SENTENCIA CONSTITUCIONAL PLURINACIONAL 0954/2017-S3

El 19 de enero de 2010, la Gerencia de Grandes Contribuyentes (GRACO) La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN) emitió la Resolución Administrativa (RA) 21-0002-2010, determinando reparos por una supuesta devolución indebida de Impuesto al Valor Agregado (IVA), correspondientes a los Certificados de Devolución Impositiva (CEDEIM’s), por las Declaraciones Únicas de Devolución Impositiva a las Exportaciones (DUDIE’s), de los periodos fiscales mayo-2008 y junio-2008 y de algunas notas fiscales observadas o depuradas dentro del proceso de fiscalización, comprendiendo dicho reparo en Bs9 448 101.- (nueve millones cuatrocientos cuarenta y ocho mil ciento un bolivianos) al 19 de enero de 2010, por una supuesta omisión de pago sancionada con el 100% del monto calculado para la deuda tributaria.

El 4 de febrero de 2010, EMIRSA interpuso demanda contenciosa tributaria contra la RA 21-0002-2010, emitiendo el 6 de marzo de 2013, el Juez de Partido Primero Administrativo, Coactivo Fiscal y Tributario de la Capital del departamento de La Paz, la Sentencia CT J1 003/2013, declarando probada la demanda, modificando en consecuencia la Resolución impugnada en cuanto al monto de la restitución de lo indebidamente devuelto en Bs1 215 752.- (un millón doscientos quince mil setecientos cincuenta y dos bolivianos) equivalente a los tres conceptos reparados respecto a compras que no cuentan con el respaldo documental, pagos que no corresponden al importe de la factura y compras que serían del proceso exportador; declarando improbada la demanda en cuanto a la calificación del ilícito tributario.

Contra esa Sentencia GRACO La Paz del SIN, interpuso recurso de apelación, emitiendo la Sala Social y Administrativa Segunda del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz el Auto de Vista 016/2016 de 24 de marzo, revocando en parte la Sentencia CT J1 003/2013, y declarando improbada la demanda, manteniendo firme y subsistente la RA 21-0002-2010.

Interpuesto el recurso de casación en el fondo, por la empresa accionante, los Magistrados hoy demandados, pronunciaron el Auto Supremo (AS) 400-1 de 26 de noviembre de 2016, declarando infundado el recurso, desconociendo la interpretación de la legalidad ordinaria, por cuanto si bien el Tribunal Constitucional se impuso limites, considera que el fallo en cuestión resulta incongruente, irrazonable, inmotivado, arbitrario, ilegal y con error evidente, toda vez que desconoció el carácter vinculante horizontal de la Sentencia 231/2016 de 14 de junio, pronunciada por la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia, cuando lo que correspondía era que asuma y aplique de manera obligatoria el precedente judicial hasta que el mismo no sea cambiado o modulado.

Al respecto el AS 400-1 ahora impugnado, señaló que el hecho de que la Aduana Nacional de Bolivia (ANB) hubiese certificado y validado la exportación que efectuó EMIRSA en el marco de los arts. 98 de la Ley General de Aduanas (LGA) y 136 de su Reglamento, no significaría que por ese solo hecho haya materializado la venta de los bullones salidos del país; fundamento totalmente contrapuesto a la ratio decidendi de la Sentencia 231/2016, que explicó que la emisión de Certificados de “Salida-Air Waybill”, da a los bullones de oro y plata la calidad de mercancía de exportación, cumpliendo de esa manera con los artículos antes referidos; asimismo, la empresa accionante manifestó que la Sentencia 231/2016, señaló que no se puede limitar la actividad comercial de EMIRSA mediante restricciones aduaneras no previstas en la norma, haciendo especulaciones y apreciaciones subjetivas de la realidad de sus operaciones comerciales, siendo el comportamiento de la Administración Tributaria, -en este sentido- atentatoria al derecho a dedicarse al comercio, industria o cualquier actividad económica lícita; en cambio, el AS 400-1, argumentó que EMIRSA, solo adjuntó contrato por servicios de refinería con la empresa “VALCAMBI S.A.” y no acreditó los contratos comerciales con el comprador final de la venta de mineral que exporta; dicho criterio es totalmente opuesto al señalado en la Sentencia 231/2016, en el que se estableció la línea jurisprudencial de que no se puede restringir la exportación realizada por EMIRSA, no siéndole exigible la existencia de contratos con un comprador final por falta de disposición legal expresa y menos se debe limitar la actividad comercial a través de restricciones aduaneras que no se encuentran previstas expresamente en el ordenamiento jurídico; por otro lado, de la misma manera la Sentencia 231/2016, señaló que en sede administrativa EMIRSA demostró documentalmente que cumplió con todos los requisitos legales para la solicitud de devolución impositiva, por lo que no existiría respaldo legal respecto a que se hubiera solicitado anticipadamente la devolución impositiva, lo cual resulta incoherente, puesto que el contribuyente puede realizar desde el primer día hábil siguiente al mes que efectuó la exportación hasta ciento ochenta días, la solicitud de devolución; además la factura comercial y otros documentos respaldan que la empresa realiza sus exportaciones a precio fijo y no a consignación; criterio que fue contradicho por el AS 400-1, al señalar que EMIRSA efectúo su solicitud de devolución impositiva de manera anticipada, cuando la referida Sentencia señaló lo contrario, es decir que se puede solicitar anticipadamente la devolución impositiva; por lo que, los demandados lejos de acatar la línea jurisprudencial vigente, emplearon un razonamiento totalmente contrario y antagónico, en casos análogos, iguales y afines, cuando lo que correspondía era que ante la existencia de la palabra dada mediante razones de decisión de la Sentencia 231/2016, los demandados cumplan dicho precedente judicial que ellos mismos firmaron, no pudiendo ir contra un acto propio debiendo existir una fidelidad de las autoridades judiciales a las decisiones tomadas sin que puedan revocarlas más aún cuando el acto posterior esté fundado en criterios irrazonables y desproporcionados.

Asimismo, la empresa accionante refirió que los demandados al prescindir de la Sentencia 231/2016, desconocieron el valor y la vinculación horizontal de dicho precedente judicial como uno de los efectos de la función obligatoria de uniformar la jurisprudencia que tiene el Tribunal Supremo de Justicia como máxima instancia de la jurisdicción ordinaria; de la misma manera el AS 400-1 también desconoció el carácter vinculante horizontal del AS 379 de 3 de junio de 2015, pronunciado por los propios demandados, dado que éste estableció que no existe como requisito para la exportación definitiva la presentación de un contrato de comprador final de la mercancía, sin embargo, el AS 400-1, asevera lo contrario, asimismo el primer fallo refiere que EMIRSA realizó una verdadera exportación definitiva, y el segundo, contradice ese fundamento, señalando que no existiría exportación definitiva, siendo evidente la contrariedad e incompatibilidad de ambos pronunciamientos, pese a los elementos fácticos y jurídicos totalmente análogos.            

Con relación al principio de reserva de ley, los demandados en el impugnado Auto Supremo alegaron sin sustento legal que EMIRSA no hubiese acreditado el “comprador final”, cuando contrariamente el art. 8 del Código Tributario Boliviano (CTB), prohíbe que mediante la analogía se pueda crear tributos, tipificar delitos y definir contravenciones, aplicar sanciones o modificar normas existentes, por lo que esa simple declaración de supuesta falta de “comprador final” desconoce el mandato de tipificación en materia tributaria que requiere de una lex certa e impone una sanción tributaria sin que exista una tipificación taxativa, desconociendo el principio de legalidad o reserva de ley.