente, en las normas referentes a los ingresos cuyo gravamen se verá disminuido por tal subsidio ... Atendiendo a las ideas de reducir la desigualdad tributaria y obtener un esquema fiscal más justo, que en el caso que nos ocupa debe reflejarse en el establecimiento del citado subsidio sobre aquellos contribuyentes cuyos ingresos se encuentran afectados a una menor cantidad de exenciones, consideramos que el mecanismo de dicho beneficio fiscal debe operar en base al establecimiento de un subsidio aplicable contra el impuesto a pagar y no como una reducción en la tarifa misma del impuesto ... Tomando en cuenta la problemática que representa aplicar este subsidio a los contribuyentes con ingresos distintos a los del capítulo I del título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, esta dictaminadora plantea una mecánica más simple que permite el cálculo del coeficiente del subsidio partiendo de la información que proporcione la propia empresa para los contribuyentes que perciban ingresos adicionales a los salariales. La posibilidad de aplicar el subsidio en los pagos provisionales y la actualización trimestral de la tarifa con el incremento del índice nacional de precios al consumidor, llevó a esta comisión a plantear el hecho de que también los límites inferior y superior de la tabla del subsidio referido deban ser actualizados en congruencia con la propia actualización de la tarifa. Sin embargo, la dificultad de comprensión que representaba el establecimiento del monto máximo del subsidio nos llevó a la adición de un estrato en las tarifas de los artículos 80 y 141, para dar cabida al último nivel de ingresos al que sea aplicable el subsidio. ..." (El subrayado proviene de este Tribunal Colegiado).

Como se ve de la anterior transcripción, el artículo 80-A (que en lo que interesa contiene un texto similar al artículo 114), que regula lo relativo al subsidio acreditable contra el impuesto a cargo de quienes perciben ingresos por salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado, se adicionó a la Ley del Impuesto sobre la Renta (mediante decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación de veintiséis de diciembre de mil novecientos noventa), con el claro propósito de beneficiar a los trabajadores, en tanto que se trata de un subsidio que disminuye el impuesto a su cargo; sin embargo, de la propia redacción de la disposición legal, se advierte que no fue intención del legislador beneficiar por igual o en una proporción igual a todos los trabajadores, sino que pretendió que el beneficio fuera proporcionalmente mayor para los trabajadores con menos ingresos y proporcionalmente menor para los que perciban ingresos mayores, por un lado, así como que el beneficio aumente proporcionalmente en la medida que el contribuyente reciba menos prestaciones exentas y disminuya proporcionalmente según se obtengan más prestaciones exentas.

Así, para calcular el subsidio acreditable se considera el ingreso y el impuesto determinado conforme a la tarifa del artículo 80 de la Ley del Impuesto sobre la renta vigente hasta el dos mil uno y, su similar 113 vigente para dos mil dos, a los que se aplica una tabla que contiene renglones relativos al límite inferior, límite superior, cuota fija y por ciento de subsidio sobre impuesto marginal, y el monto que se obtenga de multiplicarlo por el doble de la diferencia entre la unidad y la proporción que determinen los empleadores para todos sus trabajadores, misma que deriva de dividir el total de los pagos efectuados en el ejercicio inmediato anterior que sirva de base para determinar el impuesto, entre el total de erogaciones en el mismo ejercicio por cualquier concepto relacionado con la prestación de servicios subordinados; es decir, en el caso de las personas que perciben ingresos por concepto de sueldos y salarios a fin de calcular el cuestionado subsidio no acreditable, se consideran las inversiones y gastos efectuados en relación con previsión social, servicios de comedor, comida y transporte proporcionados por el patrón al trabajador.

