REVISIÓN FISCAL 162/2011. ADMINISTRADOR LOCAL JURÍDICO DE ZAPOPAN, EN REPRESENTACIÓN DEL SECRETARIO DE HACIENDA Y CRÉDITO PÚBLICO Y OTRAS AUTORIDADES. 2 DE JUNIO DE 2011. UNANIMIDAD DE VOTOS. PONENTE: JAIME URIEL TORRES HERNÁNDEZ. SECRETARIA: SONIA S

Según se aprecia de la sentencia recurrida, la a quo fundó su determinación en la jurisprudencia 1a./J. 40/2009, que por reiteración sustentó la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, publicada en el Tomo XXIX, abril de dos mil nueve, página doscientos noventa, Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, que se transcribe:

"FACULTADES DE COMPROBACIÓN SOBRE MERCANCÍAS DE DIFÍCIL IDENTIFICACIÓN. EL ARTÍCULO 152 DE LA LEY ADUANERA, AL NO ESTABLECER UN PLAZO CIERTO PARA QUE LA AUTORIDAD EMITA Y NOTIFIQUE EL ACTA DE OMISIONES O IRREGULARIDADES, VIOLA LA GARANTÍA DE SEGURIDAD JURÍDICA. El artículo 152 de la Ley Aduanera establece un procedimiento al término del cual la autoridad aduanera puede determinar tres consecuencias jurídicas: contribuciones omitidas, cuotas compensatorias y/o sanciones. Este procedimiento se inicia una vez que la autoridad aduanera ha ejercido una de las siguientes facultades comprobatorias: reconocimiento aduanero, segundo reconocimiento, verificación de mercancías en transporte, revisión de documentos durante el despacho o ejercicio de facultades de comprobación. Si en el ejercicio de alguna de estas facultades, la autoridad lo encuentra procedente, debe emitir un acta circunstanciada de los hechos u omisiones que impliquen la omisión de contribuciones, cuotas compensatorias y, en su caso, la imposición de sanciones, con lo cual inicia el procedimiento aduanero, pues con la notificación de dicha acta se le otorga al particular interesado un plazo de diez días para ofrecer pruebas y formular alegatos contra las imputaciones que se le realizan en el acta inicial. Una vez cerrada la etapa de pruebas y alegatos, la autoridad da por integrado el expediente y, a partir de ahí, cuenta con un plazo de cuatro meses para emitir resolución sobre el asunto. Ahora bien, si las mercancías analizadas por la autoridad aduanera son de difícil identificación, en los términos de los artículos 44 y 45 de la ley de la materia, deben tomarse muestras de las mismas y mandarlas examinar, para determinar su naturaleza y composición. Lo anterior debe tener lugar antes de la emisión del acta que da inicio al procedimiento referido, por constituir un elemento de juicio necesario para su contenido. Pues bien, como se observa, en la norma analizada no se establece un plazo dentro del cual la autoridad debe emitir y notificar el acta de omisiones o irregularidades, una vez que ha ejercido alguna de sus facultades comprobatorias y ha recibido los resultados de laboratorio correspondientes, cuando se trate de mercancías de difícil identificación, lo cual viola la garantía de seguridad jurídica, que ha sido definida por esta Suprema Corte, en relación a normas procesales, como aquella que permite a los particulares hacer valer sus derechos e impide a la autoridad actuar con arbitrariedad. Lo anterior, dado que la referida falta de plazo abre la posibilidad a la autoridad aduanera para determinar cuándo emitir y notificar el acta que da inicio al procedimiento aduanero sin constreñirse a un límite acorde a los objetivos que la ley busca con el procedimiento aduanero, pudiendo así escoger cualquiera que considere conveniente, con lo que es evidente que no se satisface uno de los objetivos esenciales de la garantía de seguridad jurídica, esto es, proscribir la arbitrariedad de la actuación de la autoridad. Debe aclararse, sin embargo, que este criterio no debe hacerse extensivo a aquellos casos en los cuales el procedimiento de fiscalización no versa sobre mercancías de difícil identificación, pues en éstos la citada acta de omisiones o irregularidades se debe realizar de forma inmediata al reconocimiento o segundo reconocimiento aduanero y, por tanto, en esos casos no existe la condición de arbitrariedad que conlleva violación a la garantía de seguridad jurídica."