Lo anterior permite evidenciar que existen razones objetivas para justificar el diverso tratamiento fiscal que para el cálculo del subsidio acreditable, prevén los artículos reclamados, para las personas físicas que perciban ingresos por concepto de sueldos y salarios (trabajadores), y los que los perciben por honorarios y en general por la prestación de un servicio personal independiente; por arrendamiento y en general por otorgar el uso o goce temporal de inmuebles; por enajenación de bienes; por ingresos por adquisición de bienes; por actividades empresariales, ya sean del régimen general, del simplificado, o de pequeños contribuyentes; ingresos por dividendos y en general por las ganancias distribuidas por las personas morales; ingresos por intereses; ingresos por obtención de premios y por los demás ingresos. Ello es así, porque, como se vio, los primeros (trabajadores), son los únicos que derivado de su relación laboral perciben de su patrón ingresos por concepto de gastos de previsión social, servicios de comedor, comida y transporte, tanto es así, que la intención del legislador al establecer el subsidio acreditable contra el impuesto sobre la renta a cargo de quienes perciben ingresos por salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado, no fue la de beneficiar por igual o en la misma proporción a todos los trabajadores, sino que pretendió que el beneficio fuera proporcionalmente mayor para los trabajadores con menos ingresos y proporcionalmente menor para los que perciban ingresos mayores, así como que el beneficio aumente proporcionalmente en la medida en que el contribuyente reciba menos prestaciones exentas y disminuya proporcionalmente, según se perciban más prestaciones exentas, por tanto, resulta que los párrafos quinto del artículo 80-A vigente hasta dos mil uno; y, cuarto del artículo 114 vigente en el ejercicio fiscal de dos mil dos; ambos preceptos legales de la Ley del Impuesto sobre la Renta, no trasgreden en modo alguno la garantía de equidad que prevé la fracción IV del artículo 31 de la Carta Magna, pues, como se dijo, otorgan un tratamiento idéntico para calcular el subsidio acreditable para los contribuyentes que se encuentran en el mismo plano o situación frente a la ley fiscal aplicable al caso, esto es, para aquellos que perciben ingresos por sueldos y salarios y, otro para los que perciben ingresos por honorarios y en general por la prestación de un servicio personal independiente; por arrendamiento y en general por otorgar el uso o goce temporal de inmuebles; por enajenación de bienes; por ingresos por adquisición de bienes; por actividades empresariales, ya sean del régimen general, del simplificado, o de pequeños contribuyentes; ingresos por dividendos y en general por las ganancias distribuidas por las personas morales; Ingresos por intereses; Ingresos por obtención de premios y por los demás ingresos de las personas físicas.

Por otra parte, en relación a los artículos 114, párrafo cuarto y 178, cuarto párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en el ejercicio fiscal de dos mil dos, el solicitante de garantías en forma general e imprecisa se limita a señalar que trasgreden el principio de proporcionalidad tributaria previsto por el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, pues, dice, que al regular la proporción del subsidio no acreditable, incrementan la obligación tributaria de los trabajadores con base en conceptos que no son reveladores de capacidad contributiva, esto es, que las erogaciones que realice el patrón sean deducibles o no para él, no son indicativas de la capacidad contributiva de sus empleados; empero, no explica razonadamente el porqué considera que los factores que se consideran para calcular el subsidio no acreditable no atienden a la capacidad contributiva de los contribuyentes (trabajadores), tanto es así, que ni siquiera menciona en forma específica cuáles son esos factores y, en consecuencia, por qué considera que éstos no son reveladores de capacidad contributiva de los trabajadores, ya que, insístese, no basta que el quejoso en forma general señale que las erogaciones realizadas por el patrón sean deducibles o no para él, no son indicativas de capacidad contributiva, sino que, como se dijo, debe explicar, cuáles son esos gastos y cómo es que considera que no son reveladores de capacidad contributiva, habida cuenta que corresponde al peticionario de garantías exponer razonadamente el porqué estima que los artículos reclamados trasgreden el principio de proporcionalidad tributaria, además de que, en la especie, no se surte a su favor la suplencia de la queja deficiente a que alude el artículo 76 bis de la Ley de Amparo. De ahí que, al ser sus afirmaciones argumentos inacabados e insuficientes deben declararse inoperantes. Lo anterior, encuentra apoyo por analogía y por las razones que la informan, en la tesis de jurisprudencia número 1a./J. 81/2002, emitida por la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, consultable en la página sesenta y uno del Tomo XVI, diciembre de 2002, Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, que dice: "CONCEPTOS DE VIOLACIÓN O AGRAVIOS. AUN CUANDO PARA LA PROCEDENCIA DE SU ESTUDIO BASTA CON EXPRESAR LA CAUSA DE PEDIR, ELLO NO IMPLICA QUE LOS QUEJOSOS O RECURRENTES SE LIMITEN A REALIZAR MERAS AFIRMACIONES SIN FUNDAMENTO. El hecho de que el Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación haya establecido en su jurisprudencia que para que proceda el estudio de los conceptos de violación o de los agravios, basta con que en ellos se exprese la causa de pedir, obedece a la necesidad de precisar que aquéllos no necesariamente deben plantearse a manera de silogismo jurídico, o bien, bajo cierta redacción sacramental, pero ello de manera alguna implica que los quejosos o recurrentes se limiten a realizar meras afirmaciones sin sustento o fundamento, pues es obvio que a ellos corresponde (salvo en los supuestos legales de suplencia de la queja) exponer razonadamente el porqué estiman inconstitucionales o ilegales los actos que reclaman o recurren. Lo anterior se corrobora con el criterio sustentado por este Alto Tribunal en el sentido de que resultan inoperantes aquellos argumentos que no atacan los fundamentos del acto o resolución que con ellos pretende combatirse."

En cambio, es sustancialmente fundado en la medida en que se suple la queja deficiente, en términos del artículo 76 bis, fracción I, de la Ley de Amparo, el motivo de violación por el que se aduce que el artículo 80-A, quinto párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en los ejercicios fiscales de mil novecientos noventa y ocho a dos mil uno, transgrede el principio de proporcionalidad tributaria previsto por el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal.

En efecto, el artículo 80-A, quinto párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, contraviene el principio de proporcionalidad tributaria, pues conforme al mecanismo que éste prevé para la reducción del subsidio acreditable del impuesto sobre la renta de los trabajadores, deben contemplarse con el carácter de gastos de previsión social realizados por el patrón relacionados con la prestación de servicios personales subordinados, las cuotas patronales al Instituto Mexicano del Seguro Social y al Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores, lo que provoca que estos conceptos integren la base gravable del citado impuesto y, por tanto, sean considerados para incrementar el monto de la obligación tributaria de los trabajadores, lo que transgrede el principio de proporcionalidad tributaria previsto por el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, dado que la obligación tributaria de los trabajadores se incrementa como consecuencia del pago de conceptos (cuotas patronales al Instituto Mexicano del Seguro Social y al Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores), que no son reveladores de capacidad contributiva; lo anterior, tal y como lo determinó la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en la jurisprudencia número 1a./J. 82/2002, aprobada en sesión de trece de noviembre de dos mil dos, publicada en la página ciento ochenta y nueve del Tomo XVI, diciembre de 2002, Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta; tesis de jurisprudencia que al haber sido emitida por una de las Salas del más Alto Tribunal de la República, es obligatoria para todas las autoridades jurisdiccionales de este país (incluyendo este Tribunal Colegiado), en términos del artículo 192 de la Ley de Amparo, que es del rubro y texto siguientes: "RENTA. EL ARTÍCULO 80-A, PÁRRAFO QUINTO, DE LA LEY DEL IMPUESTO FEDERAL RELATIVO, TRANSGREDE EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA AL CONSIDERAR A LAS CUOTAS PATRONALES PAGADAS AL INSTITUTO MEXICANO DEL SEGURO SOCIAL Y AL INSTITUTO DEL FONDO NACIONAL DE LA VIVIENDA PARA LOS TRABAJADORES, PARA EFECTOS DE REDUCIR EL SUBSIDIO ACREDITABLE Y, POR ENDE, INCREMENTAR LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA A CARGO DE LOS TRABAJADORES. Conforme a lo dispuesto en el citado precepto legal al aplicar el mecanismo de reducción del subsidio acreditable del impuesto sobre la renta a cargo de los trabajadores, deben contemplarse en su carácter de gastos de previsión social realizados por el patrón relacionados con la prestación de servicios personales subordinados, a las cuotas patronales al Instituto Mexicano del Seguro Social y al Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores, dando lugar a que estos conceptos integren materialmente la base gravable del impuesto en comento y, por ende, sean tomados en cuenta para incrementar el monto de la obligación tributaria a cargo de los trabajadores. En tal virtud, si las referidas aportaciones, en términos de lo dispuesto en el artículo 123, apartado A, fracciones XII, XIV y XXIX, de la Constitución General de la República, tienen como finalidad financiar un sistema de seguridad social que tiende a velar por la sociedad en su conjunto y no representan un beneficio específico e individualizado a favor de los trabajadores ya que, por una parte, las cuotas pagadas al Seguro Social en la gran mayoría de sus ramos no son indicativas del beneficio que en lo individual puede generar a los trabajadores ese instrumento de seguridad social, aunado a que dicho beneficio depende, incluso, de que la contingencia asegurada acontezca y, por otra parte, las aportaciones al Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores tienen por objeto constituir un patrimonio general de éstos unificado a un fin de solidaridad que les permita obtener crédito barato y suficiente para adquirir en propiedad habitaciones, debe concluirse que el artículo 80-A, párrafo quinto, de la Ley del Impuesto sobre la Renta transgrede el principio de proporcionalidad al regular un mecanismo conforme al cual la obligación tributaria a cargo de los trabajadores se incrementa como consecuencia del pago de conceptos que no son reveladores de su capacidad contributiva.". De igual forma, resulta aplicable la jurisprudencia 2a./J. 84/2003, sustentada por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, que aparece publicada en la página cuarenta y ocho del Tomo XVIII, octubre de 2003, Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, cuyo rubro y texto son del tenor literal siguiente: "RENTA. EL ARTÍCULO SEGUNDO TRANSITORIO DEL DECRETO POR EL QUE SE REFORMA EL QUINTO PÁRRAFO DEL ARTÍCULO 80-A DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, PUBLICADO EN EL DIARIO OFICIAL DE LA FEDERACIÓN EL 29 DE NOVIEMBRE DE 2001, TRANSGREDE EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA AL CONSIDERAR PARA EFECTOS DEL CÁLCULO DEL SUBSIDIO ACREDITABLE ANUAL, RESPECTO DE ENERO A SEPTIEMBRE DE 2001, LAS CUOTAS PATRONALES PAGADAS AL INSTITUTO MEXICANO DEL SEGURO SOCIAL Y AL INSTITUTO DEL FONDO NACIONAL DE LA VIVIENDA PARA LOS TRABAJADORES. El Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación estableció en la tesis P. XXII/2001, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XIV, octubre de 2001, página 24, que el artículo 80-A, párrafo quinto, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, transgrede el principio de proporcionalidad tributaria al considerar a las cuotas patronales pagadas al Instituto Mexicano del Seguro Social y al Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores, para efectos de reducir el subsidio acreditable y, por ende, incrementar la obligación tributaria a cargo de los trabajadores. En esa tesitura, si el artículo segundo transitorio del decreto de 28 de noviembre de 2001, publicado al día siguiente por el que se reforma el quinto párrafo del citado artículo 80-A prevé un mecanismo complejo al tenor del cual, para realizar el cálculo del subsidio acreditable anual el patrón debe considerar las cuotas de seguridad social únicamente respecto de los primeros nueve meses del año y, en cambio, para la cuantificación del subsidio correspondiente a los tres meses restantes, no debe incluir dichas cuotas, tal forma de disponer sobre las referidas aportaciones de seguridad social transgrede el citado principio tributario consagrado en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, ya que éstas no reflejan la capacidad contributiva de los trabajadores, dado que tienen como finalidad financiar un sistema de seguridad social que tiende a velar por la sociedad en su conjunto y no representan un beneficio específico e individualizado a favor de éstos."