Criterio -en cuanto a que el artículo 152 de la Ley Aduanera no establece un plazo dentro del cual la autoridad debe emitir y notificar el acta de omisiones o irregularidades, una vez que ha ejercido alguna de sus facultades comprobatorias y ha recibido los resultados de laboratorio correspondientes, cuando se trate de mercancías de difícil identificación, lo cual viola la garantía de seguridad jurídica-, que es similar al emitido por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en la jurisprudencia P./J. 4/2010, publicada en el Tomo XXXI, febrero de dos mil diez, página cinco, Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, de rubro: "ACTA DE IRREGULARIDADES DE MERCANCÍAS DE DIFÍCIL IDENTIFICACIÓN. EL ARTÍCULO 152 DE LA LEY ADUANERA, AL NO ESTABLECER UN PLAZO PARA QUE LA AUTORIDAD LA ELABORE Y NOTIFIQUE, VIOLA LA GARANTÍA DE SEGURIDAD JURÍDICA."

Sobre el particular, debe tomarse en consideración que por disposición del artículo 192 de la Ley de Amparo, la jurisprudencia que establezca la Suprema Corte de Justicia de la Nación, funcionando en Pleno o en Salas, es obligatoria para éstas en tratándose de las que decrete el Pleno y, además, para los Tribunales Unitarios y Colegiados de Circuito, los juzgados de Distrito, los tribunales militares y judiciales del orden común de los Estados y del Distrito Federal, así como tribunales administrativos y del trabajo, locales o federales.

En este sentido, se tiene que las tesis jurisprudenciales emitidas por la Suprema Corte de Justicia de la Nación y las que emitan los Tribunales Colegiados de Circuito, dentro de sus respectivas competencias, son el resultado de la interpretación de las normas de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, así como de los tratados internacionales, leyes federales, locales y disposiciones reglamentarias y, al mismo tiempo, constituyen normas de carácter positivo obligatorias para los tribunales judiciales o jurisdiccionales.

Así fue determinado en la tesis de jurisprudencia P./J. 88/2000, sustentada por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, que aparece publicada en el Tomo XII, septiembre de dos mil, página ocho, Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, que dice:

"JURISPRUDENCIA. SU TRANSCRIPCIÓN POR LOS ÓRGANOS JURISDICCIONALES EN SUS RESOLUCIONES, PUEDE SER APTA PARA FUNDARLAS Y MOTIVARLAS, A CONDICIÓN DE QUE SE DEMUESTRE SU APLICACIÓN AL CASO. Las tesis jurisprudenciales emitidas por la Suprema Corte de Justicia de la Nación, funcionando en Pleno o en Salas, y las que dictan los Tribunales Colegiados de Circuito, dentro de sus respectivas competencias, son el resultado de la interpretación de las normas de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, así como de los tratados internacionales, leyes federales, locales y disposiciones reglamentarias y, al mismo tiempo constituyen normas de carácter positivo obligatorias para los tribunales judiciales o jurisdiccionales, en términos de lo dispuesto en los artículos 192 y 193 de la Ley de Amparo, y 177 de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación. Sin embargo, como el artículo 16 constitucional obliga a toda autoridad a fundar y motivar sus resoluciones, debe estimarse que la sola transcripción de las tesis jurisprudenciales no es suficiente para cumplir con la exigencia constitucional, sino que es necesario que el órgano jurisdiccional asiente las consideraciones lógicas que demuestren, cuando menos, su aplicabilidad al caso concreto independientemente de que, de ser necesario, el juzgador complemente la aplicación de los criterios jurisprudenciales en que se apoye, con razonamientos adicionales que aseguren el cumplimiento de la referida garantía constitucional."

A propósito de las tesis jurisprudenciales, debe considerarse que se elaboran y publican conforme al Acuerdo 5/1996, relativo a las Reglas para la elaboración, envió y publicación de las tesis que emiten los órganos del Poder Judicial de la Federación, emitido por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en el que se estableció como regla primera, lo siguiente: "1. La tesis es la expresión por escrito en forma abstracta, de un criterio jurídico establecido al resolver un caso concreto. En consecuencia, la tesis no es un extracto, una síntesis o un resumen de la resolución."

Asimismo, conforme a la regla segunda contenida en el acuerdo citado en el párrafo inmediato anterior, la tesis se compondrá de un rubro, texto y precedente.

En cuanto al texto, es menester señalar que debe derivarse en su integridad de la resolución correspondiente y no contener aspectos que, aun cuando se hayan tenido en cuenta en la discusión del asunto, no formen parte de aquélla.