Luego, no obstante la inconstitucionalidad decretada del quinto párrafo del artículo 80-A de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en los ejercicios fiscales de mil novecientos noventa y ocho a dos mil uno, lo cierto es, que procede abordar el estudio de legalidad planteado, esto es, elucidar si el quejoso al haber percibido únicamente ingresos por concepto de salarios tiene obligación o no de aplicar la proporción del subsidio acreditable determinada por su patrón en los ejercicios de mil novecientos noventa y ocho a dos mil dos.

Ello es así, porque, en primer lugar, la inconstitucionalidad fue decretada sólo para los ejercicios fiscales de mil novecientos noventa y ocho a dos mil uno, en tanto que, el aspecto de legalidad trasciende además de esos ejercicios fiscales al de dos mil dos, en segundo, porque los efectos de la inconstitucionalidad antes citada, son los de que la Sala responsable emita una nueva sentencia en la que declare la nulidad de la resolución que recayó a la solicitud de confirmación de criterio presentada por la solicitante de amparo ante la autoridad fiscal, para el efecto de que ésta última emita otra resolución y, en atención a la supradicha inconstitucionalidad, al aplicar el mecanismo establecido por el artículo 80-A, párrafo quinto, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, no debe considerar las aportaciones patronales al Instituto Mexicano del Seguro Social y al Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores.

Así las cosas, en el primer concepto de violación, el quejoso medularmente alega que la sentencia reclamada es violatoria de las garantías de legalidad y seguridad jurídica, dado que, dice, la Sala Fiscal reconoció la validez de una resolución en la que la autoridad hacendaria, con total desacato a las disposiciones legales aplicables, resolvió una consulta fiscal respecto a la forma en que debe realizarse el cálculo del impuesto sobre la renta; explica el impetrante de garantías que únicamente percibe ingresos por concepto de salarios y que labora para un sólo patrón, por lo que a su juicio, tiene derecho a la aplicación del cien por ciento (100%) del subsidio a que aluden los artículos 80-A y 141-A de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente de mil novecientos noventa y ocho a dos mil uno, así como los artículos 114 y 178 de la nueva Ley del Impuesto sobre la Renta, vigentes a partir del primero de enero de dos mil dos, y no únicamente en la proporción que indican los referidos artículos.

Agrega, que la Sala responsable consideró en la sentencia reclamada, que el cálculo del "subsidio acreditable", debió realizarse a partir del "coeficiente" establecido en los artículos 80-A y 114 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, lo que implica que debe prevalecer el subsidio determinado por el empleador expresado en las "constancias de percepciones y retenciones", por lo que no es procedente la aplicación del subsidio al cien por ciento (100%); que la anterior conclusión de la Sala a quo es desacertada, pues los artículos 80-A y 141-A de la Ley del Impuesto sobre la Renta (vigente hasta el treinta y uno de diciembre de dos mil uno) y los diversos 114 y 178 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (vigente a partir de dos mil dos) no constituyen una regla genérica, sino que tienen por objeto "... únicamente el conocimiento de las percepciones, retenciones y el subsidio acreditable y el no acreditable calculado por el patrón, a efecto de que el contribuyente obligado pueda declarar sus impuestos de acuerdo a sus ingresos y al subsidio que se aplica a todas las personas físicas ...". (foja 6 del toca de amparo); añade, que todas las personas físicas, independientemente del capítulo de la Ley del Impuesto sobre la Renta en que encuadren, gozarán de un subsidio que será calculado en términos de lo dispuesto por los artículos 80-A y 114 de la Ley del Impuesto sobre la Renta; que de acuerdo a dichos numerales, es obligación del empleador, dar a conocer a sus trabajadores el monto del "subsidio acreditable" y del "no acreditable", el cual se determina a través de la proporción que se obtenga de la totalidad de los trabajadores; que lo anterior no significa, forzosamente, que al trabajador le corresponda tal subsidio, pues éste puede realizar el cálculo atendiendo su situación particular, esto es, sin aplicar la reducción en la proporción que señalan los artículos 80-A y 114 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, pues estima que: "... tal determinación no se actualiza cuando el contribuyente sólo perciba ingresos por concepto de sueldos y salarios ...". (foja 10 íd.). Sigue diciendo la quejosa que de acuerdo a lo dispuesto por los artículos 80-A y 141-A de la Ley del Impuesto sobre la Renta (vigente hasta el treinta y uno de diciembre de dos mil uno) y los diversos 114 y 178 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (vigente a partir de dos mil dos), los contribuyentes personas físicas que perciban ingresos por salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado tienen dos opciones para calcular el "subsidio acreditable", a saber, a) utilizar el coeficiente que determinó el empleador, o; b) calcularlo el mismo; que por esa razón, resulta desacertada la decisión de la sala fiscal, en virtud de que los asalariados no están obligados a calcular el impuesto sobre la renta con la proporción determinada por el empleador. Sustenta sus razonamientos en las tesis de jurisprudencia bajo los rubros: "SUBSIDIO ACREDITABLE. LA APLICACIÓN, DETERMINACIÓN Y EXCEPCIÓN PREVISTAS EN LOS ARTÍCULOS 80-A Y 141-A DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, NO CONSTITUYEN UNA REGLA GENÉRICA (LEGISLACIÓN VIGENTE HASTA EL 1o. DE ENERO DE 2002).", "SUBSIDIO ACREDITABLE CONTRA EL IMPUESTO A CARGO DE LAS PERSONAS FÍSICAS QUE PRESTAN UN SERVICIO PERSONAL SUBORDINADO. INTERPRETACIÓN DEL ANTEPENÚLTIMO PÁRRAFO DEL ARTÍCULO 141-A DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA." y "RENTA. EL ARTÍCULO 80-A, PÁRRAFO QUINTO, DE LA LEY DEL IMPUESTO FEDERAL RELATIVO, TRANSGREDE EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA AL CONSIDERAR A LAS CUOTAS PATRONALES PAGADAS AL INSTITUTO MEXICANO DEL SEGURO SOCIAL Y AL INSTITUTO DEL FONDO NACIONAL DE LA VIVIENDA PARA LOS TRABAJADORES, PARA EFECTOS DE REDUCIR EL SUBSIDIO ACREDITABLE Y, POR ENDE, INCREMENTAR LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA A CARGO DE LOS TRABAJADORES."