Apoya lo anterior, la jurisprudencia 2a./J. 107/2002, sustentada por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, consultable en el Tomo XVI, octubre de dos mil dos, página doscientos noventa y dos, Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, que dice:

"JURISPRUDENCIA. FORMA EN QUE DEBEN PROCEDER LOS TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO PARA VERIFICAR LA EXISTENCIA DE LA SUSTENTADA POR LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NACIÓN ANTE LA FALTA DE TESIS FORMALMENTE PUBLICADA. Cuando la jurisprudencia sustentada por ese Alto Tribunal no se encuentre reflejada en una tesis aprobada y publicada formalmente, y el Tribunal Colegiado de Circuito no pueda valerse del Semanario Judicial de la Federación para establecer la existencia y aplicabilidad de la que le hagan valer las partes, tendrá que comprobar, por los conductos pertinentes, la existencia del criterio jurídico invocado y que, además, reúna los requisitos legales exigidos para ser considerado como jurisprudencial y, por ende, obligatorio. Para tal efecto, con apoyo en el artículo 196, segundo párrafo, de la Ley de Amparo, aplicado por analogía y mayoría de razón, en principio el órgano colegiado deberá verificar: a) La existencia del criterio jurídico; b) Que haya sido reiterado en cinco ejecutorias ininterrumpidas por otra en contrario (en el caso de la jurisprudencia por reiteración), o bien, que haya dilucidado una contradicción de tesis (tratándose de la jurisprudencia por unificación o por modificación en los términos de lo dispuesto en el artículo 197 de la Ley de Amparo); c) Si se trata de jurisprudencia por reiteración, que las resoluciones que la integran hayan sido aprobadas por lo menos por el voto de ocho Ministros si aquéllas fueron emitidas por el Tribunal Pleno y por cuatro Ministros tratándose de las pronunciadas por las Salas; d) En el caso de la jurisprudencia por unificación, que el criterio jurídico haya sido el que resolvió el punto de contradicción entre las tesis contendientes y no otro que, aun cuando esté contenido en la resolución, se refiera a un aspecto relacionado, pero diverso al tema de fondo; y e) Que el criterio jurisprudencial se encuentra vigente, es decir, que no haya sido interrumpido, modificado o que exista otra jurisprudencia posterior en sentido diverso. Una vez agotadas las fases anteriores, de acuerdo con el precepto citado, el Tribunal Colegiado de Circuito determinará, con base en sus facultades y conforme a su arbitrio, la aplicabilidad de la jurisprudencia al caso concreto sometido a su conocimiento."

Acotado lo anterior, se tiene que las tesis de jurisprudencia, como derecho positivo vigente, están sujetas a la interpretación, siendo que de acuerdo con el diccionario de la Lengua Española de la Real Academia Española, vigésima primera edición, página mil ciento ochenta y uno, interpretar es "explicar o declarar el sentido de una cosa", y principalmente el de textos faltos de claridad.

De esa manera, para poder dar el verdadero sentido a la norma de derecho positivo se puede acudir a la doctrina, usándola como directriz orientadora para darle significado.

Se cita como apoyo a lo anterior, la tesis 2a. LXIII/2001, sustentada por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, que se puede consultar en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XIII, mayo de dos mil uno, página cuatrocientos cuarenta y ocho, de rubro y texto siguientes:

"DOCTRINA. PUEDE ACUDIRSE A ELLA COMO ELEMENTO DE ANÁLISIS Y APOYO EN LA FORMULACIÓN DE SENTENCIAS, CON LA CONDICIÓN DE ATENDER, OBJETIVA Y RACIONALMENTE, A SUS ARGUMENTACIONES JURÍDICAS. En el sistema jurídico mexicano por regla general, no se reconoce formalmente que la doctrina pueda servir de sustento de una sentencia, pues el artículo 14 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos que establece las reglas respectivas, en su último párrafo, sólo ofrece un criterio orientador, al señalar que ‘En los juicios del orden civil, la sentencia definitiva deberá ser conforme a la letra o la interpretación jurídica de la ley, y a falta de ésta se fundará en los principios generales del derecho.’; mientras que en su párrafo tercero dispone que ‘En los juicios del orden criminal queda prohibido imponer, por simple analogía, y aun por mayoría de razón, pena alguna que no esté decretada por una ley exactamente aplicable al delito de que se trata.’. Sin embargo, es práctica reiterada en la formulación de sentencias, acudir a la doctrina como elemento de análisis y apoyo, así como interpretar que la regla relativa a la materia penal de carácter restrictivo sólo debe circunscribirse a ella, permitiendo que en todas las demás, con variaciones propias de cada una, se atienda a la regla que el texto constitucional menciona con literalidad como propia de los juicios del orden civil. Ahora bien, tomando en cuenta lo anterior y que la función jurisdiccional, por naturaleza, exige un trabajo de lógica jurídica, que busca aplicar correctamente las normas, interpretarlas con sustento y, aun, desentrañar de los textos legales los principios generales del derecho para resolver las cuestiones controvertidas en el caso concreto que se somete a su conocimiento, considerando que todo sistema jurídico responde a la intención del legislador de que sea expresión de justicia, de acuerdo con la visión que de ese valor se tenga en el sitio y época en que se emitan los preceptos que lo vayan integrando, debe concluirse que cuando se acude a la doctrina mediante la referencia al pensamiento de un tratadista e, incluso, a través de la transcripción del texto en el que lo expresa, el juzgador, en lugar de hacerlo de manera dogmática, debe analizar, objetiva y racionalmente, las argumentaciones jurídicas correspondientes, asumiendo personalmente las que le resulten convincentes y expresando, a su vez, las consideraciones que lo justifiquen."

En ese orden de ideas, se acude a la teoría de la subsunción, la que se define en el Vocabulario Jurídico de Eduardo J. Couture, Ediciones Depalma, Buenos Aires, mil novecientos noventa y siete, sexta reimpresión, página quinientos cuarenta y nueve, como la operación lógica que consiste en determinar que un hecho jurídico reproduce la hipótesis contenida en una norma general; o de acuerdo con la cita hecha en la página noventa y seis de la obra titulada: "Técnica para la elaboración de una sentencia de amparo directo", Editorial Porrúa, séptima edición, México, dos mil dos: "... operación lógica del aplicador para determinar si el hecho específico concreto coincide con el hecho específico legal, así como si la consecuencia jurídica establecida por la norma coincide o difiere con lo pretendido."

De acuerdo con la teoría de la subsunción, para darle el sentido que corresponde a una tesis de jurisprudencia debemos analizar si el caso que nos ocupa encuadra en el supuesto resuelto en el criterio jurídico que motivó la tesis.

Ahora bien, en las tesis de jurisprudencia en que se fundó el sentido de la sentencia recurrida, el criterio jurídico es el referido al artículo 152 de la Ley Aduanera, en tanto no establece un plazo para que la autoridad aduanera emita y notifique el acta de omisiones o irregularidades en los casos de las mercancías de difícil identificación, sí resulta violatorio de la garantía de seguridad jurídica contenida en el artículo 16 constitucional.

Lo que incluso se corrobora en los términos en que el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, para establecer la contradicción de tesis 56/2008-PL entre las sustentadas por la Primera y Segunda Salas, al resolver los amparos en revisión 1378/2008 y 19/2008 y 1237/2008, respectivamente (jurisprudencia P./J. 4/2010), tomó en consideración que:

"Este Tribunal Pleno advierte en las consideraciones expresadas en las ejecutorias que participan en la presente contradicción de tesis, que ambas Salas al resolver los planteamientos que se les propusieron, examinaron cuestiones jurídicas esencialmente iguales y se adoptaron posiciones discrepantes, pues mientras la Primera Sala concluye que el artículo 152 de la Ley Aduanera, al no establecer un plazo para que se notifique el acta de irregularidades, encontradas con motivo del análisis de las mercancías de difícil identificación, viola la garantía de seguridad jurídica, toda vez que ese momento será determinado por la autoridad aduanera, sin que sea obstáculo la existencia del término para la caducidad de las facultades de comprobación de las autoridades fiscales, previsto en el artículo 67 del Código Fiscal de la Federación; en cambio, la Segunda Sala considera que el artículo 152 de la Ley Aduanera no es inconstitucional, por el hecho de que no señale el momento en que deba levantarse el acta de irregularidades, tratándose de mercancías de difícil identificación, ya que debe considerarse un plazo razonable, no establecido en forma específica en la ley, la autoridad aduanera cuenta con un plazo de cuatro meses contados a partir de que recibe el resultado del laboratorio, para levantar el acta de hechos u omisiones y notificarla al importador."